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浅析现代风险导向审计及其应用 摘要：2006年2月15日，财政部发布了新中国注册会计师审计准则，并于2007年1月1日起实施。修订后的审计风险准则吸收了现代风险导向审计模式的最新研究成果，是对传统审计风险模型和风险导向审计方法的完善，它不仅明确规定了审计工作以评估财务报表重大错报风险作为新的起点和导向，而且有利于履行审计责任，实现审计目标。 下载 关键词：风险导向审计 应用 自20世纪90年代，随着世界范围内重大管理欺诈及审计失败案例的频繁发生，现代风险导向审计理论及其应用的研究己成为国内外审计理论界与实务界广为关注的前沿课题。随着财政部颁布的新审计准则的出台，对现代风险导向审计的理论研究也将不断随之深入，因此，结合我国的实际情况，在现阶段研究现代风险导向审计模式，对完善我国的相关法制和市场建设，提高我国审计执业水平具有现实意义。 一、现代风险导向审计的基础理论 任何方法的产生都有其赖以生存的理论基础。现代风险导向审计在是汲取传统风险导向审计丰富营养的基础上， 同时受到系统理论和战略管理理论的重要影响，进而形成了自己独特的理论体系。 （一）系统理论 系统理论是研究系统结构与功能一般规律的科学。系统理论中研究的系统是指由相互关联、相互制约、相互作用的部分所组成的具有某种功能的有机整体，它不断地同外界进行物质和能量的交换，而维持一种稳定的状态。整体思考是系统思考的一项重要特征，是把系统作为一个不可分割的整体，应用系统的思维方式，对系统与外部环境的相互联系、相互作用的关系中，综合地考察，以寻求最佳解决问题的方法。在现代风险导向审计方法中，系统理论为其提供了观念上的指导。随着企业与内外部环境之间的联系以及企业内部之间的联系越来越紧密，注册会计师逐渐认识到被审计单位并不是一个孤立的主体，它是社会这个大系统中的一个子系统，它受到周围环境（顾客、竞争者、供货者、政府等）的影响，也同时影响环境。如果将被审计单位隔离于其所处的广泛的经济网络，注册会计师就不能有效地理解被审计单位的交易及其整体绩效和财务状况。因此，对于一套会计报表，只有注册会计师以系统的观点，研究其所反映的企业及其所处的整个“系统”，注册会计师才能够对其取得充分理解。 （二）战略管理理论 企业战略管理理论是指对企业的生产经营活动实行的总体性管理，是企业制定和实施战略的一系列管理决策与行动，主要包括战略构想、战略分析、战略决策、战略规划、战略调整和战略实施等几个步骤，即要求企业应连续不断地注视内部及外部的事件与趋势，以便必要时及时做出调整，因此它是研究企业如何动态地适应内外环境变化的理论，其核心问题是企业自身条件和环境相适应，求得企业生存和发展。在战略管理理论的指导下，审计时必须首先理解企业发展所依存的内外部环境、基于这些环境而制定的发展战略及相关风险与控制，从而理解内外部战略风险对于会计报表认定的影响。现代风险导向审计以战略管理理论给指导，分析企业的战略风险，对会计报表认定做出合理的专业判断。 二、现代风险导向审计与传统风险导向审计的比较分析 现代风险导向审计与传统风险导向审计的区别不仅是程序不同、起点不同和技术方法不同，更主要的审计理念的不同，不仅是从微观的帐户层次，而是从宏观的内外部环境来分析其经营风险、生存能力、管理能力等，并将其与重大错报风险联系起来，这是一种基于战略系统观的思考，是一种新审计理念。具体体现在以下几个方面： （一）审计程序侧重点不同 审计程序主要包括风险评估程序、审计测试程序（包括控制测试和实质性测试）。传统风险审计以审计测试为中心，而现代风险导向审计强调风险评估，即现代风险导向审计方法是通过综合评估经营控制风险来确定检查风险。注册会计师通过了解被审计单位的行业状况、经营目标、战略和相关经营风险、企业的经营战略及其业务流程，评估重大错报风险，大大加强了风险评估程序，真正体现了风险导向审计的理念。而传统风险导向审计一般不注重从宏观层面上了解企业及其环境，只注重账户余额和交易层次风险的评估（侧重于财务报表本身的分析），因而只是简单地把固有风险评估为高水平，直接进行控制风险评估。可见，现代风险导向审计方法的优点在于将审计的重心前移到风险评估，有利于充分识别和评估会计报表重大错报的风险，从而针对风险点设计和实施控制测试和实质性程序。 （二）对分析性程序的运用程度不同 现代风险导向审计以分析为中心，贯穿审计程序的全过程，分析性程序成为最重要的程序，为了适应分析性复核功能扩大的要求，分析性复核开始走向多样化，不再是只对财务数据进行分析，也对非财务数据进行分析；分析工具不仅多样化，而且充分借鉴现代管理方法，将管理方法运用到分析性程序中去，从而为注册会计师从源头上有效的识别和评估可能存在的重大错报风险提供了强有力的支持。而在传统风险审计过程中，对于信息的再加工重视程度不够，分析性程序主要运用局限在报表分析上。 （三）所采用的分析方法不同 传统风险导向审计从控制风险评估入手，并主要依赖实质性测试（交易事项和账户余额测试），从而判断是否存在重要错报，这种自下而上的方式过于注重会计的形式，视野过于狭隘。而现代风险导向审计，从企业内外环境、经营风险分析入手，以此来发现可能出现重大错报的领域以及评估客户会计政策及会计估计的恰当性，有利于对经济业务实质做出判断；同时，现代风险导向审计并不忽视实质性测试的重要地位，在对报表的重大错报风险形成预期后用检查风险来指导实质性测试，根据预期实施相应的审计程序，从而自下而上地完成审计工作。所 以自上而下与自下而上相结合，可从源头和从结果多方面发现错误与舞弊，提高审计效率和质量。 三、现代风险导向审计的应用 现代风险导向审计方法的应用是指审计部门对被审计单位会计报表进行审计时对该思想方法的执行情况。一般来说，现代风险导向审计应用程序包括三个阶段：审计计划阶段、审计实施阶段和审计报告阶段。 （一）审计计划阶段 审计计划阶段是整个审计过程的起点。计划阶段的主要工作包括：了解被审计单位及其环境、识别和评估重大错报风险、确定重要性和编制审计计划等。在现代风险导向审计方法指导下，审计计划阶段最主要的是了解被审计单位及其内外环境，识别和评估重大错报风险。注册会计师在了解被审计单位及其环境的基础上识别和评估重大错报风险，包括识别和评估财务报表整体层次以及各类交易、账户余额、列报与披露认定层次的重大错报风险，进而考虑可接受的检查风险水平。从而为下一步确定重要性水平及编制总体审计计划打好基础。 （二）审计实施阶段 在审计实施阶段注册会计师应当按照审计计划对会计报表进行审计，即审计实施是根据风险评估水平所确定的审计测试的性质、时间和范围进行的。注册会计师在实施进程中，应当采用恰当的方法，包括检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等，以获取充分、适当的审计证据。前已述及，现代风险导向审计在此阶段的特点就是大量使用分析性程序。 （三）审计报告阶段 在审计报告阶段，注册会计师应当在实施必要的审计程序后，以经过核实的审计证据为依据，分析、评价审计结论，形成审计意见，出具审计报告。具体事项与传统风险导向审计基本相同，值得说明的是现代风险导向审计在结束审计之前，注册会计师应对会计报表的总体内容执行最后的分析性程序，以发现那些具体抽查中未发现的问题。 四、结束语 如今，企业规模的不断扩大，企业与其所面临的多样的内外部社会环境的联系急剧增强，企业的战略管理是否正确、有效，不仅会影响企业的日常经营，还会对反映企业经营成果的会计报表的可靠性产生直接影响。因此，注册会计师要有效地把握会计报表的错报风险，就必须从错报产生的源头着手，即从内外部环境及其对企业的影响进行分析，才能控制住审计风险，这也是风险导向审计产生的根源。现代风险导向审计这一方法模式得以产生，并且被越来越多的会计师事务所用于审计实践，显示了它旺盛的生命力，这说明现代风险导向审计是行之有效的能够满足注册会计师降低审计成本的需要和弥合审计期望差距，是现代职业审计的