2.租赁0927.ppt

1、2020/8/2,租赁会计,1,2020/8/2,租赁会计,1,租赁会计,2020/8/2,租赁会计,2,2020/8/2,租赁会计,2,租赁准则出台的背景,在许多国家，租赁已成为设备投资的重要方式，在各种信贷方式中，融资租赁已成为仅次于商业银行贷款的第二大信贷方式。 美国租赁业务量在设备总投资中的比例一直保持在30以上； 德、法、意、英、韩等国的这个比例也高达20左右。 据航空业界专家估计，飞机租赁企业在航空市场上所占的比重已达 24。预计今后 5 年内，这一比例将进一步增至 30 以上。 不仅在航空业，在机械、运输、房地产产业，都存在程度不一的租赁业务。 北美设备经销商协会对工程机械行业调

2、查发现，2005年99%的设备代理商从事租赁业务。,2020/8/2,租赁会计,3,2020/8/2,租赁会计,3,租赁准则出台的背景,与发达国家相比，我国租赁业还处于起步阶段，对国民经济的贡献率、设备市场渗透率较低。 以融资租赁为主要目的的现代租赁业在我国的诞生和现代租赁体制在我国的建立的标志： 1981年4月，第一家租赁公司中国东方租赁有限公司 中国国际信托投资公司、北京市机电设备公司、日本东方租赁股份有限公司共同出资创建。 1981年7月，第一家金融租赁公司中国租赁有限公司 中国国际信托投资公司、国家物资局共同组建。 近来不断有新租赁业务和租赁市场出现。,2020/8/2,租赁会计,4,

3、2020/8/2,租赁会计,4,租赁准则出台的背景,2006年11 月9日，思科（中国）融资租赁有限公司在北京正式宣布成立，并将成为国内首家致力于为客户提供中长期财务解决方案的网络设备公司。 之所以要成立租赁公司，思科公司认为，过去IT建设在中国很大部分是利用固定资产的形式进行投资，这种投资方法尽管简单、直接，但极不灵活，已经无法满足今天IT发展中用户的一些特殊需求。因此，从某种意义上将，成立融资租赁公司是思科公司向客户提供一种新的服务。 国家开发银行网络设备租赁项目是思科融资租赁公司在中国的首个项目，该项租赁服务不仅减少了国家开发银行营运中心的固定资产管理工作，降低了运营成本，解决了IT资产

4、报废的难题，更重要的是降低了因技术升级、设备淘汰速度不可预见的风险，而且提高了网络的安全和可靠性。,2020/8/2,租赁会计,5,2020/8/2,租赁会计,5,租赁准则出台的背景,1993年1月，成立项目组，着手研究、制定租赁会计准则规范租赁业务。 2000年1月18日，正式发布企业会计准则租赁，2001年1月1日正式在所有企业执行 2006年2月15日，新会计准则体系中企业会计准则第21号租赁修订和完善了原租赁准则，在会计处理上已经与国际惯例相协调。,2020/8/2,租赁会计,6,2020/8/2,租赁会计,6,租赁会计,第一节 租赁概述,第二节 经营租赁的会计处理,第三节 融资租赁的

5、会计处理,第四节 售后回租的会计处理,企业会计准则第21号租赁,2020/8/2,租赁会计,7,2020/8/2,租赁会计,7,学习目标,了解租赁相关概念; 熟悉融资租赁和经营租赁的判断； 熟悉经营租赁的会计处理； 掌握承租人融资租赁业务的会计处理； 掌握出租人融资租赁业务的会计处理； 掌握售后租回交易的会计处理。,2020/8/2,租赁会计,8,2020/8/2,租赁会计,8,第一节 租赁概述,一、租赁的相关概念 （一）租赁(Lease) 是指在约定的期间内，出租人(Lessor)将资产使用权让与承租人(Lessee)，以获取租金的协议(或行为)。 特征： 租赁期内转移资产的使用权，非所有权

6、 有偿的转移：取得使用权以支付租金为代价,2020/8/2,租赁会计,9,2020/8/2,租赁会计,9,第一节 租赁概述,（二）租赁期（Duration或Lease Term） 指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。 有优惠续租权，续租期是否包括在租赁期内？ 如果承租人有权选择续租，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再付租金，续租期应包括在租赁期内。 有优惠购买权？ 租赁期最长不得超过租赁开始日至优惠购买选择权行使日的期间。,2020/8/2,租赁会计,10,2020/8/2,租赁会计,10,第一节 租赁概述,例1假设204年9月1日，甲公司与乙公司签了一份租赁合

7、同： （1）租赁期开始日：205年1月1日； （2）租赁期：205年1月1日207年12月31日，共3年； （3）租金支付：于每年年末支付100 000元； （4）租赁期届满后承租人可以每年20 000元的租金续租2年，即续租期为208年1月1日209年12月31日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为80 000元。 根据上述资料，分析如下： （1）合同规定的租赁期为3年； （2）续租租金20 000正常租金80 00025%，可以合理确定承租人将来会续租。本例中的租赁期应为5年（3年+2年），即205年1月1日209年12月31日。,2020/8/2,租赁会计,11,2020/8/

8、2,租赁会计,11,第一节 租赁概述,（三）租赁开始日 与 租赁期开始日 1、租赁开始日 指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。 在租赁开始日，承租人和出租人应当判断租赁类型，认定为融资租赁或经营租赁。 2、租赁期开始日 指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。 在租赁期开始日，承租人和出租人要对租赁业务进行初始确认。,2020/8/2,租赁会计,12,2020/8/2,租赁会计,12,第一节 租赁概述,（四）资产余值、担保余值、未担保余值 1、资产余值（Estimated Residual Value） 租赁开始日估计的租赁期期满时租赁资产的公允价值

9、。 = 担保余值 + 未担保余值 为什么要对资产余值进行担保？ 为了促使承租人谨慎地使用租赁资产，尽量减少出租人自身的风险和损失。 2、担保余值（Guaranteed Residual Value） 就承租人而言的担保余值 承租人担保 与承租人有关第三方担保； 就出租人而言的担保余值 就承租人而言的担保余值 与承租人与出租人均无关第三方担保余值。,2020/8/2,租赁会计,13,2020/8/2,租赁会计,13,第一节 租赁概述,3、未担保余值（Unguaranteed Residual Value） 是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。 未担保余值的风险和报酬并没有

10、转移，仍由出租人承担，不能作为应收融资租赁款的一部分。 例2资产余值100万元：,2020/8/2,租赁会计,14,2020/8/2,租赁会计,14,第一节 租赁概述,（五）最低租赁付款额、最低租赁收款额 1、最低租赁付款额 是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。 承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。,2020/8/2,租赁会计,15,2020/8/2,租赁会计,15

11、,第一节 租赁概述,最低租赁付款额,应支付或可能被要求支付的各种款项,相对于承租人而言担保余值,无优惠购买选择权,有优惠购买选择权,各期支付的租金,期满未续租或展期应支付的款项,各期支付的租金,行使优惠购买选择权应支付款项,最低租赁付款额,2020/8/2,租赁会计,16,2020/8/2,租赁会计,16,第一节 租赁概述,2、最低租赁收款额 指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。,最低租赁 收款额,最低租赁付款额,与承租方和出租方均无关的第三方担保余值,承租方应支付或可能被要求支付的各种款项,相对于承租方而言担保余值,担保者： 承租方或与其有关的第三方,20

12、20/8/2,租赁会计,17,2020/8/2,租赁会计,17,第一节 租赁概述,（六）或有租金、履约成本、初始直接费用 1、或有租金 指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。 2、履约成本 指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。 3、初始直接费用 指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可直接归属与租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。,2020/8/2,租赁会计,18,2020/8/2,租赁会计,18,第一节 租赁概述,例3某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付

13、租金100万元，承租人担保的资产余值为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为20万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（ ）万元。A. 870 B. 370 C. 850 D. 420 答案：A 最低租赁付款额10085020870（万元）,承租人担保 余值,A公司担保余值,2020/8/2,租赁会计,19,2020/8/2,租赁会计,19,第一节 租赁概述,二、租赁的分类 （一）经营租赁和融资租赁 按与租赁资产所有权有关的风险与报酬是否转移，租赁分为融资租赁和经营租赁 融资租赁：出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险与报酬转移给了承租人的租赁

14、形式。 经营租赁：与租赁资产所有权有关的风险与报酬实质上并未转移给承租人的租赁形式。 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。,2020/8/2,租赁会计,20,2020/8/2,租赁会计,20,第一节 租赁概述,满足下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁。 （一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人 （二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权 （三）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%） （四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始

15、日租赁资产公允价值（90%）；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（90%） （五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。,2020/8/2,租赁会计,21,第一节 租赁概述,注意： 如果租赁资产在开始租赁前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分（75%），（三）、（四）不适用。 例判断下面三项中哪些属融资租赁 1、全新固定资产，使用年限10年，租期8年； 2、固定资产总使用年限10年，已使用8年，租期2年; 3、全新固定资产，预计使用10年，已用2年，尚可用8年，租期7年。,2020/8/2,租赁会计,22,2020/8/2,租

16、赁会计,22,第一节 租赁概述,（二）按租赁资产的对象分类 不动产租赁 动产租赁 （三）按租赁资产投资来源分类 直接租赁 售后回租 杠杆租赁 转租赁,2020/8/2,租赁会计,23,2020/8/2,租赁会计,23,租赁会计,第一节 租赁概述,第二节 经营租赁的会计处理,第三节 融资租赁的会计处理,第四节 售后回租的会计处理,企业会计准则第21号租赁,2020/8/2,租赁会计,24,2020/8/2,租赁会计,24,第二节 经营租赁的会计处理,一、会计处理原则 （一）承租人 租赁资产不作为自有资产入账，不计提折旧，只需按期支付租金 租金一般应在租赁期内均衡计入各期费用 （二）出租人 租赁资

17、产单独核算，与自用资产相区别 租赁固定资产的折旧费、修理费等应比照自用资产的会计方法处理 租赁固定资产的折旧费单独核算 单独核算租金收入,2020/8/2,租赁会计,25,2020/8/2,租赁会计,25,第二节 经营租赁的会计处理,二、承租人的会计处理 （一）租金的处理 对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照年限平均法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。 借：销售费用/管理费用/待摊费用 在建工程/无形资产 贷：银行存款,2020/8/2,租赁会计,26,2020/8/2,租赁会计,26,第二节 经营租赁的会计处理,提供租赁激励措施 在某些情

18、况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人的某些费用等。 在出租人提供了免租期的情况下，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。 在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，承租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。,2020/8/2,租赁会计,27,2020/8/2,租赁会计,27,第二节 经营租赁的会计处理,（二）初始直接费用的处理 承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。 借：管理费用 贷：银行存款 （三）或有租金的处理 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。

19、 借：财务费用/销售费用等 贷：银行存款,2020/8/2,租赁会计,28,2020/8/2,租赁会计,28,第二节 经营租赁的会计处理,例4甲公司于2007年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，租期为4年，设备价值为200万元，预计使用年限为12年。租赁合同规定：第1年免租金，第2年至第4年的租金分别为36万元、34万元、26万元；第2年至第4年的租金于每年年初支付。2007年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为（ ）万元。A.0B.24C.32D.50 甲公司应就此项租赁确认的租金费用 =(36+34+26)4=24万元,2020/8/2,租赁会计,29,2020/8/2,租赁

20、会计,29,第二节 经营租赁的会计处理,例5202年1月1日，A公司向B公司租入办公设备一台，租期为3年。设备价值为1 000 000元，预计使用年限为10年。租赁合同规定，租赁开始日（202年1月1日）A公司向B公司一次性预付租金150 000元，第一年年末支付租金150 000元，第二年年末支付租金200 000元，第三年年末支付租金250 000元。租赁期届满后公司收回设备，三年的租金总额为750 000元。（假定A公司和B公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。）,2020/8/2,租赁会计,30,2020/8/2,租赁会计,30,第二节 经营租赁的会计处理,

21、作为经营租赁处理。确认租金费用时，应采用直线法分摊确认各期的租金费用： 202年1月1日：借：长期待摊费用 150 000贷：银行存款 150 000 202年12月31日：借：管理费用 250 000贷：长期待摊费用 100 000银行存款 150 000,2020/8/2,租赁会计,31,2020/8/2,租赁会计,31,第二节 经营租赁的会计处理,203年12月31日：借：管理费用 250 000贷：长期待摊费用 50 000 银行存款 200 000 204年12月31日：借：管理费用 250 000贷：银行存款 250 000,2020/8/2,租赁会计,32,2020/8/2,租赁

22、会计,32,第二节 经营租赁的会计处理,例4-9押金+维修费 押金 其他应收款 维修费计入当期损益 例4-10短期的改良支出 计入当期损益 例4-11长期的改良支出 在租赁期内平均分摊,2020/8/2,租赁会计,33,2020/8/2,租赁会计,33,第二节 经营租赁的会计处理,二、出租人的的会计处理 （一）租金的处理 对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。 例出租一台起重机，根据起重机的工作小时来确认当期租赁收益就比直线法确认更为合理。,2020/8/2,租赁会计,34,2020/8/2,租赁会计,34,第二节

23、 经营租赁的会计处理,提供租赁激励措施 在出租人提供了免租期的情况下，出租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应确认租金收入。 出租人承担了承租人的某些费用的情况下，出租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。,2020/8/2,租赁会计,35,2020/8/2,租赁会计,35,第二节 经营租赁的会计处理,（二）初始直接费用的处理 出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。 （三）或有租金的处理 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。 （四）经营租赁资产的处理 将出租资产在资产负债表相关项目中列示

24、出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产如周转材料等，应当采用系统合理的方法进行摊销。,2020/8/2,租赁会计,36,2020/8/2,租赁会计,36,第二节 经营租赁的会计处理,续例5此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，出租人应作为经营租赁处理。确认租金收入时，应采用直线法分配确认各期的租赁收入。每年分配的租金收入为250 000元。 202年1月1日： 借：银行存款150 000 贷：应收账款150 000 202年12月31日： 借：银行存款150 000 应收账款100 000 贷：租赁收入 250 000 203年12月31日： 借：银行存款 200 0

25、00 应收账款 50 000 贷：租赁收入 250 000 204年14月31日： 借：银行存款250 000 贷：租赁收入 250 000,2020/8/2,租赁会计,37,2020/8/2,租赁会计,37,第二节 经营租赁的会计处理,专业租赁公司 VS 非专业租赁公司 专业租赁公司 经营租赁资产、经营租赁资产折旧、租赁收入 非专业租赁公司 其他业务收入、其他业务支出,2020/8/2,租赁会计,38,2020/8/2,租赁会计,38,第二节 经营租赁的会计处理,例4-19专业租赁公司 购入租赁资产 出租租赁资产 计提折旧 租赁收入 收回租赁资产 例4-20非专业租赁公司 非专业租赁公司 其

26、他业务收入、其他业务支出,2020/8/2,租赁会计,39,2020/8/2,租赁会计,39,租赁会计,第一节 租赁概述,第二节 经营租赁的会计处理,第三节 融资租赁的会计处理,第四节 售后回租的会计处理,企业会计准则第21号租赁,2020/8/2,租赁会计,40,2020/8/2,租赁会计,40,第三节 融资租赁的会计处理,一、承租人对融资租赁的处理 二、出租人对融资租赁的处理,2020/8/2,租赁会计,41,2020/8/2,租赁会计,41,一、承租人对融资租赁的处理,（一）租赁期开始日 1、初始计量： 在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中

27、较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。 借：固定资产融资租入固定资产 ￥=租赁资产公允价值与最低 租赁付款额现值中较低者未确认融资费用贷：长期应付款应付融资租赁款 ￥=最低租赁付款额 注意： 最低租赁付款额=“应付融资租赁款”科目入账价值,2020/8/2,租赁会计,42,2020/8/2,租赁会计,42,一、承租人对融资租赁的处理,最低租赁付款额,应支付或可能被要求支付的各种款项,相对于承租人而言担保余值,无优惠购买选择权,有优惠购买选择权,各期支付的租金,期满未续租或展期应支付的款项,各期支付的租金,行使优惠购买选择权应支付款项,

28、2、最低租赁付款额,2020/8/2,租赁会计,43,2020/8/2,租赁会计,43,一、承租人对融资租赁的处理,3、最低租赁付款额的现值计算中贴现率的选择 首选，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率； 其次，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。 再次，承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。 最后，以租赁资产公允价值入账的，内插法计算贴现率，使最低租赁付款额现值等于公允价值。,租赁内含利率，是指在租赁开始日，使 最低租赁收款额的现值+未担保余值的现值=租赁资产公允价值+出租人初始直接费用 的折现率。,2020

29、/8/2,租赁会计,44,2020/8/2,租赁会计,44,一、承租人对融资租赁的处理,4、初始直接费用 初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁协议的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。 初始直接费用，应当计入租入资产价值。 借：固定资产（或在建工程）贷：银行存款,2020/8/2,租赁会计,45,2020/8/2,租赁会计,45,一、承租人对融资租赁的处理,例6 20X1年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下： （1）租赁标的物：程控生产线。 （2）租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日

30、（即20X2年1月1日）。 （3）租赁期：从租赁期开始日算起36个月（即20X2年1月1日20X4年12月31日）。 （4）租金支付方式：每年年末支付租金1 000 000元。 （5）该生产线在20X2年1月1日B公司公允价值2 700 000元。 （6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）。 （7）该生产线为全新设备，估计使用年限为5年。 （8）20X3年和20X4年两年，A公司每年按该生产线所生产的微波炉的年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入。,2020/8/2,租赁会计,46,2020/8/2,租赁会计,46,一、承租人对融资租赁的处理,A公司有关资料如下： （1）采用实际利率法确认本

31、期应分摊的未确认融资费用。 （2）采用年限平均法计提固定资产折旧。 （3）20X3年、20X4年A公司分别实现微波炉销售收人10 000 000元和15 000 000元。 （4）20X4年12月31日，将该生产线退还B公司。 （5）A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费10 000元。,2020/8/2,租赁会计,47,2020/8/2,租赁会计,47,一、承租人对融资租赁的处理,第一步，判断租赁类型最低租赁付款额的现值为2 577 100元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90%（即2 430 000元=2 700 00090%），认定为融资租赁。 第

32、二步，计算租赁开始日最低租赁付款额现值，确定租赁资产入账价值本例中A公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率8%作为最低租赁付款额的折现率。 最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值=1 000 0003+0=3 000 000（元）每期租金的现值=1 000 000（P/A，8%，3） =1 000 0002.5771=2 577 100（元） 小于租赁资产公允价值2 700 000元。根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值2 577 100元。,2020/8/2,租赁会计,48,2020/8/2,租赁会计,48,一、承租人对融资租赁的处理,第三步，计算未

33、确认融资费用未确认融资费用=最低租赁付款额一最低租赁付款额现值=3 000 0002 577 100=422 900（元） 第四步，将初始直接费用计人资产价值承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。202年1月1日，租人程控生产线：借：固定资产融资租入固定资产 2 587 100未确认融资费用 422 900贷：长期应付款应付融资租赁款3 000 000 银行存款 10 000 实际上，融资租入固定资产的入账价值=初始直接费用+ 孰低（公允价值，最低融资租赁付款额的现值）,2020/8/2,租赁会计,49,2020/8/2,租赁会计,49,一、承租人对融资租赁的处理,（二）未确认融资费

34、用的分摊 未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。 借：财务费用贷：未确认融资费用 每期未确认融资费用摊销=期初应付本金余额实际利率=（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）实际利率,2020/8/2,租赁会计,50,2020/8/2,租赁会计,50,一、承租人对融资租赁的处理,实际利率的选择分以下几种情况： 1.以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。 2.以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合

35、同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。 3.以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。 4.以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。,2020/8/2,租赁会计,51,2020/8/2,租赁会计,51,一、承租人对融资租赁的处理,续例6分摊未确认融资费用的会计处理 第一步，确定融资费用分摊率由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的现值，因此该折现率就是其融资费用分摊率，即8%。 第二步，未确认融资费用分摊表（实际利率法）,10000

36、00925929.44,2020/8/2,租赁会计,52,2020/8/2,租赁会计,52,一、承租人对融资租赁的处理,第三步，会计处理为： 202年12月31日，支付第一期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款1 000 000 贷：银行存款1 000 000 202年112月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为 206 16812=17 180.67（元） 借：财务费用 17 180.67 贷：未确认融资费用 17 180.67 203年12月31日，支付第二期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 203年112月，每月分摊未确认融资

37、费用时，每月财务费用为 142 661.4412=11 888.45（元） 借：财务费用 11 888.45 贷：未确认融资费用 11 888.45,2020/8/2,租赁会计,53,2020/8/2,租赁会计,53,一、承租人对融资租赁的处理,204年12月31日，支付第三期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 204年112月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为 74 070.5612=6 172.55（元） 借：财务费用 6 172.55 贷：未确认融资费用 6 172.55,2020/8/2,租赁会计,54,2020/8/2,租

38、赁会计,54,一、承租人对融资租赁的处理,（三）租赁资产折旧的计提 与自有固定资产相一致的折旧政策。 计提折旧的期限: 能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。 无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。 应计提的折旧总额 如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保 融资租入固定资产的入账价值-担保余值； 如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保 融资租入固定资产的入账价值。 注意：(1)在计提固定资产折旧时应扣除承租人担保余值; (2)融资租入固定资产入账价值包括初

39、始直接费用。,2020/8/2,租赁会计,55,2020/8/2,租赁会计,55,一、承租人对融资租赁的处理,续例6计提租赁资产折旧的会计处理 第一步，融资租入固定资产折旧的计算（见表22）,A公司无法合理确定在租赁期届满时能够取得租赁资产的所有权，因此，应当在租赁期3年与租赁资产尚可使用年限5年两者中的较短的期间内计提折旧。 根据“当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧” ，应按35个月计提折旧，即202年应按11个月计提折旧，其他2年分别按12个月计提折旧。,2020/8/2,租赁会计,56,2020/8/2,租赁会计,56,一、承租人对融资租赁的处理,第二步，会计处理 202

40、年2月28日，计提本月折旧 本月折旧=812 866.8211=73 896.98（元） 借：制造费用折旧费73 896.98 贷：累计折旧 73 896.98 202年3月204年12月的会计分录，同上。,2020/8/2,租赁会计,57,2020/8/2,租赁会计,57,一、承租人对融资租赁的处理,（四）履约成本的会计处理 履约成本应在实际发生时，记入 “管理费用”等科目。 （五）或有租金的会计处理 或有租金应当在实际发生时计入当期损益（销售费用等) 续例6 203年12月31日，向B公司支付经营分享收人100 000元 借：销售费用 100 000 贷：其他应付款B公司 100 000

41、204年12月31日，B公司支付经营分享收入150 000元 借：销售费用 150 000 贷：其他应付款B公司 150 000,2020/8/2,租赁会计,58,2020/8/2,租赁会计,58,一、承租人对融资租赁的处理,（六）租赁期届满时的会计处理 1. 返还租赁资产 如果存在承租人担保余值 借：长期应付款（担保余值） 累计折旧 贷：固定资产 如果不存在承租人担保余值 借：累计折旧 贷：固定资产 2. 优惠续租租赁资产 如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理，如继续支付租金等。如果租赁期届满时承租人没有续租，承租人向出租人返还租赁资产时，其会计处理同上

42、述（1）返还租赁资产的会计处理。,2020/8/2,租赁会计,59,2020/8/2,租赁会计,59,一、承租人对融资租赁的处理,3.留购租赁资产 借：长期应付款（购买价款） 贷：银行存款 借：固定资产生产用固定资产等 贷：固定资产融资租入固定资产 续例6租赁期届满时的会计处理 20X4年12月31日，将该生产线退还B公司 借：累计折旧 2 587 100 贷：固定资产融资租入固定资产 2 587 100,2020/8/2,租赁会计,60,2020/8/2,租赁会计,60,一、承租人对融资租赁的处理,例4-2初始确认，判断租赁类型 孰低原则：公允价值入账 例4-3未确认融资费用分摊 内插法测实

43、际利率 实际利率法 例4-4折旧费用 例4-5履约成本 例4-6或有租金 例4-7租期届满 例4-8综合例题 最低租赁付款额的现值入账,2020/8/2,租赁会计,61,2020/8/2,租赁会计,61,一、出租人对融资租赁的处理,（一）租赁债权的确认 1、初始计量 出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。 CAS21-第18条 租赁资产公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。,2020/8/2,租赁会计,62,2020/8/2,租赁会计,62,

44、一、出租人对融资租赁的处理,会计分录： 借：长期应收款应收融资租赁款 ￥=最低租赁收款额+初始直接费用 未担保余值 贷：融资租赁固定资产 ￥=账面价值 营业外收入 ￥=公允价值-账面价值 银行存款 ￥=初始直接费用 未实现融资收益 借：未实现融资收益 ￥=初始直接费用 贷：长期应收款应收融资租赁款 ￥=初始直接费用 注意： “长期应收款应收融资租赁款”入账价值=最低租赁收款额+初始直接费用 “长期应付款应付融资租赁款”入账价值=最低租赁付款额 “固定资产融资租入固定资产”入账价值=现值孰低+初始直接费用,2020/8/2,租赁会计,63,一、出租人对融资租赁的处理,初始计量主要解决三个问题:

45、（1）最低租赁应收款的计算 （2）租赁内含利率的计算 （3）未实现融资收益的计算,2020/8/2,租赁会计,64,2020/8/2,租赁会计,64,一、出租人对融资租赁的处理,最低租赁 收款额,最低租赁付款额,与承租方和出租方均无关的第三方担保余值,承租方应支付或可能被要求支付的各种款项,相对于承租方而言担保余值,担保者： 承租方或与其有关的第三方,（1）最低租赁收款额的计算,2020/8/2,租赁会计,65,2020/8/2,租赁会计,65,一、出租人对融资租赁的处理,（2）出租人的租赁内含利率的计算 租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产

46、公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。 最低租赁收款额现值+未担保余值现值 =租赁资产公允价值+初始直接费用 意味着：融资租赁收益来源于没有贴现时的“最低租赁收款额+未担保余值”和“租赁资产公允价值+初始直接费用”的差额,2020/8/2,租赁会计,66,2020/8/2,租赁会计,66,一、出租人对融资租赁的处理,（3）未实现融资收益的计算 将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。 未实现融资收益 =最低租赁收款额+未担保余值 -租赁资产公允价值+初始直接费用,2020/8/2,租赁会计,67,2020/8/2,租赁会计,67,一、出租人对

47、融资租赁的处理,续例6 B公司的有关资料如下： （1）该程控生产线账面价值为2 600 000元。 （2）没有发生初始直接费用。 （3）采用实际利率法确认本期应分配的未实现融资收益。 （4）20X3年、20X4年A公司分别实现微波炉销售收入10 000 000元和15 000 000元，根据合同规定，这两年应向该公司取得的经营分享收入分别为100 000元和150 000元。 （5）20X4年12月31日，从A公司收回该生产线。,2020/8/2,租赁会计,68,2020/8/2,租赁会计,68,一、出租人对融资租赁的处理,第一步，计算入账价值 1、最低租赁应收款 最低租赁收款额 =各期租金+

48、各方担保余值+优惠购买款 =1 000 0003 + 0 +0 =3 000 000（元） 无未担保余值,2020/8/2,租赁会计,69,2020/8/2,租赁会计,69,一、出租人对融资租赁的处理,2、计算租赁内含利率 租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。 最低租赁收款额现值+未担保余值现值 =租赁资产公允价值+初始直接费用 1 000 000(P/A, R, 3)+0=2 700 000+0 年金系数 利率2.7232 5%2.7 IRR2.6730 6%R=5.46% 即租赁内含利率为5.4

49、6%。,2020/8/2,租赁会计,70,2020/8/2,租赁会计,70,一、出租人对融资租赁的处理,3、未实现融资收益 未实现融资收益=（最低租赁收款额+未担保余值） （租赁资产公允价值+初始直接费用） =3 000 000-(2 700 000+0) =300 000,2020/8/2,租赁会计,71,2020/8/2,租赁会计,71,一、出租人对融资租赁的处理,第二步，判断租赁类型 最低租赁收款额的现值为2 700 000元，大于租赁资产公允价值的90%，即2 430 000元（2 700 00090%），满足融资租赁的第4条标准，因此，B公司应当将该项租赁认定为融资租赁。 20X2年

50、1月1日，租出程控生产线，发生初始直接费用： 借：长期应收款应收融资租赁款 3 000 000 贷：融资租赁资产 2 600 000 营业外收入 100 000未实现融资收益 300 000,2020/8/2,租赁会计,72,2020/8/2,租赁会计,72,一、出租人对融资租赁的处理,（二）未实现融资收益分配的会计处理 未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。 一定是采用出租人的租赁内含报酬率 会计分录： 借：银行存款贷：长期应收款 借：未实现融资收益 贷：租赁收入,2020/8/2,租赁会计,73,2020/8/2,租赁会计,73,一、

51、出租人对融资租赁的处理,计算租赁期内应分配的未实现融资收益,=1000000-948289.13,2020/8/2,租赁会计,74,2020/8/2,租赁会计,74,一、出租人对融资租赁的处理,202年12月31日，收到第一期租金 借：银行存款 1 000 000 贷：长期应收款应收融资租赁款1 000 000 202年112月，每月确认融资收入时 借：未实现融资收益 （147 42012）12 285 贷：租赁收入 12 285 203年12月31日，收到第二期租金 借：银行存款 1 000 000 贷：长期应收款应收融资租赁款 1 000 000,2020/8/2,租赁会计,75,2020

52、/8/2,租赁会计,75,一、出租人对融资租赁的处理,203年112月，每月确认融资收入时 借：未实现融资收益(100 869.1312) 8 405.76 贷：租赁收入 8 405.76 204年12月31日，收到第三期租金 借：银行存款 1 000 000 贷：长期应收款应收融资租赁款 1 000 000 204年112月，每月确认融资收入时： 借：未实现融资收益 （51 710.8712）4 309.24 贷：租赁收入 4 309.24,2020/8/2,租赁会计,76,2020/8/2,租赁会计,76,一、出租人对融资租赁的处理,（三）应收融资租赁款坏账准备的计提 对“应收融资租赁款减

53、去未实现融资收益”的差额部分计提坏账准备。 计提 借：资产减值损失 贷：坏账准备 冲销 借：坏账准备 贷：应收融资租赁款 收回 借：应收融资租赁款 贷：坏账准准备 借：银行存款 贷：应收融资租赁款,2020/8/2,租赁会计,77,2020/8/2,租赁会计,77,一、出租人对融资租赁的处理,（四）或有租金的会计处理 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。 续例6 203年12月31 日，应向A公司收取经营分享收入100 000 借：应收账款A公司 100 000 贷：租赁收入 100 000 204年12月31日，应向A公司收取经营分享收入150 000 借：应收账款 A公司 150 000

54、 贷：租赁收入 150 000,2020/8/2,租赁会计,78,2020/8/2,租赁会计,78,一、出租人对融资租赁的处理,（五）未担保余值发生变动的会计处理 出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行复核。 未担保余值增加的，不作调整； 明确未担保余值已经减少的 借：未实现融资收益 贷：未担保余值减值准备 应当重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入 例4-14支付三期租金后，未担保余值减值,2020/8/2,租赁会计,79,2020/8/2,租赁会计,79,一、出租人对融资租赁的处理,已

55、确认损失的未担保余值得以恢复的 应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。,2020/8/2,租赁会计,80,2020/8/2,租赁会计,80,一、出租人对融资租赁的处理,（六）租赁期届满时的会计处理 1、收回租赁资产： （1）存在担保余值，不存在未担保余值 借：融资租赁资产贷：长期应收款（担保余值） 如果收回租赁资产的价值低于担保余值，则应向承租人收取价值损失的补偿金 借：其他应收款贷：营业外收入,2020/8/2,租赁会计,81,2020/8/2,租赁会计,81,一、出租人对融资租赁的处理,（2）存在担保余

56、值，同时存在未担保余值借：融资租赁资产贷：长期应收款（担保余值） 未担保余值（未担保余值） 如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金 借：其他应收款贷：营业外收入,2020/8/2,租赁会计,82,2020/8/2,租赁会计,82,一、出租人对融资租赁的处理,（3）存在未担保余值，不存在担保余值 借：融资租赁资产贷：未担保余值（未担保余值） （4）担保余值和未担保余值均不存在，无需作会计处理。 续例6 租赁期届满时的会计处理。204年12月31日，将该生产线从A公司收回，作备查登记。,2020/8/2,租赁会计,83,2020/8/2,租赁会计,

57、83,一、出租人对融资租赁的处理,2、优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权，视同该项租赁一直存在。 3、留购租赁资产承租人行使了优惠购买选择权借：银行存款贷：长期应收款（优惠购买价） 如果存在未担保余值借：营业外支出贷：未担保余值,2020/8/2,租赁会计,84,2020/8/2,租赁会计,84,一、出租人对融资租赁的处理,例4-12 初始确认 例4-13 实际利率法 例4-15 租金逾期未能收回 实际利率法未必是25万 例4-16 或有租金 例4-17 优惠购买款 例4-18综合例题,2020/8/2,租赁会计,85,2020/8/2,租赁会计,85,租赁会计,第一节 租赁概述,第

58、二节 经营租赁的会计处理,第三节 融资租赁的会计处理,第四节 售后回租的会计处理,企业会计准则第21号租赁,2020/8/2,租赁会计,86,2020/8/2,租赁会计,86,第四节 售后回租的会计处理,就出租人而言，售后租回交易同其他租赁业务会计处理并无差别，而对于同时又是资产出售者的承租人来讲，有所不同。CAS21对售后租回是从承租人（即卖主）的角度作出的。 一、售后租回的定义： 卖主（即承租人）将一项自制或外购的资产出售后，又将该项资产从买主（即出租人）租回。 售后租回交易的认定 融资租赁 经营租赁,2020/8/2,租赁会计,87,2020/8/2,租赁会计,87,第四节 售后回租的会计处理,二、售后租回交易的会计处理 （一）售后租回形成融资租赁 出售资产 固定资产清理处理，售价与资产账面价值之间的差额应予递延。例如有收益则： 借：固定资产清理 贷：递延收益未实现售后租回损益(融资租赁) 分摊递延收益 递延收益按该项租赁资产的