12债务重组.ppt

1、债务重组,一、债务重组的范围,债务重组：指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。,1.债务是指企业由于过去的事项而发生的现存义务，这种义务的履行将会引起含有经济利益的企业资源的流出。 2.债务人发生财务困难是指债务人出现资金周转困难或经营陷入困境，没有能力按原定条件偿还债务。债务人发生财务困难，是财务重组的前提条件。,3.让步是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或将来以低于重组债务账面价值的金额偿还债务。 4.这种让步是根据双方自愿达成的协议或法院裁定做出的。让步的结果是：债权人发生债务重组损失，债务人获得债务重组收益。 让步是债务重组的重

2、要特征。也是此次准则修订的重要变动。,二、债务重组的方式,（一）以资产清偿债务； （二）将债务转为资本； （三）修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述（一）和（二）两种方式； （四）以上三种方式的组合等。,三、基本处理方法,（一） 以资产清偿债务 1.以低于债务账面价值的现金清偿 (1)债务人 债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，作为重组利得，确认为当期损益。 旧准则则将重组收益确认为资本公积。,借：应付账款 贷：银行存款 营业外收入债务重组利得(支付的现金小于应付债务账面价值的差额),(2)债权人 债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计

3、入当期损益。 债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。,借：银行存款 坏账准备 营业外支出债务重组损失(收到的现金小于应收债权账面价值的差额) 贷：应收账款 资产减值损失(收到的现金大于应收债权账面价值的差额),【例题】2007年10月10日，甲公司销售一批材料给乙公司，不含税价格为1000万元，增值税率为17%。2008年3月20日，乙公司财务发生困难，无法按期偿还债务，经双方协商，甲公司同意减免乙公司200万元债务，余款乙公司用现金立即还清，甲公司已对该项应收债权计提坏账准备150万元。,（1）乙公司3月20日会计处理如下：借：应付

4、账款甲公司1170 贷：银行存款970 营业外收入200,（2）甲公司3月20日会计处理如下：借：银行存款970坏账准备150营业外支出50贷：应收账款1170若甲公司已对该项应收债权计提坏账准备250万元，则甲公司3月20日会计处理如下：借：银行存款970坏账准备250贷：应收账款1170资产减值损失 50,2.以非现金资产清偿债务的 A.债务人的会计处理 （1）应付债务的账面价值用以清偿债务的非现金资产公允价值的差额计入“营业外收入”。 （2） 转让的非现金资产公允价值与其账面价值和支付的相关税费之间的差额，计入当期损益。 转让非现金资产发生的税费,如资产评估费运杂费等,直接计入转让资产损

5、益。,非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据本书“第十三章 收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。借：应付账款 （账面余额） 贷：主营业务收入 (存货公允价值) 应交税费应交增值税（销项税额） 营业外收入债务重组利得 借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品(账面余额 ),非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。借：应付账款（账面余额） 有关资产减值准备（已提的减值准备） 银行存款（收到的补价） 累计摊销 营业外支出处置非流动资产损失 贷

6、：固定资产清理 无形资产等(账面余额) 应交税费应交营业税等 银行存款（支付的费用、补价） 营业外收入债务重组利得 (应付债务的账面价值大于非现金资产公允价值的差额) 营业外收入处置非流动资产利得 (非现金资产公允价值与其账面价值和支付的相关税费之间的差额),非现金资产为股票、债券等金融资产，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。借：应付账款（账面余额） 投资收益（或贷记） （金融资产账面价值和公允价值的差额） 贷：交易性金融资产（金融资产账面价值） 可供出售金融资产等 长期股权投资 营业外收入债务重组利得（金融资产公允价值与重组债务账面价值的差额）,B.债权人的会计处理 (1)接受非现金

7、资产的入账价值受让的非现金资产的公允价值 (2)重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。,【例题】2007年1月1日，甲公司销售一批产品给丙公司，含税价为150万元。2007年7月10日，丙公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，甲公司同意丙公司用产品抵偿该应收账款。该产品市价为100万元，增值税税率为17%，产品成本为80万元。甲公司为债权计提了坏账准备30万元。假定不考虑其他税费。,（1）丙公司会计处理如下：借：应付账款150贷：主营业务收入100

8、应交税费应交增值税（销项税额）17营业外收入33借：主营业务成本80贷：库存商品80（2）甲公司的会计处理如下：借：库存商品100应交税费应交增值税（进项税额）17坏账准备30营业外支出3贷：应收账款150,【例】甲公司于205年1月1日销售给乙公司一批材料，价值400000元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，乙公司应于205年10月31日前支付货款，但至206年1月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。206年2月3日，经过协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为350000元，已提折旧50000元，设备的公允价值为360000

9、元（假设企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款提取坏账准备20000元。设备已于206年3月10日运抵甲公司。假定不考虑与该项债务重组相关的税费。,（1）乙公司的账务处理第一，计算固定资产清理损益固定资产公允价值360000减：固定资产净值300000 处理固定资产净收益60000第二，计算债务重组利得应付账款的账面400000减：固定资产公允价值360000 债务重组利得40000,第三，会计分录首先，将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理300000累计折旧50000贷：固定资产350000其次，结转债务重组利得：借：应付账款400000贷：固定资产清理3600

10、00营业外收入债务重组利得40000最后，结转转让固定资产的利得：借：固定资产清理60000贷：营业外收入处置固定资产利得60000,（2）甲公司的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款账面余额400000减：受让资产的公允价值360000 差额40000减：坏账准备20000债务重组损失20000第二，会计分录借：固定资产360000坏账准备20000营业外支出债务重组损失20000贷：应收账款400000,【例】甲公司于206年7月1日销售给乙公司一批产品，价值450000元（包括应收取的增值税税额），乙公司于当日开出六个月承兑的商业汇票。乙公司于206年l2月31日尚未支付货款。由于乙公

11、司发生财务困难，短期内不能支付货款。经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其所拥有并作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。该股票的账面价值400000元（为取得时的成本），公允价值380000元，乙公司将该股票作为交易性金融资产。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备40000元。用于抵债的股票已于207年1月22日办理了相关转让手续；甲公司将取得的某公司股票作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账款。,（1）乙公司的账务处理第一，计算债务重组利得应付账款的账面余额450000减：股票的公允价值3800

12、00 债务重组利得70000第二，计算转让股票收益股票的公允价值380000减：股票的账面价值400000 转让股票损益-20000,第三，会计分录借：应付账款450000投资收益20000贷：交易性金融资产 400000 营业外收入债务重组利得70000,（2）甲公司的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款账面余额450000减：受让资产的公允价值380000 差额70000减：坏账准备40000债务重组损失30000第二，会计分录借：交易性金融资产380000营业外支出债务重组损失30000坏账准备40000贷：应收账款450000,（二） 债务转为资本 1.债务人的会计处理 (1)债务人

13、应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本）,股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。 (2)重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。,借：应付账款（账面余额） 贷：实收资本或股本(面值) 资本公积资本溢价（股本溢价）(股份的公允价值总额与股本之间的差额) 营业外收入债务重组利得(债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额),2.债权人的会计处理 (1)债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资; (2)重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减

14、值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。借：长期股权投资(股份的公允价值) 坏账准备 营业外支出债务重组损失（或贷记资产减值损失） 贷：应收账款,【例】206年7月1日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为60000元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付该应付账款。经双方协商同意，乙公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面值为1元，乙公司以20000股抵偿该项债务，股票每股市价为2.5元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备2000元。股票登记手续已于206年8月9日办理完毕，甲公司将其作为长期股权投资核算。,（1）乙公司的账务处理借：应付账款60000贷：股本20000 资本公积股本溢价 30

15、000营业外收入债务重组利得10000,（2）甲公司的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款账面余额 60000减：所转股权的公允价值50000 差额10000减：已计提坏账准备 2000债务重组损失 8000第二，会计分录借：长期股权投资 50000营业外支出债务重组损失8000坏账准备2000贷：应收账款60000,(三)修改其他债务条件A.不附或有条件的债务重组 1.债务人的会计处理 (1)修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。 (2)重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。,2.债权人的会计处理 (1)债权人

16、应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值， (2)重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。,【例】甲公司206年12月31日，应收乙公司票据的账面余额为65400元，其中，5400元为累计应收的利息，票面年利率4%。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于206年12月31日前支付的应付票据。经双方协商，于207年1月5日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至50000元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从4%降低到2%（等于实际利率），并将

17、债务到期日延至208年12月31日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了5000元坏账准备。,（1）乙公司的账务处理第一，计算债务重组利得应付账款的账面余额 65400减：重组后债务公允价值50000债务重组利得 15400第二，会计分录207年1月5日债务重组时借：应付账款65400贷：应付账款债务重组 50000营业外收入债务重组利得15400,207年12月31日支付利息借：财务费用1000贷：银行存款（500002%）1000208年12月31日偿还本金和最后一年利息借：财务费用1000应付账

18、款债务重组50000贷：银行存款51000,（2）甲公司的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款账面余额65400减：重组后债权公允价值50000差额15400减：已计提坏账准备5000债务重组损失10400第二，会计分录207年1月5日债务重组时借：应收账款债务重组50000营业外支出债务重组损失10400坏账准备 5000贷：应收账款65400,207年12月31日收到利息借：银行存款1000贷：财务费用（500002%）1000208年12月31日收到本金和最后一年利息借：银行存款51000贷：财务费用1000应收账款债务重组50000,B.附或有条件的债务重组 1. 债务人的会计处理

19、(1)修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合企业会计准则第13 号或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。 或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。,(2)重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益。 上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。,在债务重组日： 借：应付账款 贷：应付账款债务重组(不包括应付利息) 预计负债（满足预计负债确认条件的或有应付金额） 营业外收入债务重组利得 或有应付金额在随

20、后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。 借：预计负债 贷：营业外收入债务重组利得 或有应付金额在随后会计期间实际发生时，会计分录为： 借：预计负债 贷：银行存款（或其他应付款）,【例】203年6月30日，红星公司从某银行取得年利率10%、三年期的贷款1000000元。现因红星公司发生财务困难，各年贷款利息均未偿还，遂于205年12月31日进行债务重组，银行同意延长到期日至209年12月31日，利率降至7%，免除积欠利息250000元，本金减至800000元，利息按年支付，但附有一条件：债务重组后，如红星公司自第二年起有盈利，则利率回复至10%，若无盈利，利率仍

21、维持7%。债务重组协议于205年12月31日签订。假定实际利率等于名义利率。,红星公司的账务处理，第一，计算债务重组利得长期借款的账面余额1250000减：重组贷款的公允价值800000或有应付金额800000（10%-7%）3 72000债务重组利得 378000,第二，会计分录205年12月31日债务重组时借：长期借款l250000贷：长期借款债务重组 800000预计负债72000营业外收入债务重组利得378000206年12月31日支付利息时借：财务费用56000贷：银行存款（8000007%）56000,假设红星公司自债务重组后的第二年起盈利，207年12月31日和208年12月31

22、日支付利息时，红星公司应按10%的利率支付利息，则每年需支付利息80000元（80000010%），其中含或有应付金额24000元。借：财务费用56000预计负债24000贷：银行存款80000209年l2月31日支付最后一次利息80000元和本金800000元时借：长期借款债务重组800000财务费用56000预计负债24000贷：银行存款880000,假设红星公司自债务重组后的第二年起仍没有盈利，207年l2月31日和208年12月31日支付利息时借：财务费用56000贷：银行存款56000假设红星公司自债务重组后的第二年起仍没有盈利，假设或有应付金额待债务结清时一并结转。209年12月3

23、1日借：长期借款债务重组800000财务费用56000贷：银行存款856000借：预计负债72000贷：营业外收入72000,2.债权人的会计处理 修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。 借：应收账款债务重组(不包括或有应收金额和应收利息) 坏账准备 营业外支出债务重组损失（或贷记资产减值损失） 贷：应收账款,(四)以上三种重组方式的组合,债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人

24、应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照本准则第七条的规定处理。,【例】A企业和B企业均为增值税一般纳税人。A企业于204年6月30日向B企业出售产品一批，产品销售价款1000000元，应收增值税税额l70000元；B企业于同年6月30日开出期限为6个月、票面年利率为4%的商业承兑汇票，抵充购买该产品价款。在该票据到期日，B企业未按期兑付，A企业将该应收票据按其到期价值转入应收账款，不再计算利息。至205年l2月31日，A企业对该应收账款提取的坏账准备为5000元。B企业由于发生财务困难，短期内资金紧张，于205年12月31日经与A企业协商，达成债务重组