第12讲存货资产的会计核算与涉税问题

会计实务操作课程 涉税会计实务 第 1 页第十二讲 存货资产的会计核算与涉税问题一、存货的概念及成本的确认二、存货发出的计价方法三、存货的期末计价与损失确认一、存货的概念及成本确认（一）存货的概念存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。阶段 采购 储备 生产 待售 销售实物形态 在途物资 库存材料 在产品 库存商品 会计科目 在途物资物资采购 原材料 生产成本委托加工物资 库存商品 发出商品（二）存货成本的确认外购存货的会计处理：借：在途物资（原材料）应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款（应付账款等）外购的存货成本买价+税费+其他相关费用（1）购买价款：发票中的金额；（2）相关税费：计入存货的消费税、资源税、不能抵扣的增值税、关税；（3）其他可直接归属于存货采购成本的费用：包括运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费用。注意以下几点：商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、运输途中的合理损耗以及其他相关费用（1）一般要计入存货的采购成本。（2）如果企业采购商品的进货金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。（3）发生时也可以先进行归集，期末再按已销商品和结存商品的比例进行分配。入库前的挑选整理费用，应计入存货的入账价值，入库以后发生的挑选整理费用、保管费用应计入管理费用中。涉税问题分析增值税购进存货过程中涉及的增值税进项税额问题进项税抵扣的注意事项抵扣时间（国税函【2009】617）抵扣范围（不得抵扣）抵扣凭证一、增值税一般纳税人取得 2010 年 1 月 1 日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起 180 日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。二、实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得 2010 年 1 月 1 日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起 180 日内向主管税会计实务操作课程 涉税会计实务 第 2 页务机关报送海关完税凭证抵扣清单（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。第八条 纳税人购进货物或者接受应税劳务（以下简称购进货物或者应税劳务）支付或者负担的增值税额，为进项税额。下列进项税额准予从销项税额中抵扣：（一）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：进项税额=买价扣除率（四）购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和 7%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：进项税额=运输费用金额扣除率第十条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（二）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；（四）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；（五）本条第（一）项至第（四）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。案例：甲企业为增值税一般纳税人，2010 年采购业务的详细情况如下：2 月从 A 公司购进生产用原材料 1000 公斤，取得增值税专用发票，价款 24 万元，增值税款4.08 万元，支付运输费用 1 万元，取得运费发票。材料验收入库时发现短缺 12 公斤，经判定属于合理损耗。答疑编号 1465120101材料成本=240000+10000*（1-7%）=249300（万元）进项税额=40800+10000*7%=41500（万元）借：原材料 249300应交税费应交增值税（进项税额） 41500贷：银行存款 2908002 月与 B 公司签订购货合同，总价款为 45 万元。合同约定甲企业在合同签订日应同时预付 10万元货款合同才生效， 合同生效后 B 公司在应在 3 月 20 日之前交货，交货的同时开具发票，甲企业在付剩余款项。3 月 19 日 B 公司如期交货并开具发票，甲企业验收并支付货款。但是当月并没能进行发票认证，一直拖延至 4 月 6 日才完成认证。答疑编号月预付货款借：预付账款 100000贷：银行存款 1000003 月收到材料支付余款借：原材料 450000应交税费应交增值税（待扣税金） 76500贷：预付账款 100000银行存款 4265004 月认证完成会计实务操作课程 涉税会计实务 第 3 页借：应交税费应交增值税（进项税额） 76500贷：应交税费应交增值税（待扣税金） 765004 月末（假设 4 月“应交税费应交增值税”账户在未考虑该业务时进项税额是 40 万元，销项税额是 60 万元 ）本期进项增加 76500 元，所以本期应交税款是 123500 元借：应交税费应交增值税（转出未交增值税） 123500贷：应交税费未交增值税 1235005 月缴纳增值税借：应交税费未交增值税 123500贷：银行存款 1235002.自制存货（委托加工）制造过程中的各项实际支出，包括直接材料、直接人工、制造费用等。3.接受投资者投入的存货按照各方协商的价格确认，但是各方协商的价格不公允的除外。存货的公允价值 + 接受投资过程中发生的运杂费等。例：某企业注册资本 100 万元，甲出资人以一批商品进行投资，该批商品公允价值是 20 万元，各方协商：（1）该批商品 15 万元，甲投资人占有 15%股权（2）该批商品 20 万元，甲投资人占有 20%股权（3）该批商品 25 万元，甲投资人占有 25%股权确定企业接受投资后商品的入账价值？4.接受捐赠的存货（1）捐赠方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议） （2）捐赠方没有提供有关凭据的参照同类或类似存货的市场价格估计的金额涉税问题分析企业所得税存货计税基础确定：1.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；2.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；二、存货发出的计价方法企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常应当采用个别计价法确定发出存货的成本。税法规定所得税法实施条例第七十三条规定，企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。 收入 支出 结余3 月 摘要数量 金额 数量 金额 数量 金额1 日 月初余额 200 8005 日 购入材料 1000 4620 8 日 生产领用 800 15 日 购进材料 1000 4430 会计实务操作课程 涉税会计实务 第 4 页20 日 管理部门领用 500 发出材料的成本是：1.先进先出法：（800+4.62600）+（4.62400+4.43100）=58632.加权平均法：（800+4620+4430）/2200=4.484.481300=58243.移动加权平均法：（800+4620）/1200=4.52 4.52800=3616（800+4620-3616+4430）/1400=4.45 4.45500=2225周转材料发出的方法 企业的周转材料如包装物和低值易耗品，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销；建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。1.一次摊销法2.五五摊销法3.分次摊销法存货发出涉税问题企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。三、存货的期末计价与损失确认 存货损失包括：1.存货跌价损失2.存货毁损损失3.存货盘亏损失1.存货跌价损失（期末计价）例：企业原材料账面价值是 320 万元， 2008 年末该批材料的可变现净值是 300 万元，企业提取存货跌价准备 20 万元。借：资产减值损失 20贷：存货跌价准备 202009 年 2 月企业将该批商品销售，取得收入 300 万元。借：银行存款 351贷：主营业务收入 300应交税费应交增值税（销项税额） 51借：主营业务成本 300存货跌价准备 20 贷：库存商品 3202.存货毁损损失存货发生的毁损，应作为待处理财产损溢进行核算。按管理权限报经批准后，根据造成存货毁损的原因，分别以下情况进行处理：会计实务操作课程 涉税会计实务 第 5 页属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入管理费用。属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损，应先扣除处置收入（如残料价值）、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入营业外支出。3.存货盘亏损失企业盘亏的存货，按管理权限报经批准后处理时，按残料价值，借记“原材料”等科目，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目，按“待处理财产损溢”科目余额，贷记“待处理财产损溢”科目，按其借方差额，借记“管理费用”、“营业外支出”等科目。（增值税进项税转出） 存货损失涉税分析：增值税：条例第十条 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣：细则第 24 条， 条例第十条第（二）项所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。 企业所得税：存货损失包括 1.正常损失（1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖存货发生的资产损失；（2）企业各项存货发生的正常损耗；2.非正常损失上述存货以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。（1）对企业盘亏的存货，以存货的成本减除责任人赔偿后的