[高等教育]股权取得日后的合并财务报表编制.ppt

,第四章 合并会计报表股权取得日后的合并会计报表,母公司或子公司作为独立的会计主体，已经将所有经济业务在其个别财务报表中进行了反应。 因此 在编制合并财务报表时，要讲这些企业集团内部的经济往来业务抵消，以消除他们对个别财务报表的影响，保证以个别财务为基础编制的合并财务报表能够正确反应企业集团的财务状况和经营成果,本章主要内容,股权取得日后首期合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的编制 股权取得日后连续各期合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的编制 合并现金流量表的编制,长期股权投资核算,长期股权投资取得成本的确定 1 企业合并形成的长期股权投资 同一控制下 -以账面价值入账 非同一控制下-以支付的对价入账 2 其他方式取得的长期股权投资 以支付的对价入账,长期股权投资的确认,【例题1】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。 （1）若甲公司支付银行存款720万元 借：长期股权投资 800 贷：银行存款 720 资本公积资本溢价 80 （2）若甲公司支付银行存款900万元 借：长期股权投资 800 资本公积资本溢价 100 贷：银行存款 900 如资本公积不足冲减，冲减留存收益,长期股权投资的确认,【例题2】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的70%, 该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资 4200（200+4000） 累计摊销 600 无形资产减值准备 200 营业外支出 200 贷：无形资产 5000 银行存款 200,确认,【例题3】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资 7540 应收股利 500 贷：银行存款 8040,后续核算方法适用范围,成本法：投资按成本计价，遵循历史成本原则。 成本法下长期股权投资以初始投资成本计价，追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本，只有宣告分配现金股利才确认为当期投资收益。 权益法：最初按投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的变动对投资账面价值进行调整,20%,50%,共同控制or 重大影响,控制,无影响,权益法,成本法,成本法,成本法：cost method purchase method,（一）成本法的定义及其适用范围 成本法，是指投资按成本计价的方法。 下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资： 1.企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。,在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。,1.“应收股利”科目发生额=本期被投资单位宣告分派的现金股利投资持股比例 2.“长期股权投资”科目发生额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资持股比例-投资企业已冲减的投资成本,【例4】甲公司205年1月1日以2400万元的价格购入乙公司3%的股份，购买过程中另支付相关税费9万元。乙公司为一家未上市企业，其股权不存在活跃的市场价格。甲公司在取得该部分投资后，未参与被投资单位的生产经营决策。取得投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况如下： 注：乙公司205年度分派的利润属于对其204年及以前实现净利润的分配。,甲公司每年应确认投资收益、冲减投资成本的金额及相应的账务处理如下： （1）205年： 当年度被投资单位分派的2700万元利润属于对其在204年及以前期间已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得81万元，应冲减投资成本。账务处理为： 借：应收股利 810 000 贷：长期股权投资 810 000 收到现金股利时： 借：银行存款 810 000 贷：应收股利 810 000,（2）206年： 应冲减投资成本金额=（2700+4800-3000）3%-81=54（万元） 当年度实际分得现金股利=48003%=144（万元） 应确认投资收益=144-54=90（万元） 账务处理为： 借：应收股利 l 440 000 贷：投资收益 900 000 长期股权投资 540 000 收到现金股利时： 借：银行存款 l 440 000 贷：应收股利 l 440 000,权益法：equity method pooling of interest method,权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。 核算使用的明细科目： 长期股权投资XX公司（投资成本） （损益调整） （其他权益变动）,权益法是指投资方的长期股权投资账户账面价值反映其在被投资企业所有者权益中占有的份额的一种会计方法。,1.投资成本,【例题5】A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。 （1）如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为： 借：长期股权投资B公司（投资成本）1000 贷：银行存款 1000 注：商誉100万元（1000-300030%）体现在长期股权投资成本中。 （2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则A公司应进行的处理为： 借：长期股权投资B公司（投资成本） 1000 贷：银行存款 1000 借：长期股权投资B公司（投资成本） 50 贷：营业外收入 50,损益调整,【例题6】A公司对C公司的投资占其有表决权资本的比例为40%，C公司2007年8月20日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值的差额为100万元。假定不考虑所得税费用的影响。 A公司的会计处理如下： 借：长期股权投资C公司（其他权益变动） 40 贷：资本公积其他资本公积 40,【例题7】甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账面价值为4000万元。乙企业2007年实现盈利6000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。 则：甲企业2007年应确认投资收益2400万元 借：长期应收款 2400 贷：投资收益 800,长期股权投资的权益法特点: 对子公司获取的净利润或发生的净损失，母公司要按其投资持股比例确认为投资收益或投资损失，并同时相应地增加或减少母公司对子公司长期股权投资账户的账面价值。 子公司宣告或发放股利，视作母公司对子公司的投资回收，在母公司收到股利时，减少其对子公司股权投资的账面价值。 对子公司各资产与负债项目的账面价值与公允价值之间的差额，母公司要分期分摊，调整子公司的各项损益，并按调整后的子公司净损益作为确认投资收益、调整对子公司股权投资的账面价值的依据。,合并报表编制的基础 -权益法,由成本法转换为权益法： 做相反的分录： 借 ：投资收益 贷： 应收股利 补充分录： 借：长期股权投资 贷： 投资收益 etc. 参照书上4-1,例4-1,在成本法下：A对B分派现金股利时编制的分录： 借： 应收股利 6000 贷： 投资收益 6000 若变更为权益法： 借：长期股权投资 20 000 贷： 投资收益 20 000 对B公司分派现金股利： 借: 应收股利 6000 贷：长期股权投资 6 000 抵消成本法下确认： 借：投资收益 6000 贷：应收股利 6000,4-1表格,例4-2,初始投资： 借：长期股权投资 1 200 000 贷： 银行存款 1200 000 补提折旧和摊销： 借 ： 管理费用 10 000 贷：固定资产累计折旧 6 000 无形资产-累积摊销 4 000 确认投资收益： 借：长期股权投资 152 000 贷： 投资收益 152 000 分派股利： 借： 应收股利 48 000 贷： 长期股权投资 48 000 抵消成本法做相反的分录： 借： 投资收益 48 000 贷： 应收股利 48 000,在完全权益法下，涉及的基本分录为： 取得股权时，借记“长期股权投资”，贷记“银行存款”等； 收到股利时，借记“银行存款”，贷记“长期股权投资”； 按被投资企业账面净利润确认收益，借记“长期股权投资”，贷记“投资收益”； 价差摊销时，正价差借记“投资收益”，贷记“长期股权投资”；负价差摊销相反。,权益法意味着母公司个别财务报表中长期股权投资项目反映的是母公司在子公司净资产公允价值中拥有的份额。因此在编制合并财务报表时 可在合并工作底稿中编制抵消分录 1 将母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益项目抵消； 2 将母公司投资收益和子公司期初未分配利润与子公 司利润分配事项和期末未分配利润抵消； 3将应收股利和应付股利抵销 4 内部往来业务抵消,第一节 首期合并报表的编制,一 对子公司拥有全部股权,1.母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销,长期股权投资,股本 资本公积 盈余公积 未分配利润,商誉？,例4-3,假设A公司从证券市场上第三方收购B公司的全部股票10万股，共支付15万，B资产负债表中股本10万，盈余公积3000，未分配利润1.7万,例4-3,资产负债表： 权益的抵消： 借 ： 股本 10 000 盈余公积 2 000 未分配利润年末 12 000 贷： 长期股权投资 114 000 应收应付： 借：应付股利 6 000 贷： 应收股利 6 000,例4-4,B公司总的权益为 120 000 核对长期股权投资的面值及对应B公司所占的份额 借： 股本 100 000 盈余公积 3 000 未分配利润 17 000 商誉 30 000 贷：长期股权投资 150 000,对子公司拥有部分股权,确认长期股权投资的账面价： 投资时： 借：长期股权投资 80 000 贷：投资收益 80 000 确认投资收益： 借：长期股权投资 16 000 贷： 投资收益 16 000 分派股利 ： 借 ： 应收股利 4 800 贷：长期股权投资 4 800 抵消成本法： 借： 投资收益 48 000 贷： 应收股利 48 000,对子公司拥有部分股权,长期股权投资的账面价 80 000+16 000-4800= 91 200 （是否对应B公司的比例） 算出少数股东权益 22 800 编制抵消分录： 借： 股本 100 000 盈余公积 2 000 为分配利润 12 000 贷： 长期股权投资 91 200 少数股东权益 22 800 借： 应付股利 4 800 贷： 应收股利 48 00,比例关系总额与B公司权益,B公司权益变化表,例4-6,借： 股本 800 000 资本公积 150 000 盈余公积40 000 未分配利润 140 000 商誉 400 000 贷：长期股权投资 1304 000 少数股东权益 226 000,试算比例关系,？,2.母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵销,子公司：期初未分配利润+本期净利润=本期已分配利润+期末未分配利润,借：投资收益（母公司） 未分配利润年初（子公司） 贷： 提取盈余公积（子公司） 对所有者（股东）的分配（子公司） 未分配利润年末（子公司）,4-1表格,合并工作底稿资产负债表,合并工作底稿利润表,合并工作底稿所有者权益变动表,重复,从企业总体考虑,回忆抵消分录,例4-7,对权益变动表和利润表 借：投资收益 20 000 贷：提取盈余公积 2 000 对所有者的分配 6000 未分配利润 -年末 12 000 若B 公司年初未分配利润为20 000 借：投资收益 20 000 未分配利润 20 000 贷：提取盈余公积 2 000 对所有者的分配 6000 未分配利润 -年末 32 000,4.内部存货交易的抵销,A公司： 借：银行存款 1300 贷：主营业务收入 1300 借：主营业务成本 1000 贷：库存商品 1000,B公司： 借：银行存款 1500 贷：主营业务收入 1500 借：主营业务成本 1300 贷：库存商品 1300,抵销分录 借：主营业务收入 1300 贷：主营业务成本 1300,A公司： 借：银行存款 1300 贷：主营业务收入 1300 借：主营业务成本 1000 贷：库存商品 1000,B公司： 借：库存商品 1300 贷：银行存款 1300,抵销分录 借：主营业务收入 1300 贷：主营业务成本 1000 库存商品 300,5 存货跌价准备的抵销,（1）B公司提取存货跌价准备250元： 借：存货跌价准备 250 贷：管理费用 250,（2）B公司提取存货跌价准备400元： 借：存货跌价准备 300 贷：管理费用 300,抵销要点：,如果个别会计报表中计提的存货跌价准备数额小于内部销售利润额，全额抵销； 如果个别会计报表中计提的存货跌价准备数额大于内部销售利润额时，部分抵销（按内部销售利润额）。,6 内部往来业务的抵销,A公司,B公司,1300元,赊销,A公司 借：应收账款 1300 贷：主营业务收入1300,B公司 借：库存商品 1300 贷：应付账款 1300,抵销分录 借：应付账款 1300（B公司） 贷：应收账款 1300（A公司）,坏帐准备的抵销：A公司按10%计提坏帐准备,A公司 借：管理费用130 贷：坏账准备130,集团抵消 借：坏账准备130 贷：管理费用130,应付票据 预收帐款 其他应付款 应付股利,应收票据 预付帐款 其他应收款 应收股利,抵销,借记,贷记,A公司 发行债券,B公司 购买债券,发行价5000万 利率10%,A公司 借：银行存款5000 贷：应付债券5000,B公司 借：长期债权投资5000 贷：银行存款 5000,抵消分录 借：应付债券 5000（A公司） 贷：长期债权投资5000（B公司）,长期债权投资,应付债券,借记,贷记,合并价差,抵消分录 借：投资收益 500（B公司） 贷：财务费用 500 （A公司）,A公司 借：财务费用 500 贷：应付债券 500,B公司 借：长期债权投资500 贷：投资收益 500,7 固定资产交易抵销,A公司 出售产品,B公司 购进固定资产 5年折旧期,成本30000 售价40000,A公司： 借：银行存款40000 贷：主营业务收入40000 借：主营业务成本30000 贷：库存商品 30000,B公司： 借：固定资产 40000 贷：银行存款 40000,未实现内部销售 利润10000,抵销： 借：主营业务收入40000 贷：主营业务成30000 固定资产原价10000,A公司的固定资产销售给B公司作为固定资产使用应如何抵消呢?,固定资产折旧的抵销,B公司（400005） 借：管理费用 8000 贷:累计折旧 8000,应提折旧:300005=6000 借：管理费用 6000 贷:累计折旧 6000,抵消: 借:累计折旧 2000 贷:管理费用 2000,固定资产减值准备的抵消,为什么抵消,B公司,固定资产40000 累积折旧8000 净值:32000,可收回金额30000,借:营业外支出2000 贷:固定资产减值准备 2000,集团: 固定资产30000 累计折旧6000 帐面价值24000,可收回金额30000,无减值,抵消: 借:固定资产减值准备2000 贷:营业外支出 2000,期末可收回金额 34000?,23000?,抵销要点:,期末固定资产可收回金额大于抵销未实现内部销售利润前个别会计报表中固定资产帐面价值 期末固定资产可收回金额小于抵销未实现内部销售利润前个别会计报表中固定资产帐面价值，但大于抵销未实现内部销售利润后合并会计报表中固定资产的帐面价值 期末固定资产可收回金额小于抵销未实现内部销售利润后合并会计报表中固定资产帐面价值,8.无形资产内部交易,借：其他业务收入(销售方) 贷：无形资产 (购进方),二 对子公司拥有部分股权,1. 母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目抵销,实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润,长期股权投资,少数股东权益,借记,贷记,合并价差,借:投资收益(母公司) 年初未分配利润(子公司) 少数股东收益 贷:提取盈余公积(子公司) 应付利润(子公司) 年末未分配利润(子公司),3.盈余公积的部分调整,为什么部分调整？ 如何调整？,借:提取盈余公积 贷:盈余公积,子公司提取的盈余公积中母公司拥有的部分,第二节 股权取得日后连续各期合并会计报表的编制,（一）对子公司拥有全部股权,处理两个问题：对当期事项的抵销； 对以前年度事项的抵销。, 母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销,子公司第一期期末 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润,第二期 子公司增加的 所有者权益,子公司 第二期期末 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润,母公司 长期股权投资,抵消,合并 价差,2 母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵销,首期是如何抵消的？,与首期相同,3 盈余公积的调整,子公司第二期 期末 盈余公积,首期计提 额,当期 计提额,借：期初未分配利润 贷：盈余公积,借：提取盈余公积 贷：盈余公积,4.以后各期内部存货交易的抵销,去年A公司销售给B公司一批商品，售价为50000元，成本为40000元。,去年底 借：主营业务收入 50000 贷：主营业务成本 40000 存货 10000 1 今年全部对外销售 借：期初未分配利润 10000 贷：主营业务成本 10000 （因为对集团来讲，成本为40000元，而B公司转了50000元） 2 今年全部未对外销售 借：期初未分配利润 10000 贷：存货 10000,3上期存货今年全部未对外销售，本期又内部购入20000元，毛利率20%，期末尚未销售.,（1）消除上期存货对本期的影响 借：期初未分配利润 10000 贷：主营业务成本 10000,（3）消除本期期末存货中未实现内部利润 借：主营业务成本 14000（10000+4000） 贷：存货 14000,（2）抵消本期内部销售 借：主营业务收入 20000 贷：主营业务成本 20000,（4）上期存货未销售，本期内部购入存货，本期部分售出、部分未售出,如何抵消？,（5）存货跌价准备的抵消,期末 存货跌价准备,期初 存货跌价准备 余额,本期 存货跌价准备 计提额,借：存货跌价准备 贷：期初未分配利润,借：存货跌价准备 贷：管理费用,例：本期期初“存货跌价准备”余额300元，“存货”余额1300元，本期B公司又从A公司买入存货20000元，A公司的毛利率20%，期初及本期存货均未售出。本期期末该存货可变现净值15000元。,B公司期末： 借：管理费用 6000 贷：存货跌价准备 6000,集团存货跌价分析： 存货账面价值 （1000+20000*80% ）=17000 可变现净值：15000 跌价：2000,抵消： 借：存货跌价准备300 贷：期初未分配利润300 借：存货跌价准备4000 贷：管理费用4000,如果可变现净值为18000元，如何抵消？,如果是25000元呢？,5.以后各期内部往来业务的抵销,解决两个问题： 期末债权债务存量的抵销 坏帐准备的抵销,上期计提的坏帐准备对本期的影响 q 产生什么影响？ q 如何抵销？,本期期末 坏账准备,“坏账准备” 期初余额,本期坏账 准备计提额,本期坏账 准备冲销额,年初未分配利润,影响：,管理费用,（1）本期应收帐款、其他应收款余额与上期余额相等,本期不需补提或冲销 调整上期计提对本期影响,本期期末A公司应收B公司的货款1300元，与上期期末相同；按10%计提坏账准备，本期不需补提：,抵消： 借：应付账款 1300 贷：应收账款 1300,借：坏账准备 130 贷：期初未分配利润 130,（2）本期内部应收帐款、其他应收款余额大于上期余额,q 将上期计提的坏帐准备抵销，调整期初未分配利润的数额； q 将对本期内部应收帐款增加部分而补提的坏帐准备予以抵销。,如果本期期末A公司应收账款为5000元。,A公司： 借：管理费用 370 贷：坏账准备 370,抵消： 借：坏账准备 130 贷：期初未分配利润 130 借：坏账准备 370 贷：管理费用370,（3）本期内部应收帐款、其他应收款余额小于上期余额,q 将上期计提的坏帐准备抵销，调整期初未分配利润的数额； q 将对本期内部应收帐款、其他应收款减少部分而冲销的坏帐准备予以抵销。,如果本期期末A公司应收账款为500元。,A公司如何处理？,如何抵消？,6.固定资产交易的抵消,（1）正常使用期间 第一：抵销固定资产原价中包含的未实现内部销售利润 第二：抵销以前各期累计多计提的折旧； 第三：抵销本期就未实现内部销售利润所计提的折旧； 第四：抵销以前各期提取的固定资产减值准备对本期的影响 第五：抵销本期期末固定资产多提或少提的固定资产减值准备, 固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销,q 为什么抵销？,A公司将成本为30000元的产品以40000元的价格出售给B公司作为固定资产使用，B公司按5年计提折旧。,B公司第一年 原价 40000 累计折旧 8000 账面价值 32000 可收回金额30000 减值额 2000,集团第一年 原价 30000 累计折旧 6000 账面价值 24000 可收回金额30000 减值额 0,借：主营业务收入40000 贷：主营业务成本30000 固定资产原价10000,借：累计折旧2000 贷：管理费用2000,借：固定资产减值准备2000 贷：营业外支出 2000,B公司第2年 原价 40000 累计折旧 8000 当期折旧 7500 账面价值 22500 可收回金额21500 当期计提减值额1000 固定资产减值准备余额3000,集团第2年 原价 30000 累计折旧 6000 当期折旧 6000 账面价值 18000 可收回金额21500 减值额 0,抵消：第2年,借：期初未分配