第六章生产与仓储循环审计

1、.,各业务循环之间的关系,.,生产与仓储循环审计,第6章,.,生产与仓储业务循环审计流程,.,6.1,生产与仓储循环的主要活动及其关键控制,生产与仓储循环是企业处理有关生产成本计算和存货管理等业务的工作程序的总称,.,6.1,生产与仓储循环的主要活动及其关键控制,生产与仓储循环的主要会计报表项目,.,生产与仓储循环的主要业务活动及对应的凭证及记录,.,生产与仓储循环的主要业务活动及对应的凭证及记录,.,生产与仓储循环的关键控制,生产与仓储循环的内部控制主要包括三方面：存货内部控制、成本费用内部控制、职工薪酬内部控制。 存货内部控制要点 存货的采购、保管与记录等职务进行分离； 验收单、应付凭单和

2、领发料凭证事先连续编号 ； 审核授权（存货入库、存货的发出、入账等等）； 妥善保管存货，对存货实物及记录实施限制接近措施 ； 对价值发生贬损的存货计提存货低价准备； 6. 由独立的人员定期核对永续盘存记录与存货明细分类账 ；由独立的人员定期核对存货明细账合计数与总账 。,.,生产与仓储循环的关键控制,.,识别和了解相关控制 如果注册会计师计划对业务流程层面的有关控制进行进一步的了解和评价，那么针对业务流程中容易发生错报的环节，注册会计师应当确定： （1）被审计单位是否建立了有效的控制，以防止或发现并纠正这些错报； （2）被审计单位是否遗漏了必要的控制； （3）是否识别了可以最有效测试的控制。

3、然后，根据对控制的初步评价，判断是否进行控制测试。,从业务流程层面了解内部控制,.,生产与仓储循环审计流程,.,生产与仓储循环循环的控制测试是在评价了生产与仓储循环的内部控制设计合理并得到执行的基础上，获取生产与仓储循环的控制在所审计期间的不同时点是否一贯有效运行的审计证据。,生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,生产与仓储循环的控制测试,6.2,存货控制测试程序,.,生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,

4、生产与仓储循环的控制测试,6.2,.,生产与仓储循环审计流程,.,存货的审计,应付账款审计的目标,6.3,.,存货的审计,存货实质性测试主要程序,6.3,.,存货的审计,1.获取或编制应付账款明细表计价和分摊 复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符； 2.对存货实施分析程序存在、完整、计价和分摊 发现可能存在的问题和评价存货整体的合理性。 比较前后期存货余额及构成的变动情况 分析比较同一产品前后年度的单位生产成本的重大波动 分析比较本年度与上年度的主营业务成本总额，以及本年度各月份的主营业务成本金额的重大波动和异常情况 计算存货周转率，并与本企业的历史数据及行业平均进行比较,6

5、.3,.,存货的审计,3.存货成本审计 直接材料成本的审计 直接材料成本的审计一般应从审阅材料和生产成本明细账入手，抽查有关的费用凭证，验证企业产品直接耗用材料的数量、计价和材料费用分配是否真实、合理。,6.3,.,存货的审计,6.3,.,存货的审计,直接人工成本的审计,6.3,.,存货的审计,6.3,.,存货的审计,制造费用的审计,6.3,.,存货的审计,6.3,.,案例：富华公司所得税率为25%，法定盈余公积计提比例是10%。存货采用先进先出法计价。注册会计师在2010年1月审阅该公司2009年制造费用明细表时，发现12月份制造费用大幅度增加，注册会计师怀疑其中可能存在问题。 于是，调阅了

6、2009年12月份“制造费用一车间”明细账，发现摘要栏中有“固定资产安装费”记录，金额为100000元，检查该笔记录的记账凭证，其会计分录为： 借：制造费用 100000 贷：银行存款 100000,制造费用审计案例,.,该记账凭证所附原始凭证是一张发票和一张转账支票存根，根据发票是支付给某施工队的车间设备的安装费。经了解一车间12月份生产甲产品全部完工，查阅“库存商品甲产品”明细账，12月末没有余额，全部已对外销售。 【存在问题】根据企业会计准则规定，设备安装费应计入在建工程，设备安装达到预定可使用状态，再转入固定资产。但该公司将安装费计入制造费用，虚增成本，以期减少本期利润，偷漏所得税。

7、【审计建议】：建议该公司调整会计分录，并补交所得税。,制造费用审计案例,.,【 调整分录】 （1）调整固定资产和本年利润 借：固定资产 100000 贷：本年利润 100000 （2）调整所得税费用 借：所得税费用 25000 贷：应交税费应交所得税 25000 （3）调整法定盈余公积 借：提取法定盈余公积 7500 贷：盈余公积法定盈余公积 7500,制造费用审计案例,.,存货的审计,4.存货的监盘 存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已经盘点的存货进行适当的检查。 存货监盘针对的主要是存货的存在认定、完整性认定、权利和义务的认定，其目的在于获取有关存货数量和状况的审计证

8、据，以确证被审计单位报表上列示的存货确实存在（存在），反映了被审计单位拥有的全部存货（完整性），并属于被审计单位的合法财产 （权利与义务）。,6.3,.,存货的审计,6.3,.,存货的审计,存货监盘计划 注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位管理层制定的存货盘点程序的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘做出合理安排。 存货监盘计划的主要内容 （1）存货监盘的目标、范围及时间安排 存货监盘的主要目标包括获取被审计单位资产负债表日有关存货数量和状况以及有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据，检查存货的数量是否真实完整，是否归属审计单位，存货有

9、无毁损、陈旧、过时、残次和短缺等状况。,6.3,.,存货的审计,存货监盘范围的大小取决于存货的内容、性质及与存货相关的内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果。 存货监盘的时间，包括实地察看盘点现场的时间、观察存货盘点的时间和对已盘点存货实施检查的时间等，应当与被审计单位实施存货盘点的时间相协调。 （2）存货监盘的要点及关注事项 存货监盘的要点主要包括注册会计师实施存货监盘程序的方法、步骤，各个环节应注意的问题以及所要解决的问题。 注册会计师需要重点关注的事项包括盘点期间的存货移动、存货的状况、存货的截止确认、存货的各个存放地点及金额等。,6.3,.,存货的审计,（3）参加存货监盘人员的分工

10、 （4）检查存货的范围 注册会计师应当根据对被审计单位存货盘点和对被审计单位内部控制的评价结果确定检查存货的范围。 在实施观察程序后，如果认为被审计单位内部控制设计良好且得到有效实施、存货盘点组织良好，可以相应缩小实施检查程序的范围。,6.3,.,存货的审计,存货监盘程序,6.3,.,存货的审计,6.3,观察管理层制定的盘点程序的执行情况 有助于注册会计师获取有关管理层指令和程序是否得到适当设计和执行的审计证据。 1.在被审计单位盘点存货前，观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，查明未纳入的原因。 2.对所有权

11、不属于被审计单位的存货，取得其规格、数量等有关资料，并确定这些存货是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。 3.观察被审计单位盘点人员是否遵守盘点计划并准确地记录存货的数量和状况。,.,存货的审计,6.3,4.特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点。 为此，最好能在盘点时停止存货收发流动。如果多处进行盘点，应同时停止收发和相互流动，以确保盘点质量。 5.特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。 6.在被审计单位存货盘点结束前，（1）再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点； （2）取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码

12、记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。,.,存货的审计,6.3,检查存货 对已盘点的存货进行适当检查，将检查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。（p245 6-14 6-15） 从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性； 从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。 注意：注册会计师应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽盘的存货项目。,.,存货的审计,6.3,发现差异的处理 注册会计师在实施抽盘程序发现差异时，一方面，注册会计师应当查明原因，并及时提请被审计单位更正； 另一方面，注册会计师

13、应当考虑错误的潜在范围和重大程度，在可能的情况下，扩大检查范围以减少错误的发生。 注册会计师还可要求被审计单位重新盘点。重新盘点的范围可限于某一特殊领域的存货或特定盘点小组。,.,存货的审计,6.3,截止测试 存货截止测试范围 检查截至12月31日，所购入并已包括在12月31日存货盘点范围内的存货 存货正确截止的关键 检查存货实物纳入盘点范围的时间与存货引起的借贷双方会计科目的入账时间是否都处于同一会计期间。 若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围内，只要相应负债亦同时记入次年账内，对会计报表影响就并不重要。,.,存货的审计,6.3,存货截止测试的主要方法 抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报

14、告（或入库单），档案中的每张发票均附有验收报告（或入库单）； 审阅验收部门的业务记录，查明接近年底和次年年初购入的货物，其对应的购货发票是否在同期入账，对于未收到购货发票入库存货，是否将入库单分开存放并暂估入账。 在存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时，注册会计师应当关注截止日期前的最后编号。,.,存货的审计,6.3,特殊情况下的处理,.,存货的审计,6.3,.,存货的审计,6.3,.,存货的审计,6.3,存货监盘结果对审计报告的影响 1.如果无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据，应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。 2.如果

15、通过实施存货监盘发现被审计单位财务报表存在重大错报，且被审计单位拒绝调整，应当考虑出具保留意见或否定意见的审计报告。 3.如果首次接受委托，实施准则规定审计程序后，仍未能获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据，应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。,.,存货的审计,6.3,5.存货计价测试 确定存货实物数量和永续盘存记录中的数量是否经过正确地计价和汇总。存货计价测试主要是针对被审计单位所使用的存货单位成本是否正确所做的测试。 样本的选择 从存货数量已经盘点、单价和总金额已经计入存货汇总表的结存存货中选择。 着重选择结存余额较大且价格变化比较频繁的项目，同时考虑所选样本的代表性。

16、 抽样方法一般采用分层抽样法，抽样规模应足以推断总体的情况。,.,存货的审计,6.3,计价方法的确认 了解掌握被审计单位的存货计价方法 对这种计价方法的合理性与一贯性予以关注，没有足够理由，计价方法在同一会计年度内不得变动。 计价测试 首先应对存货价格的组成内容予以审核。 然后按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价测（尽量排除被审计单位已有计算程序和结果的影响，进行独立测试。）,.,存货的审计,6.3,测试结果出来后，应与被审计单位账面记录对比，编制对比分析表，分析形成差异的原因。如果差异过大，应扩大测试范围，并根据审计结果考虑是否应提出审计调整建议。 在存货计价审计中，由于被审计单位对期末存货采用成本与可变现净值孰低的方法计价，所以注册会计师应充分关注其对存货可变现净值的确定及存货跌价准备的计提。,.,存货的审计案例,【案例】注册会计师对富华公司2009年度财务报表审计