无形资产、商誉和长期待摊费用.ppt

第七章 无形资产、商誉和长期待摊费用 l第一节 无形资产 l第二节 商 誉 l第三节 长期待摊费用 1 1 第一节 无形资产 一、无形资产的性质 （一）定义：无形资产指企业拥有或控制 的没有实物形态，且为企业带来多少经济利益 具有较大不确定性的可辨认经济资源。 （二）确认为无形资产的经济资源应 同时具备的特点： 1、无实体性 2、长期性 3、不确定性 4、可辨认性 2 2 1、无实体性 强调无形资产没有实物形态。这主要是相对于 固定资产等具有实物形态的资产而言的。 注意：没有实物形态并不是无形资产独有的特 性，其他许多资产也不具有实物形态，如应收 账款、对外投资等。 2、长期性 强调无形资产应能在较长时期内供企业使用， 一般应在1年以上。这主要是相对于应收账款 等没有实物形态的流动资产而言的。 注意：能在较长时期内供企业使用也不是无形 资产的独有特征，其他许多资产也能在较长时 期内供企业使用，如长期投资等。 3 3 3、不确定性 强调无形资产能为企业带来的未来经济利 益具有较大的不确定性。这主要是相对于 长期投资等既没有实物形态又能在较长时 期内供企业使用的资产而言的。 4、可辨认性 强调无形资产能从企业中分离或划分出来 ，并能单独或与相关合同、资产或负债一 起，用于出售、转移、授予许可、租赁或 交换。这主要是相对于商誉等不可辨认经 济资源而言的。 4 4 二、无形资产的分类 按照不同的标准，无形资产可以 分为不同的类别，主要有以下三种分类 标准： （一）按经济内容分类 （二）按来源途径分类 （三）按经济寿命期限分类 5 5 （一）按经济内容分类 可以分为： 1、专利权 2、非专利技术 3、商标权 4、著作权 5、土地使用权 6、特许权 6 6 1、专利权 （1）定义：指经国家专利管理机关审定并授 予发明者在一定年限内对其成果的制造、使用 和出售的专门权利。 （2）种类：一般包括发明专利权、实用新型 专利权和外观设计专利权等。 （3）特点：受法律保护。 7 7 2、非专利技术 （）定义：指发明者未申请专利或不够申 请专利的条件而未经公开的先进技术。 （）种类：包括先进的生产经验、先进的 技术设计资料以及先进的原料配方等。 （）特点：不需到有关管理机关注册登记 ，不受法律保护，只靠少数技术持有者采用 保密方式维持其独占性；没有固定的有效期 。 8 8 3、商标权 （）定义：指企业拥有的在某类指定的商品 上使用特定名称或图案的权利。 （）特点：商标经商标管理机关核准后，成 为注册商标，受法律保护。 4、著作权 （）定义：也称为版权，指著作者或文艺作 品创作者以及出版商依法享有的在一定年限内 发表、制作、出版和发行其作品的专有权利。 （）特点：受法律保护，未经著作权所有者 许可或转让，他人不得占有和行使。 9 9 5、土地使用权 （）定义：指企业经国家土地管理机关批准 享有的在一定期间内对国有土地开发、利用和 经营的权利。 （）特点：在我国，土地归国家所有，任何 单位或个人只能拥有土地使用权，没有土地所 有权。 6、特许权 （）定义：指企业经批准在一定区域内，以 一定的形式生产经营某种特定商品的权利。 （）特点：可以是政府授予的，也可以是某 单位或个人授予的。 1010 （二）按来源途径分类 l外来无形资产，指企业用货币资金或可变现资 产从国内外科研单位及其他企业购进的无形资 产以及接受投资或接受捐赠形成的无形资产。 l自创无形资产，指企业自行开发、研制的无形 资产。 1111 （三）按经济寿命期限分类 l期限确定的无形资产，指在有关法律中规定有 最长有效期限的无形资产，如专利权、商标权 、著作权、土地使用权和特许权等。这些无形 资产，在法律规定的有效期限内受法律保护； 有效期满时，如果企业未继续办理有关手续， 将不再受法律保护。 l期限不确定的无形资产，指没有相应法律规定 其有效期限，其经济寿命难以预先准确估计的 无形资产，如非专利技术。这些无形资产的经 济寿命取决于技术进步的快慢以及技术保密工 作的好坏等因素。当新的可替代技术成果出现 时，旧的非专利技术自然贬值；当技术不再是 秘密时，也就无价值可言。 1212 三、无形资产的取得 （一）企业取得的无形资产的确认条件 ： 、其产生的经济利益很可能流入企业； 、其成本能够可靠地计量。 （二）企业取得无形资产的主要形式： 、购入 、接受投资 、接受捐赠 、自行研究开发 1313 、购入的无形资产 企业购入无形资产时， 借：无形资产（买价、相关税费及直接归属 于 使该项资产达到预定用途所 发 生的其他支出） 贷：银行存款等 如果企业购买无形资产的价款超过正常信用条 件延期支付，实质上具有融资性质，则 借：无形资产（无形资产购买价款的现值） 未确认融资费用（两者的差额） 贷：长期应付款（应支付的金额） 未确认融资费用在付款期间内按实际利率法计 入各期财务费用。 1414 例1. 企业购入一新产品专利权，专利转让费 及有关的手续费180,000元，以银行存款支付 。 借：无形资产专利权 180,000 贷：银行存款 180,000 例2. 20年1月8日，甲公司从乙公司购买 一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张， 经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。 合同规定，该项商标权总计1,000万元，每年 末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款 利率为5%。假定不考虑其他有关税费（5年期 5%利率，其年金现值系数为4.3295）。 甲公司的账务处理如下: 1515 无形资产现值2004.3295865.9（万元） 未确认的融资费用1,000865.9134.1（万元） 未确认融资费用分摊表 年份 (1) 融资余额 (2)=上年(2)- 本年(6) 利率 (3) 本年利息 (4)=上年 (2)(3) 付款 (5) 还本 (6)=(5)-(4) 未确认融资费用 (7)=上年(7)-本年(4) 0 865.9 134.1 1 709.190.05 43.29 200 156.71 90.81 2 544.650.05 35.46 200 164.54 55.35 3 371.880.05 27.23 200 172.77 28.12 4 190.480.05 18.59 200 181.41 9.52 5 00.05 9.52 200 190.48 0 合 计 134.11,000 865.9 1616 借：无形资产商标权 8,659,000 未确认融资费用 1,341,000 贷：长期应付款 10,000,000 205年209年每年年底付款时， 借：长期应付款 2,000,000 贷：银行存款 2,000,000 同时, 借：财务费用 贷：未确认融资费用(金额为每年的本年利息栏金 额) 1717 、接受投资的无形资产 企业接受无形资产投资时， 借：无形资产（双方协商确认的价值） 贷：实收资本（投资方在企业注册 资本中占有的份额） 资本公积（无形资产的价值大于 投资方在企业注册 资本中占有的份额 的差额） 1818 例3. 企业某一方投资者以非专利技术作价投资 ，其余各方协商价为300,000元，按投资协议规 定该投资者应投入250,000元，全部手续已办妥 。 借：无形资产非专利技术 300,000 贷：实收资本 250,000 资本公积 50,000 1919 、接受捐赠的无形资产 （）企业接受捐赠的无形资产的计价： 如果捐赠者提供了有关凭据，应按凭据中的 金额加上应支付的相关税费计价； 如果捐赠者没有提供有关凭据，则应按下列 顺序计价： A、同类或类似无形资产存在活跃的市场，应 参照同类或类似无形资产的市场价格估计的金 额，加上应支付的相关税费计价。 B、同类或类似无形资产不存在活跃的市场， 应按其预计未来现金流量的现值计价。 2020 （2）企业接受捐赠的无形资产的账务处理： 企业接受无形资产捐赠时， 借：无形资产 贷：营业外收入 例4. 企业接受一项专利捐赠，确认价值为 50,000元，有关手续已办妥。 借：无形资产专利权 50,000 贷：营业外收入 50,000 2121 4、自行研究开发的无形资产 （1）两类支出的区分：企业自行研究开发项目 的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支 出。 研究指为获取并理解新的科学或技术知识而 进行的独创性的有计划调查。研究阶段的特点 在于将来是否能够转入开发、开发后是否会形 成无形资产等具有较大的不确定性。因此，企 业研究阶段发生的支出，应予以费用化。 开发指在进行商业性生产或使用前，将研究 成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生 产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产 品等。企业在开发阶段发生的支出，同时满足 下列条件的，应确认为无形资产： 2222 A、完成该无形资产以使其能使用或出售在技术 上具有可行性； B、具有完成该无形资产并使用或出售的意图； C、无形资产产生经济利益的方式，包括能证明 运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资 产自身存在市场，无形资产将在内部使用的， 应当证明其有用性； D、有足够的技术、财务资源和其他资源支持， 以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出 售该无形资产。 E、归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠 地计量。 注意：企业取得的仍处于研究阶段的无形资产， 在取得后发生的支出也应按上述规定处理。无 法区分研究阶段支出和开发阶段支出的，应将 其所发生的研发支出全部费用化。 2323 （2）账务处理： 企业根据研究阶段发生的支出， 借：研发支出费用化支出 贷：有关科目 期末根据发生的全部研究支出， 借：管理费用 贷：研发支出费用化支出 企业开发阶段发生的支出应予以资本化， 借：研发支出资本化支出 贷：有关科目 在确认无形资产时， 借：无形资产（发生的全部开发支出） 贷：研发支出资本化支出 2424 例5. 企业自行研制一项新材料，本月发生研究 人员工资6,000元，消耗材料9,000元。 借：研发支出费用化支出 15,000 贷：应付职工薪酬 6,000 原材料 9,000 期末： 借：管理费用 15,000 贷：研发支出费用化支出 15,000 例6. 新材料研究成功后，进入开发阶段，开发 阶段发生的相关支出有：研究人员工资20,000 元，消耗材料10,000元，用银行存款支付其他 费用15,000元。 借：研发支出资本化支出 45,000 贷：原材料 10,000 应付职工薪酬 20,000 银行存款 15,000 2525 例7. 企业研制出的新材料申请专利取得专利权 ，支付的注册费、律师费共60,000元。 借：研发支出资本化支出 60,000 贷：银行存款 60,000 新材料达到预定用途形成无形资产时， 借：无形资产 105,000 贷：研发支出资本化支出 105,000 2626 四、无形资产的摊销 （一）无形资产的摊销期限 l企业应于取得无形资产时分析判断其使用寿 命。如果无形资产的使用寿命是有限的，则 应估计该使用寿命的年限或构成使用寿命的 产量等类似计量单位数量；无法预见无形资 产为企业带来经济利益期限的，应视为使用 寿命不确定的无形资产。 l使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应 在使用寿命内系统合理摊销。如果预计使用 寿命超过了相关合同规定的受益年限或法律 规定的有效年限，无形资产的摊销期限，一 般按下列原则确定： 2727 1、合同规定了受益年限，而法律未规定有效 年限，摊销年限以合同规定的受益期限为上限 ； 2、合同未规定受益年限，而法律规定了有效年 限，摊销年限以法定有效年限为上限； 3、合同规定了受益年限，法律也规定了有效年 限，摊销年限以受益年限与有效年限中较短者 为上限。 l注意：使用寿命不确定的无形资产不应摊销。 2828 （二）无形资产的摊销方法 1、无形资产的摊销方法有：平均年限法、工 作量法、双倍余额递减法和年数总和法等，具 体采用哪种方法，应考虑与该项无形资产有关 的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预 期实现方式的，应采用平均年限法摊销。 2、无形资产的摊销金额：为其成本扣除预计 残值后的金额。已计提减值准备的无形资产， 还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额 。使用寿命有限的无形资产，如果有第三方承 诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产 ，或可以根据活跃市场得到预计残值信息，并 且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存 在，则可以预计其净残值；否则，其残值应当 视为零。 2929 3、科目设置：应设置“累计摊销”这一备抵科 目，以反映无形资产累计摊销额。 4、账务处理：摊销无形资产价值时， 借：管理费用 贷：累计摊销 3030 例8. 企业为使自己的产品在国际市场上更具有 竞争力，以1,200,000元价款购买一项专有技术 (配方)，受益年限10年，本月开始摊销。 (1)购买时 借: 无形资产 1,200,000 贷: 银行存款 1,200,000 (2)各月摊销时 借: 管理费用 10,000 贷: 累计摊销 10,000 3131 五、无形资产的出租 （一）定义：无形资产的出租，指将无形资产的使 用权让渡给他人，企业仍保留对无形资产的所有 权。 （二）账务处理： 1、企业出租无形资产取得收入时， 借：银行存款 贷：其他业务收入 2、企业取得无形资产出租收入后，应缴纳营业税 、城市维护建设税和教育费附加等。结转应缴纳 的相关税费时， 借：营业税金及附加 贷：应交税费 3、企业在出租无形资产的过程中，还可能支付律 师费、咨询费等费用。支付这些费用时， 借：其他业务成本 贷：银行存款 3232 （三）企业出租无形资产后，无形资产价值 的摊销方法： 1、全部计入其他业务成本，由取得的收入来补偿 。采用这种方法的前提：企业在出租后，自己不 再使用该项无形资产。摊销时， 借：其他业务成本 贷：累计摊销 2、一部分计入其他业务成本，由取得的收入来补 偿；另一部分计入管理费用。采用这种方法的前 提：企业在出租后，自己仍在使用该项无形资产 。摊销时， 借：其他业务成本 管理费用 贷：累计摊销 3333 3、全部计入管理费用。采用这种方法的前提 ：企业出租无形资产取得的收入所占比例不大 。摊销时， 借：管理费用 贷：累计摊销 3434 例9. 甲公司将一项专利技术出租给乙公司使用， 该专利技术账面余额为500万元，摊销期限为10年 。出租合同规定，承租方每销售1件用该专利生产 的产品，必须付给出租方100元专利技术使用费。 假定乙公司当年销售该产品1万件，应交营业税金 5万元。 甲公司的账务处理如下： (1)取得该项专利技术使用费时 借：银行存款 1,000,000 贷：其他业务收入 1,000,000 (2)对该项专利技术进行摊销并计算应交的营业税 时 借：其他业务成本 500,000 营业税金及附加 50,000 贷：累计摊销 500,000 应交税费 50,000 3535 六、无形资产的减值 （一）无形资产的可收回金额 每年年末，企业应对无形资产的账面 价值进行检查。如果出现减值迹象，应 对无形资产的可收回金额进行估计。可 收回金额应根据无形资产的公允价值减 去处置费用后的净额与无形资产预计未 来现金流量的现值两者之间较高者确定 。 3636 （二）无形资产的减值损失 无形资产的可收回金额低于其账面价值的，应 将资产的账面价值减记至可收回金额， 借：资产减值损失 贷：无形资产减值准备 注意：1、无形资产减值损失确认后，减值无 形资产的摊销费用应在未来期间作相应调整， 以使该无形资产在剩余使用寿命内，系统地分 摊调整后的无形资产账面价值。 2、无形资产减值损失一经确认，在以 后会计期间不得转回。 3737 例10. 企业年末在对每项无形资产的账面价值 进行检查时，发现一项专利权的账面价值为 80,000元，而可收回金额为60,000元。 借：资产减值损失 20,000 贷：无形资产减值准备 20,000 例11. 企业年末检查时发现一项专利权的账面 价值为68,000元，而可收回金额为50,000元。 “无形资产减值准备”账面余额为12,000元。 借：资产减值损失 6,000 贷：无形资产减值准备 6,000 3838 七、无形资产的处置 l无形资产的处置包括无形资产的出售和报废等。 （一）无形资产的出售 1、定义：无形资产的出售指将无形资产的所有 权让渡给他人。即在出售以后，企业不再对该项 无形资产拥有占用、使用、收益、处置的权利。 2、账务处理：企业出售无形资产时， 借：银行存款（出售无形资产所得价款） 累计摊销（无形资产的累计摊销额） 无形资产减值准备（计提的减值准备） 营业外支出（将出售所得的价款扣除相关税费 和该项无形资产账面价值后的差额 ） 贷：应交税费（应交纳的税费） 无形资产（无形资产的原始价值） 营业外收入（将出售所得的价款扣除相关税费 和该项无形资产账面价值后的差 额） 3939 例12.企业出售持有的一项专利权的所有权，双 方协商价格为150,000元，应交营业税7,500元 ，款项已收存银行。该专利权的成本为140,000 元，已摊销金额20,000元，已计提减值准备 2,000元。 借：银行存款 150,000 累计摊销 20,000 无形资产减值准备 2,000 贷：无形资产 140,000 应交税费 7,500 营业外收入 24,500 4040 （二）无形资产的报废 1、定义：无形资产报废指无形资产由于已被其 他新技术所代替或不再受法律保护等原因，预 期不能为企业带来经济利益而进行的处置。 2、账务处理：无形资产报废时， 借：累计摊销（累计摊销额） 无形资产减值准备（计提的减值准备 ） 营业外支出（账面余值） 贷：无形资产（原始价值） 4141 例13. D企业拥有某项专利技术，根据市场调查 ，用其生产的产品已没有市场，决定予以转销 。转销时，该专利技术的账面余额为600万元， 摊销期限为10年，采用直线法摊销，已摊销了5 年，假定该专利技术的残值为零，已累计计提 的减值准备为160万元，假定不考虑其他相关因 素。 D公司的账务处理如下： 借：累计摊销 3，000,000 无形资产减值准备 1，600,000 营业外支出 1，400,000 贷：无形资产 6，000,000 4242 第二节 商 誉 一、商誉的取得 （一）定义：商誉指企业在购买另一个企业时 ，购买成本大于被购买企业可辨认净资产公允 价值的差额。 （二）企业根据购入的各种可辨认资产的公允 价值，借记各资产科目；根据应承担的各项债 务的公允价值，贷记各负债科目；根据实际支 付的价款，贷记“银行存款”等科目；根据实际 支付的价款大于净资产公允价值的差额，借记“ 商誉”科目。 （三）如果企业的购买成本小于被购买方可辨 认净资产公允价值，其差额应当计入当期损益 （营业外收入）。 4343 二、商誉的期末计价 l企业合并中形成的商誉，在企业持续经营期间， 不进行摊销。 l每年年末，企业应对商誉进行减值测试。商誉应 结合与其相关的资产组或资产组组合进行减值测 试。相关的资产组或资产组组合应当是能从企业 合并的协同效应中受益的资产组或资产组组合。 l企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的 商誉的账面价值，应自购买日起按合理的方法分 摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的 ，应将其分摊至相关的资产组组合。 4444 l在将商誉的账面价值分摊至相关的资产组或 资产组组合时，应按各资产组或资产组组合 的公允价值占相关资产组或资产组组合公允 价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可 靠计量的，按各资产组或资产组组合的账面 价值占相关资产组或资产组组合账面价值总 额的比例进行分摊。 4545 l如与商誉相关的资产组或资产组组合存在减 值迹象的，应对包含商誉的资产组或资产组 组合进行减值测试，比较这些相关资产组或 资产组组合包括所分摊的商誉的账面价值与 其可收回金额，如相关资产组或资产组组合 的可收回金额低于其账面价值的，应当确认 商誉的减值损失，但确认的各资产组或资产 组组合商誉减值损失不应超过其分摊的商誉 金额，超过部分属于该资产组或资产组组合 的减值损失。企业应根据确认的减值损失， 借：资产减值损失 贷：商誉减值准备或相关资产减值准备 4646 第三节 长期待摊费用 一、长期待摊费用的性质 （一）定义：长期待摊费用指企业当期发生 的、应在1年以上的期间内分期摊销计入产品 成本或期间费用的支出，主要包括开办费、固 定资产大修理支出和股票发行费等。 （二）长期待摊费用的性质：是一项长期 资产，没有实物形态，其本身没有交换价值， 不可转让。由于其是一种预付费用，一经发生 ，其消费过程就已结束，只是尚未计入产品成 本和期间费用，因此长期待摊费用不具有抵偿 债务的价值，更不具有转让价值。 4747 （三）确认长期待摊费用的两个条件： 1、受益期间在1年以上。 2、未来会计期间获得的收益能够抵补分期摊 销的支出。 注意：1、受益期间在1年以上但数额很小的支 出，按照重要性要求，也可以不予分期摊销， 直接计入当期损益。 2、如果预计未来会计期间获得的收益 不能抵补分摊的支出，按照稳健要求，可以将 当期发生的支出全部计入当期损益。 4848 二、开办费 （一）定义：开办费指企业在筹建期间发生 的不能计入各项资产价值的支出，主要包括筹 建期间人员的工资、办公费、培训费、差旅费 、印刷费、注册登记费、以及不计入固定资产 价值的汇兑损益、利息支出等。 （二）账