企业所得税汇算清缴会计处理方法2

企业所得税汇算清缴会计处理方法 2009-03-06 01:01 国家税务总局于 2005年 12月发布的企业所得税汇算清缴管理办法 （国税发2005200 号）与财政部于 2006年 2月发布 的企业会计准则第 18号所得税（以下简称“新会计准则”）分别从税 法和会计方面对企业所得税的汇算清缴和会计处理作了相关规定。但两者的规 定还不能满足现实操作的需要。 一般来说，企业以会计利润为基础预缴所得税，以税法规 定为依据汇算清缴所得税，因此企业汇算清缴所得税额往往与该年度已缴所得 税额不一致。由于汇算清缴位于次年的 1 4月，此时，上年度有关收入、费用、成本账户通常已结账 无余额，故企业不能再按正常的核算程序对损益账户进行调整。对于所得税汇 算清缴事项的会计核算问题，本文列举了几种可行的方法并进行简要探讨。 一、年终结账前自行调整 新会计准则自 2007年 1月 1日起在上市公司范围内施行， 鼓励其他企业执行。对于小企业来说，其业务相对简单且重复较多，会计人员 对因会计制度与税法规定不同而产生的永久性差异和时间性差异非常熟悉，无 需资产负债表日后事项提供进一步的证据，因此可以继续采用应付税款法，在 年终结账前直接调整。 例：A 公司 2005年会计利润总额为 100万元，所得税税率 为 33，不存在以前年度未弥补亏损，企业没有工会组织。会计人员经过计算 得出：全年实际发放工资 70万元，计税工资为 48万元；实际计提福利费、 工会经费、职工教育经费共计 12.25万元，工会经费不能扣除，税前可扣除的 福利费、职工教育经费为 7.44万元；营业外支出包括税收滞纳金及罚款 1万 元；投资收益包括国债利息收入 5万元；企业前三季度已预缴所得税 30万 元。 企业根据以上资料计算得出，应纳税所得额利润总额+纳 税调整增加额纳税调整减少额100+（70-48）+（12.25-7.44）+1- 5122.81（万元），应纳所得税额122.813340.527 3（万元）。假定企业采用应付税款法核算所得税费用，12 月份结账前应作会计分录为：借：所得税 105 273元（405 273-300 000）；贷：应交税金应交所得税 105 273元。 另外，如果汇算清缴发生在新年度建账和年报报出之前， 也可以采用该方法。在这种情况下因汇算清缴发生纳税调整而调增或调减所得 税，应视同报告年度当年发生的会计事项处理：调整报告年度的所得税费用和 应交所得税，并根据结转所得税费用的会计分录登记报告年度总账和明细账， 然后按照调整后的总账和明细账的余额或发生额，编制报告年度的会计报表。 这种做法的优点在于符合权责发生制原则，能够保证本期 的收入和成本费用（包括所得税费用）均在本期账簿中反映，使得账簿和报表 保持一致，增强本期账簿信息的相关性、可靠性。并且，省去了下年度调账的 繁琐工作，使得账务处理更清楚。实务中有许多小企业采用这种方法来核算所 得税汇算清缴事项。但是，这种方法有一定的局限性：它只适用于规模较小、 业务简单，或者应纳税所得额调整事项较少的企业，并且需要会计人员具有丰 富的经验和较高的专业素质，能够驾驭本企业的会计工作。 二、在下年度直接转入“利润分配未分配利润” 账户 影响会计利润和应纳税所得额之间差异的因素是多方面的， 因此，在年度会计报表报出和企业所得税预缴申报表报送之后，部分企业在进 行年度企业所得税汇算清缴时，经自查或税务机关审查，仍存在漏缴企业所得 税的事项。对于少缴或多缴的所得税，某些中小型企业（其会计报表无需对外 公开，使用面非常窄，仅供经营管理和报税使用）根据重要性原则，采用简化 的会计处理方法。这些中小型企业，尽管在结账前未完成所得税调整，但其也 没有通过“以前年度损益调整”账户核算，而是直接冲减“利润分配未分 配利润”账户。 接上例，假如 A企业与税务机关对已计入会计利润的 10万 元的所得税优惠问题有争议，正处于复议阶段。企业在 2005年 12月份已按会 计利润预缴了所得税。2006 年 3月底上级税务机关做出行政复议决定，认为此 事项中的 6万元应纳入应纳税所得额。企业在 3月底进行汇算清缴：应纳税所 得调整额（70-48）+（12.25-7.44）+1-5-（10-6）18.81（万元）；应补 缴所得税额18.81336.207 3（万元）。作会计分录为：借：利润分配未分配利润 62 073元；贷：应交税金应交所得税 62 073元。 这种简化处理方法的理论依据是重要性原则，期末补缴的 所得税不会对决策产生重大影响，从“应交税金应交所得税”账户仍能够 反映所缴所得税的金额，并且能够保持年终账表一致。在实务中，对于这种简 化处理方法，在税务检查和报表审计过程中一般也不要求作为差错调整，因此， 许多小企业采用该方法处理所得税汇算清缴事项。 三、作为资产负债表日后调整事项处理 随着会计制度、会计准则的不断完善，财务会计原则与税 收法规在所得税方面的区别越来越大，产生的差异也越来越多，年终所得税汇 算清缴的工作量随之加大。对于规模大、业务繁多的企业，或者与税务机关发 生纳税争议的企业，无法在 12月份报表报出之前完成所得税汇算清缴，从而导 致本年度最终应交所得税与预缴所得税不一致。在本年度已结账新年度建账后， 无法将其差额计入本年度，只有在下年度账簿中反映。为了将其与下年度的所 得税费用进行区分，需通过“以前年度损益调整”账户来反映。这种处理方法 的理论基础是将纳税调整作为资产负债表日后调整事项来处理。纳税调整属于 资产负债表日已经存在，而在资产负债表日后得以证实的事项，即在资产负债 表日反映的所得税费用及应交所得税数据已不再可靠，应依据新的证据对其进 行调整。 例：某公司共有职工 30人，前半年发放工资 18.4万元， 工资费用超税前扣除标准 4万元，后半年发放工资 26万元，按新计税工资标准 1 600元计算，下半年未超标。实际发生的折旧费用 25万元， 按税法规定可抵扣的折旧费用 20万元。假定除上述调整事项外，无其他纳税调 整事项。2006 年度实现的利润总额为 191万元，1 12 月已预缴所得税 48万元。该公司 2007年 3月 5日完 成对 2006年度的所得税汇算清缴工作，所得税税率为 33。 2007年 3月 5日完成对 2006年度的所得税汇算清缴工 作时： （1）采用应付税款法核算。2006 年度应交所得税额 =（191+4+5）33=66（万元）；2006 年度尚未确认的所得税费用=66- 48=18（万元）。借：以前年度损益调整 180 000元；贷：应交税金应交所得税 180 000元。借：利 润分配未分配利润 180 000元；贷：以前年度损益调整 180 000元。 根据上述日后调整事项的会计处理，对 2006年度的年度会 计报表调整如下：调增利润表的“所得税”项目 18万元，调减净利润 18万元； 调增资产负债表“应交税金”项目 18万元，调减未分配利润 18万元。如果已 进行分配，还需计算调整盈余公积等项目。 （2）采用资产负债表债务法核算。2006 年度应交所得税额 =（191+4+5）33=66（万元）；2006 年度的递延所得税资产 =533=1.65（万元）；2006 年度的所得税费用=66-1.65=64.35（万元）； 2006年度尚未确认的所得税费用=64.35-48=16.35（万元）。借：以前年度损益 调整 163 500元，递延所得税资产 16 500元；贷：应交税费应 交所得税 180 000元。借：利润分配未分配利润 163 500元；贷：以前年度损益调整 163 500元。 由于 2006年已结账，不能再调整该年度账簿。该分录记入 下年度 3月份账簿，如果年报未报出，根据上述日后调整事项的会计处理，对 2006年度的年度会计报表调整如下：调增利润表的“所得税费用”项目 16.35 万元，调减净利润 16.35万元；调增资产负债表的“递延所得税资产”项目 1.65万元、“应交税费”项目 18万元，调减未分配利润 16.35万元。如果已进 行分配，还需计算调整盈余公积等项目，并调整 3