丁字帐在所得税资产负债表债务法的分析应用

丁字帐在所得税资产负债表债务法的分析应用 2006 年财政部颁布的企业会计准则第 18 号所得税对我国企业所得税的确定、 计量等作了较详细的规定。准则第 18 号要求所得税会计采用资产负债表债务法，引进了暂 时性差异的概念，对资产的计税基础、负债的计税基础进行了定义。资产、负债计税基础 与其账面价值存在差异的，应当按照此准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得 税负债。但是对何时认定为递延所得税资产何时认定为递延所得税负债的问题并未涉及， 以下笔者将借助丁字帐分析上面准则中未涉及的问题。 一、 丁字帐在所得税资产负债表债务法应用的基本思路 所得税资产负债表债务法顾名思义就是从资产负债角度思考所得税，如果单从 资产负债表的角度考虑，丁字账就是资产负债表的一个缩影，左边列示资产，按照 会计准则规定确定资产账面价值，右边列示负债，按照会计准则规定确定负债账面 价值。根据实务中出现的情况分以下二部分进行讨论： (一) 对于当期新产生的资产或者负债 如果确认了资产或者负债的计税基础，把计税基础放在丁字账与其账面价值相反 的方位：丁字账的左边登记资产的账面价值，右边就登记该资产的计税基础；丁字 账的右边登记负债的账面价值，左边就登记该资产的计税基础。如果丁字账的左边 数字大于右边数字，则产生递延所得税负债；如果丁字账的左边数字小于右边数字， 则产生递延所得税资产。 (二) 对于非当期产生的资产或者负债 如果确认了资产或者负债期初期末计税基础，确定了资产或者负债期初期末账 面价值，利用丁字账进行分析时，丁字账左边记录资产的账面价值与负债的计税基 础，右边记录负债的账面价值与资产的计税基础，对比丁字账左边的变动数与右边 的变动数进行比较。 具体可按公式计算： 期初期末变动数= （丁字账左边期末金额-丁字账左边期初金额）-（丁字账右边 期末金额-丁字账右边期初金额） 可以得出以下结论： 1. 如果期末减期初变动数0，根据资产=负债+ 所有者权益，丁字账左边的变动金 额大于右边的变动金额，则需要增加递延所得税负债或减少递延所得税资产。 2. 如果期末期初变动数0，丁字账左边的变动金额大于右边的变动金额，需要增 加递延所得税负债或减少递延所得税资产。 例 4 A 股份有限公司 2006 年 12 购入价值 300 万元固定资产，预计使用 5 年， 无残值。假设会计采用直线法计提折旧，税法允许采用年数总和法计提折旧。 对 2008 年的情况进行分析 分析：2008 年会计折旧为 60 万元，2008 年年初该固定资产账面价值为 240 万元， 2008 年年末该固定资产账面价值为 180 万元，账面价值增减变动为-60 万元 2008 年税法折旧为 80 万元， 2008 年年初该固定资产计税基础为 200 万元， 2008 年年末该固定资产计税基础为 120 万元，计税基础增减变动为-80 利用丁字账分析 固定资产账面价值增减变动= -60 万 固定资产计税基础增减变动= -80 结论：期初期末变动数= （丁字账左边期末金额-丁字账左边期初金额）-（丁字账右 边期末金额-丁字账右边期初金额）=（180-240）-（120-200）=200，根据前 面的结论，需要增加递延所得税负债或减少递延所得税资产。本例题增加递 延所得税负债。 例 5 A 股份有限公司 2006 年 12 购入价值 300 万元固定资产，预计使用 5 年，无 残值。假设会计采用年数总和法计提折旧，税法允许采用直线法计提折旧。对 2010 年的情况进行分析 分析：2010 年会计折旧为 40 万元，2010 年年初该固定资产账面价值为 60 万元， 2010 年年末该固定资产账面价值为 20 万元，账面价值增减变动为-40 万元 2010 年税法折旧为 60 万元， 2010 年年初该固定资产计税基础为 120 万 元，2010 年年末该固定资产计税基础为 60 万元，计税基础增减变动为-60 利用丁字账分析 固定资产账面价值增减变动= -40 万 固定资产计税基础增减变动= -60 结论：期初期末变动数= （丁字账左边期末金额-丁字账左边期初金额）-（丁字账右 边期末金额-丁字账右边期初金额）=（20-60）-（60-120）=200 ，根据前面的 结论，需要减少递延所得税负债或增加递延所得税资产，本例题减少递延所得 税资产。 2. 如果期末期初变动数0 ，丁字账左边的变动金额小于右边的变动金额，需要减少 递延所得税负债或增加递延所得税资产。 例 6 A 股份有限公司 2006 年 12 购入价值 300 万元固定资产，预计使用 5 年，无残 值。假设会计采用年数总和法计提折旧，税法允许采用直线法计提折旧。对 2008 年的情况进行分析 分析：2008 年会计折旧为 80 万元，2008 年年初该固定资产账面价值为 200 万元， 2008 年年末该固定资产账面价值为 120 万元，账面价值增减变动为-80 万元 2008 年税法折旧为 60 万元， 2008 年年初该固定资产计税基础为 240 万元， 2008 年年末该固定资产计税基础为 180 万元，计税基础增减变动为-60 利用丁字账分析 固定资产账面价值增减变动= -80 万 固定资产计税基础增减变动= -60 结论：期初期末变动数= （丁字账左边期末金额-丁字账左边期初金额）-（丁字账右边期 末金额-丁字账右边期初金额）=（120-200）-（180-240）=-200，根据前面的结论， 需要减少递延所得税负债或增加递延所得税资产。本例题增加递延所得税资产。 例 7 A 股份有限公司 2006 年 12 购入价值 300 万元固定资产，预计使用 5 年，无残值。 假设会计采用直线法计提折旧，税法允许采用年数总和法计提折旧。对 2010 年 的情况进行分析 分析：2010 年会计折旧为 60 万元，2010 年年初该固定资产账面价值为 120 万元， 2010 年年末该固定资产账面价值为 60 万元，账面价值增减变动为-60 万元 2010 年税法折旧为 40 万元，2010 年年初该固定资产计税基础为 60 万元， 2010 年年末该固定资产计税基础为 20 万元，计税基础增减变动为-40 万元 利用丁字账分析 固定资产账面价值增减变动= -60 万 固定资产计税基础增减变动= -40 结论：期初期末变动数= （丁字账左边期末金额-丁字账左边期初金额）-（丁字账右边期 末金额-丁字账右边期初金额）=（60-120）-（20-60）=-20