城市和国有工矿棚户区改造住房的税务处理及案例分析

城市和国有工矿棚户区改造住房的税务处城市和国有工矿棚户区改造住房的税务处 理及案例分析理及案例分析 作者：财税培训师作者：财税培训师 税收学博士肖太寿税收学博士肖太寿 棚户区是指国有土地上集中连片建设的，简易结构房屋较 多、建筑密度较大、房屋使用年限较长、使用功能不全、基础 设施简陋的区域；棚户区改造是指列入省级人民政府批准的城 市和国有工矿棚户区改造规划的建设项目；改造安置住房是指 相关部门和单位与棚户区被拆迁人签订的拆迁安置协议中明确 用于安置被拆迁人的住房。根据国务院办公厅关于促进房地 产市场平稳健康发展的通知（国办发20104 号）、住房城 乡建设部等五部门关于推进城市和国有工矿棚户区改造工作 的指导意见（建保2009295 号）、财政部 国家税务总局 关于城市和国有工矿棚户区改造项目有关税收优惠政策的通知 （财税201042 号）的规定，自 2010 年 1 月 1 日开始，城市 和国有工矿棚户区改造安置住房（以下简称改造安置住房）涉 及印花税、城镇土地使用税、土地增值税、契税的税务处理， 具体如下： 一、新建改造安置住房可享免征城镇土地使用税和印花税。一、新建改造安置住房可享免征城镇土地使用税和印花税。 财税201042 号文第一条明确，对改造安置住房建设用地改造安置住房建设用地 免征城镇土地使用税。免征城镇土地使用税。对改造安置住房经营管理单位、开发商 与改造安置住房相关的印花税以及购买安置住房的个人涉及的 印花税予以免征。在商品住房等开发项目中配套建造安置住房 的，依据政府部门出具的相关材料和拆迁安置补偿协议，按改依据政府部门出具的相关材料和拆迁安置补偿协议，按改 造安置住房建筑面积占总建筑面积的比例免征城镇土地使用税、造安置住房建筑面积占总建筑面积的比例免征城镇土地使用税、 印花税。印花税。 开发商取得土地使用权要按照产权转移书据 0.5缴纳印花税， 签订工程施工合同要按照建筑安装合同 0.3缴纳印花税。同 样依据财税201042 号规定，可以按照改造安置住房建筑面积 占总建筑面积的比例计算免税。该文规定同样类同于财政部、 国家税务总局关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税 收政策的通知（财税200824 号）第一条规定，开发商在经 济适用住房、商品住房项目中配套建造廉租住房，在商品住房 项目中配套建造经济适用住房，如能提供政府部门出具的相关 材料，可按廉租住房、经济适用住房建筑面积占总建筑面积的可按廉租住房、经济适用住房建筑面积占总建筑面积的 比例免征开发商应缴纳的印花税。比例免征开发商应缴纳的印花税。但要注意的是，开发商销售 住房以及业主购买住房，无论是否安置住房，此部分印花税按 照房价总额还是要缴纳印花税的。 例如，某开发商开发 A 商品住房项目取得收入 8000 万元，主管 税务机关从其提供当地政府部门出具的相关材料中确认，在商 品住房等开发项目中配套建造安置住房建筑面积占总建筑面积 的比例为 1：2，则该开发商开发 A 商品住房项目取得收入应纳 印花税=80000.51/2=2 万元。如果开发 A 商品住房项目 3 没有配套建造安置住房等免征情形，则该开发商开发 A 商品住 房项目取得收入应全额缴纳纳印花税=80000.5=4 万元。 二、将旧房作为改造安置房源的税收优惠政策二、将旧房作为改造安置房源的税收优惠政策 财税201042 号文第二条规定：“企事业单位、社会团体 以及其他组织转让旧房作为改造安置住房房源且增值额未超过 扣除项目金额 20%的，免征土地增值税。免征土地增值税。”财税201042 号文 第三条规定：“对经营管理单位回购已分配的改造安置住房继 续作为改造安置房源的，免征契税免征契税。” 根据土地增值税暂行条例实施细则等规定，只有“建造” 普通标准住宅出售的纳税人，才可适用“增值额未超过扣除项 目金额 20的免征土地增值税”政策，非“建造”者不可适用 该项政策。财税201042 号文将该项政策的适用范围扩大至 “转让旧房作为改造安置住房房源”的企事业单位、社会团体 以及其他组织。结合财政部国家税务总局关于廉租住房经济 适用住房和住房租赁有关税收政策的通知（财税2008 24 号）相关规定，目前为止，企事业单位、社会团体以及其他组 织转让旧房作为廉租住房、经济适用住房、改造安置住房房源为廉租住房、经济适用住房、改造安置住房房源 且增值额未超过扣除项目金额且增值额未超过扣除项目金额 20%20%的，均免征土地增值税的，均免征土地增值税。如 果企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房不是用于上述 三种房源的，则即使增值额未超过扣除项目金额 20%，也应就 其全部增值额按规定计税。而经营管理单位回购已分配的改造经营管理单位回购已分配的改造 安置住房只有继续作为安置住房只有继续作为“改造安置房源改造安置房源”的，才能免征契税的，才能免征契税。 如果回购已分配的改造安置住房不是作为“改造安置房源”， 或者所回购“住房”不是“已分配的改造安置住房”，如上述 企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房即使将其作为 “改造安置房源”，均不能适用上述免征契税政策。 案例案例 某企业因搬迁拟于 2010 年 6 月份转让一栋 2005 年购买的 房子，企业购房发票注明购买金额为 300 万元，购买时已按税 法规定缴纳契税 15 万元（能提供契税完税凭证）。现有一商场 想在此开连锁店和一改造安置房经营管理单位想将此房作为改 造安置住房房源，他们均出价 500 万元，该企业转让的房子不 能取得评估价格。请分析有关的土地增值税。 分析分析 （1）法律依据 根据财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知 （财税200621 号）规定，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能 取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认， 可以将土地增值税暂行条例第六条第（一）项规定的取得 土地使用权所支付的金额和第（三）项规定的旧房及建筑物的 评估价格的金额，按发票所载金额并从购买年度起至转让年度 止每年加计 5%计算。国家税务总局关于土地增值税清算有关 问题的通知（国税函2010220 号）规定，计算扣除项目时 “每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满 5 12 个月计一年；超过一年，未满 12 个月但超过 6 个月的，可 以视同为一年。 （2）土地增值税的处理 如果转让给商场，则 1、扣除项目包括房地产原价、转让环节 税费。房地产原价包括原房地产权属登记价格，以及转让方原 购入该房地产时缴纳的印花税、契税和支付的登记费、中介费。 转让环节税费为转让方在本转让环节缴纳的营业税、印花税、 城建税、教育费附加，以及转让房地产支付的交易服务费、中 介费，假设共计 345 万元；2、加计扣除金额30055 年 75 万元扣除项目金额合计：34575420 万元。3、土地增 值额50042080 万元，增值率 8042010019.05，应纳土地增值税803024 万元； 如果转让给经营管理单位，由于增值额未超过扣除项目金额 20%， 则上述 24 万元土地增值税可以免征。也就是说，企事业单位、 社会团体以及其他组织转让旧房，如果以市场价格分析，旧房 的增值额未超过扣除项目金额 20%的，在符合当地政策条件的 情况下，可考虑转让旧房作为改造安置住房、廉租住房、经济 适用住房房源，以便于充分享受税收优惠政策，获取更多利益； 如果旧房的增值额稍微超过扣除项目金额 20%的，也存在筹划 将转让价格降低，使旧房的增值额不超过扣除项目金额 20%的 空间。 三、个人购买改造安置住房的税收优惠政策三、个人购买改造安置住房的税收优惠政策 财税201042 号文第四条规定：“个人首次购买 90 平方 米以下改造安置住房，可按 1的税率计征契税；购买超过购买超过 9090 平方米，但符合普通住房标准平方米，但符合普通住房标准的改造安置住房，按法定税率减 半计征契税。”财税201042 号文第五条规定：“个人取得的 拆迁补偿款及因拆迁重新购置安置住房，可按有关规定享受个 人所得税和契税减免。” 契税的法定税率是 3%5%。财政部 国家税务总局关于调整 房地产交易环节税收政策的通知（财税2008137 号）规 定，对个人首次购买 90 平方米及以下普通住房的，契税税率暂 统一下调到 1%。财政部、国家税务总局关于首次购买普通住 房有关契税政策的通知（财税201013 号）对财税2008 137 号文中首次购买普通住房契税优惠政策问题进行了明确： 对两个或两个以上个人共同购买 90 平方米及以下普通住房，其 中一人或多人已有购房记录的，该套房产的共同购买人均不适 用首次购买普通住房的契税优惠政策。也就是说共同购买的这 套改造安置住房，对其中任何一位购房者来说，都必须是唯一 一套住房，否则就不能享受 1%契税税率优惠。财税201042 号 文同时明确，如果该改造安置住房面积超过 90 平方米，但符合 普通住房标准，契税减半征收（1.5%2.5%）。这和现行“对 于个人购买自用普通住房的则暂减半征收契税”相比，虽然不 再强调所购买的房子必须自用，但购买的住房必须属于普通住 7 房的范围。而国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定 住房价格工作意见的通知（国办发200526 号）对普通住房 应同时满足条件进行了明确：住宅小区建筑容积率在 1.0 以上、 单套建筑面积在 120 平方米以下、实际成交价格低于同级别土 地上住房平均交易价格 1.2 倍以下。各省、自治区、直辖市要 根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。 允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不 得超过上述标准的 20%。因此，不同地区普通住房的标准可能 不同，纳税人应关注本地的具体标准。 财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的 通知（财税200545 号）文规定：对被拆迁人按照国家有 关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征 个人所得税。至于契税减免，财税200545 号文规定，对拆 迁居民因拆迁重新购置住房的，对购房成交价格中相当于拆迁 补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆迁补偿款的，对超过 部分征收契税（各省结合财税200545 号文规定对棚户区等 拆迁涉及契税征收管理有细化政策，纳税人应注意掌握）； 国家税务总局关于城镇房屋拆迁契税优惠政策适用对象的批 复（国税函2005903 号）明确，城镇房屋拆迁契税优惠 政策适用的对象，应为被拆迁房屋的所有权人或共有权人以及 领取拆迁补偿款的被拆迁公有住房的承租人。其他纳税人则参 照财税201042 号文第四条规定执行。另外，根据国家税务 总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业 税问题的通知（国税函2008277 号）文规定，棚户区改 造个人取得的拆迁补偿款，无论支付征地补偿费的资金来源是 否为政府财政资金，不征收营业税；根据土地增值税暂行条 例实施细则及财税200621 号、财税2008137 号文等文 件规定，棚户区改造个人取得的拆迁补偿款，免征土地增值税。 所涉及的印花税，财税201042 号文第一条明确，对改造安置 住房建设用地免征城镇土地使用税。对改造安置住房经营管理 单位、开发商与改造安置住房相关的印花税以及购