福州四期2012年2月25日-26日.ppt

各环节涉税难点疑点 问题全方位解剖与鉴证,房地产行业,一、土地使用权出让与转让的区别,（一）出让和转让的概念,中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例 第八条：土地使用权出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为。 第十九条：土地使用权转让是指土地使用者将土地使用权再转让的行为，包括出售、交换和赠与。 未按土地使用权出让合同规定的期限和条件投资开发、利用土地的，土地使用权不得转让。,第一章 征地环节存在的问题,（二）出让与转让的年限：,中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例 第十二条：土地使用权出让最高年限按下列用途确定： （一）居住用地七十年； （二）工业用地五十年； （三）教育、科技、文化、卫生、体育用地五十年； （四）商业、旅游、娱乐用地四十年； （五）综合或者其他用地五十年。 第二十二条：土地使用者通过转让方式取得的土地使用权，其使用年限为土地使用权出让合同规定的使用年限减去原土地使用者已使用年限后的剩余年限。,（三）出让与转让的方式： 中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例第十三条：土地使用权出让可以采取下列方式： （一）协议；（二）招标；（三）拍卖。 法律上未对转让方式作出具体规定，也就是说转让不必采取协议、招标、拍卖等方式，可以以采取任何方式。,二、取得土地的入账成本,（一）以出让方式取得土地（通过招拍挂取得）,1、土地成本的组成,土地成本出让金相关税费土地征用及拆迁补偿费,以现金方式实际支付各项款项时： 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费 贷：银行存款,以“产权调换”方式支付拆迁补偿费的，归还房屋时： 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费（分出房屋的市场公允价） 贷：主营业务收入 借：主营业务成本 贷：开发产品,2、拆迁补偿费入账票据问题：,（1）税法规定只对“转让无形资产土地使用权”收入征税。,营业税暂行条例第一条规定： 转让土地使用权收入应该依法缴纳营业税。 国税发【1993】149号第八条第一款第（一）项规定： “转让土地使用权，是指土地使用者转让土地使用权的行为”。,（2）拆迁补偿收入不属于“转让无形资产土地使用权”。,拆迁补偿收入是指：“集体土地被国家征收”、“归还国有土地使用权”取得的收入。,（3）拆迁补偿收入不属于营业税征税范围。,营业税税目注释国税发【1993】149号第八条第二款： 土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。 关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知国税函2008277号 纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为。,关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知（国税函【2009】520号）: 国税函【2008】277号中关于县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上地方人民政府出具的收回土地使用权的文件，以及土地管理部门报经县以上地方人民政府同意后又该土地管理部门出具的收回土地使用权的文件。 根据以上规定，只要有国家批准的征收、归还文件，就是征收、归还。所取得的收入就是拆迁补偿收入。拆迁补偿收入，不属于税法规定的转让土地使用权收入，是国家对被拆迁单位和个人因归还国有土地使用权以及因此而丧失的土地附着物的补偿，国家与单位同占有土地的单位和个人之间内有发生交易行为，因此对于单位和个人因国家征收、征用土地而取得的土地及不动产补偿费收入，不征收营业税。,（4）不应税收入不需要开发票,征管法第二十一条规定： 单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。 根据以上规定，拆迁补偿费不需要开具发票。,（5）“拆迁补偿费”应取得票据,因为补偿收入不是经营性收入，不需要开发票，原土地使用者，无论是单位还是个人取得补偿款时开具的收据均可以作为房地产企业税前扣除的凭证。超过政府规定支付标准的补偿款不得扣除。 房地产公司支付给个人的拆迁补偿费等，应以：拆迁补偿协议、被拆迁人原房屋产权证复印件、被拆迁人签字的收款收据，以及被拆迁人身份证复印件、联系电话等资料作为支付款项的原始凭证即可，以便核实；除此之外，支出的其他费用无合法凭证的不得在税前扣除。有些地方规定，支付的拆迁补偿费须取得地税部门开具的免税专用收据。,广西壮族自治区地方税务局关于印发若干税收政策和征管问题解答的通知（桂地税发2002265号 ） （二十六）问：对旧城改造过程中被拆迁户得到的实物或现金补偿是否征收营业税? 答：对政府统一收回土地使用权进行拆迁改造，被拆迁户因政府收回土地使用权而取得的实物或货币补偿，按照营业税税目注释第八条第(一)项第二款的规定不征收营业税。 对房地产开发商收购旧房以取得土地使用权，原房主或土地使用人将房屋或土地直接转让给他人的行为，按相应税目征收营业税。,（6）参考政策：,注：原国税函【1997】87号（已经作废）： 对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照中华人民共和国营业税暂行条例的“销售不动产其他土地附着物”税目征收营业税。,3、以“产权调换”、“分配房屋”方式支付土地款入账成本及相关税收规定。,（1）会计规定：,企业会计准则第7号非货币性资产交换（财会20063号） 第三条 非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益： （一）该项交换具有商业实质； （二）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。 换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。,第四条 满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质： （一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。 （二）换入资产与换出资产的“预计未来现金流量现值”不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。 第五条 在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。 第六条 未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。,（2）营业税规定：,关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复（国税函发1995549号 ） 对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照中华人民共和国营业税暂行条例的有关规定，就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税；对最终转让时未作价结算的住宅区配套公共设施（如居委会用房、车棚、托儿所等），凡转让收入已包含在住宅房屋转让价格中并已征收营业税的，不再征收营业税。,（3）土地增值税规定：,国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函2010220号） 关于拆迁安置土地增值税计算问题 （一）房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。 （二）开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发2006187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。,（4）企业所得税规定：,房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号） 第三十一条 ：企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本： 企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：,换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。,【案例分析1】 A公司与甲房地产公司签订协议，将其名下150亩土地（按评估价每亩1000000元，总价150000000元转让）用于与甲房地产公司合作开发，待项目开发完毕后，分得该项目30000平方米房屋，房地产公司取得该项土地时支付各项税费3750000元，分配开发产品时，房屋的单位成本价为每平方米3000元，公允价值为每平方米5500元。计算该项土地的成本。,该土地的成本5500300003750000168750000元,注意： （1）不能按照转让价作为成本； （2）不能按照开发产品的成本价作为成本。,【案例分析2】 A公司与甲房地产公司签订协议，用其名下50亩土地（按评估价每亩1000000元，总价50000000元转让）换取甲房地产公司名下另一处房产。交换业务发生时，被交换房产的市场公允价值为58000000元。在土地转让过程中，房屋开发公司支付相关税费125万元。,该土地的成本58000000125000059250000元。,注意： （1）以上两种情况，都是以换出产品的公允价值加上取得土地时的相关税费为土地成本价； （2）不同的是，成本确认时间不同，前者是在分配产品环节，后者是在接受土地环节。,（二）以接受投资方式取得土地（成立新公司、项目投资合作，利润共享，风险共担。）,1、土地成本组成,土地成本投资合同确认的土地价值（投资单位账面价值、或者经税务机关确认的评估价值）相关税费,接受投资时，作如下会计处理： 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费 贷：实收资本（或者资本公积）,2、接受土地、房屋投资入账票据问题；,（1）投资本身不是“卖”，不能等同于销售、转让。,投资与销售、转让既有相同点，也有不同点。 相同点是：资产产权都发生转移。 不同点是： A、销售、转让行为发生后，对所销售、转让财产不再具有掌控权，被销售、转让资产不能再给企业带来经济效益；而投资行为发生后，对所投资财产依然具有一定的掌控权，投资资产依然会给企业带来经济效益。 B、销售、转让行为，会带来固定的经济收入；而投资行为不能带来固定的经济收入。,（2）投资本身不属于税法规定的营业性行为。,国税发1993149号：（营业税税目注释）“以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税”。 财税2001191号：“以土地、不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税”。,（3）发生非营业性行为不需要开具营业性票据,税收征管法 第二十一条：“单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票”。 发票管理办法 第二十条：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票； 特殊情况下由付款方向收款方开具发票” 第二十一条：“所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得发票”。 对外投资不属于营业税应税行为，因此不属于营业性行为，发生投资行为时不必开具发票。,（4）接受土地、房产投资应以什么凭据入账,公司法 第二十七条：股东可以用货币出资，也可以用非货币财产作价出资对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。 第二十八条：以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。 第二十九条：股东缴纳出资后，必须经依法设立的验资机构验资并出具证明。 根据以上规定，评估价应该是接受投资方的入账价值；入账依据应该是：评估报告、产权转移书据（投资协议、土地使用证）、验资证明等资料。,（5）政策参考：,山东省地方税务局关于明确投资入股土地征收土地增值税土地扣除项目金额问题的通知（鲁地税函200430号） 各市地方税务局： 近来有的市询问，企业利用投资入股的土地从事房地产开发，其在转让该宗土地上开发建设的房地产时，如何计算确定土地增值税土地扣除项目金额。经研究，明确如下： 纳税人利用外单位投资入股的土地从事房地产开发的，由于其取得该宗土地使用权时并无支付任何金额，故在转让该宗土地开发建设的房地产计算土地增值税时，不得按照投资入股企业取得土地使用权时支付的金额或投资入股时土地的评估价值作为土地的扣除项目金额予以扣除。,（三）以转让方式取得土地（不是通过招拍挂取得）,1、土地成本的组成：,（1）以购买的方式取得,土地成本补缴的土地出让金土地使用权转让支出相关税费,以现金方式支付以上款项时，进行如下账务处理： 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费 贷：银行存款,（2）以接受土地投资方式，分出固定数量的资金（按销售的百分比）,土地成本补缴的土地出让金分给对方的现金支出相关税费,接受土地投资时暂不进行账务处理，销售完毕后，结转收入的同时，按照全部销售额与投资合同约定的分红比例进行如下账务处理。 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费 贷：银行存款,最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释（法释【2005】5号） 第二十四条：合作开发房地产合同约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固定利益的，应当认定为土地使用权转让合同,（3）以接受土地投资方式，分出固定数量的房屋（分得固定数量房屋）；,土地成本补缴的土地出让金分出房屋的市场公允价相关税费,接受土地投资时暂不进行账务处理，分配房屋时，按照分配给对方房屋的数量与该房屋的市场价进行如下账务处理。 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费（也应取得发票，对方属于以地换房） 贷：主营业务收入（市场价） 借：主营业务成本 贷：开发产品,（4）以接受土地投资方式，即支付部分现金投资，又分出固定数量的房屋,土地成本补缴的出让金土地使用权转让支出分出房屋的市场公允价相关税费,以现金支付以上款项时： 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费 贷：银行存款,分出发产品时： 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费 贷：主营业务收入 借：主营业务成本 贷：开发产品,（四）以股权转让方式取得（实际为转让）,1、土地成本的组成：,（1）接受土地投资，再进行股权收购。,土地成本合同确认的土地价值（投资单位账面价值、或经税务机关确认的评估价值）,接受投资时，按照投资合同确认的土地价值（被投资单位账面价值、或者经税务机关确认的评估价值）确认土地成本，作如下会计处理： 借：开发成本土地征用及拆迁补偿费 贷：实收资本（或者资本公积）拥有土地方,收购股权时： 借：实收资本（或者资本公积）拥有土地方 贷：银行存款,补充资本时： 借：银行存款 贷：实收资本地产老板,（2）向对方投资，拥有被投资单位股权。,投资业务发生时： 投资方账务处理（房地产公司）： 借：长期投资长期股权投资 贷：银行存款,接受投资方账务处理（拥有土地方） 借：银行存款 贷：实收资本某房地产公司,收购对方股权时： 收购方账务处理（房地产公司） 借：长期投资长期股权投资 贷：银行存款,被收购方账务处理（拥有土地方） 借：实收资本原投资方 贷：银行存款（退还原投资单位股金） 借：银行存款（房地产企业补充股金） 贷：实收资本某房地产公司,原投资方账务处理 借：银行存款 贷：长期投资长期股权投资,注意问题： A、以此种方式取得的土地成本，为收购公司账面原价；收购前、收购后评估的，评估增值均不能计入土地成本。 B、“先进行对外投资，再以股权转让的方式取得土地使用权“的方法，仅适用于向房地产企业投资，不能用于向非房地产企业投资。因为此种操作，土地使用权仍属于原单位。虽然名义上由房地产企业掌控，但是，要把土地运作到房地产企业仍需要进行土地使用权过户，还会带来相应税收问题。 如果想取得非房地产企业土地，应该走“先接受投资、再收购股权”的路子。,2、以股权转让形式取得土地的涉税问题：,（1）营业税： 财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号） 以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让不征收营业税。 根据以上规定，此种方式，与接受投资后，直接分出固定经济利益相比，投资方能够回避投资环节的营业税。,（2）土地增值税： 财税字199548号，1995年5月25日） 以房地产作价投资或联营，将房地产转到被投资、联营企业时，暂免征收土地增值税；投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。,财税200621号，2006年3月2日。 对于以土地（房地产）作价入股进行投资入股或联营的，凡所投资联营的企业从事房地产开发的，或者房地产企业以其建造的商品房进行投资联营的，均不适用财税字199548号，1995年5月25日）第一条暂免征收土地怎规的规定。 采取这种方式，开发企业只能以投资业务发生时土地的作价作为土地成本，收购股权时多支付的现金不能计入土地成本。根据以上规定，如果在投资业务发生时产生增值，投资方要缴纳土地增值税，如果在股权收购环节产生增值，这部分增值将不能计入开发企业成本，等于降低开发企业成本，将增值转嫁到开发企业。,（3）企业所得税： 此种方式，产生所得的一方，同样也不能回避企业所得税。,三、国有土地使用权被收储后在税收上应如何处理？,（一）收储是政府行为，属于土地使用人将土地使用权归还给政府的行为。不属于土地使用权转让。,土地储备管理办法 第二条：本办法所称土地储备，是指市、县人民政府国土资源管理部门为实现调控土地市场、促进土地资源合理利用目标，依法取得土地，进行前期开发、储存，以备供应土地的行为。 第三条：土地储备机构应为市、县人民政府批准成立、具有独立的法人资格、隶属于国土资源管理部门、统一承担本行政辖区内土地储备工作的事业单位。,（二）土地收储机构支付的收储支出，属于政府控制的财政支出。不属于营业性支出。,土地收储部门的资金管理采取“收支两条线“的管理办法，属于纯粹的财政收支范畴。 土地储备资金财务管理暂行办法 第四条：土地储备资金实行专款专用、分账核算，并实行预决算管理。 第二十一条：土地储备机构从财政部门拨付的土地出让收入中安排用于征地和拆迁补偿、土地开发等支出，按照支出性质，分别填列2007年政府收支分类科目支出功能分类212类“城乡社区事务”08款“国有土地使用权出让金支出”01项“征地和拆迁补偿支出”和02项“土地开发支出”等相关科目。同时，分别填列支出经济分类科目310类“其他资本性支出”09款“土地补偿”、10款“安置补助”、11款“地上附着物和青苗补偿”、12款“拆迁补偿”，以及310类“其他资本性支出”05款“基础设施建设”支出科目。,第二十二条：土地储备机构从国有土地收益基金收入中安排用于土地储备的支出，按照支出性质，分别填列2007年政府收支分类科目支出功能分类212类“城乡社区事务”10款“国有土地收益基金支出”01项“征地和拆迁补偿支出”和02项“土地开发支出”科目。同时，分别填列支出经济分类310类“其他资本性支出”09款“土地补偿”、10款“安置补助”、11款“地上附着物和青苗补偿”、12款“拆迁补偿”，以及310类“其他资本性支出”05款“基础设施建设”支出科目。,（三）相关税收规定：,1、土地使用者将土地使用权归还给土地所有者不缴纳营业税。,根据以上规定，土地收储是一种政府行为，应属于土地使用人将土地使用权归还给土地所有人的行为。不属于营业税条例规定的“转让无形资产”行为。 （1）营业税税目注释国税发1993149号 “土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。” （2）国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知（国税函2008277号2008年3月27日）,“纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照国家税务总局关于印发营业税税目注释（试行稿）的通知（国税发1993149号）规定，不征收营业税。” （3）关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知（国税函2009520号2009年9月17日） “国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知（国税函2008277号）中关于县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。”,因此，对于企业土地被政府收储取得的收入，既不能按照“转让无形资产土地使用权”全额征收营业税，也不能按照国税发【2003】16号第三条第（二十条）“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。”的规定差额征收营业税。原因是被收储单位不具备构成“转让无形资产土地使用权”营业税的纳税人的条件，不是营业税纳税人。,2、非“国有土地使用权转让”不缴纳土地增值税。,土地增值税暂行条例 第二条：转让国有土地使用权、地上的建筑物及附着物，并 取得收入的单位及个人，为土地增值税的纳税人。 既然土地收储行为属于国家行为，就不构成“国有土地使用权转让”。所以也不能对被收储单位征收土地增值税。,土地被收储后取得的收入，不属于企业所得税法第七条所说的不征税收入，也不属于企业所得税法第二十六条所说的免税收入，因此要缴纳企业所得税。应以取得的收入减除取得土地时的成本费用后的余额并入企业利润总额征收企业所得税。 土地被收储后，取得的所得在征收企业所得税时，应参考国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知( 国税函2009118号)的有关规定执行：“企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理”。,3、土地被收储后取得的收益应缴纳企业所得税。,一、统借统还借款费用：,1、企业所得税问题：,房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号）： “企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。”,第二章 融资环节存在的问题,2、营业税问题：,财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知 （财税字20007号 ）： 为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。 统借方将资金分拨给下属单位，不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，否则，将视为具有从事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。,【案例分析3】 假设房地产公司和建筑公司是同一个集团，2010年3月份建筑公司从银行贷款2000万元，然后又将其中的1500万元转入房产公司用，并向房地产公司收取与银行相等的利息，请问两家公司怎样做帐务处理？建筑公司是否需要缴纳营业税？房地产企业怎样进行税前扣除？,辨析答疑：,1、会计处理：,（1）建筑公司账务处理：,取得贷款时： 借：银行存款 贷：短期借款（长期借款） 按月计息时： 借：财务费用 贷：其他应付款 借给房地产时： 借：其他应收款 贷：银行存款,收回借款和利息时： 借：银行存款 贷：其他应收款（借出款项本金） 其他应付款（收回应由房地产公司负担的贷款利息） 还银行贷款及利息时： 借：短期贷款 其他应付款 贷：银行存款（全部本金加利息）,（2）房地产公司账务处理：,借入资金时： 借：银行存款 贷：其他应付款 按月计息时： 借：财务费用（或开发间接费） 贷：其他应付款 还款、支付利息时： 借：其他应付款（本金加利息） 贷：银行存款,2、税收政策：,根据房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号），如果建筑公司能够提供向金融机构借款的证明，该部分借款利息可以在房地产公司扣除； 根据财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知 （财税字20007号 ）规定，建筑公司不用缴纳营业税。 （注：企业老板贷款后借给公司使用，不属于统借统还，不能适用财税字20007号 文件。应按照财税2008121号文件执行。）,二、向关联方借款费用,1、关联方利息扣除规定：,企业所得税法 第四十六条：企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。,注：关联方的概念： 请参看企业所得税法实施条例第一百零九条、特别纳税调整实施办法（试行）（国税发20092号）第九条。 “债券性投资”与“权益性投资”的概念：请参看企业所得税法实施条例第一百一十九条。,财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（ 财税2008121号 2008年9月19日） 为规范企业利息支出税前扣除，加强企业所得税管理，根据中华人民共和国企业所得税法（以下简称税法）第四十六条和中华人民共和国企业所得税法实施条例（国务院令第512号，以下简称实施条例）第一百一十九条的规定，现将企业接受关联方债权性投资利息支出税前扣除的政策问题通知如下： （1）在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。 企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为： 金融企业，为5：1； 其他企业，为2：1。,（2）企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料（按照国税发【2009】2号第三章和第九章资本弱化第九条规定执行），并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。,2、关联企业利息计算方法：,特别纳税调整实施办法（试行）（国税发20092号） 第八十五条、八十六条、八十七条： 不得扣除利息支出=年度实际支付的全部关联方利息（1标准比例/关联债资比例） 关联债资比例年度各月平均关联债权投资之和/年度各月平均权益投资之和 各月平均关联债权投资（关联债权投资月初账面余额+月末账面余额）/2 各月平均权益投资（权益投资月初账面余额+月末账面余额）/2,其中： 标准比例是指财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）规定的比例。 权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额。 所得税法第四十六条所称的利息支出包括直接或间接关联债权投资实际支付的利息、担保费、抵押费和其他具有利息性质的费用。,第八十八条：所得税法第四十六条规定不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出，不得结转到以后纳税年度；应按照实际支付给各关联方利息占关联方利息总额的比例，在各关联方之间进行分配，其中，分配给实际税负高于企业的境内关联方的利息准予扣除。,【案例分析4】 2009年7月1日，张、王、李三人合伙成立一个有限公司。成立初期张先生出资100万元，王先生出资90万元，李先生出资80万元，公司账务处理为：,借：银行存款：2700000元 贷：实收资本张先生1000000元 王先生900000元 李先生800000元,2010年1月1日，因扩大生产经营需要，张先生又借给公司540万元，王先生又借款给公司200万元，另外，公司还向张先生投资兴建的路通物流公司借款300万元，规定利息为10%。企业的账务处理如下：,借：银行存款：10400000元 贷：其他应付款张先生5400000元 王先生2000000元 路通公司3000000元,向张先生、王先生借款无法提供资料，证明其符合独立交易的原则，路通公司与本公司实际税负相同（本年度全部有盈利，均适用25%的企业所得税税率）。 问该公司2010年税前应扣除利息是多少（银行同期同类贷款利息6%）？,计算方法一： 1、不得扣除的利息支出 1040000【12（104000002700000）】 1040000【12270000010400000】 10400001040000227000010400000 500000元 2、向不受比例限制的债权性投资（路通公司）支付利息总额300000元，占全部债券型投资支付利息总额1040000元的28.85%（3000001040000100%）。 不受比例限制的投资可以税前扣除的利息支出 500000300000010400000144230.77元 3、应调增应纳税所得额500000144230.77355769.23元,计算方法二： 1、不受比例限制的债权性投资（路通公司）总额3000000元， 可扣除利息支出：300000010%300000元。 2、受比例限制的债券性投资总额为：7400000元 （1）不得扣除的利息支出： 740000【12（74000002700000）】 740000【1227000007400000】 74000074000022700007400000 200000元 （2）可扣除的利息支出： 740000200000540000元 3、应调增应纳税所得额200000元。,计算方法三： 1、不受比例限制的债权性投资（路通公司）总额3000000元，占全部债券型投资30000010400000%28.85% （1）可扣除利息支出：30000006%180000元。 （2）不可扣除利息支出：30000004%120000元 2、受比例限制的债券性投资总额为：7400000元 （1）可扣除利息27000002 6%54000006%324000元 （2）实际支付利息740000010%740000元 （3）多支付利息74000324000416000元或者： （54000004%200000010%216000200000416000元） 3、共可以扣除利息支出：324000180000504000元 调增应纳税所得额：120000416000536000元,3、关联方间无偿借款会有哪些涉税风险？,1、借出方：,征收管理法 第三十六条：企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。,企业所得税法 第四十一条：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。,企业所得税法实施条例 第一百零九条：企业所得税法第四十一条所称关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人： （一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系； （二）直接或者间接地同为第三者控制； （三）在利益上具有相关联的其他关系。 第一百一十条：企业所得税法第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。 第一百一十一条：企业所得税法第四十一条所称合理方法，包括：,（一）可比非受控价格法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法； （二）再销售价格法，是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格，减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法； （三）成本加成法，是指按照成本加合理的费用和利润进行定价的方法； （四）交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法； （五）利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法； （六）其他符合独立交易原则的方法。 根据以上规定，关联企业之间无偿借款款可以认定为不符合独立交易原则，税务机关有权进行调整，对于收取利息的一方，既要缴纳营业税，也要缴纳企业所得税。,2、借入方,不会产生税收风险，只是未取得支付利息发票，不得税前扣除。,（三）向个人借款费用：,企业所得税法实施条例第三十八条： 非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。,关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知（国税函2009777号，2009年12月31日） （1）企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据中华人民共和国企业所得税法（以下简称税法）第四十六条（债权投资利息规定）及财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。,（2）企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条（相关、合理的支出）规定，准予扣除。 企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为； 企业与个人之间签订了借款合同。,【案例分析5】 某房地产公司由于经营需要，2010年月1日向张先生借款15000000元，借款期限为一年，双方约定年息为10%（银行同期同类贷款利率为6%）。问，在计算2010年企业所得税时，该公司支付给张先生的利息是否可以扣除？如果可以扣除的话应扣除多少？利息支出应取得什么票据？,分析：,1、根据关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知（国税函2009777号，2009年12月31日），允许扣除。 2、应按照企业所得税法实施条例规定，按不高于金融企业同期同类贷款利率扣除。 应扣除金额150000006%90万元 3、应取得服务业发票。,国税函发1995156号： 营业税税目注释规定，贷款属于“金融保险业“税目的征收范围，而贷款是指将资金贷与他人使用的行为。根据这一规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业“税目征收营业税。 最高人民法院关于如何确认公民与企业之间借贷行为效力的批复 （法释1999第3号）： 公民与非金融企业（以下简称企业）之间的借贷属于民间借贷。只要双方当事人意思表示真实即可认定有效。 根据以上规定，个人取得借款利息也应缴纳营业税。既然是营业税应税收入，在取得收入时就应该给对方开具营业性发票服务业发票（到税务局代开）。,国家税务总局关于加强和规范税务机关代开普通发票工作的通知（国税函【2004】1024号）：,二、申请代开发票的范围与对象。 申请代开发票的单位和个人应当凭有关证明材料，向主管税务 机关申请代开普通发 （一）凡已办理税务登记的单位和个人，应当按规定向主管税务机关申请领购并开具与其经营业务范围相应的普通发票。但在销售货物、提供应税劳务服务、转让无形资产、销售不动产以及税法规定的其他商事活动（餐饮、娱乐业除外）中有下列情形之一的，可以向主管税务机关申请代开普通发票：? 1.纳税人虽已领购发票，但临时取得超出领购发票使用范围或者超过领用发票开具限额以外的业务收入，需要开具发票的。,四、委托借款费用的处理,通过银行取得的非金融机构借款利息能否全额扣除？,【案例分析6】 某单位，于2010年1月1日通过建行向某房地产公司提供委托贷款200000000元，双方签订的借款合同中明确规定年利率为18%（建行同期同类贷款利率6%，上浮利率10%），银行只负责放款、收取利息，并为借款单位开具收取利息单据。同时，按照利息收入向委托人收取3%的手续费。问房地产公司支付的借款利息能否在企业所得税前全部扣除？,分析：,1、此项贷款应属于非金融机构借款。,在委托贷款业务中，银行不是贷款业务的主体，只是一个中介人，所从事的只是代理服务。取得的收入仅限于“手续费收入”。代收的利息要作为“其他应付款”处理。从事贷款业务的主体应该是“委托单位”，委托单位取得利息是应计入“其他业务收入融投资业务收入”。因此，委托贷款从性质上不属于金融机构贷款，应属于非金融机构贷款。,2、非金融机构贷款应按照以下规定办理。,企业所得税法实施条例第三十八条： 非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。,国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告2011年第34号。 根据实施条例第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。,“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。, 全年应税前扣除利息200000000【（6%（110%）】13200000元,一、开发用料的会计核算,（一）甲供材问题（甲供材是否允许直接计入开发成本）：,1、常见征管现象：,地方税务局以“房地产企业直接供应建筑材料（甲供材），造成施工单位少缴建筑业营业税”为由，要求房地产企业到地方税务局将取得的“购货发票”换成“建筑业发票”并补缴“建筑业营业税”。否则，不得在企业所得税前扣除。,2、征管工作依据,营业税暂行条例实施细则第十六条：除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。,第三章 开发环节存在的问题,3、征管错误分析：,（1）房地产企业没有缴纳建筑业营业税的义务。,以上只是关于建筑业营业税应纳税营业额的规定。而不是关于建筑业营业税纳税人、扣缴义务人的规定。税务机关仅就以上规定就做出让房地产企业“改换发票、补缴建筑业营业税”的规定，其做法是错误的，违法的。,营业税条例第一条、细则第二条，建筑业营业税只能向从事“建筑业”的纳税人征收，不能向“房地产企业”征收。,（2）房地产企业没有代扣代缴建筑业营业税的义务。,营业税条例第十一条： 中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人。 国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人。 征管法第四条第三款规定： “ 法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人”。 按照现行规定，除了营业税条例规定的扣缴义务人以外，其他法律法规没有做出另外的营业税代扣代缴规定，所以，税务机关无权要求房地产企业代扣代缴建筑业营业税。,财税【2006】177号（此文已经被财税200961号文件宣布作废） 纳税人提供建筑业应税劳务时应按照下列规定确定营业税扣缴义务人： 建筑业工程实行总承包、分包方式的，以总承包人为扣缴义务人。 纳税人提供建筑业应税劳务，符合以下情形之一的，无论工程是否实行分包，税务机关可以建设单位和个人作为营业税的扣缴义务人： A、纳税人从事跨地区（包括省、市、县，下同）工程提供建筑业应税劳务的； B、纳税人在劳务发生地没有办理税务登记或临时税务登记的。,4、根据相关法律甲供材可以直接计入开发成本：,企业所得税法第八条： “企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算所得额时扣除。” 企业所得税法实施条例第二十七条规定： 企业所得税法第八条所称有关支出，是指与取得收入直接相关的支出。所谓合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。 征管法第十九条规定： “纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算。” 根