中级财务 第12章收入、费用、利润.ppt

12 收入和利润 淮阴工学院 经济管理学院 FINANCIAL STATEMENTS Chapter 12 级财务会计级财务会计 中 Intermediate Financial Accounting 一.销售商品收入的确认和计量 （一）销售商品收入的确认条件 销售商品收入只有同时满足以下条件时，才能加 以确认： 1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移 给购货方 【例】甲公司出售一批商品给乙公司，为保证到 期收回货款，甲公司暂保留售出商品的法定所有 权。 第一节 收入 本例中，甲公司仅仅为了到期收回货款而 暂时保留商品的法定所有权，这表明销售 商品过程中的重大不确定因素已不存在， 货款的收回也由于保留了商品的法定所有 权而得到相当程度的保障。购买方为了取 得商品的法定所有权，通常情况下会按照 约定支付货款，因此可以认为商品所有权 上的主要风险和报酬已转移给购货方。 【例】甲公司在销售某商品时向客户承诺 ，如果售出的商品在3个月内因质量问题不 符合要求，客户可以要求退货。根据以往 的经验，甲公司估计退货的比例为销售额 的1%。 本例中，对于已售出的商品，甲公司 承诺因质量问题可以退货，这说明甲公司 仍保留一定的风险。估计退货的比例仅为 销售额的1%，表明甲公司保留的风险是次 要风险，因此可以认为商品所有权上的主 要风险和报酬已经转移给客户。 【例】甲公司与乙公司签订一项设备定制 合同，约定乙公司预付部分货款供甲公司 购买原材料，甲公司应严格按照乙公司的 要求制造设备。假定甲公司当年度制造完 成该设备，并将其送交乙公司验收合格， 该设备不需要安装，尚未运往乙公司。 本例中，甲公司已按合同约定制造完 成该设备，并经乙公司验收合格，虽然设 备尚未运往乙公司，但完全可以认定该设 备所有权上的主要风险和报酬已转移给乙 公司。 【例】甲公司销售一批商品给丙公司。丙 公司已根据甲公司开出的发票账单支付了 货款，取得了提货单，但甲公司尚未将商 品移交丙公司。 本例中，甲公司采用交款提货的销售 方式，即购买方已根据销售方开出的发票 账单支付货款，并取得销售方开出的提货 单。在这种情况下，购买方支付货款并取 得提货单，说明商品所有权上的主要风险 和报酬已转移给购买方，虽然商品未实际 交付，甲公司仍可认为商品所有权上的主 要风险和报酬已经转移。 【例】甲公司销售一批高档电视机给丁宾 馆。合同约定，甲公司应将该电视机送抵 丁宾馆并负责调试。甲公司已将电视机发 出并收到90%的货款。但调试工作尚未开 始。 本例中，虽然甲公司尚未完成调试工 作，但就电视机销售而言，调试工作并不 是影响销售实现的重要因素。电视机运抵 丁宾馆，通常表明与电视机所有权有关的 主要风险和报酬已转移给丁宾馆。 【例】甲公司向乙公司销售一批商品，商 品已经发出，乙公司已经预付部分货款， 剩余货款由甲公司开出一张商业承兑汇票 ，并随发票账单一并交付乙公司。乙公司 收到商品后，发现商品质量没有达到合同 约定的要求，立即根据合同有关条款与甲 公司交涉，要求在价格上给予一定折让， 否则要求退货。双方没有就此达成一致意 见，甲公司也未采取任何补救措施。 本例中，尽管商品已经发出，并将发票账 单交付买方，同时收到部分货款，但是由 于双方在商品质量的弥补方面未达成一致 意见，说明购买方尚未正式接受商品，商 品可能被退回。因此，商品所有权上的主 要风险和报酬仍保留在甲公司，没有随商 品所有权凭证的转移和实物的交付而转移 。 【例】甲公司向乙公司销售一部电梯，电 梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付， 同时收到部分货款。合同约定，甲公司应 负责该电梯的安装工作，在安装工作结束 并经乙公司验收合格后，乙公司应立即支 付剩余货款。 本例中，电梯安装调试工作通常是电 梯销售合同的重要组成部分，在安装过程 中可能会发生一些不确定因素，影响电梯 销售收入的实现。因此，电梯实物的交付 并不表明商品所有权上的主要风险和报酬 随之转移。 【例】甲公司为推销一种新产品，承诺凡 购买新产品的客户均有一个月的试用期， 在试用期内如果对产品使用效果不满意， 甲公司无条件给予退货。 本例中，甲公司虽然已将产品售出， 并已收到货款。但是由于是新产品，甲公 司无法估计退货的可能性，这表明产品所 有权上的主要风险和报酬并未随实物的交 付而发生转移。 2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继 续管理权，也没有对已售出的商品实施有 效控制 【例】甲公司属于房地产开发商。甲公司 将住宅小区销售给客户后，接受客户委托 代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业 。 本例中，甲公司接受客户委托代售住宅小 区商品房并管理住宅小区物业，是与住宅 小区销售无关的另一项提供劳务的交易。 甲公司虽然仍对住宅小区进行管理，但这 种管理与住宅小区的所有权无关，因为住 宅小区的所有权属于客户。 【例】乙公司属于软件咨询公司。乙公司 销售某成套软件给客户后，接受客户委托 对该成套软件进行日常管理。 本例中，乙公司接受客户委托对成套软件 进行日常管理，是与成套软件销售无关的 另一项提供劳务的交易。乙公司虽然仍对 该成套软件进行管理，但这种管理与成套 软件所有权无关，因为成套软件的所有权 属于客户。 3.收入的金额能够可靠地计量 4.相关的经济利益很可能流入企业 5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地 计量 根据收入和费用配比原则，与同一项销 售有关的收入和成本应在同一会计期间予 以确认。成本不能可靠计量，相关的收入 也不能确认。如已收到价款，收到的价款 应确认为一项负债。 【例】甲公司与乙公司签订协议，约定甲公司生 产并向乙公司销售一台大型设备。限于自身生产 能力不足，甲公司委托丙公司生产该大型设备的 一个主要部件。甲公司与丙公司签订的协议约定 ，丙公司生产该主要部件发生的成本经甲公司认 定后，其金额的108%即为甲公司应支付给丙公司 的款项。假定甲公司本身负责的部件生产任务和 丙公司负责的部件生产任务均已完成，并由甲公 司组装后运抵乙公司，乙公司验收合格后及时支 付了货款。但是，丙公司尚未将由其负责的部件 相关的成本资料交付甲公司认定。 本例中，虽然甲公司已将大型设备交付乙 公司，且已收到货款。但是，甲公司为该 大型设备发生的相关成本因丙公司相关资 料未送达而不能可靠地计量。因此，甲公 司收到货款时不应确认为收入。 （二）销售商品收入的计量 1.通常情况 企业应当按照从购货方已收或应收的合同或 协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收 的合同或协议价款不公允的除外。 从购货方已收或应收的合同或协议价款，通 常为公允价值。某些情况下，合同或协议价款的 收取采用递延方式，如分期收款销售商品，实质 上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议 价款的公允价值确定销售商品收入金额。 应收的合同或协议价款的公允价值通常 按照其未来现金流量现值或者现销价格确 定。 应收的合同或协议价款与其公允价值 之间的差额，应当在合同或协议期间内采 用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。 【例】2008年1月1日，甲公司采用分期收款方式 向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价 格为5000万元（不含增值税），分5次于每年12 月31日等额收取。该大型设备成本为4000万元。 假定该销售商品符合收入确认条件，同期银行贷 款年利率为6%。不考虑其他因素，假定期数为5 ，利率为6%的普通年金现值系数为4.2124。甲公 司2008年1月1日应确认的销售商品收入金额为（ ）（四舍五入取整数）。 A4000万元 B4212万元 C5000万元 D5850万元 【答案】B 【解析】应确认的销售商品收入金额 =10004.2124=4212万元。 【例】2007年1月1日，甲公司采用分期收 款方式向乙公司销售大型商品一套，合同 规定不含增值税的销售价格为900万元，分 三次于每年12月31日等额收取，假定在现 销方式下，该商品不含增值税的销售价格 为810万元。不考虑其他因素，甲公司2007 年应确认的销售收入为（ ）万元。 A270 B300 C810 D900 【例13-1】甲公司2007年1月1日售出大型设备一 套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末 分5年分期收款，每年1000万元,合计5000万元， 成本为3000万元。不考虑增值税。假定购货方在 销售成立日应收金额的公允价值为4000万元, 实 际利率为7.93%。 2007年1月1日 借：长期应收款 5000 贷：主营业务收入 4000 未实现融资收益 1000 借：主营业务成本 3000 贷：库存商品 3000 2007年12月31日 未实现融资收益摊销=每期期初应收款本金 余额实际利率 每期期初应收款本金余额=期初长期应收款 余额-期初未实现融资收益余额 未实现融资收益摊销=（5000-1000） 7.93%=317.20万元 借：银行存款 1000 贷：长期应收款 1000 借：未实现融资收益 317.20 贷：财务费用 317.20 2008年12月31日 未实现融资收益摊销=（5000-1000）-（ 1000-317.20）7.93%=263.05万元 借：银行存款 1000 贷：长期应收款 1000 借：未实现融资收益 263.05 贷：财务费用 263.05 2009年12月31日 未实现融资收益摊销=（5000-1000-1000 ）-（1000-317.20-263.05） 7.93%=204.61万元 借：银行存款 1000 贷：长期应收款 1000 借：未实现融资收益 204.61 贷：财务费用 204.61 2010年12月31日 未实现融资收益摊销=（5000-1000-1000- 1000）-（1000-317.20-263.05-204.61） 7.93%=141.54万元 借：银行存款 1000 贷：长期应收款 1000 借：未实现融资收益 141.54 贷：财务费用 141.54 2011年12月31日 未实现融资收益摊销=1000-317.20-263.05- 204.61-141.54=73.60万元 借：银行存款 1000 贷：长期应收款 1000 借：未实现融资收益 73.60 贷：财务费用 73.60 【例13-2】2007年1月1日，甲公司采用分 期收款方式向乙公司销售一套大型设备， 合同约定的销售价格为1 000 000元，分5 次于每年12月31日等额收取。该大型设备 成本为780 000元。在现销方式下,该大型设 备的销售价格为800 000元。假定甲公司收 取最后一笔货款时开出增值税专用发票， 同时收取增值税税额170 000元，不考虑其 他因素。期数为5年，现值为800 000元， 年金为200 000的折现率为7.93%。 未收本金 AA C 财务费财务费 用 B A7.93% 已收本金 C200 000B 收现总额现总额 D 2007年1月1日800 000 2007年12月31日800 00063 440136 560200 000 2008年12月31日663 44052 611147 389200 000 2009年12月31日516 05140 923159 077200 000 2010年12月31日356 97428 308171 692200 000 2011年12月31日185 28214 718*185 282200 000 总总 额额200 000800 0001 000 000 （1）2007年1月1日销售实现 借：长期应收款 1 000 000 贷：主营业务收入 800 000 未实现融资收益 200 000 借：主营业务成本 780 000 贷：库存商品 780 000 （2）2007年12月31日收取货款 借：银行存款 200 000 贷：长期应收款 200 000 未实现融资收益摊销额=（1 000 000-200 000）7.93%=63 440（元） 借：未实现融资收益 63 440 贷：财务费用 63 440 （3）2008年12月31日收取货款 借：银行存款 200 000 贷：长期应收款 200 000 未实现融资收益摊销额= （1 000 000-200 000）-（200 000-63 440）7.93%=52 611（元 ） 借：未实现融资收益 52 611 贷：财务费用 52 611 （4）2009年12月31日收取货款 借：银行存款 200 000 贷：长期应收款 200 000 未实现融资收益摊销额= （1 000 000-200 0002）-（200 000-63 440-52 611） 7.93%=40 923（元） 借：未实现融资收益 40 923 贷：财务费用 40 923 （5）2010年12月31日收取货款 借：银行存款 200 000 贷：长期应收款 200 000 未实现融资收益摊销额= （1 000 000-200 0003）- （200 000-63 440-52 611-40 923）7.93%= 28 308（ 元） 借：未实现融资收益 28 308 贷：财务费用 28 308 （6）2011年12月31日收取货款和增值税税额 借：银行存款 370 000 贷：长期应收款 200 000 应交税费应交增值税（销项税额） 170 000 未实现融资收益摊销额= 200 000-63 440-52 611-40 923-28 308=14 718 （元） 借：未实现融资收益 14 718 贷：财务费用 14 718 2.销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让 的处理 （1）商业折扣 销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折 扣后的金额确定销售商品收入金额。商业折扣， 是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的 价格扣除。 （2）现金折扣 现金折扣在实际发生时计入当期损益（财务费用 ）。 （3）销售折让 企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售 折让的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入 。销售折让属于资产负债表日后事项的，适用 企业会计准则第29号资产负债表日后事项 。 【例13-3】甲公司在2007年5月1日向乙公 司销售一批商品，开出的增值税专用发票 上注明的销售价格为10 000元，增值税税 额为1 700元。为及早收回货款，甲公司和 乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20 ，n/30。假定计算现金折扣时不考虑增值 税税额及其他因素。 （1）5月1日销售实现时，按销售总价确认 收入 借：应收账款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 1 700 （2）如果乙公司在5月9日付清货款 借：银行存款 11 500 财务费用 200 贷：应收账款 11 700 （3）如果乙公司在5月18日付清货款 借：银行存款 11 600 财务费用 100 贷：应收账款 11 700 （4）如果乙公司在5月底才付清货款，则 按全额付款。 借：银行存款 11 700 贷：应收账款 11 700 【例13-4】甲公司向乙公司销售一批商品，开出 的增值税专用发票上注明的销售价格为80 000元 ，增值税税额为13 600元。乙公司在验收过程中 发现商品质量不合格，要求在价格上给予5%的折 让。假定甲公司已确认销售收入，款项尚未收到 ，发生的销售折让允许扣减当期增值税税额，不 考虑其他因素。 （1）销售实现时 借：应收账款 93 600 贷：主营业务收入 80 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 13 600 （2）发生销售折让时 借：主营业务收入 4 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 680 贷：应收账款 4 680 （3）实际收到款项时 借：银行存款 88 920 贷：应收账款 88 920 3.已确认收入的销售退回的处理 企业已经确认销售商品收入的售出商品 发生销售退回的，应当在发生时冲减当期 销售商品收入。销售退回属于资产负债表 日后事项的，适用企业会计准则第29号 资产负债表日后事项。 【例13-5】甲公司在2007年12月18日向乙公司销 售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销 售价格为50 000元，增值税税额为8 500元。该批 商品成本为26 000元。为及早收回货款，甲公司 和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20， n/30。乙公司在2007年12月27日支付货款。 2008年5月25日，该批商品因质量问题被乙公司 退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算现金 折扣时不考虑增值税及其他因素，销售退回不属 于资产负债表日后事项。 （1）2007年12月18日销售实现时，按销 售总价确认收入 借：应收账款 58 500 贷：主营业务收入 50 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 8 500 借：主营业务成本 26 000 贷：库存商品 26 000 （2）在2007年12月27日收到货款时 借：银行存款 57 500 财务费用 1 000 贷：应收账款 58 500 （3）2008年5月25日发生销售退回时 借：主营业务收入 50 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 8 500 贷：银行存款 57 500 财务费用 1 000 借：库存商品 26 000 贷：主营业务成本 26 000 4.销售商品不符合收入确认条件的会计处理 借：发出商品 贷：库存商品 若已开具增值税专用发票： 借：应收账款 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 【例13-6】甲公司采用托收承付方式向丙 公司销售一批商品，开出的增值税专用发 票上注明的销售价格为100 000元，增值税 税额为17 000元。该批商品成本为60 000 元。甲公司在售出该批商品时已得知丙公 司现金流转发生暂时困难，但为了减少存 货积压，同时也为了维持与丙公司长期以 来建立的商业关系，甲公司仍将商品发出 并办妥托收手续。假定甲公司销售该批商 品的纳税义务已经发生，不考虑其他因素 。 （1）发生商品时 借：发出商品 60 000 贷：库存商品 60 000 借：应收账款 17 000 贷：应交税费应交增值税 （销项税额） 17 000 （2）得知丙公司经营情况出现好转，丙公 司承诺近期付款时 借：应收账款 100 000 贷：主营业务收入 100 000 借：主营业务成本 60 000 贷：发出商品 60 000 （三）特殊销售商品业务 1.代销商品 （1） 视同买断代销方式 在符合销售商品收入确认条件时，委托 方应在发出商品时确认收入。但若协议表 明，将来受托方没有将商品售出时可以将 商品退回给委托方，或受托方因代销商品 出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委 托方在交付商品时不确认收入，委托方收 到代销清单时确认收入。 【例13-7】A企业委托B企业销售甲商品100件， 协议价为每件100元，该商品成本为每件60元， 增值税税率为17%。A企业收到B企业开来的代销 清单时开具增值税专用发票，发票上注明：售价 10 000元，增值税1 700元。B企业实际销售时开 具的增值税专用发票上注明：售价12 000元，增 值税为2 040元。假定按代销协议，B企业可以将 没有代销出去的商品退回给A企业。 （1）A企业将甲商品交付B企业时 借：发出商品 6 000 贷：库存商品 6 000 （2）A企业收到代销清单时 借：应收账款B企业 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交增值税（销项税） 1 700 借：主营业务成本 6 000 贷：发出商品 6 000 （3）收到B企业汇来的货款11 700元时 借：银行存款 11 700 贷：应收账款B企业 11 700 B企业的账务处理如下： （1）收到甲商品时 借：代理业务资产（或受托代销商品）10 000 贷：代理业务负债（或受托代销商品款） 10 000（和委托方协议的售价） （2）实际销售时 借：银行存款 14 040 贷：主营业务收入 12 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 2 040 借：主营业务成本 10 000 贷：代理业务资产 10 000 借：代理业务负债 10 000 贷：应付账款A企业 10 000 （3）按合同协议价将款项付给A企业时 借：应付账款A企业 10 000 应交税费应交增值税 （进项税额） 1 700 贷：银行存款 11 700 （2）收取手续费方式 A.委托方于收到代销清单时确认收入。委 托方发出商品时通过“发出商品”科目核算 。 B.受托方收到受托代销的商品，按约定的 价格，借记“受托代销商品”科目，贷记“受 托代销商品款”科目。 【例13-8】甲公司委托丙公司销售商品200件， 商品已经发出，每件成本为60元。合同约定丙公 司应按每件100元对外销售，甲公司按售价的 10%向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售 100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价 格为10 000元，增值税税额为1 700元，款项已经 收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向 丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假 定甲公司发出商品时纳税义务尚未发生，不考虑 其他因素。 （1）发出商品时 借：发出商品 12 000 贷：库存商品 12 000 （2）收到代销清单时 借：应收账款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 1 700 借：主营业务成本 6 000 贷：发出商品 6 000 借：销售费用 1 000 贷：应收账款 1 000 （3）收到丙公司支付的货款时 借：银行存款 10 700 贷：应收账款 10 700 丙公司的账务处理如下： （1）收到商品时 借：代理业务资产 20 000 贷：代理业务负债 20 000 （2）对外销售时 借：银行存款 11 700 贷：应付账款 10 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 1 700 （3）收到增值税专用发票时 借：应交税费应交增值税 （进项税额） 1 700 贷：应付账款 1 700 借：代理业务负债 10 000 贷：代理业务资产 10 000 （4）支付货款并计算代销手续费时 借：应付账款 11 700 贷：银行存款 10 700 主营业务收入 1 000 【例】企业在委托其他单位代销商品，在 视同买断代销方式下，若协议约定受托方 不能退货，商品销售收入确认的时间是（ ）。 A发出商品日期 B受托方发 出商品日期 C收到代销单位的代销清单日期 D全 部收到款项 【答案】A 2.预收款销售商品 采用预收款方式销售商品的，应在发出商品时确 认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。 【例13-9】甲公司与乙公司签订协议，采用分期 预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实 际成本为700 000元。协议约定，该批商品销售价 格为1 000 000元，增值税税额为l70 000元；乙 公司应在协议签订时预付60%的货款（按销售价 格计算），剩余货款于2个月后支付。假定不考虑 其他因素，甲公司的账务处理如下： （1）收到60%的货款时 借：银行存款 600 000 贷：预收账款 600 000 （2）收到剩余货款及增值税税额时 借：预收账款 600 000 银行存款 570 000 贷：主营业务收入 1 000 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 170 000 借：主营业务成本 700 000 贷：库存商品 700 000 3.售后回购 采用售后回购方式销售商品的，收到的款 项应确认为负债；回购价格大于原售价的 ，差额应在回购期间按期计提利息，计入 财务费用。有确凿证据表明售后回购交易 满足销售商品收入确认条件的，销售的商 品按售价确认收入，回购的商品作为购进 商品处理。 企业采用售后回购方式融入资金的，应按 实际收到的金额，借记“银行存款”科目， 贷记“其他应付款”科目。回购价格与原销 售价格之间的差额，应在售后回购期间内 按期计提利息费用，借记“财务费用”科目 ，贷记“其他应付款”科目。按照合同约定 购回该项商品等时，应按实际支付的金额 ，借记“其他应付款”科目，贷记“银行存款 ”科目。 【例13-10】甲公司于2007年5月1日向乙公司销 售商品，价格为100万元，成本为80万元。甲公 司应于9月30日以110万元购回上述乙产品。假定 2007年5月1日甲公司发出商品，同时开具增值税 专用发票，假定甲公司和乙公司适用的增值税税 率均为17%。 （1）2007年5月1日： 借：银行存款 117 贷：其他应付款 100 应交税费应交增值税（销项税额） 17 借：发出商品 80 贷：库存商品 80 （2）2007年5月30日9月30日每月末计提利息 时： 借：财务费用 2 （105） 贷：其他应付款 2 （3）2007年9月30日回购时： 借：其他应付款 110 应交税费应交增值税 （进项税额） 18.7 贷：银行存款 128.7 借：库存商品 80 贷：发出商品 80 【例】为筹措研发新药品所需资金，2008 年12月1日，甲公司与丙公司签订购销合同 。合同规定:丙公司购入甲公司积存的100 箱B种药品，每箱销售价格为23万元。甲公 司已于当日收到丙公司开具的银行转账支 票，并交付银行办理收款。B种药品每箱销 售成本为10万元(未计提跌价准备)。同时， 双方还签订了补充协议，补充协议规定甲 公司于2009年9月30日按每箱26万元的价 格购回全部B种药品。 甲公司2008年应确 认的财务费用为（ ）万元。 A300 B30 C0 D100 4.售后租回 采用售后租回方式销售商品的，收到的款 项应确认为负债；售价与资产账面价值之 间的差额，应当采用合理的方法进行分摊 ，作为折旧费用或租金费用的调整。有确 凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交 易是按照公允价值达成的，销售的商品按 售价确认收入，并按账面价值结转成本。 5.房地产销售 6.附有销售退回条件的商品销售 根据以往 经验能够 合理估计 退货可能 性 不能合理 估计退货 可能性 应在售出商品退货 期满时确认收入 应在发出商品时确认收 入，并确认与退货相关 负债 附有销 售退回 条件的 商品销 售的会 计处理 【例13-11】甲公司是一家健身器材销售公 司。2007年1月1日，甲公司向乙公司销售 一批健身器材5 000件，单位销售价格为 500元，单位成本为400元，开出的增值税 专用发票上注明的销售价格为2 500 000元 ，增值税税额为425 000元。协议约定，乙 公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日 之前有权退回健身器材。健身器材已经发 出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去 的经验，估计该批健身器材退货率约为 20%；实际发生销售退回时有关的增值税 税额允许冲减；不考虑其他因素。 （1）1月1日发出健身器材时 借：应收账款 2 925 000 贷：主营业务收入 2 500 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 425 000 借：主营业务成本 2 000 000 贷：库存商品 2 000 000 （2）1月31日确认估计的销售退回 借：主营业务收入 500 000 贷：主营业务成本 400 000 预计负债 100 000 （3）2月1日前收到货款时 借：银行存款 2 925 000 贷：应收账款 2 925 000 （4）6月30日发生销售退回，实际退货量为1 000 件，款项已经支付 借：库存商品 400 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 85 000 预计负债 100 000 贷：银行存款 585 000 如果实际退货量为800件时 借：库存商品 320 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 68 000 主营业务成本 80 000 预计负债 100 000 贷：银行存款 468 000（ 800500117%） 主营业务收入 100 000 如果实际退货量为1 200件时 借：库存商品 480 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 102 000 主营业务收入 100 000 预计负债 100 000 贷：主营业务成本 80 000 银行存款 702 000 【例13-13】沿用【例13-12】。假定甲公司无法 根据过去的经验，估计该批健身器材的退货率； 健身器材发出时纳税义务已经发生，不考虑其他 因素。 （1）1月1日发出健身器材时 借：应收账款 425 000 贷：应交税费应交增值税 （销项税额） 425 000 借：发出商品 2 000 000 贷：库存商品 2 000 000 （2）2月1日前收到货款时 借：银行存款 2 925 000 贷：预收账款 2 500 000 应收账款 425 000 （3）6月30日退货期满没有发生退货时 借：预收账款 2 500 000 贷：主营业务收入 2 500 000 借：主营业务成本 2 000 000 贷：发出商品 2 000 000 （4）6月30日退货期满，发生2 000件退货时 借：预收账款 2 500 000 应交税费应交增值税 （销项税额） 170 000 贷：主营业务收入 1 500 000 银行存款 1 170 000 借：主营业务成本 1 200 000 库存商品 800 000 贷：发出商品 2 000 000 7.商品需要安装和检验的销售 售出商品需要安装和检验的，在购买方接受交货 以及安装和检验完毕前，不应确认收入。如果安 装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协 议价格而必须进行的程序，企业可以在发出商品 时确认收入。 8.订货销售 对于订货销售，应在发出商品时确认收入，在此 之前预收的货款应确认为负债。 9.以旧换新销售 采用以旧换新方式销售商品的，销售的商品应当 按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商 品作为购进商品处理。 二. 提供劳务收入的确认和计量 （一）提供劳务交易结果能够可靠估计 企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠 估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入 。 1.提供劳务的交易结果能否可靠估计 提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件 进行判断。如同时满足下列条件，则表明提供劳务 交易的结果能够可靠地估计： A.收入的金额能够可靠地计量； B.相关的经济利益很可能流入企业； C.交易的完工进度能够可靠地确定。企业确定提供 劳务交易的完成进度，通常可以选用下列方法：已 完工作的测量、已经提供的劳务占应提供劳务总量 的比例，以及已经发生的成本占估计总成本的比例 。 D.交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量 。 2.完工百分比法的具体应用 企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同 或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收 的合同或协议价款不公允的除外。 在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关 成本应按以下公式计算： 本期确认的收入提供劳务收入总额完工进度以 前会计期间累计已确认提供劳务收入 本期确认的成本提供劳务预计成本总额完工进度 -以前会计期间累计已确认提供劳务成本 【例13-14】甲公司于2007年12月1日接受一 项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收 入300 000元，至年底已预收安装费220 000 元，实际发生安装费用140 000元（假定均为 安装人员薪酬），估计还会发生60 000元。假 定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比 例确定劳务的完工进度，不考虑其他因素。甲 公司的账务处理如下： 实际发生的成本占估计总成本的比例=140 000（140 000+60 000）=70% 2007年12月31日确认的提供劳务收入=300 00070%-0=210 000（元） 2007年12月31日结转的提供劳务成本=（140 000+60 000）70%-0=140 000（元） （1）实际发生劳务成本时 借：劳务成本 140 000 贷：应付职工薪酬 140 000 （2）预收劳务款时 借：银行存款 220 000 贷：预收账款 220 000 （3）2007年12月31日确认提供劳务收入并结转 劳务成本时 借：预收账款 210 000 贷：主营业务收入 210 000、 借：主营业务成本 140 000 贷：劳务成本 140 000 【例13-15】甲公司于2007年10月1日与丙公司签 订合同，为丙公司定制一项软件，工期大约5个月 ，合同总收入4 000 000元。至2007年12月31日 ，甲公司已发生成本2 200 000元（假定均为开发 人员薪酬），预收账款2 500 000元。甲公司预计 开发该软件还将发生成本800 000元。2007年12 月31日，经专业测量师测量，该软件的完工进度 为60%。假定甲公司按季度编制财务报表，不考 虑其他因素。甲公司的账务处理如下： 2007年12月31日确认提供劳务收入=4 000 00060%-0 =2 400 000（元） 2007年12月31日确认提供劳务成本=（2 200 000+800 000）60%-0=1 800 000（元） （1）实际发生劳务成本时 借：劳务成本 2 200 000 贷：应付职工薪酬 2 200 000 （2）预收劳务款项时 借：银行存款 2 500 000 贷：预收账款 2 500 000 （3）2007年12月31日确认提供劳务收入并结转 劳务成本时 借：预收账款 2 400 000 贷：主营业务收入 2 400 000 借：主营业务成本 1 800 000 贷：劳务成本 1 800 000 【例13-16】甲公司于2007年4月1日与乙公 司签订一项咨询合同，并于当日生效。合 同约定，咨询期为2年，咨询费为300 000 元；乙公司分三次等额支付咨询费，第一 次在项目开始时支付，第二次在项目中期 支付，第三次在项目结束时支付。甲公司 估计咨询劳务总成本为180 000元（均为咨 询人员薪酬）。假定甲公司按时间比例确 定完工进度，按年度编制财务报表，不考 虑其他因素。甲公司各年度发生的劳务成 本资料如表所示。 年 度200720082009合 计计 发发生的成本70 00090 00020 000180 000 （1）2007年度的会计处理 实际发生劳务成本时 借：劳务成本 70 000 贷：应付职工薪酬 70 000 预收劳务款项时 借：银行存款 100 000 贷：预收账款 100 000 确认提供劳务收入并结转劳务成本时 提供劳务的完工进度=924=37.5% 确认提供劳务收入=300 00037.5%-0=112 500（元） 结转提供劳务成本=180 00037.5%-0=67 500（元） 借：预收账款 112 500 贷：主营业务收入 112 500 借：主营业务成本 67 500 贷：劳务成本 67 500 （2）2008年度的会计处理 实际发生劳务成本时 借：劳务成本 90 000 贷：应付职工薪酬 90 000 预收劳务款项时 借：银行存款 100 000 贷：预收账款 100 000 确认提供劳务收入并结转劳务成本时 提供劳务的完工进度=2124=87.5% 确认提供劳务收入=300 00087.5%-112 500=150 000（元） 结转提供劳务成本=180 00087.5%-67 500=90 000（元） 借：预收账款 150 000 贷：主营业务收入 150 000 借：主营业务成本 90 000 贷：劳务成本 90 000 （3）2009年度的会计处理 实际发生劳务成本时 借：劳务成本 20 000 贷：应付职工薪酬 20 000 预收劳务款项时 借：银行存款 100 000 贷：预收账款 100 000 确认提供劳务收入并结转劳务成本时 借：预收账款 37 500 贷：主营业务收入 37 500 借：主营业务成本 22 500 贷：劳务成本 22 500 【例】某企业于2008年11月接受一项产品 安装任务，采用完工百分比法确认劳务收 入，预计安装期14个月，合同总收入200万 元，合同预计总成本为158万元。至2009年 底已预收款项160万元，余款在安装完成时 收回，至2009年12月31日实际发生成本 152万元，预计还将发生成本8万元。2008 年已确认收入50万元。则该企业2009年度 确认收入为（ ）万元。 A120 B140 C160 D142 【答案】B 【解析】该企业2009年度确认收入 200152/（152+8）-50=140万元。 （二）提供劳务交易结果不能可靠估计 企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可 靠估计的，应当分别下列情况处理： 1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应 当按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收 入，并按相同金额结转劳务成本。 2.已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的 ，应当按照能够得到补偿的劳务成本金额确认收 入，并按已经发生的劳务成本结转劳务成本。 3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的 ，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不 确认提供劳务收入。 【例13-17】甲公司于2007年11月1日接受乙公司 委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，当日 开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训 费总额为60 000元，分三次等额支付，第一次在 开学时预付，第二次在2008年2月1日支付，第三 次在培训结束时支付。当日，乙公司预付第一次 培训费。 2007年12月31日，甲公司得知乙公司经营发生困 难，后两次培训费能否收回难以确定。因此，甲 公司只将已经发生的培训成本30 000元（假定均 为培训人员薪酬）中能够得到补偿的部分（即20 000元）确认为收入，将发生的30 000元成本全 部确认为当年费用。假定甲公司按年度编制财务 报表，不考虑其他因素。 （1）2007年11月1日收到乙公司预付的培训费时 借：银行存款 20 000 贷：预收账款 20 000 （2）实际发生培训支出30 000元时 借：劳务成本 30 000 贷：应付职工薪酬 30 000 （3）2007年12月31日确认提供劳务收入并结转 劳务成本时 借：预收账款 20 000 贷：主营业务收入 20 000 借：主营业务成本 30 000 贷：劳务成本 30 000 （三）销售商品和提供劳务混合业务 企业与其他企业签订的合同或协议包括销 售商品和提供劳务时，销售商