2016年注会《税法》讲义_053_1005_j

第二节 应纳税所得额的计算 三、扣除原则和范围（掌握，能力等级 3） 学习思路： （一）税前扣除项目的原则（熟悉） 包括：权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则、合理性原则。 【例题多选题】以下不属于企业所得税税前扣除原则的有（ ） 。 A.合理性原则 B.相关性原则 C.稳健性原则 D.收付实现制原则 【答案】CD （二）扣除项目范围（掌握） 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其 他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 1.成本，是指企业销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等） 、提供劳务、 转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。 【注意两个问题】 第一个问题，视同销售成本要与视同销售收入匹配。 【例题综合题】某小汽车生产企业为增值税一般纳税人，2008 年度自行核算的相关 数据为：全年取得产品销售收入总额 68000万元，应扣除的产品销售成本 45800万元。 2009年 2月经聘请的会计师事务所对 2008年度的经营情况进行审核，发现以下相关问题： 12月 20日收到代销公司代销 5辆小汽车的代销清单及货款 163.8万元（小汽车每辆成本 价 20万元，与代销公司不含税结算价 28万元） 。 企业会计处理为： 借：银行存款代销汽车款 1638000 贷：预收账款代销汽车款 1638000 则该企业的销售成本是多少？（2009 年综合题节选） 【答案及解析】按照规定采取代销方式销售货物，所得税应以收到代销清单的当天确认 收入，该企业将收到的银行存款记入“预收账款”科目核算不正确。 应调增收入=285=140（万元） ，同时调增销售成本 100万元。 因此，该企业 2008年度产品销售收入总额=68000+140=68140（万元） 扣除的产品销售成本=45800+100=45900（万元） 。 第二个问题，与出口退税结合掌握，企业外销货物的成本要包括不得免征和抵扣的增 2 值税。 【例题 1计算问答题】某出口实行免退税政策的外贸企业（增值税一般纳税人）收购 一批货物出口，收购时取得了增值税专用发票，注明价款 100万元，增值税 17万元，该外 贸企业出口收入（FOB）折合人民币 150万元，货物退税率 15%，则其外销成本是多少？ 【答案及解析】外贸企业外销货物成本=外销货物的采购成本+不得退还的增值税 外贸企业不得退还的增值税=17-10015%=2（万元） 该企业外销成本是 100+2=102（万元） 。 【例题 2计算问答题】某出口实行免抵退税政策的工业企业（增值税一般纳税人）自 产一批货物出口，该企业该批货物制造成本 100万元（不含出口须转出的增值税进项税） ， 出口收入（FOB）折合人民币 150万元，货物征税率为 17%，货物退税率 15%，则其外销成 本是多少？ 【答案及解析】工业企业外销货物成本=外销的产成品成本+免抵退税不得免征和抵扣的 税额 工业企业免抵退税不得免征和抵扣的税额（进项税转出数）=（外销 FOB-免税购进料 件的价格）征退税率之差=150（17%-15%）=3（万元） ，该企业外销成本是 100+3=103（万元） 。 2.费用，是指企业在生产产品及提供劳务等过程中发生的销售费用、管理费用和财务 费用，已计入成本的有关费用除外。 费用项目 应重点关注问题 销售费用 （1）广告费和业务宣传费是否超支（2）销售佣金是否符合对象、方式、比例等规定 管理费用 （1）招待费是否超支（2）保险费是否符合标准 财务费用 （1）利息费用是否超过标准（金融机构同类同期）（2）借款费用资本化与费用化的区分 3.税金 准予扣除的税金的方式 可扣除税金举例 通过计入营业税金及附加在当 期扣除 消费税、营业税、城市维护建设税、 出口关税、资源税、土地增值税、教 育费附加等在发生当 期扣除 通过计入管理费用在当期扣除 房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税等 在发生当期计入相关资产的成本，在以后 各期分摊扣除 车辆购置税、契税、耕地占用税等 【归纳】主要税金的缴纳与退还对应纳税所得额的影响 税种 缴税（计算缴纳） 退税（税金退还） 增值税 不影响应纳税所得额 消费税 营业税 城建税 减少应纳税所得额 增值税出口退税不影响所得，不增加应税 所得 取得没有国务院、财政部、国家税务总局 指定专项用途的增值税、消费税、营业税、 城建税、教育费附加、地方教育附加的返 还应增加应纳税所得额 高顿财经 CPA 培训中心 电话：400-600-8011 网址： 微信公众号：gaoduncpa 【例题 1多选题】以下不得在所得税前扣除的税金包括（ ） 。 A.购买材料允许抵扣的增值税 B.土地增值税 C.出口关税 D.企业所得税 【答案】AD 【案例】某企业当期销售货物实际缴纳增值税 20万元、消费税 15万元、城建税 2.45 万元、教育费附加 1.05万元，还缴纳房产税 1万元、城镇土地使用税 0.5万元、印花税 0.6 万元，企业当期所得税前可扣除的税金合计=15+2.45+1.05+1+0.5+0.6=20.6（万元） 其中：随营业税金及附加在所得税前扣除的税金=15+2.45+1.05=18.5（万元） 随管理费用在所得税前扣除的税金=1+0.5+0.6=2.1（万元） 。 【例题 2综合题】某市一家居民企业为增值税一般纳税人，主要生产销售彩色电视机， 假定 2014年度有关经营业务如下： （1）销售彩电取得不含税收入 8600万元，与彩电配比的销售成本 5660万元； （2）转让自然科学领域的技术所有权取得收入 700万元，直接与技术所有权转让有关 的成本和费用 100万元； （3）出租房产取得租金收入 200万元，接受原材料捐赠取得增值税专用发票注明材料 金额 50万元、增值税进项税金 8.5万元，取得国债利息收入 30万元； （4）购进原材料共计 3000万元，取得增值税专用发票注明进项税额 510万元；支付购 料运输费用,取得运输业增值税专用发票,注明运费金额 146.36万元。 已知：该企业取得相关票据均通过认证；不考虑印花税。 要求计算： （1）企业 2014年应缴纳的增值税； （2）企业 2014年应缴纳的营业税； （3）企业 2014年应缴纳的城市维护建设税和教育费附加、地方教育附加； （4）企业计算应纳税所得额时可扣除的税金。 （2008 年综合题改编） 【答案及解析】 （1）700 万元技术转让收入免征增值税。 企业 2014年应缴纳的增值税=860017%-（8.5+510+146.3611%）=1462- 534.6=927.4（万元） （2）企业 2014年应缴纳的营业税：租金收入应纳营业税=2005%=10（万元） （3）企业 2014年应缴纳的城市维护建设税和教育费附加、地方教育附加 =（927.40+10）（7%+3%+2%）=112.49（万元） （4）出租库房需缴纳房产税=20012%=24（万元） 企业计算应纳税所得额时可扣除的税金=10+112.49+24=146.49（万元） 。 4.损失 （1）损失的范围指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、 报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以 及其他损失。 （2）按损失净额扣除企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依 照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。 （3）企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应 当计入当期收入。 【案例】某企业司机张某驾驶企业小轿车违章行驶，造成车辆报废，该车的资产净值 4 10万元，保险公司给予赔偿 6万元，企业要求张某赔偿 3万元。 则该车可在企业所得税前扣除的净损失为：10-6-3=1（万元） 。 5.其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业经营活动中发生的与生产经营 活动有关的、合理的支出，以及符合国务院财政、税务主管部门规定的其他支出。 【归纳学习思路】 要点 具体规定 扣除原则 权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则、合理性原则 基本范围 成本、费用、税金、损失、其他支出 按实际发生额扣除（在 符合扣除原则的前提下） 工薪（合理和据实） 、社保、财险、向金融 机构借款利息、汇兑损失、劳动保护费、 环境保护专项基金（限定用途） 限定比例扣除（最重要） 职工福利费、职工教育经费、工会经费、 招待费、公益捐赠、广告费、向金融机构 以外的借款利息、手续费及佣金、保险保 障基金 具体项目 和标准 限定手续扣除 总机构分摊的费用、资产损失 （三）扣除项目及其标准 1.工资、薪金支出 企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。 【提示】 （1）注意“合理” 、 “据实”两个关键词。 （2）注意区分工资薪金性支出与其他性质支出。 【特殊规定 1】企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳 务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按企业所 得税法规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总 额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。 【提示】要明确非常规用工不是劳务支出，对非常规用工要注意区分福利部门用工和生 产经营活动用工。非福利部门的非常规用工的工资也属于工资薪金总额，可作为福利费、 工会经费、职工教育经费的扣除基数；福利部门的非常规用工的工资则属于福利费支出。 【特殊规定 2】上市公司依照管理办法要求建立职工股权激励计划，并按我国企业 会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按照该股票的公允价格及数量， 计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。视不 同情况进行不同的涉税处理： （1）股权激励计划实行后立即行权的税务处理对股权激励计划实行后立即可以行 权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差 额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。 （2）股权激励计划实行后需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期） 方可行权的税务处理对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条 件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用， 不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根 据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确 定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定税前扣除。 高顿财经 CPA 培训中心 电话：400-600-8011 网址： 微信公众号：gaoduncpa 【案例】假设 A公司为一上市公司，202 年 1月 1日，公司向其 200名管理人员每人 授予 100股股票期权，这些职员从 202年 1月 1日起在该公司连续服务 3年，即可以 4 元每股的价格购买 100股 A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价格为 15元。从授 予日起的三年时间内，共有 45名职员离开 A公司。假设全部 155名职员都在 205年 12 月 31日行权，A 公司股份面值为 1元，行权日的公允价值为 10元。 按照会计准则相关规定，企业会计账务处理： （1）A 公司在三年间共确认管理费用 232500元（15515100） ，在授予日，不做账 务处理； （2）在等待期三年内，每年 A公司的账务处理如下： 借：管理费用