《股份支付会计》PPT课件.ppt

第七章、股份支付会计第七章、股份支付会计 核心知识点： 各种结算形式股份支付的确认与计量 1高级财务会计课程组 第七章第七章 、股份支付会计、股份支付会计 第一节 股份支付的涵义与种类 第二节 以权益结算的股份支付的确认与计量 第三节 以现金结算的股份支付的确认与计量 第四节 股份支付的特殊问题与信息披露 核心知识点： 各种结算形式股份支付的确认与计量 2高级财务会计课程组 第一节、股份支付的涵义与种类第一节、股份支付的涵义与种类 一、股份支付的涵义与特征 二、股份支付的环节与时点 三、股份支付的种类 3高级财务会计课程组 一、股份支付的涵义与特征一、股份支付的涵义与特征 （一）股份支付的涵义 股份支付，是“以股份为基础的支付”的简称，是指企业为获取职工和 其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债 的交易。 是指能证明拥有某个企业在扣除所有是指能证明拥有某个企业在扣除所有 负债后的资产中的剩余权益的合同负债后的资产中的剩余权益的合同 4高级财务会计课程组 l l 我国我国证券法证券法、公司法公司法和和上市公司股权激励管理办法上市公司股权激励管理办法（试（试 行）等规定，企业可以通过股票期权等权益工具对职工实行激励，而行）等规定，企业可以通过股票期权等权益工具对职工实行激励，而 且对于已完成股权分置改革的上市公司，允许建立股权激励机制。企且对于已完成股权分置改革的上市公司，允许建立股权激励机制。企 业向其雇员支付期权作为薪酬或奖励措施的行为，是目前具有代表性业向其雇员支付期权作为薪酬或奖励措施的行为，是目前具有代表性 的股份支付交易，我国部分企业目前实施的职工期权激励计划即属于的股份支付交易，我国部分企业目前实施的职工期权激励计划即属于 这一范畴。这一范畴。 5高级财务会计课程组 l企业授予职工股票期权、认股权证等衍生工具或其他权益工具以换取职 工提供的服务，从而实现对职工的激励或补偿，实质上属于职工薪酬的 组成部分。由于股份支付是以权益工具的公允价值为计量基础，因此 企业会计准则第9 号职工薪酬规定，以股份为基础的薪酬适用企 业会计准则第11号股份支付。 6高级财务会计课程组 （二）股份支付的特征（二）股份支付的特征 l能按照股份支付进行处理的交易要符合以下特征： l1.股份支付是企业与职工或其他方之间发生的交易。 l2.股份支付是以获取职工或其他方服务为目的的交易。 l3.股份支付交易的对价或其定价与企业自身权益工具的价值密切相关。 职工或其他方为企业提供 了服务，企业以股份的形 式支付代价。 7高级财务会计课程组 二、股份支付的环节与时点 l典型的股份支付通常涉及四个主要环节：授予环节、等待可行权环节、行权 环节和出售环节。 授权日 可行权日 行权日 失效日 出售日 等待期（行权限制期） 禁售期 行权有效期 授予日，是指股份支付协 议获得批准的日期。 可行权日是指可行权条件得到满 足，职工或其他方具有从企业取 得权益工具或现金权利的日期。 有的股份支付协议是一次性可行 权，有的则是分批可行权。 行权日是指职工和其他方行使权 利、获取现金或权益工具的日期 。 出售日是指股票的持有人将行使 期权所取得的期权股票出售的日 期。 失效日是指权利失效的日期。行权有 效期间，在此期间均可以行权，有效 期的最后一天，即为失效日。 8高级财务会计课程组 三、股份支付的种类 l以权益结算的股份支付 l以现金结算的股份支付 是指企业为获得 服务而以股份或 其他权益工具作 为对价进行结算 的交易。 限制性股票 股票期权 是指企业为获取服务 而承担的以股份或其 他权益工具为基础计 算的交付现金或其他 资产的义务的交易。 模拟股票 现金股票增值权 9高级财务会计课程组 第二节 以权益结算的股份支付的确认与计量 l一、以权益结算的股份支付的确认与计量原则 l二、以权益结算的股份支付的会计处理 l三、以权益结算的股份支付的应用举例 10高级财务会计课程组 一、以权益结算的股份支付的确认与计量原则 l（一）换取职工服务的股份支付的确认和计量原则 l就确认时点来看，换取职工服务的股份支付可以分为： 有等待期的股份支付： 企业应当以股份支付所授予的权益工具的公允价值计量。在等待期内的 每个资产负债表日，企业应以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础 ，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产 成本或当期费用，同时计入资本公积中的其他资本公积。 授予后立即可行权的股份支付： 应在授予日按照权益工具的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或 当期费用，同时计入资本公积中的股本溢价。 11高级财务会计课程组 （二）换取其他方服务的股份支付的确认和计量原则 l对于换取其他方服务的股份支付，企业应当以股份支付所换取的服务的 公允价值计量。企业应当按照其他方服务在取得日的公允价值，将取得 的服务计入相关资产成本或费用。 l如果其他方服务的公允价值不能可靠计量，但权益工具的公允价值能够 可靠计量，企业应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，将取得的 服务计入相关资产成本或费用。 12高级财务会计课程组 二、以权益结算的股份支付的会计处理 l（一）授予日 除了立即可行权的股份支付外，企业在授予日不需要做会计处理。对于立 即可行权的股份支付，其会计处理与可行权日的会计处理相同。 l（二）等待期内每个资产负债表日 对于以权益结算的股份支付，企业应当在等待期内的每个资产负债表日， 将取得职工或其他方提供的服务计入当期费用或资产成本，同时确认所 有者权益。 借：生产成本、制造费用、管理费用、销售费用、研发支出、在建工程等 贷：资本公积其他资本公积 13高级财务会计课程组 l（三）可行权日 在可行权日，也就是等待期结束，有权利参加行权的职工人数应当确定， 预计可行权权益工具的数量也应当确定，这和未来实际可行权工具的数 量保持一致。 l（四）可行权日之后 对于权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本或费用和 所有者权益总额进行调整。 l（五）行权日 企业应在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内 确认的资本公积(其他资本公积)。 借：银行存款行权时收到的款项借：银行存款行权时收到的款项 资本公积 资本公积其他资本公积结转等待期内确认的资本公积其他资本公积结转等待期内确认的资本公积 贷：股本转换成的股本数 贷：股本转换成的股本数 资本公积 资本公积股本溢价差额股本溢价差额 14高级财务会计课程组 三、以权益结算的股份支付的应用举例 l例1：星海公司为上市公司。2005年12月，星海公司董事会批准了一项股 份支付协议。协议规定，2006 年1月1日，公司向其400名管理人员每人 授予1000份股票期权，这些管理人员必须从2006年1月1日起在公司连续 服务3年，服务期满时才能够以每股5元的价格购买1 000 股星海公司股票 。公司估计该期权在授予日（2006年1月1日）的公允价值为12元人民币 。 （1）第一年有40名管理人员离开星海公司，该公司估计三年中离开的管 理人员比例将达到20%。 （2）第二年又有20名管理人员离开公司，公司将估计的管理人员离开比 例修正为15%。 （3）第三年又有30 名管理人员离开。 （4）第四年末（2009年12月31日），有30名管理人员放弃了股票期权。 （5）第五年末（2010年12月31日），剩余280名管理人员全部行权，星 海公司股票面值为每股1元，管理人员以每股5元购买。 15高级财务会计课程组 l1.计算费用和资本公积 年份计计算当期费费用累计费计费 用 2006400（1-20%）1 000121/31 280 0001 280 000 2007400（1-15%）1 000122/3-1 280 000 1 440 0002 720 000 20083101 00012-2 720 0001 000 0003 720 000 16高级财务会计课程组 l2会计处理 l（1）授予日 2006年1月1日，授予日不做处理。 l（2）等待期内的每个资产负债表日 2006年12月31日 借：管理费用等 1 280 000 贷：资本公积其他资本公积 1 280 000 2007年12月31日 借：管理费用等 1 440 000 贷：资本公积其他资本公积 1 440 000 2008年12月31日 借：管理费用等 1 000 000 贷：资本公积其他资本公积 1 000 000 l（3）可行权日及之后 2009年12月31日 不调整成本费用和资本公积。 2010年12月31日 借：银行存款 1 400 000 （2801 0005） 资本公积其他资本公积 3 720 000 贷：股本 280 000 （2801 0001） 资本公积股本溢价 4 840 000 17高级财务会计课程组 第三节 以现金结算的股份支付的确认与计量 l一、以现金结算的股份支付的确认与计量原则 l二、以现金结算的股份支付的会计处理 l三、以现金结算的股份支付的应用举例 18高级财务会计课程组 一、以现金结算的股份支付的确认与计量原则 l在实际行权或者结算之前，以现金结算的股份支付实质上是企业欠职工 的一项负债。 l企业应当在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权情况的最佳估计 为基础，按照企业承担负债的公允价值，将当期取得的服务计入相关资 产成本或当期费用，同时计入负债，并在结算前的每个资产负债表日和 结算日对负债的公允价值重新计量，将其变动计入公允价值变动损益。 l对于授予后立即可行权的现金结算的股份支付，企业应当在授予日按照 企业承担负债的公允价值计入相关资产成本或费用，同时计入负债，并 在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量，将 其变动计入损益。 19高级财务会计课程组 二、以现金结算的股份支付的会计处理 l（一）授予日 和权益结算的股份支付相同，除了立即可行权的股份支付外，企业在授予 日不做会计处理。 l（二）等待期内每个资产负债表日 对于现金结算的股份支付，企业应当在等待期内的每个资产负债表日，将 取得职工或其他方提供的服务计入成本或费用，同时确认负债。现金结 算的股份支付在未结算前确认为负债，这相当于是欠职工的薪酬负债， 这是和权益结算的股份支付较大的区别之一。 借：生产成本、制造费用、管理费用、研发支出 、在建工程、销售费用等 贷：应付职工薪酬股份支付 20高级财务会计课程组 l（三）可行权日 在可行权日，也就是等待期结束，有权利参加行权的职工人数应当确定， 预计应付职工薪酬也应当确定，这和未来实际应支付金额保持一致。因 此，可行权日的会计处理和等待期内的资产负债表日处理一样，只是应 付金额是确定的。 l（四）可行权日之后 l对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本或费用， 但是由于赖以计算负债的权益工具公允价值发生变动引起的负债(应付职 工薪酬)公允价值的变动应当进行确认，计入当期损益，即公允价值变动 损益。这也是和权益结算的股份支付较大的区别之一。 l（五）行权日 借：应付职工薪酬股份支付 贷：银行存款等所支付现金 21高级财务会计课程组 三、以现金结算的股份支付的应用举例 l例2：2005年12月，星海公司为其400名中层以上职员每人授予 1 000份现金股票增值权，并规定这些职员从2006年1月1日起 在该公司连续服务3年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金 ，该增值权应在2010年12月31日之前行使。星海公司估计，该 增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允 价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下表所示。 年份公允价值值支付现现金 200628 200730 20083632 20094240 201050 各年公允价值与支付现金一览表 单位：元 22高级财务会计课程组 l第一年有40名职员离开星海公司，星海公司估计三年中还将有30名职员离开 ；第二年又有20名职员离开公司，公司估计还将有20名职员离开；第三年又 有30名职员离开。第三年末，有140人行使股份增值权取得了现金。第四年末 ，有100人行使了股份增值权。第五年末，剩余70人也行使了股份增值权。 l1.费用和负债计算过程见表 ： 费用和负债金额计算表 单位：元 年份负债计负债计 算（1）支付现现金计计算（ 2） 负债负债 （3）支付现现金（4 ） 当期费费用（ 5） 2006（400-70） 1 000281/3 3 080 0003 080 000 2007（400-80） 1 000302/3 6 400 0003 320 000 2008（400-90-140） 1 00036 1401 000 32 6 120 0004 480 0004 200 000 2009（400-90-140-100） 1 00042 1001 000 40 2 940 0004 000 000820 000 20100701 000 5003 500 000560 000 总额总额11 980 00011 980 000 23高级财务会计课程组 l2会计分录： l(1)2006年12月31日 借：管理费用 3 080 000 贷：应付职工薪酬股份支付 3 080 000 l(2)2007年12月31日 借：管理费用 3 320 000 贷：应付职工薪酬股份支付 3 320 000 l(3)2008年12月31 日 借：管理费用 4 200 000 贷：应付职工薪酬一股份支付 4 200 000 借：应付职工薪酬股份支付 4 480 000 贷：银行存款 4 480 000 24高级财务会计课程组 l(4)2009年12月31日 借：公允价值变动损益 820 000 贷：应付职工薪酬股份支付 820 000 借：应付职工薪酬股份支付 4 000 000 贷：银行存款 4 000 000 l(5)2010年12月31日 借：公允价值变动损益 560 000 贷：应付职工薪酬股份支付 560 000 借：应付职工薪酬股份支付 3 500 000 贷：银行存款 3 500 000 25高级财务会计课程组 第四节 股份支付的特殊问题与信息披露 l一、可行权条件的种类、处理与变更 l二、权益工具公允价值的确定 l三、回购股份进行职工期权激励 l四、股份支付的信息披露 26高级财务会计课程组 一、可行权条件的种类、处理与变更 l（一）可行权条件的种类与处理原则 服务期限条件 可行权条件 业绩条件 指职工完成规定服务 期间才可行权的条件 。 指企业达到特定业绩 目标职工才可行权的 条件。 市场条件 非市场条件 指行权价格、可行权 条件以及行权可能性 与权益工具的市场价 格相关的业绩条件,不 影响企业对预计可行 权情况的估计。 除市场条件之外的其 他业绩条件,影响企业 对预计可行权情况的 估计。 27高级财务会计课程组 l例3：星海公司授予其管理层的某股份支付协议规定，今后3年中，公司 股价每年提高10以上，则可获得一定数量的该公司股票。到第3年年末 ，该目标未实现。请问星海公司应如何处理此交易? l星海公司在第3年年末已经确认了收到的管理层提供的服务，因为业绩增 长是一个市场条件，因此这些费用不应再转回。 28高级财务会计课程组 l例4：2006年1月1日，星海公司为其200名管理人员每人授予1 000份股 票期权，其可行权条件为：2006年年末，公司当年净利润增长率达到20 ；2007年年末，公司2006年2007年两年净利润平均增长率达到15 ；2008年年末，公司2006年2008年三年净利润平均增长率达到10。 每份期权在2006年1月1日的公允价值为20元。 l2006年12月31日，净利润增长了18，同时有16名管理人员离开，公司 预计2007年将以同样速度增长，即2006年2007年两年净利润平均增长 率能够达到18，因此预计2007年12月31可行权。另外，预计第二年又 将有16名管理人员离开公司。 l2007年12月31日，公司净利润仅增长了10，但公司预计2006年 2008年三年净利润平均增长率可达到12，因此预计2008年12月31将可 行权。另外，实际有20名管理人员离开，预计第三年将有24名管理人员 离开公司。 l2008年12月31日，公司净利润增长了8，三年平均增长率为12，满 足了可行权条件（即三年净利润平均增长率达到10）。当年有16名管 理人员离开。 29高级财务会计课程组 l费用和资本公积计算过程见表： 费用和资本公积计算过程表单位：元 年份计算当期费用累计费用 2006(200-16-16)1 000201/21 680 0001 680 000 2007(200-16-20-24)1 000202/3-1 680 000186 666.671 866 666.67 2008(200-16-20-16)1 00020-1 866 666.671 093 333.332 960 000 30高级财务会计课程组 l会计分录如下： l（1）2006年12月31日： 借：管理费用 1 680 000 贷：资本公积其他资本公积 1 680 000 l（2）2007年12月31日： 借：管理费用 186 666.67 贷：资本公积其他资本公积 186 666.67 l（3）2008年12月31日： 借：管理费用 1 093 333.33 贷：资本公积其他资本公积 1 093 333.33 31高级财务会计课程组 （二）可行权条件和条款的变更与修改 l通常情况下，股份支付协议生效后，不应对其条款和条件随意修改。但 在某些情况下，可能需要修改授予权益工具的股份支付协议中的条款和 条件。 l在会计上，无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，甚至取消权 益工具的授予或结算该权益工具，企业都应至少确认按照所授予的权益 工具在授予日的公允价值来计量获取的相应的服务，除非因不能满足权 益工具的可行权条件（除市场条件外）而无法可行权。 32高级财务会计课程组 1.条款和条件的有利修改 l（1）如果修改增加了所授予的权益工具的公允价值，企业应按照权益工 具公允价值的增加相应地确认取得服务的增加。 l（2）如果修改增加了所授予的权益工具的数量，企业应将增加的权益工 具的公允价值相应地确认为取得服务的增加。 l3）如果企业按照有利于职工的方式修改可行权条件，如缩短等待期、变 更或取消业绩条件（而非市场条件），企业在处理可行权条件时，应当 考虑修改后的可行权条件。 33高级财务会计课程组 2.条款和条件的不利修改 l（1）如果修改减少了所授予的权益工具的公允价值，企业应当继续以权 益工具在授予日的公允价值为基础，确认取得服务的金额，而不应考虑 权益工具公允价值的减少。 l（2）如果修改减少了授予的权益工具的数量，企业应当将减少部分作为 已授予的权益工具的取消来进行处理。 l（3）如果企业以不利于职工的方式修改了可行权条件，如延长等待期、 增加或变更业绩条件（而非市场条件），企业在处理可行权条件时，不 应当考虑修改后的可行权条件。 34高级财务会计课程组 3.取消或结算 l如果企业在等待期内取消了所授予的权益工具或结算了所授予的权益工 具（因未满足可行权条件而被取消的除外），企业应当： l（1）将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期 内确认的金额。 l（2）在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理， 回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费 用。 l（3）如果向职工授予新的权益工具，并在新权益工具授予日认定所授予 的新权益工具是用于替代被取消的权益工具的，企业应以处理原权益工 具条款和条件修改相同的方式，对所授予的替代权益工具进行处理。 权益工具公允价值的增加是指，在 替代权益工具的授予日，替代权益 工具公允价值与被取消的权益工具 净公允价值之间的差额。 被取消的权益工具净公允价值是指，其被取消的权益工具净公允价值是指，其 在取消前立即计量的公允价值减去因取在取消前立即计量的公允价值减去因取 消原权益工具而作为权益回购支付给职消原权益工具而作为权益回购支付给职 工的款项，如果企业未将新授予的权益工的款项，如果企业未将新授予的权益 工具认定为替代权益工具，则应将其作工具认定为替代权益工具，则应将其作 为一项新新授予的股份支付进行处理。为一项新新授予的股份支付进行处理。 35高级财务会计课程组 二、权益工具公允价值的确定 l一般来说，对于授予的存在活跃市场的股份等权益工具，应当按照活 跃市场中的报价确定其公允价值。对于授予的不存在活跃市场的股票期 权等权益工具，应当采用期权定价模型等确定其公允价值。 36高级财务会计课程组 l（一）股份 对于授予职工或其他方的股份，其公允价值