有限责任公司改制为股份有限公司过程中的所得税征缴法

有限责任公司改制为股份有限公司过程中的所得税征缴法发布日期：2009-6-9 作者： 新浪 在 以 公 开 发 行 股 票 并 上 市 为 目 的 的 有 限 责 任 公 司 改 制 为 股 份 有 限 公 司 业 务中 ， 经 常 会 遇 到 改 制 过 程 中 ， 原 投 资 股 权 增 值 部 分 是 否 要 缴 纳 所 得 税 的 问 题 。该 问 题 对 拟 进 行 公 开 发 行 股 票 并 上 市 的 股 东 ， 尤 其 是 自 然 人 股 东 是 一 个 巨 大 的困 扰 ， 也 是 必 须 在 股 份 制 改 造 之 前 考 虑 并 设 定 解 决 方 案 的 问 题 。 我 们 查 阅 、 分析 了 我 国 企 业 所 得 税 和 个 人 所 得 税 的 相 关 法 律 、 法 规 的 规 定 ， 并 结 合 本 部 门 承办 相 关 业 务 的 经 验 ， 就 此 问 题 详 述 如 下 ：一 、 所 得 税 是 否 予 以 征 缴 问 题 的 起 源由 于 拟 进 行 公 开 发 行 股 票 并 上 市 的 公 司 一 般 来 讲 ， 经 营 情 况 、 盈 利 状 况 都比 较 好 ， 所 以 在 有 限 责 任 公 司 整 体 变 更 改 制 设 立 股 份 有 限 公 司 的 过 程 中 ， 原 有限 责 任 公 司 的 股 东 的 原 始 投 资 往 往 会 产 生 较 大 的 股 权 投 资 收 益 ， 从 而 出 现 股 权增 值 。 股 权 增 值 的 原 因 一 般 来 讲 系 基 于 原 有 限 责 任 公 司 在 经 营 过 程 中 历 年 滚 存的 资 本 公 积 金 、 未 分 配 利 润 、 盈 余 公 积 金 等 未 予 处 理 。 基 于 此 ， 就 产 生 了 两 个问 题 ： 第 一 、 原 有 限 责 任 公 司 的 法 人 股 东 ， 是 否 应 基 于 此 等 增 值 缴 纳 企 业 所 得税 ？ 第 二 、 原 有 限 责 任 公 司 的 自 然 人 股 东 ， 是 否 应 基 于 此 等 增 值 缴 纳 个 人 所 得税 。二 、 关 于 企 业 所 得 税2000 年 6 月 21 日 ， 国 家 税 务 总 局 发 布 了 关 于 企 业 股 权 投 资 业 务若 干 所 得 税 问 题 的 通 知 ， 该 通 知 第 一 条 第 一 款 规 定 ： “企 业 的 股 权投 资 所 得 是 指 企 业 通 过 股 权 投 资 从 被 投 资 企 业 所 得 税 后 累 计 未 分 配 利 润 和 累 计盈 余 公 积 金 中 分 配 取 得 股 息 性 质 的 投 资 收 益 。 凡 投 资 方 企 业 适 用 的 所 得 税 税 率高 于 被 投 资 企 业 适 用 的 所 得 税 税 率 的 ， 除 国 家 税 收 法 规 规 定 的 定 期 减 税 、 免 税优 惠 以 外 ， 其 取 得 的 投 资 所 得 应 按 规 定 还 原 为 税 前 收 益 后 ， 并 入 投 资 企 业 的 应纳 税 所 得 额 ， 依 法 补 缴 企 业 所 得 税 。 ”国 家 税 务 总 局 系 基 于 避 免 企 业 重复 缴 纳 企 业 所 得 税 的 基 本 原 则 制 定 了 该 项 规 定 ， 该 项 规 定 明 确 了 这 样 一 个 原 则 ：如 果 原 有 限 责 任 公 司 的 法 人 股 东 所 执 行 的 企 业 所 得 税 税 率 高 于 原 有 限 责 任 公 司企 业 所 得 税 税 率 时 ， 股 权 投 资 收 益 需 要 依 法 补 缴 企 业 所 得 税 。 除 此 外 ， 原 有 限责 任 公 司 的 法 人 股 东 不 需 要 就 折 股 增 资 行 为 补 缴 企 业 所 得 税 。那 么 ， 转 增 股 本 的 增 值 部 分 是 否 可 以 界 定 为 股 权 投 资 收 益 呢 ？ 该 通 知 第 一条 第 三 款 规 定 ： “除 另 有 规 定 者 外 ， 不 论 企 业 会 计 账 务 中 对 投 资 采 取 何 种 方法 核 算 ， 被 投 资 企 业 会 计 账 务 上 实 际 做 利 润 分 配 处 理 （ 包 括 以 盈 余 公 积 和 未 分配 利 润 转 增 资 本 ） 时 ， 投 资 方 企 业 应 确 认 投 资 所 得 的 实 现 。 ”根 据 该项 规 定 ， 有 限 责 任 公 司 在 折 股 转 制 为 股 份 有 限 公 司 过 程 中 ， 法 人 股 东 以 盈 余 公积 和 未 分 配 利 润 转 增 的 股 份 应 被 确 认 为 投 资 所 得 的 实 现 ， 故 应 按 前 述 规 定 的 原则 处 理 企 业 所 得 税 的 缴 纳 问 题 。三 、 关 于 个 人 所 得 税1994 年 3 月 31 日 ， 国 家 税 务 总 局 印 发 了 征 收 个 人 所 得 税 若 干 问题 的 规 定 的 通 知 ， 该 规 定 第 十 一 条 明 确 规 定 ， “股 份 制 企 业 在 分 配 股息 、 红 利 时 ， 以 股 票 形 式 向 股 东 个 人 支 付 应 得 的 股 息 、 红 利 （ 即 派 发 红 股 ） ，应 以 派 发 红 股 的 股 票 票 面 金 额 为 收 入 额 ， 按 利 息 、 股 息 、 红 利 项 目 计 征 个 人 所得 税 。 ”故 ， 我 们 认 为 ， 原 有 限 责 任 公 司 的 自 然 人 股 东 在 折 股 过 程 中 如 果 出现 增 值 情 况 ， 则 必 须 缴 纳 个 人 所 得 税 。 为 明 确 该 问 题 ， 1998 年 6 月4 日 ， 国 家 税 务 总 局 又 发 布 了 关 于 盈 余 公 积 金 转 增 注 册 资 本 征 收 个 人 所得 税 问 题 的 批 复 。 该 批 复 明 确 规 定 ： 原 有 限 责 任 公 司 将 从 税 后 利 润 中 提 取的 法 定 公 积 金 和 任 意 公 积 金 转 增 注 册 资 本 ， 实 际 上 是 该 公 司 将 盈 余 公 积 金 向 股东 分 配 了 股 息 、 红 利 ， 股 东 再 以 分 得 的 股 息 、 红 利 增 加 注 册 资 本 。 因 此 ， 对 属于 个 人 股 东 分 得 并 再 投 入 公 司 （ 转 增 注 册 资 本 ） 的 部 分 应 按 照 “利息 、 股 息 、 红 利 所 得 ”项 目 征 收 个 人 所 得 税 ， 税 款 由 股 份 有 限 公 司 在 有 关部 门 批 准 增 资 、 公 司 股 东 会 议 通 过 后 代 扣 代 缴 。在 转 增 股 本 是 否 缴 纳 个 人 所 得 税 问 题 上 ， 有 一 个 特 例 ， 即 国 家 税 务 总 局1997 年 12 月 25 日 发 布 的 关 于 股 份 制 企 业 转 增 股 本 和 派 发 红 股 征 免 个 人所 得 税 的 通 知 。 根 据 该 规 定 ， 并 结 合 此 后 国 家 税 务 总 局 发 布 的 关 于 原 城 市 信 用 社 在 转 制 为 城 市 合 作 银 行 过 程 中 个 人 股 增 值 所 得 应 纳 个 人 所得 税 的 批 复 的 规 定 ， 我 们 认 为 ： (1) 如 果 自 然 人 股 东 转 增 的 股 本 系 由于 股 份 制 企 业 股 票 溢 价 发 行 收 入 所 形 成 的 资 本 公 积 金 而 得 ， 则 不 需 要 缴 纳 个 人所 得 税 ； (2) 除 上 述 情 况 外 ， 其 他 资 本 公 积 金 、 盈 余 公 积 金 、 未 分 配 利 润 等转 增 股 本 时 ， 均 需 缴 纳 个 人 所 得 税 。四 、 关 于 个 人 所 得 税 缴 纳 问 题 的 法 律 实 务对 于 有 限 公 司 折 股 为 股 份 有 限 公 司 时 应 予 缴 纳 的 个 人 所 得 税 ， 绝 大 多 数 拟上 市 公 司 的 自 然 人 股 东 在 公 司 上 市 成 功 前 不 愿 意 缴 纳 。 此 问 题 也 成 为 我 们 办 理公 司 改 制 上 市 业 务 时 的 难 点 问 题 之 一 。根 据 前 述 征 收 个 人 所 得 税 若 干 问 题 的 规 定 第 十 八 条 的 规 定 ， 拟上 市 公 司 的 自 然 人 股 东 为 个 人 所 得 税 纳 税 义 务 人 ， 而 拟 上 市 公 司 为 扣 缴 义 务 人 。也 就 是 说 ， 拟 上 市 公 司 负 有 法 定 义 务 代 扣 代 缴 该 部 分 税 款 。 因 此 ， 如 果 自 然 人股 东 不 予 缴 纳 个 人 所 得 税 ， 在 拟 上 市 公 司 成 功 上 市 后 ， 可 能 存 在 被 税 务 机 关 追究 法 律 责 任 的 潜 在 风 险 。 而 此 种 风 险 在 中 国 证 监 会 发 审 委 审 核 企 业 上 市 材 料 时 ，会 被 予 以 重 点 关 注 。针 对 该 问 题 我 们 建 议 拟 上 市 公 司 在 整 体 变 更 改