5章 上海财大控制权取得日后合并报表.ppt

1、,控制权取得日后 及集团内部业务往来的 合并报表,1 - 4控制权取得日后编制合并报表之前的调整,一、对子公司的个别财务报表进行调整 （一）属于同一控制下企业合并中取得的子公司 回顾：什么是同一控制下的企业合并？ 如果母子公司的会计政策和会计期间一致，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整，只需要抵销内部交易对合并财务报表的影响即可。,（二）属于非同一控制下企业合并中取得的子公司 1.母子公司的会计政策与会计期间不一致，需要对个别财务报表进行调整 2.根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司

2、的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日 的金额。,二、按权益法调整对子公司的长期股权投资 合并报表准则规定：合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。 如何调整？见例题,例：P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司。2010年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资金额为3 000万元，P公司拥有S公司80%的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。 2010年1月1日，P公司用银行存

3、款3 000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的合并不属于同一控制下的企业合并），P公司备查帐簿中记录的S公司在2010年1月1日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与帐面价值的差异中，只有一项，即管理用的办公楼(按20年直线法折旧)，公允价值高于帐面价值的差额为100万元。,2010年1月1日，S公司的股东权益总额为 3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元，盈余公积为0万元，未分配利润为0万元。 2010年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定盈余公积金100万元，向P公司分派现金股利480万元，向其他股东分派现金股利120万元，未分配利润为300

4、万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。#8. 幻灯片 8 #12. 幻灯片 12 要求（1） 在合并工作底稿中编制合并日相关的调整和抵销分录；#13. 幻灯片 13 （2） 在合并工作底稿中编制2010年12月31日相关的调整和抵销分录。,思考：调整前2010年12月31日，S公司股东权益总额？股本？资本公积？盈余公积？未分配利润为?#6. 幻灯片 6 S公司股东权益总额？4 000#6. 幻灯片 6 股本？2 000#6. 幻灯片 6 资本公积？1 500+100=1 600#6. 幻灯片 6 盈余公积？0+100=100#6. 幻灯片 6 未

5、分配利润为？0+1 000-100-480-120=300#6. 幻灯片 6,企业会计准则第2号长期股权投资规定，投资企业在确认应享有被投资单位净损益的分额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 （1）办公楼按平均年限法每年补提的折旧=100/20年 =5万元#5. 幻灯片 5 借：管理费用 50 000 贷：累计折旧 50 000 据此，以S公司2007年1月1日各项可辨认资产的公允价值为基础，重新确定的S公司2007年的净利润为？ #6. 幻灯片 6 1 000-5 = 995万元,（2）2007年12月31日，在合并工作底稿中

6、，将对S公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。 确认P公司在2007年S公司实现净利润995万元中所享有的份额=995*80%=796 回顾：如何做分录？ 借：长期股权投资S公司 7 960 000 贷：投资收益S公司 7 960 000,（3）确认P公司收到S公司2007年分派的现金股利，同时抵销原按成本法确认的投资收益480万元 权益法如何做该分录？ A。借：库存现金 4 800 000 贷：长期股权投资 4 800 000 B.成本法如何做该分录？在底稿中需要做此分录吗？ 借：库存现金 4 800 000 贷：投资收益 4 800 000（原来帐面已做） 抵销成本法的分录， C.借：投

7、资收益 4 800 000 贷：库存现金 4 800 000,所以要调整的分录是分录A和分录C，合并为： 借：投资收益S公司 4 800 000 贷：长期股权投资 S公司 4 800 000 （4）确认P公司在2007年S公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额？ 80万元（100*80%） #6. 幻灯片 6 借：长期股权投资S公司 800 000 贷：资本公积其他资本公积 S公司800 000,母公司长期股权投资与子公司所有者权益项目抵销,母公司向子公司投资： 借：长期股权投资 贷：相关资产,从企业集团整体来看，母公司对子公司的长期股权投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位

8、，并不引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益的变动。因此编制合并财务报表时母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销，同时抵销相应的长期股权投资减值准备。在购买日母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额，应当在商誉项目列示。商誉发生减值的，应当按照减值测试后的金额列示。各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资，应比照上述规定，将长期股权投资同与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。,子公司接受母公司投资： 借：相关资产 贷：相关所有者权益,抵销分录有以下两种情况：,在全资子公司情况下：

9、 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资,在非全资子公司情况下： 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 少数股东权益 “少数股东权益”项目反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益，表示其他投资者在子公司所有者权益中所拥有的份额，在合并资产负债表中应当在“所有者权益”类项目下以“少数股东权益”项目单独列示。,例题： 假设母公司对其子公司长期股权投资经调整后的数额为28 000元，拥有该子公司80%的股份。该子公司所有者权益总额为35 000元。 其中：股本为20 000元，资本公积为8 000元，盈余公积为1 000元，未分配利润为6 0

10、00元。 抵销分录如下： 借：股本 20 000 资本公积 8 000 盈余公积 1 000 未分配利润 6 000 贷：长期股权投资 28 000 少数股东权益 7 000,长期股权投资S公司#5. 幻灯片 5 #6. 幻灯片 6 30 000000 7 960 000 4 800 000 800 000 33 960 000,借： 股本 2 000 资本公积 1 600 固定资产 （增值） 100 盈余公积 100 未分配利润 295 （0+995-100-480-120） 商誉 120 贷：长期股权投资 3 396（3 000+396） 少数股东权益819,其中： 商誉=3 000-（3

11、 500+100）*80% =120,2010.1.1合并日： P公司账面上： 借：长期股权投资 3 000 贷：银行存款 3 000 P公司在合并工作底稿上： 借：固定资产 100 股本 2 000 资本公积 1 500 盈余公积 0 未分配利润 0 商誉 120【3 000-（100+2 000+1 500）*80%】 贷：长期股权投资 3 000 少数股东权益 720（100+2000+1500）*20% #6. 幻灯片 6,练习： 甲公司于2010年1月合并了乙公司，甲、乙公司适用的增值税率均为17%，除特殊注明外，产品销售价格均不含增值税。有关情况： （1）2010年1月1日甲公司通

12、过发行2 000万股普通股票（面值1元，市价4.2元）取得了乙公司80%的股权，并于当日开始对乙公司实施控制。 合并前甲、乙公司不存在关联方关系。 2010年1月1日乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同总额均为9 000万元 乙公司2010年除实现900万元净利润外未发生其他影响所有者权益变动的交易或事项，当年度也未向投资者分配利润。2010年12月31日所有者权益总额为 9 900万元。,要求：（1）判断上述企业合并的类型（同一控制或非同一控制下企业合并）并说明理由。 （2）确定甲公司对乙公司长期股权投资的初始投资成本，并编制确认长期股权投资的会计分录。 （3）确定甲公司对乙公

13、司长期股权投资在2010年12月31日的账面价值。 （4） 编制甲公司2010年12月31日合并乙公司财务报表时对长期股权投资的调整分录。,乙公司所有者权益简表,解答：,（1）上述企业合并的类型为非同一控制下企业合并，因为合并前甲、乙公司不存在关联方关系。 （2）长期股权投资的初始投资成本=2000*4.2=8 400 借：长期股权投资 8 400 贷：股本 2 000 资本公积 6 400 （3）甲公司对乙公司长期股权投资在2010年12月31日的账面价值=8 400（因为采用成本法） （4）合并时调整分录（权益法核算股权投资） 借：长期股权投资 720（900*0.8） 贷：投资收益 72

14、0,2010.1.1： 借：股本4 000 资本公积 2 000 盈余公积 1 000 未分配利润 2 000 商誉 1 200 （8400-9000*80%） 贷：长期股权投资8400 少数股东权益1800,2010.12.31： 借：股本 4 000 资本公积 2 000 盈余公积 1 090 未分配利润 2 810 商誉 1 200 贷：长期股权投资 9120 （8 400+720） 少数股东权益1 980 （ 9 900*20%）,第五节 集团内部交易抵销处理,一、集团内部存货购销发生当期的抵销处理 1.购买企业从集团内部购入的存货当期全部对外销售 2.购买企业从集团内部购入的存货当期

15、全部未对外销售 3.购买企业从集团内部购入的存货当期部分对外销售，部分对外形成存货,存货中包含的未实现内部销售利润的抵销 企业集团 母公司 销售商品 子公司 毛利 收入 相等 存货成本2 毛利 存货成本1 存货成本1 若子公司购买的存货未对外实现销售时，其存货成本2包括两部分内容：一部分是真正的存货成本1，另一部分为销售企业的销售毛利，从企业集团整体来看，并非真正实现的利润，集团内部的购销活动实际上相当于一个企业内部物资调拨活动，既不会实现利润，也不会增加商品的价值。所以将期末存货中包括的这部分销售企业作为利润确认的部分，称为“未实现内部销售利润”。,例：子公司个别资产负债表存货项目中有20

16、000元为本期从母公司购进的存货。母公司本期销售该商品的销售收入为20 000元（不考虑增值税），销售成本为14 000元，销售毛利率为30%。 1.购买企业从集团内部购入的存货当期全部对外销售 2.购买企业从集团内部购入的存货当期全部未对外销售 3.购买企业从集团内部购入的存货当期60%对外销售，40%形成存货. 分别上述情况如何编制合并报表的抵销分录？,营业收入和营业成本的抵销 1.购买企业内部购进的商品当期全部对外实现销售时的抵销处理 企业集团 母公司 销售商品 子公司 集团外企业 收入= 20000 存货成本b=20000 成本a=14000 销售收入=22 000 借：营业收入 20

17、 000 贷：营业成本 20 000,2.购买企业内部购进的商品未实现对外销售时的抵销处理 例题：子公司个别资产负债表存货项目中有20 000元为本期从母公司购进的存货。母公司本期销售该商品的销售收入为20 000元（不考虑增值税），销售成本为 14 000元，销售毛利率为30%。期末子公司该存货价值中包含的未实现内部销售利润为 ？元。 企业集团 母公司 销售商品 子公司 收入= 20000 存货成本b=20000 成本a=14000 借：营业收入 20 000 借：营业成本 6 000 贷：营业成本 20 000 贷：存货 6 000,3.购买企业内部购进的商品部分实现对外销售，部分形成期末

18、存货时的抵销处理,可以将购买企业内部购进的商品分为两部分： 1.假设当期购进并全部实现对外销售； 2.当期购进但未实现对外销售而形成期末存货。 抵销处理如下： （1）按内部销售收入的数额 借：营业收入 20 000 贷：营业成本 20 000 （2）按期末存货价值中包含的未实现内部销售利润的数额 借：营业成本2 400 贷：存货 2 400(20 000-14 000)*40% 或将（1）和（2）合并为： 借：营业收入 20 000 贷：营业成本 17 600 存货 2 400,课堂练习： 2010年度子公司向母公司销售商品，成本300万元,售价为468万元（含增值税），增值税率为17%，母公

19、司当年将子公司的40%部分存货对外销售，实现的销售收入为200万元，销售成本为160万元。 思考（1）增值税是企业集团内部交易吗？ （2） 未实现内部销售利润是多少？ （3）如何编制合并报表的抵销分录。,（1）假设全部对外销售: 借：营业收入 400 贷：营业成本 400 （2）未实现对外销售部分： 借: 营业成本 60 存货 60（400-300）* 60% 或（1）和（2）合并为： 借：营业收入 400 贷：营业成本 340 存货 60,4.固定资产价值中包含的未实现内部销售利润的抵销,固定资产价值中包含的未实现内部销售利润是由于企业集团内部固定资产购销活动引起的。在企业集团内部固定资产购

20、销活动中，销售企业以高于成本或净值的价格将产品或固定资产销售给企业集团内其他企业作为固定资产使用，并由此确认当期损益；而购买企业以支付的价款作为固定资产原价入帐，其入帐的固定资产原价中就包括销售企业因内部销售而实现的利润。这种内部固定资产交易，从企业集团整体来看，只是固定资产内部转移，或相当于企业内部自行构建固定资产。这种固定资产内部转移或自行构建固定资产，既不增加固定资产价值，也不由此实现利润。销售企业记入利润表中的因该内部销售确认的收益，对于企业集团整体来说，并非实现的利润；购买企业记入资产负债表中的固定资产价值也不应包括销售企业作为利润确认的那一部分数额。因此，在编制资产负债表时必须将固

21、定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销。,4.购买企业从集团内部购进的商品作为固定资产使用 企业集团 母公司 子公司 毛利1000 收入5000 相等 固定资产原价5000 存货成本4000 4000 例题：子公司个别资产负债表中，固定资产原价项目中有5 000元的设备为本期从母公司购入的，该设备是本年12月购入并投入使用，本期未计提折旧。母公司销售该设备的销售价格为5 000元，该设备的生产成本为4 000元。子公司该固定资产原价中包含有1 000元未实现内部销售利润。 借：营业收入 5 000 贷：营业成本 4 000 固定资产原价 1 000,5.无形资产价值中包含的未实现内部销售

22、利润的抵销,无形资产价值中包含的未实现内部销售利润是由于企业集团内部无形资产购销活动引起的。在企业集团内部无形资产购销活动中，销售企业以高于成本或（帐面价值）的价格将无形资产销售转让给企业集团内其他企业时确认当期损益；而购买企业以支付的价款作为无形资产的取得成本入帐，并在其个别资产负债表中列示。因此，在编制资产负债表时必须将无形资产价值中包含的未实现内部销售利润予以抵销。 借：营业外收入 贷：无形资产（按未实现内部销售利润） 如果已对无形资产已计提减值准备，在编制合并报表时进行抵销.,练习：,乙公司是纳入甲公司合并范围的非全资子公司，2009年发生的有关交易或事项如下： 1. 2009年，甲公

23、司向乙公司销售A产品200台，每台售价6万元，增值税率为17%， A产品每台成本4万元， 用银行存款支付货款和税款。 （1） 2009年，乙公司从甲公司购入的A产品全部对外售出,单价8万元。 （2） 2009年，乙公司从甲公司购入的A产品全部未对外售出 （3） 2009年，乙公司从甲公司购入的A产品对外售出60台，其余部分形成期末存货。 2. 2009年12月31日，甲公司以500万元的价格从乙公司购入一台管理用的设备于当日收到并投入使用。该设备在乙公司的原价是600万元，预计使用年限为10年，预计净残值为零，已使用2年，采用平均法计提折旧，已提折旧120万元，未计提减值准备。甲公司预计该设备

24、尚可使用8年，预计净残值为零，仍用平均法计提折旧。 3. 2009年，甲公司以180万元向乙公司转让一特许经营权，净值100万元， 乙公司作为无形资产核算。 要求：编制甲公司2009年合并财务报表的抵销分录。,二、连续编制合并财务报表时内部存货购销的抵销处理,（一）初次编制合并财务报表时的抵销处理 借：营业收入 借：营业成本 贷：营业成本 贷：存货（内部未实现销售利润） （二）连续编制合并财务报表时的抵销处理 1.将上期末内部购入存货价值中包含的未实现利润抵销 年初未分配利润 借：年初未分配利润 个别报表：借：营业成本 贷：营业成本 贷：存货 该分录的思路？假定上期末内部购入存货在本期内全部向

25、企业集团外界出售，个别报表上会将该项存货转入销售成本，合并报表上通过冲减销售成本，使存货价值中所包含的未实现利润转为本期实现的利润。,2.将本期内部购入存货的价格以相同金额抵销销售收入与销售成本 借：营业收入 贷：营业成本 该分录的思路？假定本期内部购入存货在本期内全部向企业集团外界出售，内部交易利润随着对外销售全部实现。只要将重复计算的销售收入和销售成本抵销即可。 3.借：营业成本 贷：存货 该分录的思路？若本期末内部购入存货在本期内全部向企业集团外界出售，则上述两个假定成为现实，不用做抵销处理；若期末仍有内部购入存货，则应将内部未实现的销售利润（内部购入价格*销售毛利率）予以抵销。,例：

26、2008年末B公司存货中有600 000元是从其母公司A公司购入，2009年度B公司又从A公司购入900 000元存货，2009年末B公司存货中有 640 000元是从A公司购入。A公司的销售毛利率为25%。 思考： 1.2008年末600 000元存货未实现内部销售利润？抵销分录？ 2. 如何调整本期2009期初未分配利润？ 3.本期内部销售收入与销售成本如何抵销？ 4.本期末2009年末存货中包含的内部未实现销售利润？如何作帐？,1.2008年末600 000元存货未实现内部销售利润： 600 000*25% = 150 000 上年末抵销分录： 借：营业成本 150 000 贷：存货 1

27、50 000 2.调整2009本期初未分配利润 借：期初未分配利润 150 000 贷：营业成本 150 000 3.2009本期内部销售收入与销售成本 借：营业收入 900 000 贷：营业成本 900 000 4.2009年本期末存货中包含的内部未实现销售利润： 640 000*25% = 160 000 借：营业成本 160 000 贷：存货 160 000,练习,（1）2009年，甲公司向乙公司销售A产品1 200万元，增值税率为17%，用银行存款支付货款和税款。A产品成本800万元。2009年，乙公司从甲公司购入的A产品对外售出40%，其余部分形成期末存货。 （2）2009年末乙公司

28、从甲公司购入的A产品在2010年全部销售。2010年乙公司又以40万元的价格从甲公司购入A产品，甲公司的销售成本为25万元，期末未实现对集团外销售。 要求（1）编制2009年合并财务报表的抵销分录； （2） 编制2010年合并财务报表的抵销分录,第六节 集团内部抵销交易处理 固定资产交易,一、集团内部不计提折旧的固定资产交易 p97例：假设P公司（母公司）以175 000元的价格向S公司（部分控股子公司）出售一块成本为125 000元的土地。S公司购得土地用于建造新的大楼。P公司、S公司均将土地作为固定资产核算（不考虑所得税对P公司的影响）,P公司： 借：现金 175 000 贷：固定资产土地

29、 125 000 营业外收入 50 000,S公司： 借：固定资产土地175 000 贷：现金 175 000,当年末P公司编制合并报表时的抵销分录： 借：营业外收入 50 000 贷：固定资产土地 50 000 第二年P公司编制合并报表时的抵销分录： 借：年初未分配利润 50 000 贷：固定资产土地 50 000,当S公司对外出售时： 借：现金 200 000 贷：固定资产土地 175 000 营业外收入 25 000,当S公司对外出售土地后P公司编制合并报表时的抵销分录： 借：年初未分配利润 50 000 贷：营业外收入 50 000,二、集团内部计提折旧的固定资产交易,集团内部固定资产

30、交易的三种类型 1.固定资产 固定资产 2.存货 固定资产 3.固定资产 存货,（一）内部交易的固定资产交易发生当期的抵销 1.将内部交易固定资产相关的销售收入、销售成本以及原价中包含的未实现内部销售利润予以抵消 借：营业收入 贷：营业成本 固定资产_原价（原价中包含的未实现内部销售利润） 或：借：营业外收入 贷：固定资产原价 2.将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵消 借：固定资产_累计折旧 贷：管理费用等,类型1.固定资产 固定资产 例：假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司，A公司以500 000元的价格将其使用的固定资产销售给B公司，销售成本为300 000元，因该

31、内部固定资产交易实现的销售利润为200 000元。B公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按500 000元的原价入帐并在其个别资产负债表中列示。假设B公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧，预计净残值为零。该固定资产交易为2009年1月1日。为简化抵销处理，该内部交易固定资产按12个月计提折旧。 2009年会计处理： 借：营业外收入 200 000 贷：固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 40 000 贷：管理费用 40 000,类型2.存货 固定资产 例题：假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司，A公司以500 000元的价格将其生产的产品销售给B公司，销售成本为300

32、 000元，因该内部固定资产交易实现的销售利润为200000元。B公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按500 000元的原价入帐并在其个别资产负债表中列示。假设B公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧，预计净残值为零该固定资产交易为2009年1月1日。为简化抵销处理，该内部交易固定资产按12个月计提折旧。 2009年母公司合并报表抵销会计处理： 借：营业收入 500 000 贷：营业成本 300 000 固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 40 000 贷：管理费用 40 000,（二）内部交易固定资产使用会计期间的抵销处理 1.将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销

33、售利润予以抵销，并调整期初未分配利润 借：期初未分配利润（按固定资产原价中包含的未实现内部销售利润） 贷：固定资产原价 上期母公司个别会计报表 上期子公司个别会计报表 简单加总 上期末合计数 通过抵销 上期末合并数 因为：合计数合并数 所以：在编制当期合并报表时调整本期期初数,2.将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润 借：固定资产累计折旧 贷：期初未分配利润（按以前会计期间抵销该内部交易 固定资产多计提的累计折旧额） 3.将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的折旧费用抵销 借：固定资产累计折旧 贷：管理费用,例题：假设A公司和B公司均为同一母公司的子公

34、司，A公司以500 000元的价格将其生产的产品销售给B公司，销售成本为300 000元，因该内部固定资产交易实现的销售利润为200000元。B公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按500 000元的原价入帐并在其个别资产负债表中列示。假设B公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧，预计净残值为零该固定资产交易为2009年1月1日。为简化抵销处理，该内部交易固定资产按12个月计提折旧。 2009年会计处理： 借：营业收入 500 000 贷：营业成本 300 000 固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 40 000 贷：管理费用 40 000,2010年会计处理： 借：期初未

35、分配利润 200 000 贷：固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 40 000 贷：期初未分配利润 40000 借：固定资产累计折旧 40 000 贷：管理费用 40 000 2011年会计处理： 借：期初未分配利润 200 000 贷：固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 80 000 贷：期初未分配利润 80000 借：固定资产累计折旧 40 000 贷：管理费用 40 000,2012年会计处理： 借：期初未分配利润 200 000 贷：固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 120 000 贷：期初未分配利润 120 000 借：固定资产累计折

36、旧 40 000 贷：管理费用 40 000 练习：甲公司2007年1月1日将自产的商品销售给乙公司，该商品的销售价格为100万元，制造成本为80万元，乙公司作为固定资产管理使用，预计使用年限为10年，假定不考虑净残值，自1月份起采用平均年限法计提折旧。编制2007年、2008年和2009年度合并会计报表的抵销分录。,（三）内部交易固定资产清理会计期间的抵销 固定资产清理时可能会出现三种情况： 期满清理； 超期清理； 提前清理。 1.内部交易固定资产使用期限届满时清理的抵销 2013年使用期限届满时的会计处理： 借：期初未分配利润 200 000 贷：营业外收入 200 000 借：营业外收入

37、 160 000 贷：期初未分配利润160 000 借：营业外收入 40 000 贷：管理费用 40 000 以上三种抵销分录，可以合并为； 借：期初未分配利润 40 000 贷：管理费用 40 000,2.内部交易固定资产超期使用清理时的抵销 若上例题中的固定资产5年后继续使用，则第5年（2013年）抵销分录为： 借：期初未分配利润 200 000 贷：固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 160 000 贷：期初未分配利润 160 000 借：固定资产累计折旧 40 000 贷：管理费用 40 000 若第6年继续使用，即2014年抵销分录为： 借：期初未分配利润 200 0

38、00 贷：固定资产原价 200 000 借：固定资产累计折旧 200 000 贷：期初未分配利润 200 000,3.内部交易固定资产使用期限未满提前进行清理时的抵销 若上例题中B公司于第4年（2012年）对该项固定资产进行清理报废，该固定资产清理净收入为250 000元。 抵销分录为： 借：期初未分配利润 200 000 贷：营业外收入 200 000 借：营业外收入 120 000 贷：期初未分配利润120 000 借：营业外收入 40 000 贷：管理费用 40 000 见教材后练习。,P297练习七 2004年： 借：营业外收入 5 500 贷：固定资产原价 5 500 借：固定资产累

39、计折旧 1 000 （10/55 * 5500） 贷：管理费用 1 000 2005年： 借：期初未分配利润 5 500 贷：固定资产原价 5 500 借：固定资产累计折旧 1 000 贷：期初未分配利润 1 000 借：固定资产累计折旧 900 （9/55 * 5500） 贷：管理费用 900,第七节 集团内部抵销交易处理 债券投资交易,编制合并报表时应抵销： 1.持有至到期投资与应付债券 2.利息收入与利息费用 集团内部债券投资获得方式： 1.集团内公司从一级市场直接购买另一公司发行的证券 2. 从二级市场购买集团内公司已发行的债券,一、集团内公司从一级市场直接购买另一公司发行的证券 例：

40、A公司和B公司同属于甲公司的控股子公司。2009年1月1日A公司购买了B公司当日发行的3年期的债券面值400 000元，年利率8%，债券每年末计提利息，到期一次还本付息。假定B公司筹集的资金用于生产经营。 思考：（1）2009年末A公司和B公司个别报表上如何反映上述业务? （2） 2009年末甲公司编制合并报表时再工作底稿上抵销分录？,A公司 2009.1.1 借：持有至到期投资 400 000 贷：银行存款 400 000 2009.12.31 借：持有至到期投资 应计利息 32 000 贷：投资收益 32 000,B公司 2009.1.1 借：银行存款 400 000 贷：应付债券 400

41、 000 2009.12.31 借：财务费用 32 000 贷：应付债券 应计利息 32 000,2009年末甲公司编制合并报表时再工作底稿上抵销分录 借：应付债券 432 000 贷：持有至到期投资 432 000 借：投资收益 32 000 贷：财务费用 32000,练习：B公司是A公司的全资子公司，B公司2009年1月1日按面值500 000元购入A公司同日按面值发行的五年期、年利率为6%、到期一次还本付息的债券作为长期投资。A公司发行债券的总面值为2 000 000元，假定不考虑手续费。A公司发行债券筹集的资金由于购建固定资产。,二、从二级市场购买集团内公司已发行的债券,思考：发行企业

42、S“应付债券”的余额和购买企业P“持有至到期投资”的余额相等吗？(SP属于同一集团内部) 二级市场 发行债券公司S 购买债券企业P 会计处理：赎回损益归属？ 全资子公司：合并报表结果一样 非全资子公司：归属发行债券的公司,见教材P106例5-19.,S公司是P公司的部分控股子公司。S公司于2001年1月2日公开发行面值为500 000元，利率为10%、到期日为2006年1月1日的债券。发行时市场利率为12%，采取折价发行，利息于每年的1月1日支付，不考虑发行费用。S公司发行债券取得的净收入为463 952元（即按12%复利率计算的面值与利息的折现值）。 假设P公司在2001年末从公开市场上以2

43、57175元加上30 000元利息购得面值为300 000元（即发行总额的60%）的债券，当时的市场利率为15%。257175元购买成本即为按15%利率复利计算的300 000元面值和4期30 000元利息的折现值#64. P公司与购买债券相关的会计分录。 要求： （1）编制S公司与发行债券、计息摊销折价相关的会计分录 （2）编制P公司与购买债券相关的会计分录 （3）编制合并报表的抵销分录。,（1）2001.1.2 S公司发行债券 借：银行存款 463 952 应付债券利息调整36 048 贷：应付债券面值 500 000 （2）年末计息摊销折价（实际利率法） 借：财务费用 55 674（46

44、3 592*12%） 贷：应付利息 50 000（500 000*10%） 应付债券利息调整 5 674（差额）#61. 幻灯片 61 #62. 幻灯片 62,应付债券 36048 500 000 5 674 2001年末 469 626 6 355 2002年末 475 981,（3）2002年S公司的处理 年初付息 借：应付利息 30 000 贷：银行存款 30 000 2002年末计息并摊销折价 借：财务费用 56 355（469 626*12%）#62. 幻灯片 62 贷：应付利息 50 000（500 000*10%） 应付债券利息调整 6 355（差额） #62. 幻灯片 62,2

45、003年末计息并摊销折价 借：财务费用 57 117（475981*12%） 贷：应付利息 50 000（500 000*10%） 应付债券利息调整 7117（差额）#59. 见教材P106例5-19.,P公司与购买债券相关的会计分录,2001年末P公司购买债券时：#59. 见教材P106例5-19. 借：可供出售金融资产 257 175 应收利息 30 000 贷：银行存款 287 175 2002年初收息： 借：银行存款 30 000 贷：应收利息 30 000 2002年末计息摊销折价： 借：应收利息 30 000（300 000*10%） 可供出售金融资产利息调整 8 576（差额）

46、贷：投资收益 38 576（257 175*15%）#62. 幻灯片 62,2003年末计息摊销折价： 借：应收利息 30 000（300 000*10%） 可供出售金融资产利息调整 9863（差额） 贷：投资收益 39863（265751*15%） 其中：265 751=257 175+ 8 576,编制合并报表的抵销分录。,教材107页： 2001年末P公司所购买S公司发行的60%部分债券的账面价值=469 626*60%=281 776 P公司购买成本=257 175 已经实现的证券清偿利得=281 776 -257 175 = 24 601 可以认为：母公司P公司被视为子公司在公开市场

47、上的代理，因此利得归属于子公司S公司，即24 601元利得体现在2001年合并损益表中。,2001年合并报表的抵销分录： 借：应付债券面值 300 000（500 000*60%） 贷：应付债券利息调整 18 224* 可供出售金融资产 257 175 投资收益 24 601 注： 18 224为尚未摊销的折价= （36 048-5 674）*60% #56. 幻灯片 56,2002年末合并报表的抵销分录： 借：投资收益P公司 38 576 #59. P公司与购买债 应付债券面值S公司 300 000 贷：应付债券利息调整 14 411* 财务费用S公司（56355*60%） 33 813 #

48、58. 幻灯片 58 可供出售金融资产P公司 （257175+8576）265 751 #59. P公司与购买债券相关的会计分录 年初未分配利润S公司 24 601 14 411*为尚未摊销的折价=（36 048-5 674-6355）*60%674 #56. 幻灯片 56 #58. 幻灯片 58,108-109页： 2003年末合并报表的抵销分录： 借：投资收益P公司 39 863(265751*15%) 应付债券面值S公司 300 000 贷：应付债券利息调整 10140* 财务费用S公司（475981*12%*60%） 34 271 可供出售金融资产P公司 （257175+8576+98

49、63）275614 年初未分配利润S公司 19838 (24601+33813-38576) 10140*为尚未摊销的折价=（36 048-5 674-6355-7117）*60% #56. 幻灯片 56,第八节 集团内部债权、债务及其抵销处理,在编制合并报表时需要进行抵销处理的内部债权与债务项目主要有： 1.应收帐款与应付帐款 2.应收票据与应付票据 3.预付帐款与预收帐款 4.持有至到期投资与应付债券 5.应收股利与应付股利 6.其他应收款与其他应付款,一、内部往来发生当期的抵销处理 例题：母公司个别资产负债表中应收帐款5000元中有3 000元为子公司应付帐款；预收帐款中有1 000元为

50、子公司预付帐款；应收票据8 000元中有4 000元为子公司应付票据；子公司应付债券4 000元中有2 000元为母公司所持有。母公司坏帐准备计提比例为5. （1）借：应付帐款 3 000 贷：应收帐款 3 000 借：坏帐准备 15（3 000*5） 贷：资产减值损失 15 （2）借：预收帐款 1 000 贷：预付帐款 1 000 （3）借：应付票据 4 000 贷：应收票据 4 000 （4）借：应付债券 2 000 贷：持有至到期投资 2 000,二、以后各期内部往来业务的抵销处理 本期编制合并财务报表是以本期母公司和子公司当期的个别财务报表为基础编制的，随着上期编制合并财务报表时内部应

51、收帐款计提的坏帐准备的抵销，以此个别财务报表为基础加总得出的期初未分配利润与上一会计期间合并利润分配表中的未分配利润数额之间则发生差额。 为此，编制合并财务报表时必须将上期编制合并财务报表时内部应收帐款计提的坏帐准备抵销而抵销的资产减值损失对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的数额。,编制合并财务报表时抵销分录如下： （1）借：应付帐款 贷：应收帐款（按内部应收应付款） （2）借：坏帐准备 贷：期初未分配利润（按上期资产减值损失项目中抵销的内部应收帐款计提的坏帐准备的数额） （3）借（或贷）：坏帐准备（本期补提或冲销坏帐准备的数额） 贷（或借）：资产减值损失,1.内部应收

52、帐款本期余额等于上期余额时的抵销处理 例题1：母公司本期个别资产负债表中应收帐款50 000元全部为内部应收帐款，其应收帐款按余额的5计提坏帐准备，本期坏帐准备余额为250元，子公司个别资产负债表中应付帐款 50 000元全部为对母公司应付帐款。 （1）借：应付帐款 50 000 贷：应收帐款 50 000 （2）借：坏帐准备 250 贷：资产减值损失 250,例题2：母公司上期个别资产负债表中应收帐款 50 000元全部为内部应收帐款，其应收帐款按余额的5计提坏帐准备，上期坏帐准备余额为250元，子公司个别资产负债表中应付帐款50 000元全部为对母公司应付帐款。母公司本期个别资产负债表中内

53、部应收帐款仍为50 000元，坏帐准备余额为250元.本期未计提坏帐准备。 （1）借：应付帐款 50 000 贷：应收帐款 50 000 （2）借：坏帐准备 250 贷：期初未分配利润 250,2.内部应收帐款本期余额大于上期余额时的抵销处理 例题3：母公司上期个别资产负债表中应收帐款50 000元全部为内部应收帐款，其应收帐款按余额的5计提坏帐准备，上期坏帐准备余额为250元，子公司个别资产负债表中应付帐款50 000元全部为对母公司应付帐款。母公司本期个别资产负债表中内部应收帐款为66 000元，坏帐准备余额为330元.本期补提坏帐准备80元。 （1）借：应付帐款 66 000 贷：应收帐

54、款 66 000 （2）借：坏帐准备 250 贷：期初未分配利润 250 （3）借：坏帐准备 80 贷：资产减值损失 80,3.内部应收帐款本期余额小于上期余额时的抵销处理 例题4：母公司上期个别资产负债表中应收帐款50 000元全部为内部应收帐款，其应收帐款按余额的5计提坏帐准备，上期坏帐准备余额为250元，子公司个别资产负债表中应付帐款50 000元全部为对母公司应付帐款。母公司本期个别资产负债表中内部应收帐款为32 000元，坏帐准备余额为160元.本期冲销内部应收帐款坏帐准备90元。 （1）借：应付帐款 32 000 贷：应收帐款 32 000 （2）借：坏帐准备 250 贷：期初未分

55、配利润 250 （3）借：资产减值损失 90 贷：坏帐准备 90,附加： 内部存货跌价准备的抵销,（一）初次编制合并财务报表时的抵销处理 编制合并财务报表时，计提存货跌价准备应当是将 该商品的可变现净值 比较 从企业集团而言的取得成本 而确定的计提金额 1.购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值 低于其取得成本，但高于销售企业的销售成本。 思考：该批存货对于企业集团而言发生减值了吗？ 按购买企业本期计提的存货跌价准备的金额： 借：存货跌价准备 贷：资产减值损失,例题5：母公司本期向子公司销售商品10 000元，其销售成本为 8 000元；子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成存货。子

56、公司期末对存货进行检查时，发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至9 200元。为此子公司期末对该存货计提存货跌价准备800元。 （1）借：营业收入 10 000 贷：营业成本 10 000 （2）借：营业成本 2 000 贷：存货 2 000 （3）借：存货跌价准备 800 贷：资产减值损失 800,2.购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值 低于销售企业的销售成本。 思考：该批存货对于企业集团而言发生减值了吗？ 例题6：母公司本期向子公司销售商品10 000元，其销售成本为 8 000元；子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成存货。子公司期末对存货进行检查时，发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至7 600元。为此子公司期末对该存货计提存货跌价准备2 400元。 （1）借：营业收入 10 000 贷：营业成本 10 000 （2）借：营业成本 2 000 贷：存货 2 000 （3）借：存货跌价准备 2 000 贷：资产减值损失 2 000 其中：400元针对企业集团而言属于必须计提的跌价准备，则不需要抵销。,（二）连续编制合并财务报表时的抵销处理,1.将上期资产减值损失中抵销的存货跌价准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销