淘高级财务会计00159自考365基础班

1、第五章 合并财务报表内部交易事项的抵销第一节 概述【考点要求】1.识记：内部交易事项；涉及损益的内部交易事项；不涉及损益的内部交易事项。2.：内部交易进行抵销的方法。一、内部交易事项的含义内部交易事项是指内部母公司与其所属的子公司之间以及各子公司之间发生的除股权投资以外的各种交易事项。母公司与子公司以及子公司之间除了股权投资及其股权投资基础上产生的投资收益等事项以外，他们之间很可能发生各种涉及损益或不涉及损益的内部交易事项，从企业的角度看，这类内部交易事项应排除在合并财务报表之外。因此，需要在个别财务报表基础上，对上述内部交易事项进行抵销，以避免虚列资产、负债和虚计利润。二、内部交易事项的类型

2、内部交易事项主要包括以下两种：（一）按内部交易是否涉及损益分类1.涉及损益的内部交易事项。涉及损益的内部交易事项是指内部母公司与子公司及子公司之间发生的，产生内部损益的事项。如母公司将其生产的产品出售给其子公司，导致母公司利润表中利润增加。 涉及损益的内部交易事项按其损益是否实现，又可以分为涉及已实现团内部损益的交易事项两种。内部损益的交易事项和涉及未实现集【前者是指内部损益通过独立企业实现了向外销售，致使该内部损益在编制合并财务报表时成为的损益；后者是指内部损益由于未能向外销售，从而无法体现为损益。】2.不涉及损益的内部交易事项不涉及损益的内部交易事项是指内部母公司与子公司及子公司之间发生的

3、交易与各公司的损益确定无关，如集闭内部的无息业务等。（二）按内部交易事项的具体内容分类内部存货交易；内部债权债务；内部固定资产交易；内部无形资产交易；其他内部交易。本章主要讲述内部存货交易、内部，权债务和内部固定资产交易的抵销。第二节内部存货交易的抵销【考点要求】1.识记：顺销；逆销；平销。2.：内部存货交易抵销的方法；当期内部存货交易的抵销方法及连续各期内部存货交易的抵销方法。3.应用：当期内部存货交易的抵销，包括：内部交易存货全部实现对外销售的抵销，内部交易存货未实现对外销售的抵销，内部交易存货部分实现对外销售、部分未对外销售的抵销，存货跌价准备的抵销；连续各期内部存货交易的抵销，包括：上

4、期内部交易的存货在本期全部实现对外销售的抵销，上期内部交易的存货在本期全部未实现对外销售的抵销，上期内部交易的存货在本期未实现对外销售售，本期又发生新的内部存货交易且未实现对外销售的抵销，上期及本期新的内部存货交易形成的存货，部分实现对外销售、部分未实现对外销售的抵销，存货跌价准备的抵销。的内部交易事项应从这一整体的角度进行考虑，将母子公司以及子公司之间的交易视为同一会计主体的内部交易处理，在母公司及子公司个别财务报表的基础上予以抵销，以消除它们对合并财务报表的影响，保证合并财务报表能够正确反映企业集闭的财务状况、经营成果和现金流量情况。内部存货交易的抵销分为当期和以后各期两种情况。内部存货交

5、易按其销售方向，可以分为顺销、逆销和平销。顺销是指母公司对子公司的销售；逆销是指子公司对母公司的销售；平销是指子公司之间的销售。在母公司持股比例不同的情况下，不同类型的内部交易事项，其消除方法有所不同。一、当期发生的内部存货交易的抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部存货交易主要是指商品或产品的销售业务。对于发生在企业内部的这些销售业务，母公司及子公司作为购销双方均以独立的会计主体进行了核算。销售方已将其销售收入和销售成本计入当期损益，列示在利润表中。对于方来说将购进过程中支付的商品价款作为存货的入账价值；本期实现对外销售的部分形成了期末存货，其存货成本包含了两方面的内容：其一，从即销售

6、企业的存货购进成本或制造成本；其二，销售企业的销售毛利，这部分包含在业的销售毛利，称为未实现内部销售损益。角度看真正的存货成本，企业存货价值中的销售企企业从销售企业购进的存货用于对外销售则存在三种情况：第一种情况是内部购进的存货全部实现对外销售；第二种情况是内部购进的存货全部未实现对外销售，形成期末存货；第三种情况是内部购进的存货部分实现对外销售，部分形成期末存货。（一）内部交易存货全部实现对外销售的抵销内部交易存货全部实现对外销售的情况下，内部的销售企业和企业的利润表中都作了反映。但是，从企业的角度看，企业内部的存货交易只是属于存货调拨活动，使存货的存放地点发生了变动，既不能实现营业收入，也

7、不能发生营业成本，因而并不能形成内部利润。该类存货只是实现了一次销售，其营业收入只是内购进外销售的营业收入，其营业成本只是内销售方的营业成本，其利润则是这两者之间的差额。因此，在将母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部存货交易的项目相抵销时，应抵销重复反映的营业收入和营业成本，将销售企业的营业收入与企业的营业成本相抵销。【例 51】承第四章例 42，A 公司 20 x4 年 1 月 1 日以 480000 元取得 B 公司 80%的股权。A 公司在 20 x4 年年末的合并财务报表工作底稿中编制了股权投资及其股权投资基础上产生的投资收益等事项的抵销分录（见第四章例 42、例 44、例 46）

8、。20 x4 年 6 月 8 日，A 公司销售给 B 公司甲商品 80000 元，其成本为 64000 元，款项已存入，B 公司于 20 x4 年 7 月 8 日以 96000 元的价格销售给【分析】该笔交易业务在 A 公司在财务报表中的列示为：存款 80000 元营业收入 80000 元营业成本 64000 元在 B 公司在财务报表中的列示为：存款 96000 元营业收入 96000 元营业成本 80000 元外 C 公司，款项存入。从角度考虑，真正的营业收入是 96000 元，营业成本是 64000 元，直接将母子公司损益合并则会导致营业收入和营业成本分別虚计 80000 元。因此，应将虚

9、计的部分予以抵销。A 公司在合并财务报表工作底稿中应编制的抵销分录为：借：营业收入贷：营业成本8000080000经过上述抵销以后，合并利润表中反映的营业收入为 96000 元，营业成本为 64000 元。（二）内部交易存货全部未实现对外销售的抵销内部交易存货全部未实现对外销售的情况下，从企业看，存货成本只能是销售企业原来的成本，不能因为存货的存放地点发生了变动就产生增值（销售企业的毛利）。因此，在将母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部存货交易进行抵销时，既要抵销重复反映的营业收入和营业成本，将销售企业的营业收入与企业的营业成本抵销；也要抵销存货中包含的未实现内部销售利润，将存货的成本还原

10、为销售企业销售该存货的原始成本，以消除虚增的存货成本。【例 52】20 x4 年A 公司销售给 B 公司甲商品，售价为 80000 元，其成本为 64000 元，款项已存入年末，该商品尚未售出。【分析】该笔交易业务在 A 公司在财务报表中的列示为：存款 80000 元营业收入 80000 元营业成本 64000 元在 B 公司在财务报表中的列示存货 80000 元。截至如果将 A 公司与B 公司个别财务报表项目金额简单加总，而不进行抵销，会导致合并后营业收入虚计 80000 元，营业成本虚计 64000 元，同时，存货价值虚计 16000 元。因此，A 公司在合并财务报表工作底稿中应编制的抵销

11、分录为：借：营业收入贷：营业成本借：营业成本贷：存货或：借：营业收入贷：营业成本存货80000800001600016000800006400016000在逆销的情况下，抵销销售方的销售收入和销售成本，并将存货中包含的未实现内部利润予以抵销，但同时还应将内部交易形成的存货所包含的未实现内部销售损益中归属于少数股东的部分进行抵销。【例 53】A 公司持有 B 公司 80%的股权，20 x4 年B 公司销售给 A 公司乙商品 10000 元，成本为 8000 元，款项收到并已存入【分析】，该商品在 A 公司全部未实现对外销售。A 公司在合并财务报表工作底稿中应编制的抵销分录如下：借：营业收入贷：营

12、业成本存货 2000100008000同时，应将内部交易形成的存货所包含的未实现内部销售损益 2000 元中属于少数股东的部分 400 元（2000 x20%）进行抵销。借：少数股东权益贷：少数股东损益400400（三）内部交易存货部分实现对外销售，部分未实现对外销售的抵销在内部交易存货部分实现对外销售，部分未实现对外销售时，可以将内部交易的存货分为两部分，一部分为当期购进并全部实现对外销售，另一部分为当期购进但未实现对外销售。【例 54】20 x4 年A 公司销售给 B 公司甲商品 80000 元，其成本为 64000 元，款项已存入售了 60%，剩余 40%尚未实现对外销售。【分析】在合并

13、财务报表工作底稿中编制抵销分录时：，B 公司对外销借：营业收入贷：营业成本借：营业收入贷：营业成本存货或：借：营业收入贷：营业成本借：营业成本贷：存货或：借：营业收入贷：营业成本存货48000480003200025600640080000800006400640080000736006400（四）存货跌价准备的抵销在存货购进方的个别财务报表中，如果内部交易取得的存货期末尚未出售，需要将该存货的可变现净值与包含内部销售利润的存货取得成本进行比较，当前者低于后者时，计提存货跌价准备，并计入当期损益，所计提的存货跌价准备反映在了个别资产负债表的存货项目中；但从合并财务报表的角度看，应将存货的可变现

14、净值与存货购进包含内部销售利润的存货原取得成本进行比较，只有当可变现净值低于存货成本时，才需要计提存货跌价准备。因此，编制合并财务报表时，如果个别财务报表中计提的存货跌价准备数额小于内部销售利润额时，意味着从角度看该存货没有发生减值，应将计提的存货跌价准备全额抵销；如果个别务报表中计提的存货跌价准备数额大于内部销售利润额时，意味着从角度看该存货发生了减值，应将计提的存货跌价准备部分抵销。【例 55】20 x4 年 6 月 8 日，A 公司销售给 B 公司甲产品，售价为 80000 元，其成本为 64000 元，款项已存入，本期该商品尚未实现对外销售。期末，甲产品的可变现净值为 76000 元。

15、20 x4 年期末A 公司在财务报表中的列示为：存款 80000 元营业收入 80000 元营业成本 64000 元B 公司在财务报表中的列示为：资产减值损失 4000 元存货成本 80000 元减：计提的存货跌价准备 4000 元存货价值 76000 元【分析】B 公司购入产品的成本为 80000 元，内部销售利润为 16000 元。当该产品的期末可变现净值为 76000元时，意味着从 B 公司的角度看存货发生了减值，减值额为 4000 元。由于计提的存货跌价准备 4000 元小于内部销售利润（即从集闭角度看存货没有发生减值），应将计提的存货跌价准备全额抵销，编制的抵销分录为：借：存货存货跌

16、价准备4000贷：资产减值损失4000如果甲产品期末可变现净值为 52000 元，B 公司计提的存货跌价准备为 28000（80000520000）元，大于内部销售利润 16000 元，说明从售利润额，编制的抵销分录为：角度该存货减值了 12000 元，应将计提的存货跌价准备部分抵销，抵销额为内部销借：存货存货跌价准备16000贷：资产减值损失16000二、连续各期内部存货交易的抵销内部存货销售业务既关系到重复计算的营业收入和营业成本问题，还关系到未实现内部销售利润问题。在第二期及连续各期编制合并财务报表时，本期的这些问题和上期的未实现内部销售利润都对合并财务报表产生影响。下面主要介绍顺销情况

17、下连续各期内部存货交易的抵销方法，逆销情况下的抵销应在顺销的抵销方法基础上考虑少数股东权益和少数股东损益的抵销，该问题的抵销与当期内部逆销存货交易的抵销相同，在此不再赘述。本书对于本期发生的企业集闭内部存货交易，均采用第二节中介绍的第法进行抵销，即：首先，假设存货全部实现对外销售，将内部存货交易销售方的销售收入和购进方的销售成本予以抵销；然后，将期末存货中包含的内部未实现销售利润予以抵销。如果上期内部销售业务形成的存货结转到了本期，则本期期末存货中包含的未实现内部销售利润就包括有上期未实现内部销售利润。以下分别不同情况加以说明。（一）上期内部存货交易形成的存货在本期全部实现对外销售，本期未发生

18、内部存货交易编制首期合并财务报表时，已经将期末存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销，减少了营业收入、营业成本和存货，意味着减少了上期的合并净利润和存货金额，并因此而减少了合并后的净利润。当第二期编制合并财务报表时，合并所有者权益变动表中的期初未分配利润就应该是首期合并所有者权益变动表中的期末未分配利润。但是，第二期编制合并财务报表时，仍然以母公司和子公司的个别财务报表为基础，上期的内部交易抵销业务并没有对个别财务报表进行调整。所以，在首期存在期末存货中包含有未实现内部销售利润的情况下，对于第二期合并所有者权益变动表中的期初未分配利润合并数额就需要抵销调整，即将在首期合并财务报表工作底稿中对内

19、部存货交 易的抵销，在第二期的合并财务报表工作底稿中重新予以反映，鉴于首期对内部存货交易的抵销中调整的是“营业收入”和营业成本”项目，在第二期应调整“未分配利润”项目；同时，由于存货在第二期已经实现对销售，体现在了个别财务报表的营业成本项目中，因此需要减少第二期的营业成本金额。外【例 56】B 公司是A 公司的全资子公司，控股合并前 A 公司、B 公司受到同一方控制。假设 B 公司上期从 A公司购入的 80000 元存货，在本期全部实现对外销售，母公司和子公司之间本期未发生其他内部销售业务。A 公司的销售毛利率 20%。【分析】本期属于第二期，需要将上期未实现内部销售利润予以抵销，编制抵消分录

20、：借：未分配利润年初16000贷：营业成本16000（8000020%）（二）上期内部存货交易形成的存货在本期全部未实现对外销售，本期未发生内部存货交易处理思路与（一）相同，需要将第一期的抵销分录在第二期合并财务报表工作底稿中重新予以反映，但第一期 抵销分录减少的合并净利润，在第二期而言是第二期的年初未分配利润；同时，第一期抵销分录中减少的存货项目金额在第二期仍然包含在了存货项目中。【例 57】假设例 56中的内部购入存货在本期仍未实现对外销售。【分析】将上期未实现内部销售利润予以抵销并调整期初未分配利润时：借：未分配利润年初16000贷：存货16000（三）上期内部存货交易形成的存货在本期全

21、部未实现对外铕售，本期又发生了新的内部存货交易且期末未实现对外销售在这种情况下，首先将上期存货中包含的未实现内部销售利润对期初未分配利润的影予以抵销，然后再将本期 内部销售产生的未实现内部销售利润与期末存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销。【例 58】B 公司上期从 A 公司购入的 80000 元存货，在本期全部未实现对外销售，本期又从 A 公司购入 32000元存货，毛利率为 20%，所购存货尚未销售。【分析】首先，将上期未实现内部销售利润予以抵销：借：未分配利润年初16000贷：存货16000然后，将本期内部销售业务予以抵销：借：营业收入32000贷：营业成本存货25600（320008

22、0%）6400（3200020%）（四）上期及本期发生了新的内部存货交易形成的存货，部分存货实现了对外绡售，部分未实现对外销售在这种情况下抵销方法与第三种情况相同。即，首先将上期存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销，然后将本期实现了对外销售部分的销售收入与销售成本予以抵销，最后再将未实现对外销售的存货中包含的未实现内部 利润予以抵消。（五）存货跌价准备的抵销以后各期存货跌价准备的抵销主要包括两方面的内容：首期编制合并财务报表时，内部存货交易形成的存货相应计提的跌价准备已经予以抵销，从而减少了资产减值损失。当第二期编制合并财务报表时，就必须将首期抵销的存货跌价准备对第二期期初未分配利润合并数额

23、的影响予以抵销，调整第二期期初未分配利润的合并数额。第三期及以后各期均应如此。以前各期及本期内部存货交易形成的期末存货，期末仍应将其账面价值与其可变现净值进行比较，以确定存货跌价准备的计提或冲销数额。因此，还应就本期计提或冲销的存货跌价准备进行调整，编制的抵销分录为：借记 “存货存货跌价准备”项目，贷记“资产减值损失”项目，或作相反处理。【例 59】20 x4 年A 公司销售给 B 公司甲产品 80000 元，其成本为 64000 元，20 x4 年年末B 公司计提的“存货跌价准备”为 4000 元。20 x5 年 B 公司又从 A 公司购入甲产品 32000 元，款项尚未支付，所购存货尚未销

24、售，甲产品的期末可变现净值为 100000 元。A 公司的毛利率为 20%。【分析】首先，将上期计提的存货跌价准备予以抵销：借：存货存货跌价准备4000贷：未分配利润年初4000其次，将本期计提的存货跌价准备予以抵销：由于 B 公司本期甲产品的可变现净值为 100000 元，账面价值为 112000（上年 80000本年 32000）元，B 公司期末计提的存货跌价准备为 8000（1120001000004000）元；从角度看，甲产品账面价值应该为 89600（6400025600）元，与可变现净值 100000 元相比，并未发生减值，应在合并财务报表工作底稿中全额予以抵销。借：存货存货跌价准

25、备8000贷：资产减值损失8000如果甲产品期末可变现价值为 80000 元时，B 公司期末计提的存货跌价准备为 28000（112000800004000）元；从角度看，甲产品账面价值为 89600（6400025600）元，与可变现净值 80000 元相比，发生减值 9600 元，应在合并财务报表工作底稿中部分予以抵销，抵销数额为 B 公司当期计提额与9600）元。借：存货存货跌价准备18400实际减值额之差 18400（28000贷：资产减值损失18400第三节内部债权债务的抵销【考点要求】1.：内部债权债务抵销的方法；当期内部债权债务与连续各期内部债权债务抵销方法的区别。2.应用：当期

26、内部债权债务的抵销包括：债权债务的抵销，内部利息收入与利息支出的抵销，坏账准备的抵销；连续各期内部债权债务的抵销，包括：上期计提坏账准备的抵销，本期计提坏账准备的抵销。一、当期内部债权债务的抵销（一）母公司与子公司、子公司相互之间的债权、债务的抵销将母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务抵销时，应根据内部债权、债务的数额借记“应付账款”、“应付票据、”“应付债券”、“预收账款”等项目，贷记“应收票据”、“应收账款”、“持有至到期投资”、 “预付账款”等项目。【例 510】A 公司为 B 公司的母公司。20 x4 年A 公司与 B 公司发生如下业务：1 月 1 日，A 公司向B 公司面值为

27、120000 元的公司债券，年利率为 5%，每半年付息一次，到期一次还本，B 公司将其作为持有至到期投资。3月 15 日，A 公司向 B 公司销售商品 60000 元，其取得成本为 48000 元，收到 B 公司开出并承兑的商业汇票 20000 元，余款尚未收回；4 月 25 日，A 公司预收 B 公司货款 120000 元。【分析】A 公司在合并财务报表工作底稿中编制的抵销分录为：借：应付债券应付票据应付账款预收账款贷：持有至到期投资应收票据应收账款预付账款12000020000400001200001200002000040000120000（二）内部利息收入与利息支出的抵销当企业内部企业

28、之间由于债权性投资而存在债权债务关系时，债权将收到的利息作为投资收益列示在利润表中；而债务方企业会将利息支出作为财务费用列示在利润表中。由于企业内部的债权债务均属于内部资金调拨，由此所产生的利息收入与利息支出也就相应不存在了。因此，应当将内部的利息收入与利息支出相抵销。【例 511】根据例 510的资料，债券利息为 6000 元。【分析】在合并财务报表工作底稿中编制抵销分录时：借：投资收益贷：财务费用（三）坏账准备的抵销60006000母公司与子公司、子公司相互之间应收款项与应付账款等相互抵销后，由于该会计期间坏账准备的计提金额是以应收账款等为基础的。因此，已抵销的应收账款等所计提的坏账准备也

29、应予以抵销。【例 512】根据例 510的资料，假设 20 x4 年年末A 公司按应收账款余额的 10%计提了坏账准备 4000 元。【分析】在合并财务报表工作底稿中应编制抵销分录：借：应收账款坏账准备4000贷：资产减值损失4000二、以后各期内部债权债务的抵销以后各期内部债权债务的抵销方法与以上当期基本一致，但应收账款等计提的坏账准备的抵销具有特殊性。 应收账款的期末坏账准备数额包括上期计提的部分与本期计提或冲销的部分，而本期计提或冲销的部分应根据本期应收账款余额与上期余额相比的结果确定。（一）上期计提的坏账准备的抵销在首期编制合并财务报表时，对于企业集闭内部的应收账款等计提的坏账准备已经

30、予以抵销，坏账准备的抵销减少了资产减值损失，并因此而增加了合并后的净利润。当第二期编制合并财务报表时，由于上期抵销分录未对个别财务报表进行抵销调整。所以，在首期存在应收账款提取坏账准备的情况下，就必须将首期抵销的内部应收账款计提的坏账准备对第二期期初未分配利润合并数额的影响予以抵销，调整第二期期初未分配利润的合并数额。此时编制的抵销分录为，借记“应收账款坏账准备”项目，贷记“未分配利润年初”项目。第三期及以后各期均是如此。（二）本期计提的坏账准备的抵销对于本期内部应收账款、其他应收款补提或冲销的数额，对个别财务报表所产生的影响也同样需要抵销。为了便于说明，下面分别三种情况加以介绍。1.本期应收

31、账款余额与上期余额相等。由于本期内部应收账款余额与上期相等，所以本期内部应收账款和其他应收款既不补提坏账准备，也不冲销坏账准备，只需要将上期计提的坏账准备抵销，调整期初未分配利润的数额即可。【例 513】20 x4 年A 公司的应收账款中有 40000 元为应收B 公司的销货款，提取了 4000 元的坏账准备。20 x5年 A 公司应收 B 公司的内部应收账款余额仍为 40000 元。【分析】将上期内部应收账款计提的坏账准备抵销时：借：应收账款坏账准备4000贷：未分配利润年初40002.本期内部应收款项余额大于上期余额。当本期应收账款余额大于上期余额时，一方面要将上期计提的坏账准备抵销，调整

32、期初未分配利润的数额；另一方面要将对本期内部应收账款增加部分而补提的坏账准备予以抵销。【例 514】承例 513，假设 20 x5 年 A 公司应收 B 公司的内部应收账款余额为 72000 元，补提了 3200 元的坏账准备。【分析】首先，将上期内部应收账款计提的坏账准备抵销：借：应收账款坏账准备4000贷：未分配利润年初然后，将本期补提的坏账准备抵销：4000借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失320032003.本期内部应收款项余额小于上期余额。当本期应收账款余额小于上期余额时，一方面要将上期计提的坏账准备抵销，调整期初未分配利润的数额；另一方面要将对本期内部应收账款减少部分而冲销的坏账

33、准备予以抵销。【例 515】承例 513，假设 20X5 年年末A 公司应收B 公司的内部应收账款余额为 32000 元，A 公司在其账簿中冲销了 800 元的坏账准备。【分析】首先，将上期内部应收账款计提的坏账准备抵销：借：应收账款坏账准备贷：未分配利润年初40004000然后，将本期冲销的坏账准备抵销：借：资产减值损失贷：应收账款坏账准备4.其他内部往来业务的抵销。800800其他内部往来业务的抵销方法与首期相同，在此不再赘述。第四节内部固定资产交易的抵销【考点要求】1.：内部固定资产的交易类型和抵销方法；当期内部同定资产交易的抵销方法及连续各期内部固定资产交易抵销方法的区别；内部固定资产

34、交易正常使用期间与期间抵销方法的区別。2.应用：首期内部固定资产交易的抵销；连续各期内部固定资产交易的抵销。内部固定资产交易是指企业产交易可以划分为三种类型：内部交易中的一方发生了与固定资产有关的购销业务。企业内部的固定资第一种类型是企业第二种类型是企业用；第三种类型是企业内部某企业将其使用的固定资产变卖给企业集闭内的其他企业作为固定资产使用；内部企业将其生产的产品或经营的商品销售给企业内的其他企业作为固定资产使内部企业将其使用的固定资产变卖给企业内的其他企业作为普品销售。第三种类型的固定资产交易，在企业集闭内部极少发生。本章就前两种内部固定资产交易有关的抵销事项分别加以说明。 内部固定资产交

35、易的抵销分为首期抵销和以后各期抵销两种情况。一、首期内部固定资产交易的抵销（一）第一种类型的内部固定资产交易的抵销企业内部某企业将其使用的固定资产变卖给企业集闭内的其他企业作为固定资产使用时，从企业角度看，企业集闭内邵的固定资产交易只是属于固定资产的内部调拨活动，仅仅是固定资产的使用地点发生了变化，既不能实现损益，也不会使得固定资产的价值发生变化。因此，必须将内部固定资产交易中包含的未实现内部销售利 润，与固定资产价值的增加金额相抵销；同时，还应将根据未实现内部销售利润计提的折旧进行抵销。【例 516】20 x4 年 1 月，A 公司将其使用的一台机器设备出售给 B 公司，B 公司继续作为固定

36、资产使用，剩余折旧年限为 4 年（为简化核算，假设按 12 个月计提折旧）。该机器设备的A 公司取得销售价款 32000 元。【分析】为 40000 元，累计折旧为 12000 元，B 公司取得的固定资产入账价值为 32000 元，其中包含了 A 公司在此项内部固定资产交易中的未实现内部销售利润 4000 元（A 公司固定资产账面价值为 28000 元）。B 公司按照 32000 元元折旧额.A 公司在编制合并财务报表时应编制的抵销分录为：计提折旧，当期多计提 1000（4000/4）借：营业外收入贷：固定资产借：固定资产累计折旧4000400010001000贷：用（二）第二种类型的内部固定

37、资产交易的抵销企业集闭内部某企业将其生产的产品或经营的商品销售给企业内的其他企业作为固定资产使用时，内部固定资产交易的抵包括三个方面的内容，即：固定资产价值中包含的未实现内部销售利润的抵销、固定资产折旧的抵销和固定资产减值准备的抵销。首先，发生这种类型的内部固定资产交易时，应将内部销售收入、内部销售成本及固定资产价值中含的未实现 内部销售利润相互抵销。【例 517】20 x4 年 1 月，A 公司将其生产的设备出售 B 公司，该设备的售价为 80000 元，成本为 60000 元，款项以存款支付。B 公司将设备作为管理用固定资产，使用期限为 5 年，采用平均年限法计提旧（为了简化计算，20 x

38、4 年该固定资产按 12 个月计提折旧）。【分析】从整个企业看，该笔业务只不过改变了资产的用途和分类，将存货变更为固定资产。它既不能实现销售收入，也不能发生销售成本，从而并不能形成利润。A 公司在编制合并财务报表时应编制的抵销分录为：借：营业收入贷：营业成本800006000020000固定资产其次，既然此种类型的内部固定资产交易相当于将存货或经营的存货变更为固定资产，则该固定资产的原价是存货的制造成本或购进成本，是其计提折旧的基数，在合并财务报表中反映的应该是以存货的制造成本或购进成本及使用年限为基础计算的折旧额。因此，在编制合并财务报表时，必须将根据未实现内部销售利润计提的折旧， 从该固定

39、资产当期已计提的折旧费用中予以抵销。【例 518】承例 517。抵销本年折旧中含有的未实现内部销售时：借：固定资产累计折旧4000贷：用4000（20000/5）二、连续各期内部固定资产交易的抵销由于固定资产的使用期限较长，因此内部固定资产交易不仅影响交易当期的合并财务报表，而且影响以后各期的合并财务报表。如前所述，对于内部交易的固定资产，既要抵销购入企业固定资产 中包含的未实现内部销售利润，还要抵销就未实现内部销售利润所计提的折旧。（一）正常使用期内内部固定资产交易的抵销由于编制合并财务报表方法和程序所致，在第二期编制合并财务报表时，必须将首期抵销的未实现内部销售利润，以及抵销的就未实现内部

40、销售利润计提的折旧予以抵销，调整第二期期初未分配利润的合并数额。因此，在第二期应编制的抵销分录应抵销三个方面的内容：第一，抵销固定资产 中包含的未实现内部销售 利润；第二，抵销以前各期就未实现内部销售利润计提的折旧之和；第三，抵销当期就未实现内部销售利润计提的折旧。第三期及以后各期均是如此。【例 519】如前所述，20 x4 年A 公司将其生产的机器出售给其子公司 B 公司，B 公司将该机器作为管理用固定资产使用，其折旧年限 5 年，采用直【分析】计提折旧。A 公司该机器的售价为 80000 元，成本为 60000 元。A 公司 20 x5 年（第二年）编制抵销分录时：第一，抵销固定资产中包含的未实现内部销售利润。借：未分配利润年初贷：固定资产2000020000第二.将第一年就未实现内部销售利润计提的折旧予以抵销。借：固定资产累计折旧4000贷：未分配利润年初4000第三，将第二年就未实现内部销售利润计提的折旧予以抵销。借：固定资产累计折旧4