互联网企业分期收款销售的账务处理与税务筹划——以京东白条为例

总 额 情 况 见 表 1。 费 者 是 否 会 按 期 支 付 分 期 款 项 。表 1 京 东 白 条 业 务 付 款 总 额 情 况 简 表 单位：元（ 分 期 服 务 费）的 增 值 税 。从 表1可 知 ， 四 期 分 期 付 款 总 额 超 过 正 常 售 价 金 额 的技 术 探 索 Technical Probe互 联 网 企 业 分 期 收 款 销 售 的 账 务 处 理 与 税 务 筹 划以 京 东 白 条 为 例江 苏 开 放 大 学 商 学 院 黄 庆 平 丽 水 职 业 技 术 学 院 财 贸 管 理 分 院 舒 岳摘 要 ： 京 东 白 条 业 务 是 京 东 商 城 给 予 会 员 专 属 的 “先 购 物 、 后 付 款 ”特 权 ，实 际 上 是 一 种 分 期 收款 的 销 售 活 动 。 本 文 对 这 种 销 售 活 动 涉 及 的 账 务 处 理 进 行 了 分 析 并 对 其 中 存 在 的 税 务 筹 划 机 制 进行 了 相 关 探 讨 。关 键 词 ： 京 东 白 条 分 期 收 款 销 售 账 务 处 理 税 收 筹 划DOI:10.16144/ki.issn1002-8072.2016.34.018根 据 京 东 商 城 网 站 给 出 的 定 义 ：“ 京 东 白 条 是 京 东 推 具 发 票 的 ，为 开 具 发 票 的 当 天 。 这 表 明 ，一 旦 消 费 者 在 收 货出 的 一 种 先 消 费 ，后 付 款 的 全 新 支 付 方 式 。 在 京 东 网 站使 用 白 条 进 行 付 款 ，可 以 享 受 最 长 30 天 的 延 后 付 款 期 或 最长 24 期 的 分 期 付 款 方 式 ”。 从 该 定 义 分 析 ，可 以 认 为 京 东 白条 是 京 东 商 城 给 予 会 员 专 属 的 “先 购 物 、 后 付 款 ”特 权 ，实际 上 是 京 东 商 城 提 供 的 一 种 分 期 收 款 的 销 售 活 动 。一 、 以 京 东 白 条 形 式 进 行 分 期 收 款 销 售 商 品 的 处 理以 笔 者 日 前 在 京 东 商 城 一 笔 苹 果 M acB ook A ir 13.3 英寸 笔 记 本 电 脑 的 商 品 交 易 为 例 ，该 笔 记 本 电 脑 的 正 常 售 价为 6 988 元 ，可 以 采 用 如 下 5 种方 式 支 付 购 物 款 ： 30天 免 息 ； 3期 分 期 付 款 ，每 期 支 付 2364.27 元 ； 6期 分 期 付 款 ，每 期 支 付1199.61 元 ； 12期 分 期 付 款 ， 每 期 支 付 617.27 元 ； 24期 分 期 付款，每 期 支 付 326.11 元 。 笔 者 选 择 分 6 期 的 付 款 方 式 ，第 二 天当 天 取 得 金 额 为 6 988 元 的 纸 质 普 通 发 票 ，则 意 味 着 纸 质 普通 发 票 上 时 间 为 京 东 商 城 形 成 增 值 税 纳 税 义 务 的 时 点 。 因此 ，分 期 收 款 销 售 的 纳 税 义 务 发 生 时 间 和 企 业 会 计 准 则 对 收 入 确 定 时 间 存 在 较 大 差 异 。（二）单 一 由 京 东 商 城 实 施 京 东 白 条 业 务 的 账 务 处 理这 种 账 务 处 理 方 式 属 于 非 税 收 筹 划 模 式 。 由 于 本 例 分 期 收款 销 售 商 品 的 时 间 跨 度 只 有 6 个 月（期） ，根 据 企 业 会 计 准则 第 14 号 收 入 应 用 指 南 的 相 应 规 定,可 以 不 采 用 实际 利 率 法 来 计 算 应 收 款 项 的 摊 余 成 本 。（ 1）发出 商 品 环 节 ，涉 及 两 笔 会 计 分 录 。 假 定 苹 果 M acB ook A ir 13.3 英 寸 笔 记 本 电 脑 的 成 本（ 不 含 税 购 进 价）为 5 400 元 。收 到 笔 记 本 电 脑 和 一 张 金 额 为 6988 元 的 纸 质 普 通 发 票 。（一）京 东 商 城 销 售 额 及 纳 税 义 务 时 间 的 确 定借：发 出 商 品贷：库 存 商 品54005400（ 1）京 东商 城（含税）销售 额 的 确 定 。由 于 京 东 商 城为会 员 提 供 了 5 种分 期 付 款 的 方 式 ， 各 种 付 款 方 式 下 的 付 款 由 于 京 东 商 城 在 未 收 到 货 款 之 前 已 经 开 具 金 额 为 6988 元 的 普 通 发 票 ，因 而 形 成 纳 税 义 务 ，但 此 时 无 法 确 定 消借：应 收 账 款 1015.35（ 6 988 1.17 17% ）贷：应 交 税 费 应 交 增 值税（销 项 税 额 ） 1015.35（ 2）分期 收 款 环 节 ，涉 及 两 笔 会 计 分 录 。 第 1-6 期（月）收 取 分 期 还 款 时 ，分 期 补 交 价 外 费 用借：银 行 存 款 1199.61（ 消 费 者 选 定 的 分 期 款 ）部 分 是 京 东 商 城 应 向 消 费 者 收 取 的 分 期 服 务 费 ，其 兼 有 手 贷：主 营 业 务 收 入 995.44（ 6 988 1.17 6）续 费 和 延 期 付 款 利 息 的 特 征 。 在 选 择 6 期 分 期 付 款 方 式 的 应 收 账 款 169.23（ 1015.35 6）情 况 下 ，由 于 消 费 者 一 共 需 要 支 付 7197.66 元 ，因 此 京 东 商 财 务 费 用 29.86 （ 1199.61-1 164.67） 1.17城 需 将 7197.66 元 视 为 本 次 销 售 行 为 的 含 税 销 售 额 。 然 而 ，笔 者 仅 获 得 一 张 金 额 为 6988 元 的 纸 质 普 通 发 票 ，京 东 商 城应 交 税 费 应 交 增 值 税（销项 税 额） 5.08（ 29.86 17% ） 同 时 结 转 6期（月）销 售 成 本 。此 举 是 否 属 于 偷 税 行 为 还 是 存 在 某 种 合 理 的 税 收 筹 划 行为，有 待 于 进 一 步 分 析 。借：主 营 业 务 成 本贷：发 出 商 品900（ 5 400 6）900（ 2）京 东 商 城 纳 税 义 务 发 生 时 间 的 确 定 。 根 据 2009 年 1 （三）由 关 联 方 企 业（京 东 商 城 、 京 东 金 融）共 同 实 施 京月 1 日修 订 的 中 华 人 民 共 和 国 增 值 税 暂 行 条 例 第 十 九 条 东 白 条 业 务 的 账 务 处 理 这 种 账 务 处 理 属 于 税 收 筹 划 模分 期 付 款 方 式 付 款 次 数 每期（月）付款金额 付 款 总 额 超 过 正 常 售 价 金 额1 期 1 6988 6988 03 期 3 2364.27 7092.81 104.816 期 6 1199.61 7197.66 209.6612 期 12 617.27 7407.24 419.2424 期 24 326.11 7826.64 838.64规 定 ，增 值 税 纳 税 义 务 发 生 时 间 ：销 售 货 物 或 者 应 税 劳 务 ，为 收 讫 销 售 款 项 或 者 取 得 索 取 销 售 款 项 凭 据 的 当 天 。 先 开式 。 随 着 消 费 者 点 击 “提 交 订 单 ”按 钮 ，京 东 白 条 业 务 由 京东 商 城 和 京 东 金 融 两 家 关 联 方 企 业 共 同 实 施 。2016 年 第 34 期 65表 2 京 东 白 条 业 务 实 施 主 体 差 异 对 企 业 经 营 影 响 情 况 单位：元1015.35（ 5 972.65 17% ）注 ：其 中 6318 为 笔 记 本 电 脑 的 成 本（不 含 税 购 进 价 格） 5400 1.17；且技 术 探 索 Technical Probe（ 1）赊 销 和 应 收 账 款 让 售 环 节 ，由 京 东 商 城 和 京东 金融 分 别 但 同 时 完 成 。京 东 商 城 ，涉 及 三 笔 会 计 分 录 ： 假 定 苹 果 M acB ook A ir 13.3 英 寸 笔 记 本 电 脑的 成 本为 5 400 元 。借：应 收 账 款 消 费 者 6988贷：主 营 业 务 收 入 5972.65（ 6 988 1.17）应 交 税 费 应 交 增 值 税（销项 税 额 ） 结 转 销 售 成 本 。借：主 营 业 务 成 本贷：发 出 商 品 应 收 账 款 让 售 给 京 东 金 融 。借：银 行 存 款贷：应 收 账 款 消 费 者5400540069886988 数 字 有 差 异 的 主 要 原 因 是 计 算 过 程 存 在 尾 差 。业 务 收 入 ，需 要 依 法 缴 纳 营 业 税 。 因 此 京 东 白 条 业 务 税 收筹 划 的 关 键 点 确 定 收 取 分 期 服 务 费 归 属 主 体 。（二）关 联 方 企 业 共 同 实 施 京 东 白 条 对 其 经 营 的 影 响 分京 东 金 融 ，涉 及 四 笔 会 计 分 录 ，涵 盖 赊 销 和 应 收 帐 款 析 从 表 2 可 知 ，如 果 单 一 由 京 东 商 城 实 施 京 东 白 条 业 务 ，让 售 环 节 以 及 分 期 收 款 环 节 。 接 受 京 东 商 城 让 售 的 应 收 账 款 ，同 时 对 消 费 者 提 供金 融 分 期 服 务 。其 6 期 分 期 服 务 费 209.66 元 将 被 税 务 机 关 视 作 价 外 费 用 而要 补 交 30.46 元 的 增 值 税 。 如 果 京 东 集 团 利 用 关 联 方 企 业（ 京 东 商 城 、 京 东 金 融）来 共 同 实 施 京 东 白 条 业 务 ，则 6期 分借：应 收 账 款 消 费 者贷：银 行 存 款69886988期 服 务 费 209.66 元 将 被 认 为 属 于 京 东 金 融 的 业 务 收 入 ，而京 东 金 融 属 于 金 融 企 业 ，只 需 要 缴 纳 5% 的 营 业 税 ，营 业 税（ 2）分期 收 款 环 节 。 京 东 金 融 第 1-6 期（月）收 取 消 费 者 的 分 期 还 款 ，涉及 分 期 服 务 费 确 认（延 期 付 款 利 息）和 收 回 分 期 货 款 等 两笔 分 录 。税 额 仅 为 10.48 元 。 由 于 税 负 的 减 轻 ，由 关 联 方 企 业 共 同 实施 税 收 筹 划 行 为 提 高 税 前 利 润 和 经 营 活 动 产 生 的 现 金 流量 净 额 的 比 重 分 别 达 到 2.66% 和 2.36% ，而 京 东 集 团 2015 年财 报 显 示 的 毛 利 率 仅 为 14.3% 。借：应 收 利 息 消 费 者 34.94（ 209.66 6） （ 三）京 东 金 融 的 经 营 行 为 可 能 存 在 不 规 范 性 由于贷：利 息 收 入借：银 行 存 款贷：应 收 利 息 消 费 者应 收 账 款 消 费 者34.941199.6134.941164.67（ 6 988 6）在 6 个 月 的 消 费 环 节 中 ， 消 费 者 只 能 得 到 一 张 金 额 为 6 988元 ，事 项 为 销 售 笔 记 本 电 脑 的 纸 质 普 通 发 票 ，而 消 费 者 支付 的 总 价 款 为 7 197.66 元 。 京 东 金 融 是 否 欠 消 费 者 一 张 金融 服 务 业 的 发 票 、 其 差 额 209.66 元 京 东 金 融 是 否 需 要 纳 税 ； 京 东 金 融（互 联 网 金 融）缴纳 营 业 税 。 消 费 者 分 期 付 款 消 费 的 权 益 ，如 知 情 权 、 违 约 诉 讼 保 障 权借：营 业 税 金 及 附 加贷：应 交 税 费二 、 京 东 白 条 业 务 综 合 分 析1.75（ 34.94 5% ）1.75如 何 得 到 法 律 保 护 ，这 些 不 确 定 的 事 项 证 明 京 东 金 融 的 经营 行 为 可 能 存 在 不 规 范 的 地 方 。（四）金 融 行 业 营 改 增 对 由 关 联 方 企 业 共 同 实 施 京 东 白从 上 述 案 例 账 务 处 理 的 结 果 分 析 ，京 东 白 条 业 务 由 单 条 业 务 的 影 响 我 国 于 5 月 1 日 开 始 实 施 金 融 行 业 营 改一 京 东 商 城 完 成 ，还 是 由 关 联 方 企 业（京 东 商 城 、 京 东 金融）共 同 实 施 ，其 对 企 业 整 体（即 京 东 集 团 ,京 东 商 城 和 京东 金 融 的 母 公 司）的 税 前 利 润 和 现 金 净 流 量 的 影 响 是 不 一样 的 。 具 体 数 字 见 表 2。增 ，只 要 金 融 业 增 值 税 的 税 率 低 于 17% ，那 么 金 融 行 业 营 改增 就 不 会 对 京 东 商 城 和 京 东 金 融 共 同 实 施 京 东 白 条 业 务造 成 实 质 性 的 障 碍 。 京 东 集 团 可 以 通 过 关 联 公 司 协 作 的 形式 来 对 自 身 业 务 流 程 进 行 再 造 ，利 用 合 理 的 税 收 筹 划 来 达（一）京 东 白 条 业 务 税 务 筹 划 的 关 键 点 京 东 白 条 业 到 降 低 企 业 整 体 税 负 的 目 的 。务 实 际 上 是 为 会 员 提 供 的 一 种 延 时 分 期 付 款 的 增 值 服 务 ，其 目 的 是 获 取 分 期 服 务 费 。 根 据 有 关 税 收 法 规 的