第七章 所得税概述及会计核算(1).ppt

1、第七章 所得税会计,第一节 企业所得税概述 第二节 企业所得税的确认计量与申报 第三节 企业所得税会计基础 第四节 企业所得税的会计处理 第五节 个人所得税的会计处理,第一节 企业所得税概述,沿革,1991年7月1日,1994年1月1日,2008年1月1日,第一节 企业所得税概述,一、企业所得税的纳税人 企业所得税的纳税人是在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称“企业”），但依照中国法律、行政法规规定成立的个人独资企业、个人独资企业以及合伙人是自然人的合伙企业除外。,二、企业所得税的扣缴义务人,（一）支付人为扣缴义务人 （二）指定扣缴义务人 （三）扣缴义务人每次代扣的税款，应

2、当自代扣之日起7日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。,（四）若纳税人提出自行履行纳税义务的,且扣缴义务人因特殊原因无法履行扣缴义务的, 经县级以上税务机关核准,可按税法规定期限自行申报缴纳税款。 （五）扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。在中国境内存在多个所得发生地的,由纳税人选择一地申报缴纳税款。,三、企业所得税的征税对象,四、企业所得税的税率,（一）基本税率 居民企业所得税的基本（正常）税率为25%。 非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所，但其取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其适用税率为20%。,2

3、0%,小型微利企业,15,国家重点扶持的高新技术企业,（二）优惠税率,五、企业所得税的应税收入,应税收入就是税法规定的应纳税的收入。 （一）收入总额 1.收入的形式和内容 企业以货币形式和非货币形式。从各种来源取得的收入，为收入总额。,（4）股息、红利等 权益性投资收益,收入总额的具体内容,（3）转让财产收入,（7）特许权使用费收入,（8）接受捐赠收入,（5）利息收入,（6）租金收入,（2）提供劳务收入,（9）其他收入,（1）销售货物收入,（二）不征税收入 收入总额中的下列收入为不征税收入：财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入。,不征税收入用

4、于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。,企业将符合规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。,六、纳税地点和纳税年度,（一）纳税地点 除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地（企业按照国家有关规定进行登记注册的住所地）为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。 非居民企业取得税法规定的所得，以机构

5、、场所所在地为纳税地点。,（二）纳税年度 企业所得税按纳税年度计算，纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。 企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。 企业依法清算时：清算期间作为一个纳税年度。,七、企业所得税的税收优惠,（一）免税收入,（二）法定减免 1.免缴企业所得税 2. 减缴企业所得税 3.符合条件的技术转让所得 4.预提所得税的减免 5.民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。,（三）定期减免 1. 享受企业所得税定期减税或免税的新办企业

6、 2.企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得, 从项目取得第一笔生产经营收入所属年度起, 第1年至第3年免缴企业所得税, 第4年至第6年减半缴纳企业所得税。 3.从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得,从项目取得第一笔生产经营收入所属年度起,第1年至第3年免缴企业所得税,第4年至第6年减半缴纳企业所得税。,4. 企业从事上述投资经营项目，按规定享受定期减免税优惠的,在减免税期限内转让的,受让方自受让之日起,可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的,受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。 5.软件产业和集成电路产业发展的优惠政策,（四）再投资退税 （五）加速

7、折旧 1.由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产； 2.常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 （六）加计扣除 “加计扣除”属于列入企业所得税优惠管理项目，实行备案管理。备案管理分为事先备案和事后报送相关资料两种方式。,（七）减计收入 （八）抵扣税额 （九）税收抵免 （十）新旧所得税法优惠政策的过渡与衔接,第二节 企业所得税的确认计量与申报,一、应税收入的确认计量 （一）确认计量的原则和条件 （1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方； （2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制； （3）收入的金额能够可靠地计量；

8、 （4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠核算。,（二）确认计量的具体操作 1.一般商品销售的收入确认,2.特殊商品销售的收入确认 3.处置资产收入的确认计量 4.其他情况的确认计量,二、企业所得税的税前扣除,（一）税前扣除 的基本原则 （二）税前扣除的确认原则 1.权责发生制原则 2.配比原则 3.合法性原则 4.确定性原则,（三）税前扣除项目 1.销售（营业）成本 2.期间费用 3.税金及附加 4.资产损失 资产损失是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括货币资产损失、非货币资产损失、投资损失等。企业实际发生的资产损失分为自行计算的资产损失和需经税务机关审批

9、后才能扣除的资产损失。 5. 其他支出,（四）准予扣除项目的确认 1.工薪支出 2.职工福利费、工会经费、职工教育经费支出（分别不得超过工资的14% 、2% 、2.5% ） 3.基本社会保险费和住房公积金 4.劳动保护支出：合理的劳动保护支出 5.利息支出 6.借款费用支出 企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予在税前扣除。,7.汇兑损失 8.存货成本 9.固定资产折旧费用 10.无形资产摊销费用 11.租赁费 12.长期待摊费用 13. 业务招待费 企业实际发生的与生产经营活动有关的业务招待费, 按照实际发生额的 60% 扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。,

10、14. 广告费和业务宣传费 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 15.转让资产 企业转让资产的净值（有关资产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额），准予在计算应纳税所得额时扣除。 16.专项资金,17.贷款损失准备 18.手续费及佣金支出 19.劳务服务 20. 非公益性捐赠支出 21.非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和

11、方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除,（五）不得扣除项目 1.不得扣除的基本项目 （1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项； （2）企业所得税税款； （3）税收滞纳金； （4）罚金、罚款和被没收财物的损失； （5）不属于公益性捐赠规定条件的捐赠支出； （6）赞助支出(非广告性质的支出）； （7）未经核定的准备金支出； （8）因特别纳税调整而被加收的利息支出。,2.其它不得扣除项目 3.企业发生的与其经营活动有关的合理的费用,税务机关要求提供证明资料的,应提供能够证明其真实性的合法凭证,否则,不得在税前扣除。 （六）亏损的处理 企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得

12、抵减境内营业机构的盈利。企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。,三、资产的税务处理,（一）资产的计税基础 企业的各项资产均应以历史成本为计税基础。历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出。 企业持有各项资产期间资产增值或减值, 除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整该资产的计税基础。,（二）固定资产 1.固定资产的计税基础 2.固定资产的折旧方法 3.固定资产的折旧年限 4.固定资产的改建支出 5.固定资产的大修理支出 6.长期待摊费用的摊销,（三）递耗资产 （四）生产性生物资产 （五）无形资产 （六）投资资产 （七）

13、存货 （八）企业重组,四、应纳税额的计算 （一）应纳税所得额的确定原则 1.权责发生制原则 2.税法优先原则 （二）居民企业应纳税所得额的计算 应纳税所得额= 收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除金额-允许弥补的以前年度亏损额 （三）居民企业应纳税额的计算应纳税额 = 应纳税所得额适用税率-减免税额-抵免税额,（四）非居民企业应纳税所得额和应纳税额的计算 （1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额； （2）转让财产所得，以收入全额减去财产净值后的余额为应纳税所得额； （3）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。,（五）抵免税额的计算

14、1.抵免法及其优点 抵免法是一国政府在优先承认其他国家的地域税收管辖权的前提下，在对本国纳税人来源于国外的所得征税时，以本国纳税人在国外缴纳的税款冲抵本国税收的方法。 抵免法能够较为彻底的消除国际重复征税,2. 抵免法的分类 （1）按计算方式划分全额抵免与限额抵免。 （2）按适用对象不同划分直接抵免与间接抵免。 3.境外所得税抵免的计算 某国（地区）所得税抵免限额中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额来源于某国(地区)的应纳税所得额中国境内、境外应纳税所得总额。,4.境外所得税间接抵免的计算 本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额（本层企业就利润和投资收益所

15、实际缴纳的税额+符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额）本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）本层企业所得税后利润额。 5.企业抵免境外所得税额后实际应纳所得税额的计算 6.境内外纳税年度不一致的问题,五、企业所得税的申报与缴纳,（一）企业所得税的预缴 企业应当自月份或者季度终了之日起15日内，向主管税务机关报送企业所得税预缴纳税申报表。 企业预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴，“实际利润额”是按会计准则、制度核算的利润总额减去以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。,（二）企业所得税的汇算清缴 企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得

16、税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴或应退税款。 （三）货币计量单位 （四）企业合并纳税 合并缴纳企业所得税适用于母子公司之间纳税，而母子公司之间合并纳税，必须经国务院批准。,（五）居民企业跨地区经营的汇总纳税 居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市，下同）设立不具有法人资格的营业机构、场所（以下称分支机构）的，该居民企业为汇总纳税企业（以下称企业）。因此，对于实行汇总缴纳方式的企业是指在同一法人主体下，在境内跨地区设立了不具有法人资格的机构或者场所的情况下，需要按照相关规定进行汇总缴纳。 （六）非居民企业的汇总纳税,六、企业所得税的核定征收,（一）企业所得税核定征收的范围

17、 （二）企业所得税征收方式的确定 （三）定额缴纳 （四）按核定应税所得率计算缴纳 （1）应税收入额=收入总额-不征税收入-免税收入 （2）应纳税所得额=应税收入额应税所得率 或=成本（费用）支出额（1-应税所得率）应税所得率,（3）应纳所得税额应纳税所得额适用税率 小型微利企业不能采用核定征收企业所得税方法，也不能享有所得税优惠政策。 七、企业所得税纳税申报表的填制,第三节 企业所得税会计基础,一、所得税会计处理规范概述 二、企业所得税会计的理论基础 （一）所得税会计处理目标 （二）所得税会计中的所得税性质 （三）当期计列法与跨期所得税分摊法 1.当期计列法 2.跨期所得税分摊法,（四）所得税

18、（摊配）的具体方法 1.部分分摊 2.全部分摊,三、基于收入费用观的所得税会计差异,收入费用观以利润表为重心，认为收益是一定时期内取得的收入与为取得这些收入而发生的成本费用的差额。这种计量收益的方法以交易为中心，强调收益的确定要符合权责发生制原则、配比原则、历史成本原则和谨慎性原则；财务会计处理的重心是对收入、费用会计要素的确认与计量，而资产和负债要素的确认与计量要依附于收入和费用要素，资产负债表是利润表的补充和附属。,（一）永久性差异 永久性差异是指某一会计期间，由于会计准则、制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同、标准不同，所产生的税前会计利润与应税所得之间的差异。,（二）时间性差异

19、与其它暂时性差异 1.时间性差异 （1）时间性差异会计收益大于应税收益 （2）时间性差异会计收益小于应税收益 2其他暂时性差异 （1）子公司、联营企业或合营企业没有向母公司或投资者分配全部利润； （2）资产的重估价，只产生暂时性差异而不产生时间性差异；,（3）企业合并采取购买法时，被合并企业可辨认资产或负债在会计上按公允价值入账，而税法规定报税时按账面价值计算，致使合并后的计税基础与账面价值之间产生差异； （4）资产或负债初始确认的账面金额不同于其初始计税基础 （5）各项资产减值准备； （6）研究开发费用； （7）债务重组； （8）非货币性资产交换等。,四、基于资产负债观的所得税会计差异,（一

20、）计税基础 1.资产的计税基础 资产的计税基础是指企业在收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。 资产的计税基础=未来可在税前扣除的金额,2负债的计税基础 负债的计税基础是指负债的账面价值减去该负债在未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。对于预收款项产生的负债，其计税基础为账面价值减去未期间不征税的金额。 负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额来期间不征税的金额。,（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响 1.应纳税暂时性差异 应纳税暂时性差异是指在未来收

21、回资产或清偿负债时，会增加转回期间的应纳税所得额，即在未来期间不考虑该事项影响应纳税所得额的基础上，由于该项暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。,2.可抵扣暂时性差异 可抵扣暂时性差异是指在未来期间收回资产或清偿负债时，会减少转回期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税。 （三）暂时性差异差异的产生 1.资产、负债的账面价值和计税基础不同而产生的差异 2.企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异 3.不属于资产、负债的特殊项目产生的暂时性差异,第四节 企业所得税的会计处理,一、所得税会计账户的设置和预缴所得税的会计处理 （一）账户设置 1“所得税费用”

22、账户： 采用应付税款法的企业，期末按应税所得额计算的本期应交所得税，记入其借方。 采用纳税影响会计法的企业，“所得税费用”核算企业根据所得税会计准则确认的、当期应从利润总额中扣除的所得税费用。,2“递延所得税资产”（采用资产负债表债务法） 核算企业根据所得税准则确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本账户核算；企业应当按照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。 3.“递延所得税负债”账户（采用资产负债表债务法） 核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债，企业应当按照应纳税暂时性差异项目进行明细核算。,4“递延税

23、款”账户（采用递延法、利润表债务法） 核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与应税所得之间的差额所产生的影响纳税的金额，以及以后各期转销的金额。 5.“应交企业所得税”明细账户 “应交税费”总账账户下的一个重要的明细账户。反映企业所得税的应交、实际上交和退补情况。,（二）企业所得税预缴的会计处理 企业分月或季预缴企业所得税时，应当按照月度或季度的实际利润额预缴，按实际利润额预缴有困难的，可以根据上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。,二、应付税款法的会计处理 应付税款法（Taxes Payable

24、Method）是企业将本期税前会计利润与应税所得额之间的差额所造成的影响纳税的金额直接记入当期损益，而不递延到以后各期的一种所得税会计处理方法。应付税款法是税法导向的会计处理方法。 三、纳税影响会计法的会计处理 （一）利润表债务法 利润表债务法又称利润表法，它是将时间性差额对未来所得税的影响看作对本期所得税费用的调整。利润表债务法以利润表为基础，注重时间性差异。,（二）资产负债表债务法 资产负债表债务法从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差额产生的原因及其对企业期末资产和负债的影响，体现“资产负债观”。资产负债表债务法以资产负债表为基础，注重暂时性差异。暂时性差异侧重于从资产和负债的角度分析

25、某个时点上存在的账面价值与其计税基础之间的差异，这种差异可能导致相关期间会计利润和应税利润之间发生差异，也可能并不会产生相关期间会计利润和应税利润的差异。,资产负债表债务法适用于对所有暂时性差异的处理，处理时应遵循以下步骤： 四、特定业务与特殊业务的所得税会计处理 （一） 所得税纳税调整的会计处理 （二）所得税抵免的会计处理,（三）企业对外捐赠的涉税处理 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。 （四）企业接受捐赠的涉税处理 企业接受捐赠时，应借记有关资产账户，接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值在扣除应缴的所得税后，余额计入“营业外收入捐赠利得

26、”；接受捐赠的实物资产，在生产经营中使用或将来处置时，可按税法规定折旧、摊销或结转其成本。 （五）视同销售业务的涉税处理 在一般情况下，企业视同销售业务应纳的增值税和消费税，应借记“在建工程”等，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”、“应交税费应交消费税”。,（六）非货币性资产交换的涉税处理 1.具有商业实质的非货币性资产交换的会计处理 （1）会计准则的规定 对于非货币性资产交换，如果具有商业实质（换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同；换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的），且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量，应当以公允价值和应支付的

27、相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益；如果未同时符合，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本，不确认损益。,（2）税法的规定 根据税法规定，这类交易称为以物易物，双方都应将非货币性资产交换分解为出售或转让其持有的非货币性资产和购置新的非货币性资产两项经济业务进行税务会计处理，分别计算缴纳相应的流转税费和企业所得税。 （3）会计处理方法 当收到补价占换出资产公允价值的比例等于或小于25时，作为非货币性交易处理；高于25时，作为货币性交易。,2.不具有商业实质的非货币性资产交换的会计处理 （1）不涉及补价的非货币性资产交换 不确认损益，以换出

28、资产的账面价值与应支付的相关税费之和，作为换入资产的成本；但税务会计要按税法的规定，正确确认非货币性资产交换时的计税金额，计算反映“交换”时应缴的流转税费，期末，还要进行企业所得税的纳税调整。 （2）涉及补价的非货币性资产交换 以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。,（七）计提资产减值准备的所得税会计处理 1计提减值准备的纳税调整及其会计处理 企业计提各项资产减值准备期间与税法规定允许在计算应税所得额时扣除的各项资产损失期间不同而产生差异

29、额，这种差异作为可抵减暂时性差异。在计算当期应税所得额时，企业应在财务会计计算的利润总额的基础上，加上按税法规定不允许从当期应税所得额中扣除的同期计提的各项资产减值准备金额，调整为当期应税所得额。,2计提减值准备后资产的折旧或摊销差异的会计处理。 对固定资产、无形资产而言，计提减值准备后，应按计提减值准备后的账面价值及尚可使用寿命或尚可使用年限（含预计净残值等的变更，下同）重新计算每期的折旧率、折旧额或摊销额，重新计算的金额与可在应税所得额中抵扣的折旧额、摊销额的差额，应从当期利润总额中减去后，计算出企业当期的应税所得额。 3.已计提减值准备的资产处置的会计处理。,（八）研究开发费用的所得税会

30、计处理 企业为开发新技术、新产品、新工艺而发生的研究开发费用，未形成无形资产记入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50加计扣除，形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。 （九）非现金资产对外投资的会计处理 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当记入当期损益(营业外收入)，同时调整长期股权投资的成本。,（十）资产评估增值所得税的会计处理 由于新税法对此类涉税业务尚未制定明确的税收政策，此前的政策也缺乏统一和协调。本书按两种处理方法叙述。 1. 评估增值额作递延所得税负债处理。 2. 评估增值（损失）额直接作为当期损益处理。 （十一）债务重组的涉税处理 1.以现金、非现金资产或债务转换为资本方式清偿债务 2.以修改其他债务条件方式清偿债务,（十二）企业应税亏损的处理 企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所