北京大学《会计学》课件-第11章 费用与成本

会计学北京大学光华管理学院第十一章费用与成本2教学目的及要求本章学习要求明确费用、成本概念，费用与成本的区别和联系。掌握生产费用归集基本程序、内容、方法，以及期间费用的内容、核算方法。重点费用与成本的界定及其二者关系;费用两种基本分类方法；生产费用归集分配程序及方法。难点材料费用、人工费用分配;生产费用在完工产品和在产品之间分配的分配。本章内容3第一节费用确认、计量和分类第二节生产成本第三节期间费用第一节费用确认、计量和分类一、费用的概念、特征（一）费用概念费用：按照我国企业会计准则的界定，费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。对日常活动怎样理解？对经济利益流出怎样理解？从会计理论看，费用有广义和狭义两种理解。广义的费用：包括企业发生的各种资源耗费和损失，不区分日常活动还是非日常活动。狭义的费用：仅仅指企业日常活动中为获取收入的发生的那部分资源耗费。4很显然我国会计准则所规范的费用是狭义概念上的费用。广义的费用除日常经营活动中发生的经济利益流出外，还包括与企业日常经营活动无直接关系的损失。（二）费用的特征1.费用通常是企业日常活动中为取得某项营业收入而发生的耗费。比如，企业处置多余的机器设备固定资产就属于非日常活动，这当中耗费就不作为费用处理。2.费用会最终减少企业的所有者权益。3.由于企业向投资人分配(现金)股利也会减少所有者权益，故费用是与向所有者分配利润无关。5二、费用的确认、计量（一）费用的确认费用的确认除了符合费用基本特征外，按贯例应当按以下方式确认:1.联系到与收入的关系加以确认;2.按系统、合理的分摊方法加以确认;3.在发生时直接作为当期费用。6（二）费用的计量

费用通常的计量标准是历史成本。我国企业会计准则规定，企业在生产经营过程中所发生的各项费用，应当以实际发生数即历史成本计入成本、费用。

按历史成本对费用计量比较客观，易于事后验证、审计。但某些特殊情况下(高通胀下)也可以采用现行成本、可变现净等计量。一☆思考问题：为什么要对费用进行正确的计量？费用的计量对企业收益的确认有没有影响？为什么？78三、费用的分类（一）按照费用的经济内容（或性质）分类

费用按经济内容（或性质）进行分类，总体上可分为劳动对象、劳动手段和劳动力三大类型。但在现实生活中，不同行业企业发生的费用在内容是有一定的差异。我们以制造业为背景，一般可以按内容分成以下八个方面：

1、外购材料费

2、外购燃料费

3、外购动力费

4、职工薪酬费(包括职工的工资和福利费)

5、折旧费

6、利息支出

7、税金支出

8、其他费用以上8个方面的分类，每一也称之为生产费用的要素，他们构成制造业费用基本内容。此种分类作用便于从财务上分析费用结构比例，便于费用预算的编制考核。9（二）按照费用的经济用途分类

费用按照经济用途进行分类，首先要将企业发生的费用划分为应计入产品、劳务成本的费用（简称成本费用）和不应计入产品劳务成本的费用（简称期间费用）两大类。对于计入成本费用可再继续按用途划分为：直接费用和间接费用。其中直接费用包括直接材料、直接人工；间接费用指制造费用。对于期间费用可再继续划分为：管理费用、财务费用和营业费用。成本费用(计入成本)直接材料直接人工间接费用直接费用制造费用期间费用(不计入成本)管理费用

销售费用财务费用

在成本核算中，我们一般把计入产品成本的费用按照经济用途分类之后产生的直接材料、直接人工、制造费用称之为成本项目。

企业费用按照经济用途分类的作用在于便于产品、劳务、工程的成本计算，也为生产成本管理、成本计划编制与考核提供基础。10

总的结论:费用是成本形成的基础，没有费用发生便没有成本。成本是对象化的费用，是费用按产品、劳务、工程为对象归集之后的结果，二者紧密相关。11四、费用与成本的关系区别点：费用：以当期实际支出作为确认、计算的标准，它与一定的会计期间相联系；成本：与一定数量及种类的产品、劳务、工程相联系。共同点：费用和成本都是企业资源耗费、经济利益流出。

第二节生产成本(计算)一、生产费用与产品成本关系生产费用——指企业某一期间内发生于生产过程中的各种资源耗费。产品成本——指企业为了生产一定种类、数量的产品而发生的各种生产费用。这两个概念是制造业特有的，其他行业不一定有生产过程。在制造企业生产环节中，产品成本还要分为:车间成本、工厂成本。生产费用与产品成本两者的区别：1.反映费用的角度不同。2.反映费用的范围不同。3.反映费用的时间不同。生产费用与产品成本两者的联系：1.两者都反映生产中的耗费。2.生产费用是形成产品成本的前提。12注意：产品成本计算中应注意正确划分各种费用支出的界限:13

1.划清计入产品成本费用和不计入产品成本的费用界限；

2.划清计入各种产品之间的费用界限；3.划清计入本期产品与下期产品应负担的费用界限；

4.划清计入本期完工产品与期末在产品之间的费用界限。

这4个方面费用界限的划分，都应遵循受益原则，即谁受益谁负担费用；负担费用的多少，应与受益程度大小成正比。这4个方面费用界限的划分过程，也是产品成本的计算过程。☆问题：划清相关费用的界限对正确计算产品成本有什么作用？产品成本计算的基本程序见教材189页。14二、产品成本计算的基本程序首先，对发生的费用要进行确认，确定计入产品成本的费用和不计入产品成本的费用界限。2．将应计入本期产品成本的各种要素费用(材料费用、人工费用、折旧费用、辅助生产费用、制造费用等)，在各种产品之间按照成本项目进行归集和分配，计算出各种产品应承担成本费用。3．对于既有完工产品又有在产品的产品，将月初在产品成本和本月生产费用之和，在完工产品与月末在产品之间进行分配和归集，计算出该种完工产品成本。15生产成本—基本(辅助)生产成本与产品有关的直接费用完工产品成本转出余：尚未加工完成的各项在产品的成本三、产品成本核算的主要账户制造费用车间发生的与产品有关的间接费用余：尚未分配到产品中的间接成本从制造费用转入的与各产品有关的的间接费用库存商品转入完工产品的成本库存商品成本四、生产费用的归集分配

生产费用的归集分配原则：直接费用直接计入产品成本，间接费用先归集后分配记入产品成本。生产费用归集分配应包括以下6方面内容:（一）

材料费用的归集分配（二）人工费用的归集分配（三）折旧费用的归集分配（四）辅助生产费用的归集分配（五）制造费用的归集分配（六）生产费用在完工产品和在产品之间的分配

1617（一）材料费用的归集和分配材料费用包括企业在生产经营过程中实际消耗的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件配件、燃料、包装物和低值易耗品等的费用。材料费用的核算，包括材料费用的归集和分配两个方面。涉及材料成本确认及发出计价计算18企业生产过程中会大量的消耗各原材料、辅助材料、包装材料，他们绝大多数用于产品生产，但有的用于设备维修或间接生产活动。

用于产品生产构成产品实体的材料即直接材料费用，应计入“生产成本—基本生产成本”账户。

用于产品生产但不构成产品实体只有助于实体形成的间接性材料费用计入“制造费用”账户；

辅助生产车间用料计入“生产成本—辅助生产成本”账户；

企业管理部门、销售部门用料计入“管理费用”“销售费用”帐户。

对于单一用途的材料消耗，我们只需要将对应的产品领用的材料费用记入对应生产成本账户即可。比如：基本生产车间甲产品单独领用原材料55000元

借：生产成本——基本生产成本——甲产品55000贷：原材料550005500019但是当基本生产车间领用原材料被用于多种产品生产时，我们就要考虑采用什么样的方法进行合理的分配，才能将产品用料计入生产成本明细账户。最常见的分配方法：1.按照产品重量、体积、产量分配各产品共同性直接材料费用：2.按照产品定额耗用量比例分配各产品共同性直接材料费用：3.按照产品定额费用比例分配各产品共同性直接材料费用。20比如：按照产品重量、体积、产量分配方法。以产品的重量、体积、产量为标准进行分配的方法适用于耗用材料与产品重量、体积、产量有密切关系的产品。产品共同耗费材料分配率产品共同材料费用总额产品总重量（体积、产量）总和某产品应承担材料费用分配率该产品重量（体积、产量）21上述所讲的材料费用分配基本规则与方法，在会计实践中企业是通过本报告期末编制“材料费用分配表”来完成的。参见教材P163，表7-1的材料费用分配表：根据“材料费用分配表”，编制会计分录如下：借：生产成本——基本生产成本——甲产品55000——乙产品30000生产成本——辅助生产成本——供电车间1200——供水车间1600

制造费用——基本生产车间2500

管理费用2700贷：原材料9300022（二）人工费用的归集和分配1、人工费用内容人工费用主要是职工薪酬，职工薪酬是指企业为获取职工提供劳动服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，也就职工的工资与各种福利费、社会保险等。财务上，利用“应付职工薪酬”账户核算职工薪酬即人工费用内容：（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；（2）职工福利费；（3）医疗保险费、养老保险费（包括基本养老保险费和补充养老保险费）、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿(辞退福利)；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。23

2、职工薪酬的计算问题常见的职工薪酬计算方法有两种：

计时工资制度和计件工资制度。在《会计学》课程中，这部分内容不介绍，如果感兴趣可以参考《成本会计学》课程相关内容。我们只涉及人工费用分配问题。243、职工薪酬费用的分配工资费用分配率该车间各产品生产工时总和某车间生产工人计时工资总额某产品应分配计时工资该产品生产工时费用分配率【说明】对于车间的生产工人，若涉及生产多种产品，往往就需要使用上述公式在产品之间进行分配。对于行政、销售等部门的工资薪酬，在汇总后即可记入对应账户；生产车间中的管理人员薪酬亦可以直接记入“制造费用”。注意：计时工资和计件工资的差异254、职工薪酬费用分配表及账务处理财务部门计算出本期应付工资薪酬，应先按车间部门编制“工资结算表”，再按全厂为对象编制“工资结算汇总表”，最后再以全厂为对象编制企业“工资及福利费用分配表”，该表格式参教材P165页表7-2。教材P165表7-2工资及福利费费用分配表工资费用分配会计分录：借：生产成本——基本生产成本——甲产品28000

——乙产品16000生产成本——辅助生产成本——供电车间18120

－－锅炉车间12350制造费用——基本生产车间600

管理费用3600贷：应付职工薪酬78670根据教材P165表7-2工资及福利费费用分配表，编制职工福利费分配的会计分录:借：生产成本——基本生产成本——甲产品3920

——乙产品2240生产成本——辅助生产成本——供电车间2536.80----锅炉车间1729制造费用——基本生产车间84

管理费用504

贷：应付职工薪酬11013.802627（三）折旧费用的归集和分配

固定资产的价值随着固定资产的损耗而逐渐减少，这部分由于损耗而减少的价值就是固定资产折旧，它应该以折旧费用计入产品成本和费用。折旧费用也是产品成本的组成部分，按照固定资产的使用车间、部门进行汇总，然后与生产单位(车间或分厂)、部门的其他费用一起分配计入产品成本和期间费用。28折旧费用：企业可以根据实际情况，选择不同的折旧政策、折旧方法计提固定资产折旧费用。关于折旧费用计算方法，本章不介绍，同学们在后续《中级财务会计学》课程介绍。此处我们只关注计算出来的折旧费用是怎样计入成本和期间费用的。（1）平均年限法折旧方法：（2）工作量法（3）年数总和法1、折旧费用的计算：（4）双倍余额递减法292、折旧费用的归集和分配计算出的折旧费用，应根据固定资产的使用地点和用途进行分配，分别计入“制造费用”、“生产成本-辅助生产成本”、“销售费用”、“管理费用”等账户。会计实践中折旧费用是通过期末编制”、“折旧费用分配表”完成，在计算同时就完成分配工作。折旧费用制造费用销售费用管理费用辅助生产成本生产车间销售部门管理部门辅助生产部门30折旧费用分配表表7-3项目基本生产车间供电车间锅炉车间行政管理部门合计折旧费用2938065004882897049732根据教材P166,表7-3，可以进行折旧费用分配处理，编制会计分录：借：制造费用29380生产成本——辅助生产成本——供电车间6500——锅炉车间4882

管理费用8970贷：累计折旧49732（四）辅助生产费用归集分配1.辅助生产行为界定企业的辅助生产，主要是为基本生产服务的，比如提供供电、供气、设备修理的等服务业务。2.辅助生产费用归集分配方法企业辅助生产车间发生的辅助生产费用的归集和分配，是通过“生产成本——辅助生产成本”账户进行的。借方:归集由材料分配表、职工薪酬分配表、折旧修理费分配表等分配来的费用；贷方:将当月发生的所有费用分配计入相关的产品、制造费用、管理费用等账户。期末:该账户如有借方余额，表明为辅助生产的在产品成本。辅助生产费用的分配方法有：直接分配法、顺序分配法、计划成本分配法、一次交互分配法等。在《会计学》课程主要是掌握直接分配法，其他复杂的方法可参考《成本会计学》课程的教材。31辅助生产费用的直接分配法：

直接分配法，就是不考虑辅助生产内部相互提供的劳务量，即不经过辅助生产的交互分配，直接将各辅助生产车间发生的费用分配给辅助生产以外的各受益单位和产品。32辅助费用分配率该辅助生产车间发生费用

该车间提供产品或劳务总量某受益对象分配额分配率该受益对象耗用量其他辅助生产车间的耗用量教材P167，表7-5，辅助生产费用分配表根据分配结果编会计分录借：生产成本——基本生产成本——甲产品23800

——乙产品23440

管理费用1638.60贷：生产成本——辅助生产成本——供电车间28321.80

——锅炉车间20556.8033（五）制造费用归集分配

1.制造费用内容

制造费用是指企业各生产单位为组织和管理生产而发生的各项间接费用，一般包括生产单位管理人员工资福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费等;生产单位除了直接材料、直接人工之外的费用，其构成内容比较烦杂。2.制造费用归集与分配

制造费用通过“制造费用”账户归集，生产单一产品的车间，制造费用可直接计入其产品成本；生产多种产品的车间，需采取既合理又简便的分配方法，将制造费用分配计入该车间各产品成本。

34制造费用常用的分配标准有：产品的生产工时、定额工时、直接人工费用、机器工时等。基本的分配方法是:35制造费用分配率生产车间制造费用总额车间各种产品生产（定额、机器）工时之和某种产品应分担制造费用分配率该种产品实用（定额、机器）工时数

会计实务中，制造费用分配是依据制造费用分配原理，期末通过财务部门编制“制造费用分配表”完成。该表参考格式参见教材P169表7-6制造费用分配表。根据该表编会计分录如下：借：生产成本——基本生产成本——甲产品24000

——乙产品8560

贷：制造费用3256036（六）生产费用在完工产品和在产品

之间的分配

1.为什么要进行分配

经过前述材料、人工、折旧、辅助、制造费用的归集分配之后，我们已将本期生产费用计入了“生产成本——基本生产成本”账户的借方，并按各种产品划分清楚费用界限，还按成本项目分别登记在各自的生产成本明细账户（也叫成本计算单）中。如果本期结束，该产品全部完工，该生产成本明细账上归集的费用就该产品总成本，除以产量就是他的单位成本，不再需要计算什么，等待结转库存商品。如果该产品期末既有完工产品还有在产品，那么前述归集到这个产品成本明细账上的费用还需要进一步分成完工产品和期末在产品的，从而计算出本期完工产品成本。37从会计上看，月初在产品成本、本月发生产品费用、本月完工产品成本、月末在产品成本这四者存在以下平衡关系:

月初在产品成本＋本月发生产品费用=月未在产品成本+本月完工产品成本，

或者是:

本月完工产品成本=月初在产品成本＋本月发生产品费用-月未在产品成本

生产费用在完工产品和在产品之间进行分配，是成本计算工作中一个比较复杂的问题，企业应当根据在产品数量的多少、各月在产品数量变化的大小、各项费用比重的大小、以及定额管理基础的好坏等具体情况，选择既合理又简便的分配方法。382.生产费用在完工产品和在产品之间的分配方法(1).不计算在产品（即在产品成本为零）(2).在产品成本按年初数固定计算(3).在产品成本按其所耗用的原材料费用计算(4).在产品成本按定额成本计算(5).约当产量比例法39(1).不计算在产品（即在产品成本为零）

这种方法是本月发生的产品费用，全部由其完工产品成本负担。一般在各月末的在产品数量很小，算不算在产品成本对完工产品成本影响不大时，为简化核算工作，可以不计算在产品成本。40(2).在产品成本按年初数(即1月初)固定数计算

这种方法与第一种方法类似。因为在产品成本每月都按年初数固定不变，也就是说每月初在产品成本与月末在产品成本相等，当月发生的费用，全部由当月完工产品成本负担。只有在年终时，才根据实际盘点的在产品数量，重新计算在产品成本。这种方法一般是在各月末在产品数量比较稳定、相差不多的情况下应用。41(3).在产品成本按其所耗用的原材料费用计算

这种方法是在产品成本按其所耗用的原材料费用计算，其他费用全部由完工产品成本负担。当原材料费用在生产成本中占的比重大，而且原材料是在生产开始时一次就全部投入时，为了简化核算工作，可以采用这种方法，月末在产品可以只计算原材料费用，其他费用全部由完工产品负担。42(4).在产品成本按定额成本计算

这种方法是先按在产品单位定额成本计算期末在产品成本;然后倒扎本月完工产品成本。月末在产品成本＝月末在产品数量ｘ在产品定额单位成本完工产品总成本＝月初在产品成本＋本月发生生产费用－月末在产品成本参见教材171页【例7-3】，请自学。43(5)、约当产量比例法

所谓在产品约当产量，是指期末在产品按完工程度折合成完工产品产量。所谓约当产量比例法，就是将月末结存的在产品，按其完工程度折合成约当产量，然后将产品应负担的全部生产费用(直接材料、直接人工、制造费用)，按完工产品产量和在产品约当产量的比例进行分配的一种方法。如：在产品100件，完工程度40%，则约当产量:100件×40%＝40件。即100件在产品成本费用相当于40件完工产品的成本费用。44运用约当产量比例方法，需注意生产过程中原材料投料方式问题：

(1).如果原材料是在生产产品时一次性投入，每件完工产品和每件期末在产品应分担同样材料费用，在产品就不使用约当产量。其它成本项目分配时按在产品约当产量和完工产品数量的比例分配。

(2).如果原材料是在生产产品时逐渐投入，则原材料和其它成本项目一样，一律按在产品约当产量和完工产品的数量的比例进行分配。45采用约当产量比例法举例，参见教材P173页表7-8，即【例7-4】。（1）直接材料费用分配：由于原材料是在生产开工时一次投入，所以按完工产品与在产品数量分配，在产品不采用约当产量。甲产品直接材料分配率＝86100÷（1000＋120）＝76.875甲在产品应分配的直接材料＝120×76.875＝9225（元）甲完工产品应分配的直接材料＝86100－9225＝76875（元）46（2）直接人工、制造费用的分摊：计算在产品的约当产量＝120×50%＝60（件）甲产品直接人工分配率＝38668÷（1000＋60）＝36.4792甲产品制造费用分配率＝31600÷（1000＋60）＝29.8113甲在产品应分配直接工资＝36.4792×60＝2188.75（元）甲在产品应分配制造费用＝29.8113×60＝1788.68（元）甲完工产品应分配直接工资＝38668－2188.75＝36479.25（元）甲完工产品应分配制造费用＝31600－1788.68＝29811.32（元）将以上计算结果填入甲产品成本明细账，参见教材P173页表7-8【例7-4】。47(七)、产品成本的计算方法

企业采用什么样的成本计算方法，取决于企业生产经营的特点和成本管理的要求加以确定。

1.工业企业生产类型

(1).按生产工艺特点分：单步骤生产、多步骤生产

(2).按生产组织特点分：大量生产、成批生产、单件生产482.成本计算的基本方法有：（1）.品种法品种法是指以产品品种为成本计算对象，归集和分配生产费用，计算产品成本的方法。品种法的特点：A.成本计算对象是产品品种；B.品种法下一般定期（每月末）计算产品成本，成本计算期与会计核算期一致；C.如果企业月末有在产品，需将生产费用在产工产品和在产品之间进行分配。一般教科书在介绍生产费用归集分配基本程序与内容方法时常常以品种法为背景，因为他是最基本成本计算方法。49(2).分批法

分批法是指以产品的投产批别为成本计算对象，归集分配生产费用，计算产品成本的方法。该方法适用于单件小批生产的企业。如造船业、重型机械加工设备、精密仪器制造等。(3).分步法

分步法是按照产品的生产步骤计算产品成本的一种方法。该方法适用于大量大批