第七章销售与收款循环审计.ppt

1、第七章 销售与收款循环审计,业务循环与主要报表项目对照表,各业务循环的关系,销售与收款循环的特性,接受客户订单,批准赊销,供货,给客户开发票,记录销售业务,记录收款业务,销售退回、折扣、折让,坏账处理,装运货物,一、销售与收款循环的主要业务活动,1、接受顾客订单（“发生”）,业务员接受顾客订单； 经销售经理对顾客订单授权审批，审批订单是否符合企业的销售政策，比如是否符合该产品的销售单价、运费支付方式、交货地点、三包承诺等； 销售单管理部门根据审批后的顾客订单编制连续编号的销售单，销售单是证明销售交易发生的有效凭据。,2、批准赊销信用（“计价和分摊”）,信用管理经理按照赊销政策进行信用批准，复核

2、顾客订单，并在销售单上签字； 如果是超过信用额度的顾客订单，应由总经理审批。 信用批准的目的是为了降低坏账风险，由信用管理部门负责； 信用管理部门与销售部门不能是同一个部门，要实施职责分离。,3、按销售单发货（“发生”、“完整性”）,仓库只有在收到经批准的销售单时才能供货。 该控制主要是为了防止仓库擅自发货。 已批准的销售单作为仓库发货（发货单）给装运部门的授权依据。,4、按销售单装运货物（“发生”）,按经批准的销售单供货与按销售单装运货物职责 相分离 装运部门职员在装运之前，还须进行独立验证。 装运凭证（货运单）应按序归档，它提供了商品确实已装运的证据。 装运凭证是证实销货交易“发生”认定的

3、凭据，而对每张装运凭证后是否附有销售发票进行定期检查，则有助于保证销货交易“完整性”认定的正确性。,5、财务部门开具账单,开单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这项功能所针对的主要问题是： 是否对所有装运的货物都开了账单(即“完整性”认定问题)? 是否只对实际装运才开账单，有无重复开单或虚构交易情况发生(即“发生”认定问题)? 是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价(即“准确性”认定问题)开单? 为此，应设立立以下的控制程序：,5、财务部门开具账单,控制程序： 开单部门职员在编制每张销售发票之前，应独立审计检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单。 应依据已授权批准的商品价目表编

4、制销售发票。 独立检查销售发票计价和计算的正确性。 将装运凭证（货运单）上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。 上述的控制程序有助于确保用于记录销货交易情况的销售发票的正确性。,6、财务部门记录销售,在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销，按销售发票编制转账记账凭证或现金、银行存款收款凭证，再据以登记销售明细账和应收账款明细账或库存现金、银行存款日记账。 记录销售的控制程序包括以下内容： 只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。（能证明“发生”认定） 控制所有事先连续编号的销售发票。（能证明“完整性”

5、认定）,6、财务部门记录销售,独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。（能证明“准确性”认定和“计价和分摊”认定） 记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。（不相容职务相分离原则的要求） 对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。（“发生”认定、“完整性”认定） 定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。（能证明 “计价和分摊”认定） 定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。（能证明“准确性”认定和“计价和分摊”认定）,7、办理和记录现金、银行存款收入,在办理和记录现金、银行存款收

6、入时，最应关心的是货币资金失窃的可能性。 货币资金失窃可能发生在货币资金收入登记入账之前或入账之后。 处理货币资金收入时最重要的是要保证全部货币资金都必须如数、及时地记入库存现金、银行存款日记账或应收账款明细账，并如数、及时地将现金存入银行。在这方面，汇款通知单起着很重要的作用。,8、办理和记录销货退回、销货折扣与折让,发生销货退回、折扣与折让时，必须经授权批准。 应确保与办理此事有关的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。 在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。,9、注销坏账,企业若认为某项货款再也无法收回，就必须注销这笔货款。对这些坏账，正确的处理方法应该是获取货款无法

7、收回的确凿证据，经适当审批后及时作会计调整。 涉及到“计价和分摊”认定,10、提取坏账准备,坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的本期销货款。 涉及到“计价和分摊”认定,二、销售与收款循环的相关单据和账册,顾客订货单； 销售合同； 销售单； 信用核准单据； 发货凭证； 销售发票； 商品价目表； 收款收据； 汇款通知书； 贷项通知单；,坏账注销申请与批准单据 顾客月末对账单； 银行对账单； 银行余额调节表； 折扣与折让明细表； 坏账审批表； 相关账簿：总账、现金日记账、银行存款日记账、主营业务收入明细账、应收账款明细账等。,三、销售与收款循环的相关账务处理,现金折扣,甲公司在207年7

8、月1日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为20 000元，增值税税额为3 400元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。假定计算现金折扣时不考虑增值税额。甲公司的账务处理如下：,现金折扣,（1）7月1日销售实现时，按销售总价确认收入： 借：应收账款 23 400 贷：主营业务收入 20 000 应交税费应交增值税（销项税额） 3 400 （2）如果乙公司在7月9日付清货款，则按销售总价20 000元的2享受现金折扣400（20 0002）元，实际付款23 000（23 400-400）元。 借：银行存款 23 000 财务费

9、用 400 贷：应收账款 23 400,现金折扣,甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为800 000元，增值税额为136 000元。乙公司在验收过程中发现商品质量不合格，要求在价格上给予5的折让。假定甲公司已确认销售收入，款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税额。甲公司的账务处理如下：,现金折扣,（1）销售实现时： 借：应收账款 936 000 贷：主营业务收入 800 000 应交税费应交增值税（销项税额） 136 000 （2）发生销售折让时： 借：主营业务收入 40 000 应交税费应交增值税（销项税额） 6 800 贷：应收账款 46 800,2

10、销售与收款循环内部控制测试,销售业务控制目标、关键控制点、控制测试（1）,举例,乙公司的会计记录显示，2005年12月某类存货销售激 增，导致该类存货库存数量下降为零。B注册会计师对 该类存货采取的以下措施中，难以发现可能存在虚假销 售的是（）。 A.计算该类存货2005年12月的毛利率，并与以前月份的 毛利率进行比较 B.进行销货截止测试 C.仍将该类存货列入监盘范围 D.选择2005年12月大额销售客户寄发询证函,解析,【答案】A 【解析】A：所谓销售激增，实质上是销售量的激增，毛利率与销售量无关；B：截至测试有助于发现乙公司是否将2006年初发生的销售提前到2005年确认，以便虚构销售；

11、C：如果监盘发现该类存货的库存量不为零，甚至较大，则有助于发现未曾发货但已确认的虚假情况；D：如果乙公司向某客户的销售，函证可以直接发现,销售业务控制目标、关键控制点、控制测试（2）,举例,为证实所有销售业务均已记录，A注册会计师应 选择最有效的具体审计程序是（） A.抽查出库单 B.抽查销售明细账 C.抽查应收账款明细账 D.抽查银行对账单,解析,【答案】A 【解析】从基本原理来分析，完整性认定要解决的问题是会计报表组成要素的低估问题，即已发生的账目未入账或被漏记的问题。怎么审查被漏记的问题？很显然，注册会计师不能从明细账（或日记账）查到原始凭证，而只能从原始凭证查到明细账，按这个道理本题四

12、个选项中只有A选项的“出库单”是原始凭证。,举例,为保证所有的产品销售均已入账，戊公司下列控 制活动中与这一控制目标直接相关的有（） A. 对销售发票进行顺序编号并复核当月开具的销 售发票是否均已登记入账 B. 检查销售发票是否经适当的授权批准 C. 将每月产品发运数量与销售入账数量相核对 D. 定期与客户核对应收账款余额,解析,【答案】AC 【解析】A：在顺序编号的情况下，如某笔销售业务没有入账，则编号必然不连续，可以直接证实存在未入账的销售业务；B：销售发票经过适当的授权批准并不能保证相应的销售业务登记入账；C：如果某笔销售业务没有入账，必然导致发货产品的数量大于销售入账的数量，亦可证实存

13、在未入账的销售业务；D：如存在现售业务，显然不可完成目标。,销售业务控制目标、关键控制点、控制测试（3）,销售业务控制目标、关键控制点、控制测试（4）,举例,注册会计师计划测试公司2004年度营业收入的完整性。以下各 项审计程序中，通常难以实现上述目标的是( )。（2005单选） 抽取2004年12月31日开具的销售发票，检查相应的发运单和 账簿记录 B. 抽取2004年12月31日的发运单，检查相应的销售发票和账簿 记录 C. 从营业收入明细账中抽取2004年12月31日的明细记录，检查 相应的记账凭证、发运单和销售发票 D. 从营业收入明细账中抽取2005年1月1日的明细记录，检查相 应的

14、记账凭证、发运单和销售发票,解析,【答案】C 【解析】中同时含有正向、逆向追查；是典型的正向追查程序，它们均可用以证实完整性；为逆向追查，通常只能证实真实性而不能证实完整性；虽属于逆向追查，但也属于跨期程序，这种程序有助于发现记录于2005年初的主营业务收入的相关凭证日期是否在2004年，如果是，则公司2004年度的主营业务收入违反了完整性要求。,销售交易的内部控制和控制测试,适当的职责分离： 订单的接受与赊销的批准； 销售合同的订立与审批； 销售与运货； 实物财产保管与会计记录； 收款审批与执行。 控制测试：检查,销售交易的内部控制和控制测试,正确的授权审批程序 在销货发生之前，赊销已经正确

15、审批； 其二，非经正当审批，不得发出货物； 其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批； 其四，审批人不得超越权限。 控制测试：检查凭证,销售交易的内部控制和控制测试,充分的凭证和记录： 每个企业交易的产生、处理和记录等制度都各有特点，很难评价其各项控制是否都发挥了最大作用。只有充分的记录手续，才有可能实现各项控制目标。 一式多联的票据的使用，在销售与收款循环中，利用多联票据内容的相同性进行相互核对。,销售交易的内部控制和控制测试,凭证的预先编号： 由收款员对每笔发货开具账单后，将发运凭证按顺序归档，而由另一位职员定期检查全部凭证的编号。 对凭证预先进行编号，旨在防止销货以后忘记或重复

16、向顾客开具账单或登记入账。,销售交易的内部控制和控制测试,按月寄出对账单： 由不负责现金出纳和销货及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单，能促使顾客在发现应付账款余额不正确后及时做出说明。 由注册会计师观察指定人员寄送对账单和审查顾客复函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出对账单，是十分有用的控制测试程序。,销售交易的内部控制和控制测试,内部核查程序： 由内部审计人员或其他独立人员核查销货业务的处理和记录，是实现内部控制目标所不可缺少的一项控制措施。 注册会计师可以采用审查内部审计人员的报告或其他独立人员在他们核查的凭证上的签字等方法来实施控制测试。 内部控制测序,与收款业务相关的内部

17、控制环节,单位应当按照现金管理暂行条例、支付结算办法和内部会计控制规范货币资金（试行）等规定，及时办理销售收款业务。 单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。 单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。 单位应当按客户设应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。,与收款业务相关的内部控制环节,单位发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后作出会计处理。 单位注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外款。 单位应收票据的取得和贴现必须经由

18、保管票据以外的主管人员的书面批准。 单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。,3销售与收款循环主要帐户的审计,营业收入目标与认定对应关系表,营业收入的实质性程序,1、获取或编制主营业务收入明细表：,营业收入的实质性程序,2、检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致；关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。（ABCD）,营业收入的实质性程序,3、实质性分析程序：,营业收入的实质性程序,4.获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无以低价或高价结算的

19、方法，相互之间有无转移利润的现象。（C）,营业收入的实质性程序,5.抽取本期一定数量的发运凭证，审查出库日期、品名、数量等是否与发票、销售合同、记账凭证等一致。（ABCD）,营业收入的实质性程序,6. 抽取本期一定数量的记账凭证，审查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与发票、发货单、销售合同等一致。（ACD）,营业收入的实质性程序,7.结合对应收账款的审计，选择主要客户函证本期销售额。（AC）,营业收入的实质性程序,8.对于出口销售，应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。（A）,营业收入的实质性程序,9、销售的截止测试：,营业收入的实质性程

20、序,10.存在销货退回的，检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。结合存货项目审计关注其真实性。（A）,营业收入的实质性程序,11、销售折扣与折让：,营业收入的实质性程序,12.检查有无特殊的销售行为，如委托代销、分期收款销售、商品需要安装和检验的销售、附有退回条件的销售、售后租回、售后回购、以旧换新、出口销售等，选择恰当的审计程序进行审核。（ABCD）,营业收入的实质性程序,13.调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、价格、数量、金额和比例，并记录占总销售收入的比例。对于合并范围内的销售活动，记录应予合并抵消的金额。（AC）,营业收入的实质性程序,14.调查集团内部销

21、售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并财务报表时是否已予以抵消。（AC） 15. 检查营业收入的列报是否恰当。（F）,主营业务收入的截止测试,目的： 确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确，即是否有应计 入本期被推迟至下期，或者应计入下期的是否提前至本期。 三个日期： 发票开具日期或者收款日期； 记账日期； 发货日期； 审查关键： 检查三个日期是否归属于同一适当会计期间是主营业务收入截止 测试的关键。,应收账款目标与认定对应关系表,举例,会计报表项目注释中披露的其他应收款的账龄结 构如下：（ ）,解析,【答案】 【解析】在其他应收账款的账龄分析表中，23年的年初

22、数为678968.42元，而34年的年末数却为942223.05元，通常，在S公司2002年度无需编制合并会计报表，也未发生重大重组行为时是不可能的。,应收账款的实质性程序,1. 获取或编制应收账款明细表,应收账款的实质性程序,2.检查涉及应收账款的相关财务指标,应收账款的实质性程序,3.获取或编制应收账款账龄分析表,应收账款的实质性程序,4.对应收账款进行函证,应收账款的实质性程序,5.确定已收回的应收账款金额（A） 6.对未函证应收账款实施替代审计程序（A） 7.检查坏账的确认和处理（D） 8.抽查有无不属于结算业务的债权（A） 9.检查应收账款是否已被贴现质押或出售（C） 10、对应收账

23、款实施关联方及交易审计程序（ABCD） 11、检查应收账款的列报是否恰当（E）,向债务人函证应收账款,1、函证的范围和对象 除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。 如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。,举例,在确定函证对象时，以下项目中，应当进行函证 的是（）。（2003年单选） A.函证很可能无效的应收款项 B.交易频繁但期末余额较小的应收款项 C.执行其他审计程序可以确认的应收款项 D.应收纳

24、入审计范围内子公司的款项,解析,【答案】B 【解析】A：既然已知道函证很可能无效，当然就不函证；B：教材中明确规定；C：既然有其他审计程序可以确认，则函证至少不是必须的程序；D：应收账款是指对“外单位”的款项，应纳入审计范围的子公司已不在“外单位”的范围，因此，已不属于函证的范围。,向债务人函证应收账款,函证的范围的决定因素 应收账款在全部资产中的重要性；（正向） 被审计单位内部控制的强弱；（反向） 以前期间的函证结果；（反向） 函证方式的选择。（若执行积极式函证，可以相应减少函证量；若执行消极式函证，则要相应增加函证量）,向债务人函证应收账款,2、函证方式 积极的函证方式：要求被询证者在所有

25、情况下必须回函 消极的函证方式 （有错误，才要求复函）,向债务人函证应收账款,3、函证时间的选择 注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。,举例,在确定函证时间时，以下方案中，不应选取的是（）。（2003年单选） A.因J公司固有风险和控制风险低，在预审时函证 B.在年终对存货监盘的同时，对应收款项进行函证 C.项目小组进驻审计现场后，立即进行函证 D.为减少函证回函差异，在执行其他审计程序后函证,解析,【答

26、案】D 【解析】“函证的截止日期通常为资产负债表日”，同时，“应充分考虑对方复函时间说明函证时间”，不应太晚。B和C均不违反要求。如果固有风险和控制风险低，可在资产负债表日前恰当日期为截止日实施函证，但要对该日至资产负债表日为止的应收账款实施实质性程序，A可选。D错，在审计应收账款时，往往应首先实施函证程序，仅仅在函证无效时才选择其它审计程序。,向债务人函证应收账款,4、函证的控制 将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对； 将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对； 在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函； 询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出； 将发出询证函的情况形成审计工作记录； 将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。,向债务人函证应收账款,5、对不符事项的处理 （结合具体情况掌握） 入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为： 询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款； 询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物； 债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到； 债务人对收到的货物的数量、质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等。,向债务人函证应收账款,6、对函证结果的总结和评价 （结合抽样掌握） 注册会计师应重新考虑对内