2009年4月25日司长答疑房地产部分[1]

2009 年 4 月 25 日司长答疑- 房地产税收部分 企业提问 缪慧频司长答疑 张伟的学习体会 1 新 31 号文中的 规定预 售合同确认收入，与之相 对应的成本、营业税金、预 缴的土地增值税和计税毛 利额怎样在年度所得税申 报表中系统地填报？ 按照国税发2008101 号文件 规定，按国税发200931 号文件规 定准予扣除的成本费用，填 报在年 度纳税申报表附表二，营业 税金、 土地增值税填报在主表第 3 行，计 税毛利额填报在附表三第 52 行。 该问题问的模糊，回答的含糊。 1、如果该预售合同的收入未达到完工标准，即：俗称的 预售收入，那么附表三的第 52 行填写预计毛利额，而附表二 是的成本、主表第三行的税金及附加，是不会有数据的。当 年的税金及附加由于未计入“营业税金及附加” 科目，应在附 表三第 40 行（其他调减项目）中填列。 2、如果该预售合同达到完工标准， 则附表三 52 行将以 前年度确认的预售收入转回，而主表第三行的税金及附加不 能重复扣除，应该在附表三第 40 行进行纳税调增。 而总局领导的回答，将这两种情况捏合在一起，又没有做 必要的说明，很含糊。 2 房地产当年预售收入是 否可以作为招待费、广告费 的依据？ 按 照国税发200931 号文件 规定，企 业与客户签订房地 产销 售 合同（包括预售合同），应为 企 业销 售收入的实现。企业取得销 售收入 前所发生的招待费、广告费应该累 计，待企 业取得销售收入年度起， 按照税法规定计算招待费、广告费 扣除比例。 该问题问的好，问出了全国地产界从业人士的疑惑！ 1、旧 31 号文件已经失效，新 31 号文件未明确规定，该 政策关注程度高。国税发【 2006】31 号文件规定， 预 售收入不 得作为三项费用的扣除基数，新 办企业的三项费用，可以 3 年递延。新企业所得税法实 施后，旧 31 号文件自然失效。 国税发【2009】31 号文件中，并未明确表述该问题如何解 决？让大家更加关注。 2、将预售收入作为三项费用扣除基数比较合理。 从道理 上来讲，房地 产企业销售模式以 预售为主，在 现行税制预售 阶段确认计税毛利的基础上，如果不允 许预售收入作为三项 费用的扣除基数，对于实际 毛利率同预计计税毛利率相当的 企业，则 有可能会出现完工年度没有所得 额配比三项费用， 而使得三项费用的扣除，只是形成亏损的情况。且不符合收 益同支出相配比的原则。 因此：将预售收入作为三项费用扣除基数，是合理而且有 必要的。只是要注意在完工年度不要将该项预售收入再次作 为扣除基数即可。 3、司长明确解释：预售收入可以作为三项费用的扣除基 数。其理由 认为，国税发【2009】31 号文件认为：企业 通过正 式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收 入，应确 认为销售收入的实现 。因此，无论预售收入 还是 实 际销售收入，都属于房地产 企业“销售收入”的实现，应 当作 为三项费用的扣除基数。 这样的解释，从文件本身来看是可以说的过去的。江苏 省转发国税发【2009】31 号文件的苏国税发【2009】79 号文件 也明确规定：房地产开发企业在 2008 年 1 月 1 日以后销售 未完工开发产品取得的收入，可以作为计提业务招待费、广 告费和业务宣传费的基数，但开发产品完工会计核算转销售 收入时，已作为计提基数的未完工开发产品的销售收入不得 重复计提业务招待费、广告费和业务宣传费。 4、司长解释，企业取得销售收入前所发生的招待费、广 告费应该累计，无 现行政策支持。 企业所得税法实施条例规定，只有广告宣传费和职工 教育经费才可以无限期递延，而业务招待费在销售前可以累 计递延， 则无任何税收政策支持。 5、国税函【2009】202 号文件表述为：视同销售收入可以 作为三项费用的扣除基数。 6、现行申报表填表说明不支持“预售收入”作为三项费用 扣除基数。 附表一第 1 行“ 销售（营业 ）收入合计” 填表说明：填 报纳 税人根据国家统一会计制度确认的主营业务收入、其他业务 收入，以及根据税收规定确 认的视同销售收入。 本行数据作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费支 出扣除限额的计算基数。 而未完工开发产品取得的预售收入，在申报表中并不作 为“主营业务 收入、其他业务收入、 视同销售收入” ，而是填列 在附表 3 第 52 行。 总结：1、学习总局领导答疑所应有的态度。 除总局领导 的回答有明确错误或者明显没有法律支持的外，要尽量相信。 因为毕竟回答问题的人就是制定政策的人，同自己的理解有 偏差，宁可尽量相信税法的制定者。 2、申报表服从政策，还是政策服从申报表？由于申 报表的颁布早于政策颁布，出现政策同申报表填报说明不一 致情况，也情由可原。但是一定要有一种理念，申报表只是 体现政策，填报说明本身不是政策，出现申报表同政策不一 致的时候，一定是：申报表服从政策。 3、本问题的操作建议：一是， 预售收入可以作为三项费 用的扣除基数，应当无疑义。 虽然申报表不支持，不按照填 报说明填报。二是，业务招待费在预售前可以累加递延扣除， 在没有明确政策出台前，认为是总局领导的口误（误将“ 广告 宣传费可以累加” 说成“ 广告宣 传费和业务招待费可以累加 ”。 3 根 据国税发 200931 号 文，第十四条中规定“ 已销 开发产品的计税成本=已实 根据国税发200931 号文第 六条第（三）款规定，如果采取按揭 方式销售房地产，应按照合同的约 定确定收入。一般情况下，首付和 该回答明显错误，同国税发【2009】31 号文件明显抵触。 国税发【2009】31 号文件的六条第三项，采取按揭方式应 当按照合同约定确认收入，当然无疑义。 现销售的可售面积 X 可售 面积单位工程成本“。如果 某间房子已完工，可售面积 是 120 平方米，总价是 100 万，采取银行按揭方式销售。 至当年 12 月 31 日止，仅收 到首付款 30 万。请问当年“ 已实现销售的可售面积“是 120 平方米还 是 36 平方米？ 银行应同时进行，即使由于跨年度 导致首付时间和银行转账时间的 差距，也应按照销售合同约定的时 间确定收入。所以，上述可售面积 应按 120 米计算。 但该条款明显的将收入确认时点分为了首付和银行两 个部分，就该企业的疑问而言，当年的收入应当按 30 万计算， 可售面积则必须按 36 平方米计算。 4 我是一名基层 国税工作 者，根据国税发（2009）31 号 文件第十二条规定， 企 业 根 据国税 发200931 号文件 规定，企 业销售未完工产品取得收 明确答复：未完工开发产品取得的收入可以扣除营业税金及 附加、土地增值税。 其实对于内资企业而言，国税发【2006】31 号文件早就 发生的期间费用、已销开发 产品计税成本、营业税金及 附加、土地增值税准予当期 按规定扣除。而该文件第二 十八条第（五）款，对本期未 完工和尚未建造的成 本对 象应当负担的成本费用，应 按分别建立明细台帐，待开 发产品完工后再予结算。 请问：第九条 企业销售未 完工开发产品取得的收入， 计算出预计毛利额，计入当 期应纳税所得额时，能否扣 入，应计算出预计毛利额计入当期 应该纳税所得额。同时，企业在计 算缴纳当期所得税时，可以扣除当 期发生的期间费用、营业税、土地 增值税等。这是这次房地产企业税 务处理重大变化。 如此规定，这并不是税务处理的重大变化。只是外 资企业房 地产税务处理的重大变化。 国税发【2006】31 号文件中，将预计计税毛利率和可以 扣除相应的期间费用、税金及附加都写在第一条，非常清楚， 而现在分为了第九条和第十二条，造成了一些人的误解。 除企业发生的期间费用、营 业税金及附加、土地增值税。 若能扣除，扣 除环节在哪 儿，是计算在毛利额前，还 是直接扣减当期应纳税所 得额 。 5 国税发200631 号文（即 旧 31 号文）第五条第二款“ 企业、单位以股权的形式， 将土地使用权投资房地产 开发项目的，按以下规定进 行处理：1.企业、单 位在投 资交易发生时，应将其分解 按照有关规定，国税发200631 号文已经作废。有关非货币性资产 和股权投资等收益征税问题 ，考虑 到此类投资收益没有现金流收入， 如果在当年全额征税， 将 给企业 造成现金困难。我们计划在今后给 予明确，对收益较大，企业当年纳 这就是所谓：纳税必要资金的原则！ 等待政策吧，虽然总局的效率低下！ 为销售有关非货币性资产 和投资两项经济业务进行 所得税处理，并计算确认资 产转让所得或损失。上述土 地使用权转让所得占当年 应纳税所得额的比例如超 过 50%，可从投资交易发生 年度起，按 5 个纳税年度均 摊至各年度的应纳税所得 额。“，请问新 31 号文实施 后对上述业务是如何规定？ 税有困难的，允许给予分几年均匀 分摊纳税。 6 房地产企业在开发成本中 根据国税发200931 号文规定，房 该问题明显是外资房地产企业问出来的。对于内资企业 的招待费、广告费等开支 是在汇算清缴期内与期间 费用中的招待费等一并测 算，还是应该在项目完工后 清算时再测算？ 地产企业发生的招待费、广告费等 开支，如果企业已经进入销售年度， 应在发生当年计入企业成本费用。 而言，从来就不存在项目大汇算一说。 看来提问者对于以前内外资房地产企业税务处理非常 理念不清晰。 7 房 地产开发企业在 2006 年至 2007 年期间取得的预 售收入，未按原 31 号文的 规定缴纳企业所得税，至 2008 年开发项目完工结算 时，按实际毛利额计算应缴 纳的企业所得税额小于在 取得预售收入时按预计毛 2006 年至 2007 年期间取得的 预售收入没有按照老的规定 缴纳 税款的，在 2008 年开发项 目完工 结算时，其应统一按照实际利润计 算缴纳税款，其中，属于 2006 年 至 2007 年期间取得的预售收入 应 缴纳的税款，应按规定加收滞纳金； 差额部分可以不缴纳滞纳金。 应当说所得税司领导不是回答稽查问题的适当人选， 因此总局回答错误。而企业的提问也存在错误之处。 这个问题的产生，一般来收是由于实际毛利率低于预 计计税毛利率而形成的。例如：该企业 2007 年有预售收入 1000 万元，计税毛利率为 20%，未按照税法规定确 认预计计 税毛利缴纳税款，2008 年完工，发现其实际毛利为 15%。（期 间费用、税金及附加暂时忽略不计） 1、 对于企业 2007 年度在未完工年度未对预售收入按 利额计算应缴纳的企业所 得税额。企业是应该按实际 毛利额计算的税额补缴企 业所得税，并加收滞纳金， 还是应该 还原到当期按预 计毛利计算的税额补缴企 业所得税，并加收滞纳金， 同时超出实际税额多缴的 部分用于抵减以后应缴纳 的企业所得税？ 照预计计税毛利率缴纳税款，应追溯调整。即： 2007 年应缴 纳税款 200*33%=66（万），该企业没有缴纳，应该补缴税款， 并缴纳滞纳金。 2、2008 年为完工年度，由于实际毛利率小于预计计税 毛利率，因此形成 50 万亏损 ，将结转到以后弥补。不存在企 业所称：实际多缴税额用于抵减以后应缴纳的企业所得税问 题，只能是形成亏损以后递 延弥补。 8 企 业在销售或转让其不动 产、土地使用权时，无法提 供其购置时的发票，但附有 根据税法规定，企业的各项成本应 该有合法的凭证，包括发票、各种 合同协议等，如果企业没有合法凭 关于什么是合法的扣税凭证问题，是以票控税体系的 最大难题！ 法院的判决书、调解书当然是合法的扣税凭证，本 问题 法院判决书、裁定书、调解 书以及可由人民法院执行 的仲裁裁决书、公证债权文 书，或 者是附有购进环节 转让方或受让方完税凭证 的，企业以法院判决书、裁 定书、调解书以及可由人民 法院执行的仲裁裁决书、公 证债权文书上载明的金额； 或者是完税 凭证上载明的“ 计税金额或销售收入“、未 载明的，依据税款缴纳金额 倒算出其购进金额作为成 证证明其成本费用情况，可以按照 征管法的规定处理。 回答中认为合同协议也是合法的扣税凭证，显然同国税发 【2009】31 号文件的精神相抵触。如果合同可以作为合法扣 税凭证的话，建安合同也可以作为扣税凭证，就 谈不上按照 合同金额预计 10%的问题了！ 所以这样的回答，自相矛盾。 就本问题而言，如果最终取得不了发票，是否能 够采取 “单项核定”呢？这是一种思路。 本入账。企业按上述方法确 认的成本能否税前？ 如企业转让土地使用权时， 无法提供取得土地使用权 时的合法有效凭证，但交易 已经完成，土地使用权已经 过户给受让方，如何核定其 土地成本？核定比例多少？ 如企业转让旧房时，既不能 取得评估价格，又不能提供 购房发票的，如何核定其购 进价格（计税成本）？核定 比例多少？ 9 国 税发200931 号文 第 34 条规定，企业在结算 计税成本时其实际发生的 支出应当取得但未取得合 法凭据的，不得计入计税成 本，待实际取得合法凭据时 ， 再按规定计入计税成本。这 里的“ 再按 规 定计入计税成 本“ 是指 调减 实际取得合法 凭据当年所得，还是指还原 到应当取得合法凭据当期 调减所得，重新计算企业所 得 税？ 如果采取预计成本的，应该扣除预 计成本后，再按规定计入实际取得 合法凭据当年的计税成本。 这个问题，也正是我想问的。此前通 过某种途径请示总局 所得税司的某位领导，得到的答案是追溯调整，原因是权责 发生制。 现在的答案又变为了在取得合法凭据当年计入，操作比 较简便了，从理论上来说不太合理。如果地产企业政策和其 他企业政策一样的话（因地产没有所得税减免税），意味着企 业在减免税期间，可以不取得合法扣税凭 证，而是在 应税期 再去的合法扣税凭证。 对于地产企业可能存在：在取得合法凭据当年，已经没 有收入相配比，只能形成亏损 ，又不能退税，而项目公司 则 永久吃亏。 10 我 公司是一家房地产 开发企业，2003 年由于当地 政府招商引资的原因，我公 司与当地的一家家具公司 签订了合同，合同约定对其 家具厂进行拆迁，建设商住 楼。建 成后返还其商业 面 积 2.8 万平方米，除此没有 支付其他土地款。请问：在 计算土地增值税和所得税 时，地方税务局对 2.8 万平 方米面积的处理意见有二 种：第一 种：认为 2.8 万平 2.8 万平方的建安成本可以扣 除；该面积按公允价值视同销售， 计征营业税和所得税。 所得税回答正确，营业税回答错误。所得税司的 领导， 为 什么要去回答营业税问题呢？ 根据国税函发【1995】549 号文件规定：拆一还一部 分，按照成本价缴纳营业税，超出部分按照公允价值。 方米的面积的建安成本不 能计算扣除数、同时对该面 积也不计算收入，但要按成 本价征收营业税，且不计算 土地成本。第二种：认为 2.8 万平 方米的面积的建安成 本可以计算扣除数，但要按 商业面积的平均价计算收 入，同时要按成本价征收营 业税，且不计算土地成本。 我公司认为以上二种计算 方法都不 对，应该是 2.8 万 平方米的面积的建安成本 可以计算扣除数，因为这是 项目的建筑成本。同时该面 积按成本价征收营业税、但 不视同收入，也不计算成本。 或者 2.8 万平方米的面积 的建安成本可以计算扣除 数、同时该面积按成本价征 收营业税、且视同收入，但 也按视同收入的相同金额 计算土地成本。以上正确计 算方法应 该如何？ 11 我 公司是一