财务会计的核心理念

会计基本理论会计理论研究的百年回顾：会计计量视角(1)会计的核心是计量，历史成本计量模式已越来越成为经济发展的桎梏，基于价值和现值理念的公允价值计量模式正方兴未艾。本文以会计计量理论的变迁为线索，评述会计理论的百年历史及其与经济理论的渊源关系。早期的规范会计理论中，归纳学派通过归纳现存实务形成会计理论，他们注重公认会计原则的研究，坚持历史成本原则；演绎学派则从少数概念出发构建会计理论框架，但其理论框架终因计量方法的落后而无法实施，最终选择历史成本。有效市场理论及早期的实证会计理论的信息观思想的流行也导致了FASB的前6辑SFAC（财务会计概念框架）与经济学等诸学科倡导的现值计量属性背道而驰。但随着环境的变化，这种会计收益和成本信息因不及时和不能完整反映企业价值而日益遭受各界批评。总的来说，在80年代中期以前，会计环境相对稳定，这时，历史成本会计可勉强为之；此后，经济全球化趋势增强，科技革命迅猛发展，产业结构调整步伐加快，国际竞争更加激烈，这一切使企业经营面临更多不确定性因素。要在复杂多变的环境中立于不败之地，企业就必须面向未来、面向市场做出适合于现在的正确的经济决策。而本质上是与工业经济相适应、以反映经管责任为目标的历史成本会计已难当此任；但另一方面，现值概念本质上就是面向现在、未来、市场、风险和不确定性的，与市场经济和知识经济相适应、以决策有用为会计目标的现值会计将提供与新环境下的经济决策最相关的会计信息。90年代兴起的、以资本市场不那么有效为前提的计量观发现，会计数据在股票计价和企业定价中有明确和重要的作用，会计人员应尽可能多和可靠地按市场价值计量企业某时点的净资产账面价值并记录无形资产，以减少投资者从其他信息来源估计企业价值的需要。在规范会计研究方面，通过对价值计量的现值技术的每个细节及计量结果的可靠性进行了持久深入的研究，人们发现，纯粹的现值会计模式难以存在，而现行成本、现行市价和短期的可变现净值可以是现值的良好替代，因此首选它们。这些可替代现值的计量属性及现值本身就统称为“公允价值”。公允价值是一个复合计量属性，它包括符合公允价值定义的历史成本、现行成本、现行市价、短期的可变现净值和以公允价值为计量目的的现值。显然，它不是与历史成本相对立的概念。实践和理论都表明，传统财务报表内外的几乎所有交易、事项和情况都有必要和可能运用公允价值计量。市场经济越发展，公允价值会计越重要。（孙继彬整理自财会通讯2003年第9期，作者：谢诗芬，戴子礼）盈余管理计量模型在中国股票市场的应用研究盈余管理是实证会计研究的重要领域。对盈余管理行为的研究有助于完善监管政策和会计准则，改善公司治理结构，优化市场资源配置，但目前还没有一个完美的盈余管理计量模型。现有的盈余管理计量模型主要有三种类型，包括应计利润分离法、具体项目法和分布检测法。已有的研究又发展出众多模型，既有时间序列模型又有截面数据模型，针对中国目前的情况，本文认为不适合使用时间序列模型研究中国股票市场的盈余管理。针对美国市场的实证结果表明，截面Jones模型以及截面修正的Jones模型比其他修正的时间序列模型更能有效的揭示出公司的盈余管理，且优于DeAngelo模型、Healy模型和行业模型。另外，基于工具变量法建立的KS模型在揭示盈余管理时比时间序列的Jones模型更能降低类错误和类错误。本文着眼于截面Jones模型以及截面修正的Jones模型和KS模型，并根据中国上市公司通过关联方债务重组、非货币性交易等活动操纵线下项目的盈余管理时有发生的情况，发展几种调整方法，包括带无形资产和其他长期资产基本Jones模型，带无形资产和其他长期资产修正Jones模型，带长期投资基本Jones模型，带长期投资修正Jones模型，调整KS模型，以及带长期投资调整KS模型。本文针对中国股票市场，使用上市公司2000年度财务报告数据，对截面Jones模型、截面修正的Jones模型、以截面Jones模型和截面修正的Jones模型为基础的发展模型以及章永奎、刘峰使用的Jones模型揭示盈余管理的能力进行了检验。通过检验各模型估计出非正常性应计利润和上市公司配股冬季引起的盈余管理之间的关系，本文得出以下结论：1、在调整出的众多截面模型中，分行业估计并且采用线下项目前总应计利润作为因变量估计特征参数的基本Jones模型和调整KS模型最能有效地揭示出盈余管理；2、在基本Jones模型中加进长期投资或无形资产和其他长期资产并不能改进模型，并且修正的Jones模型并不比基本Jones模型更好；3、在估计正常应计利润时，采用线下项目前总应计利润作为因变量估计特征参数的方法优于采用包含线下项目总应计利润作为因变量估计特征参数的方法，分行业估计行业特征参数的方法优于使用总体样本估计总体特征参数的方法；4、对章永奎、刘峰使用的模型以及直接使用线下项目作为非正常应计利润的检验结果表明该模型及方法不能揭示出公司的盈余管理。（孙继彬整理自中国会计与财务研究2003年第2期，作者：夏立军）有效需求主体的缺失与会计信息失真会计信息使用者是会计信息需求市场的主体,会计信息市场是否有效,关键取决于使用者的行为是否遵循了市场运行的一般规则,是否真正成为市场环境下的能动主体。一、政府作为最大的会计信息需求主体,在市场经济中的多重角色,制约了其成为真正的信息需求主体首先，政府经济职能与行政权力兼容的交叉重迭性特征必然会产生政府经济行为的非市场依托性、政策法规的模糊性，会计信息失真不直接危害政府官员的利益，并且由于 “数字出官”,“官出数字”的效应普遍存在,政府官员在一定程度上还可能因虚假信息受益。其次，政府只是国有企业所有权名誉上的代表,由于没有人格化的组织或个人来代为行使所有者职能,因此缺乏根本的利益机制和动力机制。尤其致命的是国有企业的剩余索取权的不可替换性,缺乏对经营者有效监督的利益机制和动力机制。因此,它不可能真正成为真实会计信息的需求者。再次，财政部会计司、证监会作为会计信息市场的监管者,他们的主要职责是贯彻执行中央政府的方针政策。其多重角色决定了他们也不可能切实追求真实的会计信息。二、我国资本市场也没有形成对真实会计信息的需求主体由于我国公司拥有股份50%以上的大股东便可以绝对地控制公司，董事会与股东大会的效果是完全等价的，从而大股东或控股股东已从外部信息需求者蜕化成为内部会计信息的生产者。在资本市场上中小股东大多是投机者,他们对能导致股价剧烈波动的内幕消息的关注甚于对会计信息真实性的关注,这必然导致对会计信息内在需求的不足。三、作为最大的债权人银行也不是真正的信息需求主体我国国有银行同样存在国有企业的通病,不可能真正依据会计信息来作出决策,而会计信息质量的低下更加剧了这种趋势。四、会计师事务所并没有形成一种自觉拒绝虚假会计信息的机制我国会计信息的审计需求主要是由政府创造的,而非市场的内在要求，因此,获得政府主管部门的认可是事务所能否取得市场份额的关键；我国注册会计师和会计师事务所的激励约束机制尚存在许多缺陷；注册会计师提供低质量的审计服务没有重大法律诉讼的风险,从理性角度出发,注册会计师更愿意提供低质量的审计信息；目前我国的会计信息市场并不需要高质量的审计服务。 结束语市场经济的本质要求更多体现“私法治理”精神,培育有效的会计信息市场需求主体,是有效治理会计信息失真的必然选择。（钟骏华整理自会计研究2003年第8期，作者：蒋尧明，罗新华） 中国实证会计研究评述本文比较全面系统地回顾了中国资本市场的会计实证问题研究，并在对相关文献进行批评性评价的基础上，对我国实证会计研究未来发展方向进行了探讨。本文以会计行为主体及其扮演角色为依据，将实证会计研究划分为两条基本主线：会计信息的编报和会计信息的使用与评价，并分别从这两个角度进行相关文献的介绍和评述，内容涉及到：一是该领域内与我国资本市场相关的主要文献及其发现；二是相关文献存在的重大问题或潜在的改进之处；三是该领域未来可能的发展方向。在从两条基本主线角度对其各自的具体领域进行回顾与评述的基础上，本文指出中国实证会计研究存在“短平快”、以学术为终身志向学者的缺乏、中国国情分析不足以及实证文章缺乏相应刊物发表等缺陷，而这些问题又是相互制约的：缺乏相应的发表刊物制约了实证文章“短平快”问题的解决；以学术为终身志向学者的缺乏进一步导致实证会计研究缺乏对中国国情的深入研究。中国不完善的市场经济为社会科学研究提供了大量的素材，但也使得西方的理论和实证结果在中国不适用或必须根据中国国情进行修改才可以使用，做中国实证会计研究决不能把中国的资料往西方的模式上套，而是需要自己动手深入地了解中国的特殊制度背景，摸索适合中国的理论。除了在现有的研究领域内结合中国的制度背景进行更为深入地挖掘之外，潜在的领域也是未来研究者所不能忽视的，比如关于会计数据更深入的统计分布检验及时间序列分析，会计舞弊的主要动机、手段及样本公司的特征，分析师盈利预测的准确程度与可靠性以及导致他们出现预测偏差的影响因素或动机等问题的研究。尽管仍有不足，但总的看来，我国的实证会计研究已经取得了明显进步。实证研究加深了我们对于中国证券市场运行机制的认识，也为会计制度的进一步完善提供了有益的参考。（孙继彬整理自中国会计与财务研究2003年第2期，作者：蔡祥，李志问，张为国）会计准则与制度全球并购活动持续放缓全球并购活动减少在意料之中依据全球投行业务分析公司Dealogic提供的数据，毕马威公司对全球并购活动进行的定期分析显示，2003年上半年全球并购活动继续放缓，同上年同期相比，并购活动的数量大幅减少，并购案涉及的总价值也有所下降。2003年上半年全球并购交易数量较上年同期的10943宗减少了33%，降至7324宗，交易涉及金额也从上年同期的5710亿美元减至4640亿美元，降幅为19%。 毕马威公司负责香港和中国内地地区企业财务业务的主管Gavin Geminder认为，考虑到伊拉克战争及非典型肺炎的影响，半年研究连续第六次显示全球并购活动减少，尚在意料之中。 金融中介机构在提高交易水平方面的角色在继续增强。以交易涉及价格计算，私人资本运营商介入的并购活动占了上半年全球并购活动的9%（以交易数量计为5%），而在2000年全球并购活动的高峰时期，私人资本运营商资助的交易仅占全球并购价值的2%。 过去的18个月中，失败并购案的数量占并购总数量的比例下降了29%。据Dealogic提供的数据，2001年全球共有857宗并购案以失败告终，而2003年上半年，全球仅有189宗并购案未能最终完成，而此期间共完成了7324宗并购交易。Geminder认为，这可能是因为人们日益谨慎，不愿宣布那些交易完成的可能性较小的并购案。亚太地区并购活动放缓幅度高于全球水平就亚太地区而言，2003年上半年并购交易数量较上年同期减少了49%，涉及金额较上年同期下降了32%，两个指标的降幅均高于全球水平。出现这种情况的可能原因是，该地区爆发的非典型肺炎疫情推迟了当地许多并购活动的发生时间。 从跨国并购活动来看，日本是远东最大的并购目标地区，2003年上半年共有32宗跨国并购交易，价值66亿美元。其次是中国香港地区，共有38宗跨国并购，价值30亿美元。相比之下，2002下半年中，香港是37宗并购交易的目标地区，这些交易价值仅为8.03亿美元，交易价值的大幅增加在很大程度上受惠于新加坡发展银行集团斥资20亿美元收购道亨银行已发行股票的交易。 中国内地是亚太地区第三大跨国并购目标地区，此期间共发生了58笔交易，交易价值17亿美元。（李日昱摘自新财经2003年9期，报告提供：KPMG Corporate Finance）捍卫“实质重于形式”原则 扼制恶性操纵会计信息行为一、恶性操纵会计信息的典型类型及特征恶性操纵会计数据所运用的会计处理方法与会计准则没有发生明显的正面冲突,操纵者采用的作法是恶意曲解会计制度、打制度的擦边球或者牵强附会地理解会计制度。恶性操纵会计信息的典型类型有:1、恶意利用会计政策、会计估计变更和会计差错更正的规定对不同时期的表内信息进行操纵调整,致使报表数据严重失去可靠性和可比性；2、通过隐性不公允的关联交易价格粉饰利润；3、对于会计准则或制度未做出会计处理规定的特殊业务采用显失公允的处理方法。二、捍卫“实质重于形式”原则须完善制度和强化监管双管齐下防范恶性操纵会计数据的有效措施是不断完善会计准则及具体业务的会计处理规定,减少操纵空间，但是会计准则不可能穷尽所有业务的会计处理。因此,完善监管策略,采取完善制度和强化监管双管齐下的做法显得尤为重要。经济人假说和理性预期假说告诉我们,在会计监管者与被监管者之间的博弈中,监管者千万不要期望“实质重于形式”这一依赖于会计报告主体职业判断水平和对财务报告使用者高度忠诚的原则能够在会计核算中得到不折不扣的贯彻实施。三、注册会计师对实质重于形式原则把握的表现和倾向从2001年和2002年的年报审计情况看,注册会计师对实质重于形式原则的把握上有以下两个特征:一是注册会计师敢于对违背“实质重于形式”原则的利润操纵行为说“不”；二是有些注册会计师在捍卫“实质重于形式”原则时具有明显的机会主义倾向。四、建立两项制度确保“实质重于形式”原则的贯彻实施会计信息质量监管过程中应该在现有的会计信息质量事后检查制度的基础上,建立以事前控制与事中控制相结合为导向的磋商制度、请示制度。1、磋商制度。磋商制度指政府有关部门应通过规则和指南的方式要求财务报告提供者对于会计处理无直接参考依据的事项、形式与实质不一致的经济业务,在财务会计报告编制之前与注册会计师磋商,将失真的会计信息杜绝在编制财务会计报告之前。2、请示制度。请示制度指对于注册会计师与财务报告提供主体意见不一致、磋商未果的有争议的事项请示财政、证券监管等有关部门,得到有关部门答复后企业再根据答复做出会计处理。磋商制度和请示制度能使失真的会计信息在财务会计报告对外披露之前得到纠正,与目前已有的会计信息质量检查制度相结合,能形成一套完整的会计信息质量监管体系。（钟骏华整理自财务与会计2003年第9期，作者：杨有红）财务管理外资并购上市公司行业分布统计和地域分布统计外资并购上市公司行业分布原因分析及预测在中国，有两个因素将对外资并购的行业选择产生最为关键的影响：一是市场潜力及行业发展阶段；二是对外商投资的产业政策。作为“世界工厂”，中国在制造业具有全球领先的成本优势，同时这又都是中国对外商投资的鼓励类行业，因此，制造业将继续占据很高的比例。我们对发生在制造业内的20家外资并购案例细加分析，发现这些行业内联动效应比较明显，其中，汽车和电子通讯行业的并购都各有4家，这两个行业最大的共同点，就是国内的人均消费和国外相比具有巨大差距，因此外资看到机会，但有些行业目前的国内竞争格局很混乱，不是外资并购的最佳时机，比如乳业。在比如金融保险、电力煤气和水、批发零售等限制类投资行业的外资并购，更多则是政策在推动。中国银行业坏账水平不低，但其利润水平仍令国际金融资本垂涎三尺。新桥投资和花旗银行就是外资先行者。新修改的外商投资产业指导目录，将原来禁止外资投资的电信、燃气、热力、供排水等城市管网首次列为对外开放领域，其中，自来水业以其行业价格严重背离价值、水价上调的空间很大的特点而首当其冲。在水厂之后，燃气和电力行业的外资并购也将相继展开。外资并购上市公司地域分布原因分析与预测地域分布：整个东南沿海发达地区的比重约为75%，原因可以归纳为三个：第一，上市公司大多集聚在上海、广东等沿海发达地区，由于上市公司运作相对成熟、财务和经营状况相对透明、资质较好，容易受到外资青睐；第二，外资并购选择国内目标企业的时候，对该企业的熟悉程度也相当重要，外资最初进入中国，大多集中在上海、广东，而对中西部企业则了解的信息较少；第三，经济发达城市毕竟在市场开放程度、政府管理效率、基础设施以及产业的配套体系上要比中西部领先，并购这些地区的企业可以利用好这些积极因素。但是，中西部地区拥有的广袤丰盛的自然资源，非沿海地区所能比拟。外资并购的动机如果主要是这些特殊资源，就会把眼光放在中西部。（李日昱摘自财经时报2003年06月29日） 组织职能是否与组织形式相关？来自大银行和小银行的贷款行为证据不完全合同理论认为在软信息处理方面小型组织比大型组织要更有优势，因为小企业的组织结构决定了其决策层与信息收集层更接近，这使得小企业能够收集和生产更多的软信息，而大企业则倾向于生产更多硬信息。由于向小企业提供贷款是典型地需要通过软信息来进行的，因此本文通过检验向小企业贷款的银行系统来考察这一理论。作者发现大银行和小银行相对而言更不愿意贷款给信息“困难”的企业，例如没有保存正式财务记录的企业。此外，从银企的内生关系来看，大银行与贷款客户的距离更遥远，关系更加非人格化，关系维持时间更短而且非独占性，且不能有效地缓和信贷约束。所有这些证据和小银行比大银行能够更有效地收集软信息，并根据这些信息行动的结论是一致的。从政策建议的角度，作者的结论说明银行合并可能会对小企业而言有特别的意义，而且对于发展中国家而言，外国大银行的进入有相当的益处，但是如果这些银行挤跨了当地小银行的话，这对于信息不对称的小企业融资将造成不利影响。作者的结论还说明一些国家试图通过建立官僚性的大银行，以分支机构的方式向小企业提供信贷，这种方式可能和建立小银行相比，是相对无效果的。作者认为小企业借贷并非唯一依赖软信息的行业，其他关系型活动，例如投资银行、咨询，以及法律可能也会更多地利用软信息，甚至一些政府行为，例如法律实施也需要建立和利用相当的软信息，作者的结论表明，在这些情况下，组织结构在决定如何有效实施工作方面起着非常重要的作用。（薛清梅整理自Does Function Follow Organizational Form? Evidence From The Lending Practices of Large and Small BanksNBER WORKING PAPER 8752，2002年2月，作者：Allen N. Berger Nathan H. Miller Mitchell A. Petersen Raghuram G. Rajan Jeremy C. Stein）银行信贷配给与中小企业贷款一个内生化抵押品和企业规模的理论模型本文在吸收其他文献合理成分的基础上，通过考虑贷款抵押品的信号甄别机制和银行审查成本对贷款额的影响，将借款企业的资产规模、风险类型与抵押品价值相联系，构建了内生化抵押品和企业规模的均衡信贷配给模型。根据该模型，在信贷配给中被剔除的主要是资产规模小于银行所要求的临界抵押品价值的中小企业。此外，即使资产规模较大，但所投资的项目风险较高的企业，也可能因为不愿意接受银行要求的临界抵押品价值而自行推出信贷市场。本文的理论模型对于更好地理解市场经济及转型经济条件下地中小企业融资难问题提供了启示：首先将抵押品作为信贷配给机制是转轨经济和金融欠稳定经济的一个重要特征；其次，与利率型信贷配给相比，抵押品作为信贷配给机制具有一些特点，例如抵押品信贷配给应当发生在利率型信贷配给之后，可将其视为一种“二次配给”，直接与借款人的资产规模挂钩，产生的信贷紧缩效应通常会强于利率型的信贷配给；最后，抵押品主导型的信贷配给对经济福利的影响，在很大程度上取决于信贷市场的组织结构。（薛清梅整理自经济研究2003年第7期，作者：王宵 张捷）信息不对称与中小企业融资市场失灵(1)信息不对称对中小企业融资的影响是多方面的，它首先会影响企业融资成本。这是由于具有风险规避理性的投资者,或者因为无法获得有用的信息而拒绝投资,或者将其资金投向承诺高投资收益率的不良企业,从而形成资本市场特有的“逆向选择”,企业此时形成“隐蔽信息成本”，这会间接影响投资者的选择。其次，不对称信息会对融资结构产生影响，这是通过投资项目的融资方式、负债比例的显示作用和管理者的风险态度来实现的。最后，在信息不对称条件下,企业财务状况不透明,企业融资行为也会受到众多因素的干扰。中小企业融资市场上资金供给方面的失灵，作者认为可能来自于两个方面:一方面中小企业认为其高报酬率的投资项目未获得贷款是因为金融机构对自己的偏见从而对项目予以拒绝,却忽视了自身没有遵循商业规则；另一方面银行却认为自己是在按照商业规则办事,对企业的投资项目本身缺乏了解;当作为资金需求方的企业由于自身的原因又没有正确地把握可获得的融资机会。至于中国中小企业融资难问题，作者认为主要又以下几方面原因：1，对中小企业非国有性质的社会歧视造成了市场投资者对中小企业融资的困难,使得企业在融资市场上必须付出较高的成本；2，中小企业管理水平低下与决策能力低下、职工队伍综合素质较低、获取信息的手段落后和抵御风险的能力不强；3，这与中小企业自身融资能力欠缺或管理不善密切相关，主要表现在缺乏企业规划,缺乏信息,不能提供资产担保。为解决这些问题，作者在最后提出了两条政策建议：首先,中小企业自身应致力于提高内部管理水平,采取正确地融资策略,包括资本结构的选择、融资方式的选择和降低信息不对称成本。其次,政府应从外部实施扶持与保护政策。（徐正刚整理自会计研究2003年第8期，作者：钟田丽，弥跃旭，王丽春）当前财务管理中几个热点问题的悖论文章主要就财务总监委派制、预算管理和内部资金结算中心三个方面的财务管理悖论进行深入分析，文中睿智的分析和探讨，精彩的比喻和独到的认识，有助于深刻地思考和把握财务管理理论的本质。首先探讨集团母子公司体制下财务总监委派制度下财务总监的定位问题。分别考察了监督稽查型与决策管理型两种类型财务总监的权力、职责特征，分析提出：（1）财务总监委派问题从根本性质上不是一个财务体制，而是一个公司治理问题；（2）财务总监不仅应该是子公司董事会成员，同时又是子公司管理层或经营班子的成员，参与公司经营管理（侧重于财务功能）；（3）已委派财务总监的子公司就不能再另设总会计师等重复岗位；（4）对委派的财务总监实行双层考核；（5）为了防范“合谋”，财务总监应该实行定期轮岗制度。接着，文章就关于预算管理的两种相悖的观点推崇和超越进行分析，提出：（1）就当前而言，在西方管理实践中预算始终被广泛接受是个不争的事实；（2）预算管理首先是一种管理理念、管理机制、管理文化，其次才是一种控制技术。最后，就内部资金结算中心是合法组织还是违规经营，指出结算中心运行的尴尬决不在于结算中心本身，而是源于其运行环境的尴尬：一是法规的冲突；二是其运行方式被指责为“资金帐外循环”；三是结算中心是否损害子公司的独立性及经营积极性问题。从这几方面条分缕析，并对规范结算中心的运行和功能定位做出展望。 （姜英兵整理自财务与会计2003年第8期，作者：汤谷良）谁来管管“盈余管理”盈余管理发生在管理当局运用职业判断编制财务报告和通过规划交易以变更财务报告时，旨在误导那些以公司的经营业绩为决策基础的利益关系人或影响那些以会计报告为基础的契约后果。一. 盈余管理的特点盈余管理的动机是获利。企业进行盈余管理就是在不同会计期间人为调节利润的高低，实现筹资、管理报酬等动机。盈余管理与利润操纵不同，盈余管理具有合法性。两者的共同点是都通过改变企业的盈余信息，欺骗会计信息的使用者。区别在于盈余管理产生的条件是会计政策的可选择性，合法不合理，而利润操纵则是采用违法手段改变企业的盈余信息。二. 盈余管理的危害经过盈余管理处理后的会计信息是失真的信息，盈余管理的后果是误导“利益关系人的决策”或影响“契约的后果”。企业利益关系人主要有企业所有者、潜在投资者和债权人等，由于利润是评价企业经营业绩与风险的主要指标，因此不真实的盈余数字就会影响利益关系人的正确决策。盈余管理破坏了几乎全部会计信息的质量要求。盈余管理违背了客观性原则。客观性要求会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果。而盈余管理通过掩饰企业财务的客观真实状况误导投资者等相关利益人。盈余管理违背了可比性原则。可比性要求只要是相同的交易或事项，就应当采用相同的会计处理方法，以保证会计指标口径一致、相互可比。然而人为调节利润使会计数据失去可比性。盈余管理违背了一贯性原则。一贯性要求企业的会计核算方法前后各期应保持一致，以便于使用者对会计信息的理解，尽量减少对会计信息的误解，然而盈余管理调节利润的手段就是改变会计核算方法，因为如果保持会计核算方法不变，调节利润的道路就被堵死。三. 盈余管理的应对注册会计师被誉为经济警察，可盈余管理并不在注册会计师的审计责任范围之内。目前盈余管理成为无人管的盲区。事实上，投资者等相关利益人购买外部审计，其目的是希望通过专业审计人员的工作证实企业提供的财务信息是否客观反映了企业的经营情况，以避免被误导。因此注册会计师不能以被审计企业遵守会计准则为借口，而对企业的盈余管理行为和对会计信息使用人的有意误导视而不见、避而不谈。如果明显误导投资者而不予提示，外部审计就失去了存在的意义。审计不仅要坚守诚信，更要尽职尽责。财务控制新论一.财务控制的概念需要重新定义财务管理的理论、环境以及人们对财务管理的预期都发生了变化，因此需要对财务控制进行重新定义。具体包括以下几个方面：1.企业财务控制的主体首先是公司董事会。2.财务控制的目标是企业财务价值最大化，是代理成本与财务收益的均衡，是企业现实的低成本和未来高收益的统一，而不仅仅是传统控制财务活动的现实的合规性、有效性。3.财务控制的客体首先是人以及由此形成的内外部财务关系，其次才应该是各种不同的企业财务资源或现金流转。4.财务控制的实现方式应该是一系列激励措施与约束手段的统一。二.财务控制在财务管理体系中居于核心地位对于财务管理体系中最核心的部分是什么，理论上有不同观点。比较集中的观点是资本结构决策、投资决策和股利决策。但是把财务决策摆放在财务管理体系、职能的首要地位，作者认为可能违背了财务管理最本质的含义。主要有两个原因：第一，财务决策特别是最有效的长期财务决策，属于企业战略规划，这种决策规划的权力仅仅属于股东大会或董事会，决不属于只是执行型的经营者和财务经理，经营者和财务经理的基本职责是落实战略决策、实施公司预算。从企业内部的角度分析，财务管理主要属于经营者和财务经理层次。第二，企业的投资、融资和分配决策，尤其是长期投资决策、资本结构决策和股利分配决策在企业的经营管理活动中毕竟属于偶发事件，更多属于非程序化决策。现实中，CEO与CFO更多是借助于法人治理结构，通过细化了的管理制度、具体的管理手段，均衡企业物流、资金流和信息流，完成财务决策、财务预算事宜。企业财务学是以制度管理为主要特征，从财务制度上解决企业管理中的各行为主体激励与约束不对称问题，协调并指导各部门、单位的财务活动去实现企业总体目标，财务控制的任务是就通过调节、沟通和合作使个别、分散的财务行动整合统一起来追求企业短期或长期的财务目标。所以，财务控制在企业财务管理体系中处于核心地位，当然我们并非否定财务决策正确对财务目标实现的重要意义。三.财务控制的实施方式需要创新与整合财务控制要以致力于消除隐患、防范风险、规范经营、提高效率为宗旨和标志，建立全方位的财务控制体系、多元的财务监控措施和设立顺序递进的多道财务控制防线。具体包括以下内容：一是以社会化、专业化为基本特征的董事会制度；二是授权书控制；三是预算管理；四是财务结算中心；五是财务总监委派制；六是业绩评价体系的建立。四.财务控制权的取得与变换是企业价值的提升与实现的崭新方式财务控制权的取得与变换不是一种简单的财务运作方式，已经作为对公司经营者的一种制约机制和提高财务效率机制而存在，必然对企业价值的实现有重要影响。 （朱荣整理自中华财会网2003年5月28日 作者:汤谷良）成本管理会计预算有用而又令人头痛的现代企业管理方法粗略地说，预算首先是一种计划，是在办理某件事情之前从财务的角度对该事情的办理过程和结果进行测度、算计的系统方法。本文就我国企业预算管理不到位的原因做了简要的讨论。首先讨论预算失败。“预算失败”应区分为两种：一是预算执行者未能完成预算指标；二是预算作为一种管理制度，在应用或实施的过程中由于某种原因而中断，或者应用或实施一直未中断但已形同虚设。第二种预算失败，在我国相当普遍，值得进一步探讨。造成第二种预算失败的原因至少有三个。一是上下级之间信息不对称，下级总是比 上级更多地了解与预算相关的信息，下级利用这种多了解的信息即“私有信息”谋取私利，形成所谓的“预算松弛”。二是预算决策机构的成员不独立，预算委员会成员包括预算执行者。三是与奖惩制度不挂钩。其次讨论预算编制。这里至少涉及三个问题。一是预算编制的起点。一般来说，在市场经济条件下，哪些处于垄断性或供不应求行业的企业，以产能为起点；那些处于非垄断性或非供不应求行业的独资和合伙企业，以销量为起点，而公司则以利润为起点。但不能绝对化理解。即产能、销量与利润，无论何者为起点，都不能摆脱另外两者的制约，都必须与另外两者在数量上钩稽起来。二是财务部门与其他部门间的配合。大多数人都不会反对预算管理应该由财务部门挂帅的观点和做法，但关键看是否参与或影响预算动因的确定以及参与或影响的程度。三是预算指标水平。预算指标水平可以区分为可行的、理想的和超理想的三种。在实务上，只要预算执行者能够接受，指标水平越高越好，其目的就是给预算执行者施加较大的压力，将预算执行者的潜力全部挖掘出来。再次讨论预算行为问题。 预算指标一旦与奖惩制度挂钩，预算管理制度就建立起来了。但与此同时与预算相关的“功能紊乱”、 “短期行为”等行为问题也接踵而至。但解决这些问题的办法也有很多，如标准化、标杆法、强化内部审计、改善信息系统、健全内部控制、优化流程和调整奖惩制度等。优化流程或流程优化相对来说是一种新的管理理念和方法，流程优化的方法超过10种，其中最重要的是增值与非增值分析法。所谓调整奖惩制度，是指预算行为问题通常是由于奖惩制度设计不合理、不严谨、不可能考虑到未来遇到的所有情况所诱发。最后讨论“超越预算”。最近两年，欧洲一些学者提出“超越预算”的概念，目的是否定传统的也就是现行的预算理论和方法，目前在学术界和实务界已造成不小的“轰动效应”。应该肯定，“超越预算”的倡导者所提出的问题在各类组织都不同程度地存在。从矫枉必须过正的观点出发，否定现行预算理论和方法是可以理解的，但如果在实务上一下子全盘放弃，不仅显得十分偏激，而且不可能。因为：一是标杆法、平衡记分卡、流程优化以及战略这些新的、先进的管理理论与方法与现行的预算理论与方法并不矛盾。二是使用预算概念的人很多，但在不同使用者的心目中预算概念是不同的。三是预算，如同其他管理理论和方法一样，需要随着环境的变化而不断完善，与时俱进。综上所述，预算是管理现代企业最有用的方法之一，不可或缺，但是，它的确又是一种比较复杂的管理方法，往往令人头痛。在实务上，否定、放弃预算，或者将预算简单化，都是不恰当的，都可能给经营管理造成损失，在市场竞争中失利。（王玉红整理自新理财2003年第3期，作者：于增彪）物流成本会计建立的必要性及初步构想 随着经济全球化和信息技术的迅速发展，被普遍认为是“第三利润源泉”的现代物流业已在世界范围内广泛兴起。我国的现代物流产业虽起步较晚，但通过学习借鉴国外先进经验，近几年来发展也较为迅速，国务院发展研究中心的有关专家分析认为，随着政府积极推动物流产业发展的政策和法规出台，物流业将成为我国新的效益增长点。而传统的财务会计无法满足国家和企业有关物流的信息、资料等方面的需求。本文作者认为有必要构建物流成本会计，通过对企业的物流成本进行核算、控制和适当披露，以满足社会各方面的需求。 首先，构建物流成本会计的必要性。一是建立物流成本会计是促进我国物流产业发展和满足国家宏观管理的需要。二是建立物流成本会计有利于企业进行物流成本管理，增强企业竞争力。现代企业除了降低物质消耗，提高劳动生产率之外，现代企业越发认识到进行物流管理，降低物流成本的重要性，越来越多的企业将物流成本管理作为企业经营管理的重点。三是建立物流成本会计是对外经济交往的需要，有利于促进国际贸易的发展。四是建立物流成本会计可以更好的促进第三方物流企业的发展。五是建立物流成本会计可以作为物流定价的依据。六是建立物流成本会计可以解决会计实务中存在的生产成本与销售费用科目界限模糊的问题。其次，对物流成本会计的初步构想。一是物流成本会计的核算对象。物流成本会计的核算对象当然就是物流成本，即在产品空间位移过程中所耗费的各种资源的货币表现。也就是物品在实物运动的过程中，如包装、装卸搬运、运输、储存、流通加工、物流信息等各个环节所支出的人力、物力、财力的总和。二是物流成本的核算方法。由于我国现在实行的是由财政部统一规定的会计核算制度，因此，不可能单独设置一套用于核算物流成本的凭证、账户、账簿和报表，而只能在现有核算系统的基础上设置一些辅助账户，既满足了核算物流成本，进行物流管理的需要，又不会和现行会计核算制度相抵触。三是物流成本的报告。随着现代物流的发展，物流在企业中扮演着越来越重要的角色，企业与第三方物流企业的关系也越来越密切，有关物流的信息也越来越受到人们的关注和重视，对于企业现在及潜在的投资者、债权人及其他财务报告的使用者而言,有关物流的信息也逐渐成为他们进行决策时所应考虑的因素之一。随着物流产业的飞速发展，随着其重要性的不断提高，人们会越来越关注物流成本会计，从而对这一会计领域作进一步的探讨和研究，尤其是它与现行会计核算制度的协调问题，而本文的目的也正在此。 （王玉红整理自四川会计2003年第6期，作者：李敏）作业成本法在生产部门的设计研究 作业成本法(Activity-Based Costing，简称ABC)是西方国家于八十年代末开始受到广泛关注和研究、九十年代以来率先在先进制造企业应用的一种全新的企业管理理论和方法。在中国，作业成本法在理论上的研究比较深入，然而在具体应用上尚处于探索阶段。本课题组根据一年多时间对国内上市的某大型生产制造企业的调查研究，并结合国外的成功经验，设计了一套既有利于理论研究，又可用于实践操作的作业成本核算体系。由于篇幅所限，本文仅结合该公司所属的制造部来详细论述作业成本法在生产部门的设计研究。该公司制造部作为事业部的生产平台、承担自动化系统部、继电保护产品部、铁道系统保护部等几乎所有产品线产品的生产。其主要子部门有办公室、计调室、技术室等。具体设计步骤如下： 首先，分析定义作业中心。作业中心划分的正确、详简得当与否是整个作业成本核算体系的关键所在。在一个生产部门中可能有几十个，甚至数百个作业。在实践中，确认作业可以以作业贡献于最终产品或劳务的方式和原因，即作业动因为依据进行分析和划分。结合制造部的流程图，我们把该公司制造部分为以下几个作业中心：1.计划调度。2.装置校验。3.老化试验。4.组端子。 其次，分配资源进各作业中心。作业中心建立后，需衡量各个作业中心消耗的资源费用。这需要仔细分析各项费用，按资源动因归集进各个作业中心，往往要反复几次才能最后确定。在确立资源动因时，我们依据下列三条原则：一是某一项资源耗费能直观地确定其为某一特定产品所消耗，则直接计入该特定产品成本，此时资源动因也就是作业动因，该动因可以认为是终结耗费，产品的设计图纸成本便是典型例子；二是如果某项资源耗费可以从发生的领域上区分出为各作业所耗，则可以直接计入各作业成本库，此时资源动因可以认为是作业专属耗费，各作业按实付工资额核定应负担工资费时,即为这种情况；三是如果某项资源耗费不满足以上两种情形，耗费形式较复杂，则需要选择合适的量化依据将资源分解分配到各作业，这个量化依据就是资源动因，如使用企业内部车辆，可以按实际服务于各作业中心的里程数分配等。结合制造部费用发生情况，其典型的制造费用归集要点如下：1.工资及福利(包括直接人工和间接人工)。2.差旅费(售中)。3.房屋折旧。4.设备折旧。5.办公费、劳保费、值易耗品、消耗。6.通讯费。7.水电费。8.财产保险费。9.修理费。10.燃料及动力。11.运输费。第三，确定作业动因。作业动因是将作业成本库成本分配到产品或劳务中去的标准，也是将作业耗费与最终产出相沟通的中介。选择作业动因时，要考虑作业动因资源是否易于获取。在调查研究过程中，我们发现历史比较悠久的制造企业，往往有着各种较完整的原始资料，但可惜的是，这些收集记录原始数据的人员只是在例行公事，没有将收集的资料充分利用或汇报。我们根据制造部的具体情况，选择的作业动因及其依据如下：1.计划调度。2.装置校验。3.老化试验。4.组端子。5.大屏安装。6.打号牌。7.大屏配线。8.资料管理。9.协调管理。第四，计算成本动因分配率,分配作业成本到产品上。在确定了作业及作业动因后，需计算作业动因分配率，即单位作业所负担的资源成本。我们在制造部设计了作业成本分配表以便于计算。第五，计算产品成本和单位产品成本。根据计算出的9个作业中心的产品作业成本，可以得出产品在制造部所消耗的资源成本。 第六，注意的几个问题。课题组在调研与设计的过程中切身体会到设计一套合理、科学的作业成本核算体系并非是一件简单的事情。要特别注意以下几个问题：一是要得到公司高层领导的大力支持。由于作业成本法作为一种全新的成本核算方法，要得到普通员工的接受，并非一件容易的事情。因而必须得到公司高层的鼎力支持。其二，需要先进的管理水平与之配套。首先在成本计算阶段，作业成本法需要大量真实准确的基础数据，要求企业基层员工对作业成本法基本思想的认间,同时需要电子计算机处理大量的数据以及进行分析。这些都必须要求企业拥有先进的管理水平和高素质的员工队伍。 （王玉红整理自上海会计2003年第5期，作者：上海财经大学作业成本研究课题组） 人力资源会计假设与会计标准人力资源会计是会计学的一个分支，其目的是将会计的基本理论、基本方法应用于人事管理领域，为编制财务报告提供有关人力资源的信息。本文作者认为人力资源会计假设应包括主体性假设、经济性假设、连续性假设、完全性假设。首先，人力资源会计的主体性假设指出了会计核算“标的”人（自然人），作为组织的一种资源，人具有服务潜能，这种潜能随着组织的开发使用、自身的经验积累，会不断地增值，且能够给组织提供未来的经济效益。其次，人力资源会计的经济性假设设定了会计核算客体人（自然人）具有先天的需要和欲望，会以追求物质利益为目的为组织提供现在和将来的服务，且都希望以尽可能少的付出，换取最大限度的收获。第三，人力资源会计的连续性假设是指组织将按照预定的经营方针执行其经营活动，在正常情况下，其组织对人力的投资活动会获得未来效益，并且作为核算客体是持续存在的，能够逐步发挥其服务的潜能。第四，人力资源会计的完全性假设是指人力资源价值的成本计量是建立在市场逻辑的基础上的，且所在的市场必须是完全市场，完全市场不仅包括组织赖以运转的生产或服务市场，而且还包括组织获得员工的人力资源市场。人力资源会计主体性、经济性、连续性、完全性四个假设的提出，为人力资源会计核算提供了前提条件。由于会计是一个信息系统，其组织系统构建是否科学、合理，直接影响会计信息质量。会计信息质量特征须经过会计的确认才能实现。因此，人力资源会计在进行会计确认时，应遵循以下标准：一是要素标准。作为人力资源会计确认的对象：人力资本与人力资产、人力资源是三个相互联系但又不等同的概念。人力资源作为一种经济资源，在经济实体则表现为人力资产和人力资本。二是时间基础标准。会计记录的时间基础有收付实现制和权责发生制，两种不同的时间基础，其结果必然会影响到企业的财务状况与经济成果。人力资源会计采用的确认基础是权责发生制。三是质量标准。人力资源会计是为经济决策提供人员管理信息的特殊信息系统。之所以特殊是因为在各种特性中其所提供的人力资源信息必须满足恰当性、可验证性、不偏性、相关性等质量标准。（王玉红整理自财务与会计导刊2003年第9期，作者：吴俊英） 新经济人力资源开发与管理的战略特征随着中国改革开放事业的不断深入、全球经济发展的一体化和知识经济的到来，市场和国际竞争的日趋激烈，中国经济的发展开始步入“战略致胜”的时代，静态的人力资源发展模式已经显现出它的局限性，要求人力资源开发与管理必须在战略高度中进行，承担起企业发展战略实施的重担。首先，人力资源开发与管理在新经济中的战略地位。新经济是以知识为基础的经济，其特点为信息化、全球化、系统化和可持续发展。现代企业是以新经济特征为基础的企业，现代企业的人力资源开发与管理不是服务角色，而是引导企业发展的战略导航者，人力资源开发与管理的战略色彩越来越浓厚。其次，新经济人力资源开发与管理的特点。以知识为基础的新经济决定了现代人力资源开发与管理的新特征，具体包括：一是从事务性服务角色向战略引导者角色的转变。在新经济条件下，人力资源管理部门的服务功能已经难以适应企业战略致胜时代的要求，需要更多地担负起战略组织的功能。二是信息化成为人力资源开发与管理的重要功能。这里的信息化不是职工人数、人工成本的简单统计分析，而是企业内外人才情报的收集、分析、预测，是实现以人力资源战略为主导的企业发展目标的重要环节。三是全球化人才战略的观念。由于知识的全球化发展，衡量人才的标准不仅是掌握知识量的多少，而且有知识质的领先性。四是以人才发展牵动企业整体发展的战略选择。为了适应经济的高速发展，企业应该积极采用以人才发展为中心的进攻型模式。实际上，现代企业发展由资本运作为主导的经营方式已经转变为以人才运作为核心的运营模式。五是建立学习型企业，确保企业可持续发展。建立学习型企业成为新经济企业的长期战略措施，以确保人力资本的保值、增值。在新经济条件下，人力资源被提升到前所未有的高度，人力资源开发与管理决定着企业人才的使用和组织情况，决定着企业对知识的储备和运用能力，也预示了企业的发展命运。这些都要求人力资源加快自身的革新能力，时刻要以战略思维展开工作，推动企业发展，适应新经济信息化、全球化、系统化和可持续发展特征需求，胜任“战略致胜”时代的角色要求。（王玉红整理自经济管理2003年第17期，作者：李瑞）质量成本管理的发展与创新战略质量成本管理是对传统质量成本管理进行战略性改造，通过将战略成本管