会计学专业毕业论文浅谈人力资源会计

摘 要随着经济的发展，会计环境发生了巨大的变化，人力资源会计应运而生。本文概述了人力资源会计的定义及理论基础， 人力资源会计的计量，核算，报告等基础内容。人力资源会计是以人为主体的管理活动，在某些方面与传统会计管理有所不同。人力资源会计是现代会计理论下的新发展，其实质仍然是一种管理活动。本文的创新点是对于人力资源会计的资产属性，计量和企业收益分配问题等三个有争议的问题进行了阐述并做出了回答，明确了人力资源会计在这三个方面的作用。关键词：人力资源会计 会计计量 企业收益分配ON HUMAN RESOURCE ACCOUNTING（ABSTRACT）With the development of the economy， accounting environment has undergone tremendous changes， human resource accounting came into being. This paper provides an overview of human resource accounting theory and the definition of infrastructure， human resource accounting measurement， accounting， reporting and other infrastructure elements. Human resource accounting errors on the management activities， in certain respects， the traditional accounting management is different. Human Resource accounting is under modern accounting theory， the new development is the essence of a management activities. This paper is an innovation for human resources accounting of the assets attributes, Measurement and enterprise income distribution problems three controversial issues discussed and made to answer, clear accounting of human resources in these three respects the role.KEYWORDS：human resource accounting， Accounting Measurement， Corporate income distribution目 录一、引言 1（一）前言 1（二）人力资源会计的定义 1二、人力资源会计的基本内容 2（一）人力资源会计的计量 2（二）人力资源会计的核算 31.人力资产账户 32.人力资产累计摊销账户 3（三）人力资源会计的报告 41对外报告 42对内报告 4三、现阶段人力资源会计存在问题 5（一）人力资源的资产属性问题 5（二）人力资产的计量问题 5（三）人力资本参与企业收益分配问题 5四、改善人力资源会计问题的对策 6（一）人力资源符合资产属性的要素 6（二）人力资源的计量应货币性和非货币性计量方法相结合 8（三）人力资本参与企业收益分配的所得 11五、总结 13参考文献 15后 记 16浅谈人力资源会计一、引言（一）前言20 世纪 90 年代以来，随着网络经济、知识经济和经济全球化的发展，企业所面临的经营环境和管理模式发生了翻天覆地的变化。特别是在中国已经加入的情况下，企业面临着一个更加开放的市场和更加激烈的竞争环境。在这样市场化、国际化日益深入和竞争日趋激烈的形势下，对经济发展起决定作用的是以知识和技能为表征的人的因素。会计人员作为社会经济利益的见证人和协调者，在知识经济的发展过程中发挥着重要作用，同时也面临着拓展新的研究领域、解决新问题的挑战。当前，知识经济时代的到来为人力资源会计的推广创造了历史性的契机。（二）人力资源会计的定义人力资源或称人力资产是企业拥有或控制的各种有劳动能力的人员，即将企业中人的因素资产化处理，而视为企业的一项最重要的资源或资产。由此延伸，所谓人力资源会计，是通过对企业中人力资源投资的成本、价值进行确认、计量、记录和报告，以为利益相关者提供企业的人力资源信息，便于他们做出正确的经济决策。 1它是企业专门计量和反映人力资源信息的会计程序和方法。这一概念是上世纪 60 年代美国密西根大学的郝曼森首次提出的，它是会计学科发展的一个新领域，是人力资源管理学与会计学相互渗透形成的新型会计理论。目前人力资源会计已逐渐建立起一套较完善的理论体系，特别是经济时代的到来，更为人力资源会计的推广创造了历史性的契机。在我国社会主义市场经济条件下，使财务管理为企业战略目标服务，加强人力资源会计管理的研究，具有十分重要的意义。由人力资源会计定义可以看出人力资源会计的目标应是：为企业管理者提供管理人力资源所需要的信息；为投资者、债权人的正确决策提供信息；调动企业职工的积极性；向政府主管部门和有关利害关系人提供反映企业履行社会责任情况的会计信息。二、人力资源会计的基本内容（一）人力资源会计的计量将人力资源资本化，涉及到人力资源的计量问题。人力资源的计量包括人力资源成本计量和人力资源价值计量两个方面。 2所谓人力资源成本计量，是指对人力资产按照其取得、开发、使用、保障、离职过程中的全部实际耗费作为人力资产的价值入账。但以上的各项支出并非要全部计入人力资源的成本予以资本化，只有那些收益期超过一年以上的费用才能予以资本化。同时，由于人力资源是企业组织中一种特殊的、具有“人性”的资源，表现出其他资源不具有的属性，如：主动性、活力易变性和适应性等。因此，和其他资源相比，人力资源价值的许多特性是货币无法表现的，往往难以数量化，于是诞生了人力资源价值计量的概念。在计量人力资源价值时，对于其非货币性价值部分，可以依据文化程度、技术水平、年龄、健康状况等因素，建立反映职工真实面貌和工作能力的人事管理档案，并在会计报表的附注中列示或以其他方式揭示。运用非货币性价值计量的个人价值主要从个人生产能力、晋升能力和调换工作能力等方面来评价其价值；群体价值则主要从管理方式组织结构、组织气氛等管理行为来评定其价值。（二）人力资源会计的核算企业的人力资本是一项混合权益索取权，所以应当区别人力资本的类型予以核算。1.人力资产账户人力资产账户总括反映了人力资产的增减变动情况，其借方反映人力资产的增加，贷方反映人力资产的减少。余额一般在借方，反映现有人力资产的历史成本和重置成本，本账户按职工类别设置明细账户。生产型人力资本是固定权益索取者，当生产型人力资本对企业投资时，应该借记“无形资产人力资产” ，贷记“长期应付款人力负债” 。经营管理型人力资本是混合权益索取者，在企业中处于非常特殊的地位。当经营管理型人力资本向企业投资时，借记“无形资产人力资产” ，贷记“长期应付款人力负债”和“人力资本” 。2.人力资产累计摊销账户人力资产累计摊销账户，贷方表示按一定的摊销率计算的人力资产摊销额，借方表示因退休、离职等原因退出企业的职工之累计摊销额，余额表示现有人力资产的累计摊销额。本账户应按照对应的人力资产明细账户设立相应的明细账户。当生产型人力资本摊销时，借记“长期应付款人力负债” ，贷记“应付工资” ，同时借记“生产成本” ，贷记“无形资产人力资产” 。当经营管理型人力资本摊销时，借记“长期应付款人力负债” ，贷记“应付工资” ，同时借记“管理费用” ，贷记“无形资产人力资产” ；当分享企业利润分配时，借记“利润分配未分配利润” 。（三）人力资源会计的报告对人力资源会计报告，我认为应分为两部分：对外报告与对内报告。1对外报告（1 ） “人力资产”在财务报表中的列示，我认为可列于长期投资和固定资产之间，因为对人力资源投资而形成的人力资产，其持续期往往大于一年，而又一般短于固定资产的经济寿命，考虑到其流动性，应列示于长期投资和固定资产之间。将人力资产摊销列在人力资产项目之后，可揭示人力资产的净值。这样列示人力资产，可使管理者注意到企业人力资源的价值，并为提高人力资源效益而设计和执行最佳的管理决策。 （2）与此同时，将“劳动者权益”项目列示在实收资本之后，以完整反映企业所有者权益。另一方面，在会计报表附注中，应从静态和动态两方面，定性和定量相结合，详细揭示本企业人力资源的状况。从静态方面，应报告期末人力资产价值占企业总资产价值的比率，企业员工的数量、学历构成、职称等情况；从动态方面，应揭示报告期间追加的人力资源投资总额、投资方向、占本期总投资的比重，以及人力资源进出等数据，以反映企业人力资源信息的全貌。2对内报告内部报告的内容应分两部分，一部分是非货币信息，主要是企业现在的人力资源组成，分配及利用情况，特别是对那些高成本引入的重要人才，应重点揭示。另一部分是货币信息，主要是企业各责任中心人力资源的现值，人力资源投入产出比，对于一些高成本引入的重要人才，应单独分析成本与其创造的效益，以确定其投资收益率。三、现阶段人力资源会计存在的问题（一）人力资源的资产属性问题所谓企业的人力资源，就是指能够推动整个企业发展的劳动者的能力的总称。 3人力资源会计与传统会计最本质的区别就在于人力资源会计将人力资源投资视作了资产。所以要谈论人力资源会计，首先就要涉及到人力资源投资能否予以资本化！这一点历来是会计学者争论的焦点。有关这一问题的论述相当的多，在其论述上，是仁者见仁，智者见智，争议很大，因为这一问题是关系到人力资源会计能否存在的关键，所以，笔者认为仍有加以论述的必要。 （二）人力资源的计量问题将人力资源资本化，就涉及到人力资产的计量问题，会计的灵魂在于会计计量，会计计量是会计系统的核心职能。人力资源投入企业形成企业的人力资产后，如何对人力资产计量也就成为人力资源会计的一个基本问题。但是当前，对于人力资产的计量问题存在着不同的观点，一种是“成本法”观点：认为对人力资产应按照其获得、维持、开发过程中的全部实际耗费人力资源投资支出，作为人力资产的成本价值入账。另一种是“价值法”观点：认为对人力资产应按其实际价值入账。两种方法重说纷纭，争执不下。（三）人力资本参与企业收益分配问题自从美国经济学家舒尔茨倡导人力资本概念以后，这一概念虽然得到广泛的应用，但从现有文献来看，对于人力资本的概念仍存在较大的争议，这直接影响了以此作为逻辑起点的人力资源会计的可行性。 4尤其是在人力资本如何参与企业收益分配的问题上。企业发展离不开资本市场和经理人市场的支持。然而，在物质资本与人力资本共同推动企业发展的同时，却始终存在是资本雇佣劳动还是劳动雇佣资本的冲突和争论。是否应该把人力资源参与到企业收益分配里面来是争议的重点所在。对人力资源的认识不够是造成这样争执的原因所在。四、人力资源会计争议问题的解决（一）人力资源符合资产属性的要素资产是会计报告的基本要素，人力资源是否能当作一项资产，是人力资源会计能否成立的关键。对于是否把人力资源界定为资产项目，至今仍存在着较大的争议。有一些学者认为：人力资源完全不同于传统资产项目，对于传统资产项目而言，企业不但有权控制其产出物或效用，而且对于特定资产本身还拥有着占有、使用、收益和处置等财产权利，而对于人力资源，任何企业所能控制的仅仅是其知识或技能的固化产品，即劳动成果。 5另一方面，人力资源也难以用货币进行计量，企业难以估计拥有不同能力的劳动者的价值。持有这种观点的学者认为无法建立人力资源会计。人力资源可否定义为会计资产，可从资产的属性来分析。我国 2006 年最新企业会计准则基本准则第二十条指出：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。可见，作为会计上的资产，应具备四个要素：（1 ）资产是由于过去交易或事项所产生的；（2 ）预期会给企业带来经济利益；（ 3）能够被企业所拥有或控制；（4）能够用货币进行计量。首先，当企业聘用某一劳动者时，企业就向受聘者或有关方面支付工资等费用，这意味着劳动者这一人力资源已成为现实的资产，而不是预期的资产，因为购买劳动能力的资源这一交易已经在受聘时发生了，这是符合资产的第一项确认标准的。其次，从企业进行人力资源投资的目的来看就是为了取得和提高职工的未来服务潜力，获得经济效益。所应明确的是，人力资源是指人的劳动能力，作为人力资源载体的人其本身并不是会计资产，其资产性在于他具有取得未来收益能力的潜力。这种潜力是通过在人身上的投资而使人力资源的素质提高和生产能力增强体现出来的，这种潜力的价值可以认为是资产。以人为载体的人力资源与劳动工具、劳动对象共同构成生产力三要素，为企业创造经济价值，带来经济效益，这是符合资产的第二项确认标准的。再次，人力资源最根本的所有权属于人本身，人身具有自由的权力，有权接受或辞去企业的聘雇。但当某一劳动者被企业聘用时，由于劳动用工合同或契约约束，该项人力资源即被企业拥有或控制。因为劳动者为企业服务，企业要向劳动者支付工资等费用，这实际上就意味着企业取得和控制了人力资源的使用权，并且有权以一定的方式来影响他为企业取得经济效益，发挥其服务潜力。应该明确，人力资源的所有权与使用权是分离的，职工受聘期间，其必须服从企业管理，企业对其拥有使用权，但并非所有权。人力资源的使用权被企业拥有和控制，这是符合资产的第三项确认标准的。最后，企业花费在人力资源上的投资，如招聘费、培训费、保险费、工资及福利费等各项支出以及企业取得的收益都是可以以货币形式反映出来的。尽管人力资源的成本与价值的计量有许多主观成分，具有不确定性，但人力资源难于计量并不等于不能计量。目前现行会计中对有形资产和无形资产价值的计量也存在不少的主观成分，如存货的计价、折旧的计算、商誉的确认等。这表明传统会计对资产的计量也并非都是完全确定的，不能因为人力资源具有不确定性就不对其进行计量，把它排除在资产之外。人力资源的计量尽管不同实物资产计量那么简单、易于操作，但总可用货币计量的，这就是说，人力资源符合资产第四项确认标准。依据以上分析可把人力资源确认为一项资产。当某一人力资源被企业所拥有或控制时，就形成了企业的人力资产。有的学者把人力资产归于无形资产范畴，理由是资产有具有实物形态与无实物形态之分，而人力资源是指人的某种技能，是无实物形态的。实际上人力资产与无形资产是不同的。尽管人力资源与无形资产有许多相似之处：比如没有实物形态、其产生的经济效益可能远远超过投入价值，但无形资产是人们研究的成果，是人类知识的结晶，它是脱离人而独立存在的。而人力资源不能脱离人而单独存在。而且，同一无形资产是可以被不同企业同时占有，可以同时发挥作用，但是人力资源不可以被不同企业在同一时间占有，同时发挥作用。因此，人力资产不同于无形资产，而是介于实物资产与无形资产之间的一项特殊资产。（二）人力资源的计量应货币性和非货币性计量方法相结合人力资产“成本法”的计量方法包括历史成本计量模型和重置成本计量模型。历史成本计量模型，是以取得、开发、使用人力资源时发生的实际支出计量人力资产成本的方法，它反映了企业对人力资源的原始投资。重置成本计量模型，是以在当前物价条件下重新录用达到现有职工水平人员所需的全部支出，作为企业人力资产的成本。人力资产“成本法”的计量方法运用一般会计方法的成本观念，属货币性、精确性计量方法，可操作性较强，易于为人们所接受。历史成本计量模型取得的数据比较客观，具有可验证性，重置成本计量模型尊重人力资源获取中的市场因素，反映了人力资产的现实成本。 6但是，采用“成本法”计算的人力资产的投资成本并不一定真实反映人力资产的实际经济价值。企业在增加人力资产时，不仅要考虑人力资产的投入成本，更重要的是要考虑人力资产能为企业创造的未来经济利益的大小。如果企业不在人力资源开发上进行投资、发生一定的实际支出，人力资源就不可能在日后为企业组织创造出相应的经济价值，但在“成本法”的计量方法中，人力资产的投资与所形成的人力资产的价值之间几乎没有联系，加上没有对人的能力和产出价值计量，从而也就不能体现出人力资产的真实经济价值。人力资产“价值法”的计量方法主要是以产出价值而不是以投入价值作为人力资产价值的计量基础。主要包括未来工资折现模型、未来薪金折现调整模型、随机报酬模型、企业未来收益模型等。未来工资折现模型和未来薪金折现调整模型都是以企业未来支付的工资报酬为基础来计算人力资产价值，这只能够在一定程度上揭示人力资产的部分价值。随机报酬模型是用人力资产为企业提供的服务所创造的价值来计算人力资产价值，而且它考虑了职工在企业内各服务状态之间流动的情况，又考虑了职工离职的可能性，是一个动态模型，在技术上较正确地反映了影响人力资产价值的有关不确定性因素。但是该方法概率和估计偏多，而且费时费力。企业未来收益模型认为人力资产一般是附着于企业的其他资产而共同产生效益，因此要将总收益中分离出人力资产带来的收益部分，该方法将企业未来各期收益折现，然后按照人力资产投资占全部投资比例，将企业未来收益中人力资产投资获得的收益部分作为人力资产的价值。这种方法用未来盈余作为计量人力资产价值的基础，重视人力、非人力资产的投资比率，并比较人力资产和非人力资产对企业贡献的大小，有利于企业调整投资结构，提高投资效率。但是该方法难以分离企业每年的收益中人力资产和非人力资产的贡献。上述的各种人力资产计量的方法属于货币计量方法。货币作为统一的价值尺度在信息的提供上具有综合性的特点，因而是重要的计量手段，但货币计量只是财务会计主要的、核心的计量方式，是财务报表内进行确认的主要特征，并非是财务会计计量的全部。如果仅仅采用货币计量方法，会导致会计信息残缺不全。人力资产的计量应该采用货币性计量方法和非货币性计量方法相结合的方法。人力资产非货币性计量方法是根据影响人力资产价值的各项因素及其影响程度，对人力资产价值进行模糊性计量的方法，其核心在于以人力资源的才干和运用知识的能力来决定其在企业中的价值。因为，一些决定人力资产价值的特殊因素不能完全用货币性表现出来。比如人的行为和习性，人的潜能和适应能力、群体的配合习惯和工作气氛等不是货币指标能揭示的。需要考虑员工的文化程度、技术职称或职务、工作经验、健康状况、工作态度和能力等因素。具体可以采用技能详细记载法（根据企业员工的一些素质构成和能力特征进行分等衡量各员工的条件价值） ，也可以采用绩效评估法（应用一定的比率、评分或测试卡的方法，对人力资产价值进行衡量、比较，以提高与人力资源管理决策相关的信息） 。人力资产的计量问题是一个世界性难题，但是如果能够开阔视野，综合运用多学科知识，就一定能寻求出新的思路与方法有效解决这一难题。（三）人力资本参与企业收益分配的所得当人力资源投入企业之后，便形成企业的人力资产和人力资本。人力资本首先是一种资本，是通过投资形成的以一定人力存量存在人体中的资本形式。人力资本是借助于人力资源、人力资产的形式表现出来的。 7人力资本在数值上等于人力资源的补偿价值和人力资源创造的剩余价值中人力资源的所有者应获得的部分。人力资源的补偿价值是指劳动者应获得的用于补偿已消耗的体力和脑力所必须的物质生活资料和劳务的价值，其性质为人力资本的保全，工资、奖金、福利等形式是人力资本保全的手段。人力资源创造的剩余价值中人力资源的所有者应获得的部分，即人力资本参与企业收益分配的所得，就可以视为人力资本的增值。对于人力资本的范围，有的学者认为只有稀缺性的人力资源才拥有人力资本，人力资本主体是那些从事创新性工作且劳动成果很难度量的劳动者，不包括主要从事体力劳动的普通工人。实际是在一个企业里，由于每个职工的体力和智力有很大差别，几乎每个职工人力资本量的多少都不一样，但不存在没有人力资本的职工。因此，每个企业职工都以自己拥有的人力资本参与企业的生产经营过程。人力资本的本质仍是人的劳动能力或劳动力，只是传统经济中劳动力是以体力和人类经验积累为主，而在知识经济下，劳动力不再表现为某种先天天赋，更多地体现为人的专业知识和技能。纵观国内外企业发展史，物质资本与人力资本是企业发展的两大支柱。企业发展离不开资本市场和经理人市场的支持。然而，在物质资本与人力资本共同推动企业发展的同时，却始终存在是资本雇佣劳动还是劳动雇佣资本的冲突和争论。按照生产力要素理论可知，只有物质资本和人力资本的有机结合才能形成现实生产力，两者缺一不可。企业资本产权是由物质资本产权和人力资本产权构成的。工人同企业家和技术创新者，以及物质资本的所有者一样，都拥有企业资本产权。人力资源创造企业剩余价值却不享有剩余价值的索取权，这是物质资本稀缺的纯工业经济时代的特征。 8 “资本雇用劳动 ”是财务资本所有者与人力资本所有者之间博弈的初始均衡状态。在知识经济时代，知识成为最稀缺的生产要素，作为知识载体的人力资本所有者成为企业的剩余权益的索取者。而在人类社会正处于由工业经济向知识经济进行过渡的历史阶段，人力因素逐渐超过物力因素成为主要的经济增长因素。 “资本雇用劳动”这一模式已经不能正确的反映人力资本和物质资本在社会财富创造中的真实角色。根据贡献决定受益的原则，人力资本有理由参与企业剩余价值分配。企业收益是人力资本与物质资本合作的产物，二者都必然要获得收益。作为人力资本的收益形式必须和他们的劳动特点以及贡献相对称，否则难以对人力资本起到激励作用。人力资本参与收益分配的形式有“工资+奖金” 、 “年薪制” 、 “人力资本入股” 、 “股票期权”等，企业应根据自身的情况选择一种或多种形式让人力资本参与企业的收入分配，最大效能地发挥企业人力资本的作用。 9“工资+奖金” 是一种短期激励方式，主要是工资和福利，它是员工在企业投入劳动的报酬，是企业必须付出的人力成本，也是企业吸引和保留人才的重要手段之一。 “年薪制”是一种中期激励方式，以年度为考核周期，把经营者的工资收入与企业经营业绩挂钩，通常包括基本收入和效益收入两部分。 “人力资本入股”和“股票期权”是长期激励方式， “人力资本入股”实际上是人力资源自身智力和价值的一种体现，指人以管理才能