第五章投资性房地产-第三节投资性房地产的后续计量

CPA会计·彩色复习笔记第五章投资性房地产·第三节投资性房地产的后续计量适用教材：2026年版CPA《会计》|整理日期：2026-10-18

成本模式vs公允价值模式·单行道·模式变更属会计政策变更追溯调整目录TOC\o"1-1"\h\z\u一、本节总览：本章分值担当 PAGEREFsection-1\h1二、两条模式总览（CAS3第九条、第十条） PAGEREFsection-2\h1三、成本模式：跟固定资产几乎一样 PAGEREFsection-3\h1四、公允价值模式：不折旧不摊销，只调账面 PAGEREFsection-4\h1五、计量模式变更：一条单行道 PAGEREFsection-5\h1六、完整分录对照表 PAGEREFsection-6\h1七、数字例题（模式变更追溯调整） PAGEREFsection-7\h1八、易错陷阱TOP8 PAGEREFsection-8\h1九、闭环自检与衔接 PAGEREFsection-9\h1颜色体系含义■蓝色准则依据与概念结论■橙色底层逻辑与推导过程■紫色例题、题目与作答示范■红色易错点、命题陷阱与失分点■绿色解题技巧、口诀与秒杀公式第1页一、本节总览：本章分值担当投资性房地产这一章，80%的分值集中在后续计量。核心就三件事：两种模式怎么走、模式之间能不能换、换了怎么追溯。二、两条模式总览（CAS3第九条、第十条）【准则第九条】企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，但有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。【准则第十条】采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；②企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理估计。对比项成本模式公允价值模式适用前提默认模式，无附加条件需同时满足活跃市场+能合理估计两个条件是否计提折旧／摊销计提不计提是否计提减值计提（减值不得转回）不计提减值（公允价值变动已反映）期末计价成本－累计折旧（摊销）－减值准备公允价值公允价值变动处理不影响账面借／贷"投资性房地产——公允价值变动"，对应公允价值变动损益科目设置投资性房地产、投资性房地产累计折旧（摊销）、投资性房地产减值准备投资性房地产——成本、——公允价值变动【陷阱一：同一企业能否两种模式并用】同一企业只能采用一种模式对其所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。不能"这栋楼用成本、那栋楼用公允"。【陷阱二：模式选择是否随意】计量模式一经确定，不得随意变更。这是"可比性"质量要求在投房上的体现。三、成本模式：跟固定资产几乎一样【口诀：成本模式下，把投房当固定资产看】折旧起止、折旧方法、减值不得转回，规则全部平移。要点规则折旧／摊销起止与固定资产一致：当月增加当月不提、下月起提；当月减少当月照提、下月起不提（土地使用权作投房的摊销，起止与无形资产一致：当月增加当月摊）折旧方法年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法减值按第八章资产减值准则处理，一经计提不得转回租金收入借：银行存款贷：其他业务收入折旧分录借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧（摊销）【分录示范】成本模式下每月计提折旧8万元，当月收到租金20万元（含税，增值税税率9%）：业务借贷计提折旧其他业务成本8投资性房地产累计折旧8收到租金银行存款20其他业务收入18.35应交税费——应交增值税（销项税额）1.65【陷阱】租金收入一律进其他业务收入（不是主营业务收入，不是营业外收入）。因为出租房地产不是企业的主营业务（除非企业本身就是房地产租赁企业）。四、公允价值模式：不折旧不摊销，只调账面【准则第十一条】采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。【底层逻辑】已经用公允价值反映账面了，再计提折旧就是重复扣除——折旧是把成本分摊，而公允价值的变动本身已经包含了价值损耗与增值，两者只能取其一。情形借贷公允价值上升投资性房地产——公允价值变动公允价值变动损益公允价值下降公允价值变动损益投资性房地产——公允价值变动【陷阱】公允价值变动一律进公允价值变动损益（当期损益），绝不能进其他综合收益。只有第四节"自用房地产或存货转换为公允价值模式计量的投房、转换日公允价值大于原账面价值"的差额才进其他综合收益——这两处极易混淆，是本章第一大坑。五、计量模式变更：一条单行道【准则第十二条】企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。由成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，按《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定进行追溯调整。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。【口诀：成本→公允，允许，追溯调整；公允→成本，禁止】单行道，只能往"更公允"的方向走，不能回头。这也是为了防止企业在房价下跌时换回成本模式来"藏亏损"。追溯调整四步法：步骤内容①算差额变更日公允价值−变更日按成本模式计量的账面价值（原值−累计折旧−减值）②调科目借：投资性房地产——成本（原值）

投资性房地产累计折旧（冲销）

投资性房地产减值准备（冲销）

贷：投资性房地产（原值）

投资性房地产——公允价值变动（若公允<账面则在借方）

利润分配——未分配利润（差额，考虑所得税后）③调所得税账面价值（公允）＞计税基础（成本模式口径）→确认递延所得税负债；反之确认递延所得税资产。对应科目同样是利润分配——未分配利润④调盈余公积按净利润的10%调整盈余公积（题目未特别说明时，通常按比例调整"盈余公积"和"未分配利润"）【陷阱】模式变更的差额走利润分配——未分配利润（所有者权益内部调整），不进当期损益。这是"追溯调整法"的标准做法——不能因为换了模式就凭空虚增当年利润。六、完整分录对照表业务成本模式公允价值模式取得借：投资性房地产

贷：银行存款借：投资性房地产——成本

贷：银行存款收租金借：银行存款贷：其他业务收入、应交税费（销项税额）期末借：其他业务成本

贷：投资性房地产累计折旧（摊销）借／贷：投资性房地产——公允价值变动

贷／借：公允价值变动损益减值借：资产减值损失

贷：投资性房地产减值准备不做处置收入借：银行存款贷：其他业务收入、应交税费（销项税额）处置成本借：其他业务成本、投资性房地产累计折旧（摊销）、投资性房地产减值准备

贷：投资性房地产借：其他业务成本

贷：投资性房地产——成本、——公允价值变动七、数字例题（模式变更追溯调整）【例题】2×24年1月1日，甲公司将一栋自用办公楼出租，转换日该楼原值6000万元、已提折旧1500万元、未计提减值，转换日公允价值为5200万元。甲公司对该投资性房地产采用成本模式计量。2×26年1月1日，由于该地房地产市场活跃、公允价值能持续可靠取得，甲公司决定改为公允价值模式计量。变更日该楼原值6000万元、已提折旧2000万元（2×24、2×25各提500万元）、未计提减值，变更日公允价值为5800万元。甲公司所得税税率25%，按净利润10%计提盈余公积，税法按原成本模式口径计提折旧计税（假定计税基础等于成本模式下的账面价值）。要求：编制模式变更的分录，并说明变更性质。【作答·性质】由成本模式转为公允价值模式，属于会计政策变更，应当采用追溯调整法。【计算】变更日按成本模式计量的账面价值＝6000−2000＝4000万元；变更日公允价值5800万元；差额＝5800−4000＝1800万元。账面价值大于计税基础（4000），产生应纳税暂时性差异1800万元→递延所得税负债＝1800×25%＝450万元。税后净额＝1800−450＝1350万元。盈余公积＝1350×10%＝135万元；未分配利润＝1350−135＝1215万元。【分录（万元）】借：投资性房地产——成本6000；投资性房地产累计折旧2000。贷：投资性房地产6000；投资性房地产——公允价值变动1800；递延所得税负债450；盈余公积135；利润分配——未分配利润1215。八、易错陷阱TOP8序号陷阱正确做法1公允价值上升计入其他综合收益进公允价值变动损益；只有转换日公允＞账面（自用/存货转投房）才进其他综合收益2公允模式下仍计提折旧不折旧不摊销3公允模式下计提减值准备不计提4企业对不同投房分别用两种模式同一企业只能用一种5公允模式可以转回成本模式禁止，只能成本转公允6模式变更差额计入公允价值变动损益属会计政策变更，走利润分配——未分配利润（追溯调整）7追溯调整不考虑所得税要确认递延所得税负债，否则影响后续处置时的所得