财务管理毕业论文-新旧会计准则下固定资产减值存在的差异与缺陷.doc

第 1 页 共 28 页 西南财经大学天府学院西南财经大学天府学院 20102010 届届 本科毕业论文（设计）本科毕业论文（设计） 论论文文题题目：目：新旧会新旧会计计准准则则下固定下固定资产资产减减值值存在的存在的 差异与缺陷差异与缺陷 学生姓名：学生姓名： 所在学院：所在学院：西南西南财经财经大学天府学院大学天府学院 专专 业业： ： 财财 务务 管管 理理 学学 号：号： 指指导导教教师师： ： 20102010 年年 4 4 月月 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 西南财经大学天府学院 本科毕业论文（设计）原创性及知识产权声明 本人郑重声明：所呈交的毕业论文（设计）是本人在导师的指导下 取得的成果。对本论文（设计）的研究做出重要贡献的个人和集体，均 已在文中以明确方式标明。因本毕业论文（设计）引起的法律结果完全 由本人承担。 本毕业论文（设计）成果归西南财经大学所有。 特此声明。 毕业论文（设计）作者签名： 作者专业：财务管理 作者学号：4 2010 年 4 月 25 日 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 西南财经大学天府学院本科学生毕业论文（设计）开题报告表 论文（设 计）名称 新旧会计准则下固定资产减值准则的差异和缺陷 论文（设 计）来源 和导师商量决定 论文（设 计）类型 b-应用分析导 师谭颖 学生姓名曹莉学 号 40601126 专 业财务管理 一、调研资料的准备一、调研资料的准备 财政部.企业会计准则资产减值准备.2006 年第 8 号文件、2001 年第 57 号文件 余孝文. 执行新会计准则资产减值准备的实际应用问题.国际商务财会， 2009（1） 刘继红.资产减值损失应否允许转回的理由分析.财会研究，2008（3） 袁娟. 新会计准则中资产减值会计制度的不足及完善建议j. 商业时代，2009（19） 王丽杰，固定资产减值准备对上市公司利润影响的实证分析，经济论坛， 2007（17） 二、设计要求和目的二、设计要求和目的 以所学财务管理和统计学为基础，通过大量资料的查找、阅读，用简单明确的语言来 阐述所要论证的问题，用图表、数据来证明论据的真实性和可靠性。为缩小我国企业会计 信息与国际会计信息的差距，财政部 2006 年发布通告，要求于 2007 年 1 月 1 日起在上市 公司中率先执行新的准则。通过对资产减值准则理论的论述，分析新旧会计准则在固定资 产减值准则中的差异，指出新颁发的准则在运用中存在的缺陷。 三、写作基本思路和预期结果三、写作基本思路和预期结果 本文论述资产减值会计的理论基础，以及固定资产减值在会计中的作用与本质，新准 则对计提减值准备的确认、计提金额、计提范围、计提时间以及会计处理等方面作出了新 的规定，与旧的会计准则存在差异。虽然新的会计准则对资产减值计量更加精确合理，但 仍然存在缺陷，目前上市公司常利用资产减值准则来操纵企业的利润。 四、内容四、内容 第一部分，引言，对本文的研究的主要目的与方向进行了介绍 第二部分，资产减值会计的理论基础以及固定资产减值在会计中的应用。 第三部分，固定资产减值准则对计提减值准备的确认、计提时间、范围、金额等的差 异 第四部分，新准则下固定资产减值准则在实际使用中存在的缺陷。 第五部分，结论 五、任务完成时间安排五、任务完成时间安排 （一）开题报告 提交日期：2010 年 1 月 5 日之前 （二）文献综述 提交日期：2010 年 1 月 20 之前 （三）论文初纲 提交日期：2010 年 2 月 20 日之前 （四）完整论文 提交日期：2010 年 3 月 20 日之前 六、完成论文所预备的条件因素六、完成论文所预备的条件因素 本专业属于经济类专业，对整个社会经济的发展了解比较多。同时依托自己的专业知 识，向老师咨询，在网上查找相关信息，从西南财大学校图书馆以及网上图书馆获取相关 资料，学习和参考相关期刊以及优秀硕博论文，资源丰富，有利于深入进行分析研究。 指导教师签名： 日期：2010-4-25 论文（设计）类型：a理论研究；b应用研究；c软件设计等； 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 摘要摘要 本文通过新旧会计准则中固定资产减值内容的差异分析，根据各位 专家学者的观点，探讨新旧准则存在的不足。固定资产减值一经确认不 得转回的不合理性，未来现金流量计算的不确定性等。通过对固定资产 减值的研究得出固定资产减值计提对企业的利润调控有很大影响，引出 我国上市公司利用会计准则的漏洞，企业运用固定资产减值准备的计提 和冲回来操纵企业的主要策略与途径是：打政策擦边球，变更会计政策 （或会计估计 ）来影响利润。新的会计准则是为适应我国市场经济发 展要求和趋同于国际惯例的企业会计准则体系而作的修改，它有效的控 制了企业的弄虚作假。新准则实施后对固定资产减值的计提与转回的比 例有较大的影响，在一定程度上避免了企业虚夸利润，同时也存在一些 不足。通过对资料的阅读，总结一些对固定资产减值新准则的思考。 关键词：新旧会计准则、固定资产减值、差异、利润操纵、缺陷 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 abstract in this paper, through the analysis of the old and new accounting standards in the fixed assets impairment of the contents of variance . in accordance with the views of experts and scholars, explore the existence of old and new criteria for the limitations .impairment of fixed assets shall not be a confirmed reversal of its irrationality, calculation of future advanced traffic and uncertainty. chinas listed companies to use loopholes in accounting standards, provision for impairment of fixed assets is to achieve the inflated profits, the financial statements for the purpose of cosmetic, disrupted the securities market order and affected investor decision-making. after the implementation of the new guidelines of the provision for impairment of fixed assets and reversal of the ratio has great influence, to a certain extent, to avoid exaggeration of profits of enterprises. key words：the old and new accounting standards；impairment of fixed assets；the differences；earnings manipulation；defect 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 目目 录录 一、研究背景和目的 1 （一）固定资产减值准备的概念 1 （二）研究的重点和意义 1 二、新旧会计制度固定资产减值的差异比较分析 2 （一） 企业会计制度与旧准则在固定资产减值规定上的差异 .2 （二）新旧会计准则固定资产减值的不足 3 （三）新准则实施后对固定资产减值计提与转回的影响 4 三、上市公司利用固定资产减值进行利润操纵 5 （一）为“保牌” 、 “摘帽” 5 （二）固定资产减值准备对上市公司净利润的影响方面 6 （三）无法避免亏损的公司巨额计提 8 四、新准则的固定资产减值与国际会计准则比较及经济后果分析 9 （一）与国际准则中的固定资产减值比较 9 1、资产组与现金产出单元的差异 .9 2、对固定资产减值的确认时间不一 .9 3、固定资产减值的确认标准、计量方法的差异 10 4、固定资产减值的可转回性不一致 10 （二）固定资产减值准备对上市公司的经济后果分析 .11 五，对固定资产减值的思考 .12 （一）提高会计人员的职业素质 .13 （二）加强政府监督力度 .13 （三）强化管理层的责任和加大对企业的处罚力度 .14 文献综述 .16 参考文献 .26 致谢 .28 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 1 页 共 28 页 一、研究背景和目的一、研究背景和目的 （一）固定资产减值准备的概念 固定资产由于使用时间较长、单位价值较高而在期间存在着诸如自 然、经济、技术、环境等许多不确定性因素，必然导致固定资产实际价 值与帐面价值的差异。固定资产减值准备就是针对于市价持续下跌、技 术成旧等许多不确定因素，导致固定资产可收回金额低于帐面价值计提 的。资产的可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额 与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。 (二) 研究的重点和意义 固定资产是企业为了长期进行正常的生产与经营活动，投入资本购 入事业用有形固定资产，然后在生产过程中通过折旧的形式收回投入资 本。它是企业进行物质生产的基础，在企业经济活动中处于十分重要的 地位。对比新旧会计准则，旧的会计准则在固定资产减值方面未明确资 产减值的确认标准，导致在会计实务中可操作性差、概念模糊。在计提 减值金额时在一定程度上依赖于会计人员的主观判断，存在较大的主观 性。由于旧的会计准则允许固定资产减值转回，导致一些公司任意计提 巨额固定资产减值准备，以备在以后会计期间慢慢转回调节利润，一些 上市公司正是利用了该制度的漏洞通过计提固定资产减值损失与转回来 粉饰财务报表，降低了会计信息的质量，影响会计信息使用者的正确决 策。 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 2 页 共 28 页 本文研究的重点是以我国 2006 年发布的企业会计准则-固定资产 与 2001 年发布的企业会计准则-固定资产为依据，分析新旧会计准 则在固定资产减值方面存在的差异，探讨我国新旧会计准则存在的差异 与局限性。通过对固定资产减值重要性的探讨，这些差异存在哪些缺陷， 以及新准则实施后对公司利润的影响。 二、新旧会计制度固定资产减值的差异比较分析二、新旧会计制度固定资产减值的差异比较分析 （一） 企业会计制度与旧准则在固定资产减值规定上的差异 2001 年颁布的企业会计准则明确规定：“企业应当定期或则至 少于每年年度终了对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求， 合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提 资产减值准备。 ”如果在以后的会计计量中，固定资产价值回升，计提 的减值损失可以转回。 为顺应中国经济快速市场化和国际化的需要以提高会计信息质量为 核心，强化为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的理念，财政部 于 2006 年 2 月 15 日颁布的新的会计准则， 企业会计准则第 8 号资 产减值规定，企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的 迹象，计提的减值损失一经确认不得转回。1新准则对固定资产减值迹象 做了明确规定：资产的市价当期大幅下跌，其跌幅明显高于因时间的 推移或则正常使用而预计的下跌；企业经营所处的经济、技术或则法 律等环境以及资产所处的市场在当期或则将在近期发生重大变化，从而 1 财政部 2006 年会计准则-资产减值2006 年 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 3 页 共 28 页 对企业产生不利影响；市场利率或则其他市场投资报酬率在当期已经 提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资 产可能大幅度降低；有证据表明资产已经陈旧过时或则实体已经损坏； 资产已经或则将被闲置、终止使用或则提前处置；企业内部报告的 证据表明资产的经济绩效低于或则将低于预期，如资产所创造的净现金 流量或者实现的营业利润远远低于预计金额等。新会计准则的建修改， 适应了我国社会主义市场经济的发展，与国际准则趋同。与旧准则相比， 明确规定了计提减值准备的时间、计提标准和减值迹象的判断。 （二）新旧会计准则固定资产减值的不足 在旧的会计准则中关于固定资产减值规定的内容简单模糊，可操作 性差。对于固定资产是否发生减值没有一个参照性的标准，计提减值准 备的时间带有随意性、上下浮动空间较大。对如何计算减值金额也未明 确规定，以公允价值计算还是以购置计算等。对于计提了减值准备的资 产价值回升时可以转回减值损失，没有规定何时转回、转回比例等。这 些模糊的概念，在决策时一定程度上依赖于会计人员的主观判断，存在 较大的主观性。这也使得一些企业利用制度的漏洞随意的计提与转回固 定资产减值损失来调增或调减利润，降低了会计信息的质量，影响会计 信息使用者的正确决策。 新会计准则关于固定资产减值在旧准则的基础上内容更详细，规定 更加明确，适应我国现行的经济体制，与国际会计准则趋同。但是仍然 存在一些不足，如：资产减值一经确认在以后会计期间不得转回的绝对 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 4 页 共 28 页 性，资产的可收回金额可能低于资产的帐面价值，也可能高于资产的帐 面价值，这都是市场经济中的“自然现象” ，这种过于绝对性的做法不 符合市场经济规律，也不符合企业的实际情况。在计算未来现金流量的 过程中，需要预计未来一定期间的现金流入量和贴现率，而贴现率是一 个十分不稳定的因素，导致资产减值准备计提弹性过大，使计提缺乏衡 量标准，而且缺乏制约手段。同时可变现净值与未来现金流量的计算复 杂，在选取标准上一定程度上依赖于会计人员的主观判断，其结果会因 人而异。 （三）新准则实施后对固定资产减值计提与转回的影响 新准则实施后在一定程度上避免了利用固定资产减值的计提与转回 虚夸利润，也能够较为真实的反映企业的经营状况及财务成果。2006 年 的新会计准则规定：“固定资产减值损失一经确定不得转回” ，并于 2007 年 1 月 1 日在上市公司实施，固定资产减值的计提与转回比例发生 了很大变化，如图所示： 表 1 上市公司固定资产减值准备情况统计表 计提比例（%）变动比例转回比例（%）变动比例 序号公司名称 2007 2006 200507/06 06/052007 2006 200507/06 06/05 1 焦作万方 0 0.71 0.072 0 9.860 92.8 73.3 0 1.27 2 茂化实华 0 0 4.5- 0 0 95 24.9 0 3.82 3 江西水泥 0 0 0.71- 0 0 0 0 - - 4 保定天鹅 0 0 9.5- 0 0 0 0 - - 5鑫贸科技1 0 10.1 - 0 0 1.4 37.6 0 0.037 6 金瑞科技 0.31 0.2 1 1.55 0.2 19.6 6 1.8 3.26 3.33 7 中恒集团 0.2 0.03 1.5 6.66 0.02 0 5.6 18.7 0 0.3 8巢东股份41 3.4 10.4 1.2 0.33 0 0.43 0.05 0 8.6 9华银电力0 0 0.08 - 0 0.13 1.3 4.6 0.1 0.28 合计0.62 0.48 4.21 1.29 0.11 2.2 22.5 0.18 0.097 126 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 5 页 共 28 页 由上面图表数据得出，在计提方面，2005 年计提比例在 10%以上的 有 2 家（巢东：10.4%，鑫毛科技：10.1%） ，占总体的 22.2%，在 10%以 下 1%以上的有 4 家，占 44.4%，其余 3 家计提比例在 1%以下，平均计提 比例为 4.21%；2006 年计提时有 4 家未计提固定资产减值准备，1 家计 提比例在 3%以上，3 家计提比例在 1%以下，平均计提比例在 0.48%；2007 年在实施新的会计准则后，由于新规则对固定资产减值转 回的新规定，即计提后在以后期间不得转回，所以有 5 家未计提，其它 4 家计提比例较少，固定资产减值准备的计提与前期相比都在一个很小 的范围内，属于正常的减值计提。在转回方面，2005 年转回比例只有一 家在在 70%以上，有 3 家在 18%以上，有 2 家未转回，其余 3 家转回比 例在 5%以下，平均转回比例在 18%左右；由于 2006 颁布了新的会计准 则，年茂化和焦作的转回比例都在 90%以上，转回比例非常大，有 2 家 未转回，其余 5 家转回比例小于 10%，平均转回比例为 22.5%；2007 年 新准则正式在上市公司实施，只有 2 家转回，其余 5 家未转回，平均转 回比例为 2.2%。 三、上市公司利用固定资产减值进行利润操纵三、上市公司利用固定资产减值进行利润操纵 （一）为“保牌” 、 “摘帽” 随着我国证券市场的发展，公司财务报告透明度和利润率的增强， 会计盈余信息已经成为影响企业价值的重要因素。由于会计政策的可选 择性和会计制度规范的灵活性，利用会计准这得却像粉饰财务报表，成 为许多公司为达到保牌、上市目的而采用的手段，其中利用固定资产减 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 6 页 共 28 页 值是一个重要方面。亏损的上市公司要想“保牌”或“摘帽” ，就一定 要避免出现连续两年或连续三年亏损，或者因连续三年亏损被暂停上市 后，半年内不能扭亏。原准则中固定资产减值准备可以冲回一直是某些 上市公司操纵利润的手段，由于该类公司通常主营业务不景气，很难在 短期内依赖主营业务扭亏为盈，只有在扭亏年度将以前巨额计提的固定 资产减值通过会计估计变更的巨额冲回而刻意制造报表利润，造成扭亏 为盈的虚假表象逃避市场的监管。以 st 中华为例：深交所上市公司 st 中华 st 中华 2001、2002 年计提的固定资产减值准备 时间 20012002 计提金额 200000000 0 2001 年计提了近 20 亿固定资产减值准备，2002 年却一分钱未提，反而 转回上年计提数 2000 多万，当年公司帐面利润总额不到 600 万，如果 不转回以前年度的计提数，公司 2002 年利润就会亏损 1400 多万。通过 巨额计提各项减值准备在以后年度冲回的利润操作手段，众多公司顺利 实现“保牌” ，这是我国旧会计准则的漏洞，给企业留下了操作的空间。 新准则体系的制定和修改参照了国际会计准则的相关规定，我国的会计 准则已经逐步与国际会计准则趋同，相对于旧准则中对固定资产减值规 定的模糊概念，新准则对计提减值准备的时间、减值迹象等都有明确规 定，减少了企业在执行会计准则时的随意性，缩小了与国际会计准则的 差异。 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 7 页 共 28 页 （二）固定资产减值准备对上市公司净利润的影响方面 我国 2006 年 2 月 15 日，财政部颁布了新的会计准则，并与 2007 年 1 月 1 日首先在上市公司中推行， 。新会计准则按照国际会计惯例对会计 信息的生成和披露做了更加严格和科学的规定，它的实施在一定程度上 有效地遏制了上市公司利润操纵的问题，但也在某些方面增加了利润操 纵空间。 公司固定资产减值准备对净利润的影响表 计提比例/净利润转回比例/净利润 （%） 总减值/净利润（%） 序号 公司名称2007 2006 20052007 2006 20052007 2006 2005 1焦作万方0 -0.37 -1.040 3.75 2.860 0.05 1.82 2茂化实华0 0 -162.13 0 26.98 53.68 - 26.89 -108.4 3江西水泥0 0 -53.15 0 0 0 - - -53.15 4保定天鹅0 0 -39.18 0 0 0 - - -39.18 5鑫贸科技-9.83 0 -13.03 0 1.42 1.75 -9.83 1.42 -11.28 6金瑞科技-2.29 -0.45 -3.38 3.61 3.41 0.11 1.32 2.96 -3.27 7中恒集团-0.042 -0.13 -18.23 0 6.11 1.72 -0.042 5.98 -16.51 8巢东股份-101.4 -255.7 -36.26 0 3.63 0.18 -101.4 -252.07 -36.08 9华银电力 0 0 -0.11 0.65 1.2 0.40 0.65 1.2 0.29 合计-12.62 -28.89 -36.26 0.47 5.16 6.74 -12.1 -23.73 -29.55 从表中得出，上市公司在亏损年度（表中企业在 2005 年全部亏损） 会大额集体计提固定资产减值准备，在 2005 的计提比例与净利润的百 分比中得出,在 2005 年 9 家企业都处于亏损年度,都计提了大额的固定 资产减值准备,其中茂化实华公司计提比例最大，超过净利润的 1.5 倍， 使得 2005 年度的计提金额对利润的影响为负的 37%左右，而转回金额对 净利润的影响在 7%左右，总减值与净利润的比为 30%左右，为今后扭亏 创造了条件。2006 年除了巢东大量计提了固定资产减值准备,减值金额 是净利润的两倍之多, 其他企业的固定资产减值金额相对较少, 因为在 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 8 页 共 28 页 2005 年已经大量计提的减值准备为 2006 年扭亏创造了条件. 2007 年 新准则实施第一年,固定资产减值计提的少,所以总减值对净利润的负面 影响为 12.1%,说明上市公司在亏损第一年大额计提的固定资产减值准备 对净利润产生巨大的负面影响,整体上看计提金额对净利润产生的影响 比前两年小。在转回方面，转回的平均水平为 3.62%，总准备对净利润 的影响为 2.89%的负面影响。说明在 2005、2006 年连续亏损使上市公司 会在连续亏损的第二年加大计提力度，从而使总减值对净利润产生巨大 的正面影响。 （三）无法避免亏损的公司巨额计提 按照有关规定，上市公司连亏两年要 st，连亏三年要退市，为了避 免 st 或退市，公司往往在计提上想办法。例如，st 科龙在 2000 年净利 st 科龙公司 2000-2002 年利润表（单位：亿元） 年度2000 年2001 年2002 年 净利润 -6.7-15.561.01 润为负 6.7 亿元，2001 年的净利润为负 15.56 亿元，在面临 3 年连续亏 损必须退市的压力下，科龙公司在 2001 年计提了 6.35 亿元的资产减值， 并在 2002 年时转回 3.5 亿元的减值准备，是 st 科龙公司的帐面利润也 仅为 1.01 亿元。如果不采取巨额计提减值准备的办法，st 科龙 2001 年 的实际亏损 3.5 亿元，2002 年又亏损 2.5 亿元，就可能面临退市了。在 面对巨大利益的诱惑下,许多企业选择铤而走险。 通过转回前期资产减值损失不同程度的人为调整损益，一些公司成 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 9 页 共 28 页 功摘除 st，一些公司避免了当年出现亏损，一些公司维持或提升了公司 业绩，稳定或提高了股价。新准则实施后，禁止资产减值准备在以后会 计期间转回的政策在一定程度上可以遏制以上情况的发生，上市公司想 利用计提资产减值来调增或调减当期或以后各期业绩的这种手段将大打 折扣。 四、新准则的固定资产减值与国际会计准则比较及经济后果分析四、新准则的固定资产减值与国际会计准则比较及经济后果分析 （一）与国际准则中的固定资产减值比较 1、资产组与现金产出单元的差异 新会计准则对固定资产减值的相关规定与国际惯例有一定的趋同， 但是同时也结合了中国的国情拥有自己的特色。首先，我国新准则引入 了资产组的概念，对不能单独产生现金流量的资产，要求以其所归属的 资产组或资产组合为基础进行减值测试。而国际会计准则的 las36 中指 出，如果存在资产可能减值的迹象，应估计单个资产的可收回金额；如 果不可能估计单个资产的可收回金额，应确定资产所属的现金产出单元 的可收回金额。我国目前尚未提出“现金产出单元”的概念。 2、次固定资产减值的确认时间不一 我国资产减值准则 cas 第 4 条和第 6 条、国际会计准则 ias36 第 8 段和澳大利亚 aasb 第 9 段都规定企业应当在资产负债表日，判断资产 是否存在可能发生减值的迹象。而美国和英国则并不仅仅特指在会计报 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 10 页 共 28 页 告期末才进行减值测试。如果环境的变化表明资产可能减值时，就应该 根据减值的迹象来决定应在何时对资产进行检查。这种减值测试不固定， 可能更频繁。 3、固定资产减值的确认标准、计量方法的差异 我国新会计准则与国际准则在固定资产确认标准差异。固定资产减 值的确认标准有：永久性标准、可能性标准、经济性标准。英国等一些 国家采用永久性标准。美国、日本等一些国家使用可能性标准。国际会 计准则委员会 ias36、澳大利亚、中国香港等地广泛采用经济标准，我 国企业会计准则也基本倾向于经济性标准。资产减值的标准有：未 来现金流量的贴现值、现行市价、公允价值、可实现净值、可收回金额 等。国际会计准则规定固定资产减值采用可变现净值与在用价值熟高位 基础进行计量。我国企业会计制则按照不同的固定资产对其计量属 性作出具体规定，仅允许确认未实现损失。 4、固定资产减值的可转回性不一致 我国的新会计准则规定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不 得转回。国际会计准则规定负债表日判定是否已有迹象表明以前年度确 认的资产减值损失不再存在或减少，如果存在这些迹象，企业应估计资 产的可收回金额。美国会计准则规定不允许修正以前已确认的减值损失， 这与我国会计准则的固定较为相似。 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 11 页 共 28 页 （二）固定资产减值准备对上市公司的经济后果分析 我国新准则对固定资产减值的规定是资产减值一经确认，以后期间 不允许转回。2006 年 2 月颁布的新会计准则在 2007 年在所有上市公司 开始实施。这使得上市公司失去了操纵利润的一大法宝。固定资产在企 业中一般占有较大的比例，其确认和计量对上市公司的业绩有重要意义。 华新 2001 年至 2005 年计提减值预备情况表 年分2001 年2002 年2003 年2004 年2005 年 减值 准备 余额 35066161.7239486567.5641326726.07159344584.6157982984.6 从表中数据得出 2001 年至 2003 年 g 华新计提减值预备余额保持在一个 稳定水平，年度差异都不大，没有故意计提的行为。然而在 2004 年时 却计提了超出以前年度的近 4 倍金额，出现这种情况虽然不能排除资产 确实发生减值的可能性，但可能性极小，更有可能的是公司通过计提减 值准备作为利润调节的手段。 华新水泥 20022007 年计提的减值准备 年份 200220032004 资产减值准备金 额 4147235.74047235.7102879245.8 年份 200520062007 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 12 页 共 28 页 资产减值准备金 额 65456142.756124726059871456 由表中数据得出，华新公司 2002 年、2003 年的固定资产减值准备计 提情况相对比较平稳，2004 年的减值准备却比较明显，是以前年度的 5 倍之多，可以很肯定的是该公司利用资产减值准备来操纵公司利润，粉 饰财务报表。2003 年下半年以来，由于投资的大幅增长，从而导致华新 公司的业绩也突飞猛进，为了稳定股价不让其长幅过快，公司在该年计 提了大量的固定资产减值准备，这样一方面可以冲减部分公司当年的利 润；另一方面也为以后业绩不良年度通过转回资产减值准备条增利润做 好了铺垫。但新准则实施后，规定减值准备不得冲回，并在 2007 年 1 月 1 日在上市公司实施，华新公司在前期计提了大量减值准备，可能会 利用 2005 和 2006 这最后的两年陆续冲回部分减值准备，否则 07 年以 后，这些减值将无法转回，成为一种费用。 理论上可转回的减值准备对部分公司的业绩影响 证券代码 6008 01 600643000563600054000422000021 证券名称g 华 新 爱建股份陕国投 a g 黄山湖北宜 化 深科技 a 可转回的 减值准备 占税前利 润的比例 285. 49 277.32161.2140.3937.5235.09 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 13 页 共 28 页 由图表中的数据可以看出，一些上市公司理论上可转回的减值准备 占当期利润的比例相当大，有些甚至超过了当期利润的几倍。g 华新公 司、爱建股份转回的减值比例居然达到了税前利润的 2. 8 倍和 2.7 倍， 这给企业操纵利润留下了很大的空间，如果企业在当年亏损，直接利用 资产减值转回就可达到扭亏目的，也为以后年度调节利润提供了条件。 五，对固定资产减值的思考五，对固定资产减值的思考 长期以来会计准则的漏洞是上市公司利用固定资产进行利润操纵的 重要原因之一，而当前我国会计准则以及准则制定机构等还存在不足。 会计制度的内容无论做何修改，总会让人找到会计准则存在的漏洞，因 此要让会计制度良好的运行下去，应该从会计人员的职业素质、政府的 监管力度、企业的内部控制和对企业的处罚力度等方面入手解决问题。 （一）提高会计人员的职业素质 在计算固定资产的减值金额时，很大程度上取决于会计人员的主观 判断，因此要提高会计信息的质量，做到计提与转回的准确性和合理性， 提高会计人员的素质迫在眉睫。我国财政部应提高会计从业资格考试的 难度，加强会计人员的继续教育问题，提高会计人员精通业务、胜任工 作的能力，更重要的是保证会计信息的真实、可靠，对需要反映的经济 业务的判断和表达，站在客观的立场，以实事求是为依据，严格做到 “有所为有所不为” 。在现实的操作中，会计人员的业务素质、自身的 利益等诸多方面的原因使会计人员对外提供的会计信息严重失真，可见 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 14 页 共 28 页 加强会计职业道德建设和自律性管理迫在眉睫，将会计职业道德的有关 规定上升到法律的高度可有效地防止会计人员弄虚作假。 （二）加强政府监督力度 固定资产减值的重要性，我国的会计监管存在监管不足和监管过度 并存的现象，如对上市公司会计操纵而导致的股东损失，至今仍没有相 应的民事赔偿责任谁究，这是监管不足的表现。而对上市公司不断地进 行多头重复性检查，则是监管过度的表现。因此增加政府监督的有效性 迫在眉睫。随着经济的发展与全球化进程的加快和我国加入世界贸易组 织，会计作为国际通用的商业语言在国际间投资、筹资和贸易活动中的 突出作用已日益凸显出来。会计工作的普遍性、会计信息的社会性、会 计作用的国际性都要求政府应加强会计监督，或则由政府派出会计人员 到企业进行监督，使企业会计信息的披露有个规范统一的标准，保证其 真实性，也只有政府才具有这种权威性。 （三）强化管理层的责任和加大对企业的处罚力度 会计核算是企业不可缺少的一部分，尤其是在固定资产这一块，它 关系到许多人的利益，尤其是企业的利益，强化企业高层管理人员的责 任以及对企业的处罚力度。我国许多公司出现的会计信息造假，大部分 都是高层管理人员通过利益诱惑、威胁、强迫会计人员作假的结果，因 此对我国一些公司高管人员会计造假，应从各方面强化约束。尽管高管 人员承诺对财务报表的真实性、完整性负责，但会计造假还是层出不穷。 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 15 页 共 28 页 因此，应该通过立法将高管人员对其会计造假行为进行处罚，追究其民 事责任和刑事责任。我国法律对上市公司会计利润操纵处罚的主体包括 公司本身、主管人员和其他直接责任人，经济处罚由证监会做出，刑事 处罚部分由人民法院做出。而证监会对上市公司操纵利润行为处罚力度 较小，不足以起到震慑的作用，同时，法律条文对利润操纵处罚规定比 较模糊考虑大到诉讼难度以及一般会计利润操纵不够刑事处罚这一事实， 它不会给责任主体带来大的压力。某些企业之所以肆无忌惮地进行利润 操纵，其主要原因就在于，利润操纵的预期风险收益远远大于其预期风 险成本。因此，要有效的遏制利润操纵，必须增加操纵成本，加大对企 业的处罚力度，借鉴国外的监管条例，使操纵被揭露的成本远远大于其 可能的收益。 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 16 页 共 28 页 文献综述文献综述 摘要：2006 年 2 月 15 日财政部颁布了企业会计准则第 8 号资产减 值，新准则对固定资产减值的一些内容及操作方法作了更加明确的规 定。固定资产减值的计提是为了避免资产的虚增导致利润虚增，同时保 证企业财务资料的真实性和可比性。本文通过对新旧会计准则固定资产 减值的内容以及重要性描述，分析新旧会计准则在固定资产减值中会计 处理的差异。同时，从固定资产减值准则的计提标准、计量和账务处理 等方面的不足，结合实际，探讨我国固定资产减值在实际运用中存在的 缺陷。 关键词：新旧会计准则；固定资产减值；资产组；差异；缺陷 众所周知，固定资产是企业进行生产经营活动所必需的，而且一般 会在企业的整个资产中占有较大比例额，它的确认和计量将直接影响到 企业资产的真实性。资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。 由于固定资产减值会计处理存在着利润管理的可能性，资产减值会计政 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 17 页 共 28 页 策一直是会计规范体系中的一个焦点。新会计准则出台后，企业对固定 资产减值准备的计提更加规范，适应我国经济的发展，实现了与国际会 计准则的趋同。与旧的准则相比，新的会计准则明确规范了固定资产减 值迹象的判断、可收回金额的计量、减值损失是否转回、资产组的认定 及其减值处理等具体问题。对比新旧会计准则，固定资产减值规定更加 明确、科学合理。但是，固定资产减值仍然存在缺陷。企业利用公允价 值、折现率、现金流量的估计、时间分布等不确定因素，尽量少提或不 计提减值准备从而导致企业高估资产。新准则中规定固定资产减值后不 允许转回，这种强制性的规定不能如实反映企业的财务状况，同时也不 符合经济规律。 一、固定资产减值的概念、重要性和意义 （一）固定资产减值的概念 固定资产减值是指固定资产在期末计价时，对比资产的账面价值 （或成本）与市价（或可变现净值或可收回金额） ，按成本与市价熟低 计价，如成本高于市价，即资产发生了减值。资产减值在会计核算中体 现为资产的减少和费用的增加，从会计计量的属性的角度看，资产减值 是对资产期末计量时采用投入模式和产出模式双重标准。企业会计制度 规定：企业应定期或至少每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并 根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能 发生的各项资产损失应计提减值准备。 （二） 固定资产减值的重要性 固定资产由于单位价值较高，使用时间较长，而在其间存在着诸如 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 18 页 共 28 页 自然、经济、技术等许多不确定性因素，必然导致固定资产实际价值与 帐面价值的差异。固定资产减值准备就是针对于市价持续下跌、技术成 旧等许多不确定因素，导致固定资产回收金额低于帐面价值计提的。在 绝大多数企业中，固定资产所占的资金在其资金总额中占有较大比重， 由于经济价值大的特点，任何固定资产计价或记录上的错误，都有可能 在较大程度上改变企业的财务状况。在 2005 年计提了固定资产减值准 备的;截止 2005 年 12 月 31 日, 沪深两市上市 a 股共有 1267 家, 其 中固定资产占总资产比例小于 50%的有 947 家, 大于 50%的有 320 家, 在这 320 家中 2005 年计提固定资产减值准备的有 67 家，因此固定资 产的计提与转回不容忽视。如图所示： 表 1 上市公司固定资产减值准备情况统计表 计提比例（%）变动比例转回比例（%）变动比例 序号公司名称2007 2006 200507/06 06/052007 2006 200507/06 06/05 1焦作万方0 0.71 0.072 0 9.860 92.8 73.3 0 1.27 2茂化实华0 0 4.5- 0 0 95 24.9 0 3.82 3江西水泥0 0 0.71- 0 0 0 0 - - 4保定天鹅0 0 9.5- 0 0 0 0 - - 5鑫贸科技1 0 10.1 - 0 0 1.4 37.6 0 0.037 6金瑞科技0.31 0.2 1 1.55 0.2 19.6 6 1.8 3.26 3.33 7中恒集团0.2 0.03 1.5 6.66 0.02 0 5.6 18.7 0 0.3 8巢东股份41 3.4 10.4 1.2 0.33 0 0.43 0.05 0 8.6 9华银电力0 0 0.08 - 0 0.13 1.3 4.6 0.1 0.28 合计0.62 0.48 4.21 1.29 0.11 2.2 22.5 0.18 0.097 126 表 2 上市公司固定资产减值准备情况统计表 计提比例（%）变动比例转回比例（%）变动比例 序号公司名称2007 2006 200507/06 06/052007 2006 200507/06 06/05 1st 东泰0.028 13.8 8.80.002 1.57 0 100 0 0 - 2st 美雅0.022 0 4.6- 0 0 8.7 0.23 0 37.8 3st 仁和0 0 2.2- 0 0 100 0 0 - 4st 惠天1.03 0 0.058- 0 4 2.1 6.1 1.9 0.34 5st 巨力0 0 3.4- 0 0 100 0 0 - 西南财经大学天府学院 新旧会计准则下固定资产减值的差异与缺陷 第 19 页 共 28 页 6st 卧龙0 0 3.2 - 0 100 0 0.8 - 0 7st 方兴0.18 3.0 1.80.66 1.67 0.24 46.5 3.1 0.52 15 8st 北生18.3 10.7 0.0561.71 191 0 0 0 - 0 9st 金杯0.13 0.02 0.42 6.5 0.04827.5 6.3 8.5 4.36 0.76 st 百花 0.018 0 13 - 00 39.7 0 0 - 合计1.97 2.75 3.75 0.72 0.73 12.7 40.3 1.87 0.32 21.6 表 3 公司固定资产减值准备情况统计表 计提比例（%）变动比例转回比例（%）变动比例 序号公司名称2007 2006 200507