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上市公司财务报表舞弊的审计策略研究 摘要上市公司的财务披露一直是资本市场了解公司经营状况的最直接方式，因此财务披露对上市公司而言至关重要，相关的财务审计也对此极为重视。一些上市公司为了获得更好的市场估值，在财务方面进行舞弊，这严重干扰了资本市场的投资行为，给经济带来了巨大的损失和影响，因此有必要对此进行深入研究。文章首先分析财务报表舞弊行为的主要手段；其次对财务报表舞弊行为存在的原因进行分析；最后提出应对财务报表舞弊行为的策略。 关键词上市公司；财务报表；舞弊 DOI1013939/jcnkizgsc201730185 我国上市公司的财务舞弊行为时有发生，其主要手段包括虚增收入等，其主要目的在于通过篡改财务信息来获取不正当的利润，这种行为损害了投资者利益。 1上市公司财务报表舞弊的手段 11虚增收入 对于会计期内的账目收支情况进行篡改是我国上市公司进行财务报表舞弊的最常用手段之一，其主要方法是将不属于该会计期内的收支账目纳入该会计期统计范围内，或者是将尚未发生的收入、支出等直接列入实际收支账目中，从而达到更改财务报表营收情况的目的；或者是将尚未确认可以获得收入的营销行为纳入必定营收的范畴内，比如尚处于谈判或者是试用阶段的产品销售业务直接认定为已经实现交易的行为；或者是在某些收入的基础上进行营销业务夸大处理，从而提高某些营销业务，最终实现总体业务水平的提升。 12漏列负债 负债是上市公司资产组成的重要部分，由于上市公司在扩张和开拓市场时会通过债券、股权融资等多种形式充实公司资本，因此其资产组成中很大比例为负债资产，而上市公司为了改善收益和绩效表现，往往通过一定的手段减少入账的债务比例，主要包括隐藏部分债务发票、银行债务利息不计入支出成本等，这些都是为了粉饰财务报表以获得更好的市场估值。 13费用资本化和不合理递延 费用资本化和延递手段主要是将当期应纳入成本的费用和应摊销的亏损成本适当延后，从而实现当期利润的最大化，实际上这种手段在会计制度存在缺陷的当下是可行的，但是这种手段如果没有公布，就会在一定程度上误导投资者做出错误的投资行为，而且逐渐累积的延递亏损费用一旦爆发或者公布，会对上市公司带来巨大的负面影响，从而导致上市公司的价值迅速降低，严重时甚至需要追究相关责任人的刑事责任。 14制造非经常损益 非经常损益指的是在上市公司正常经营范围内发生的收支账目意外的财物损失或者是财务收入，主要包括国家财政补贴、税收减免政策、资本占用收益、股权转让重组、固有资产出让变现等，这些手段可以在短期内迅速实现盈利或者是年度绩效的大幅变化，这种手段具有明显的投机性，一般而言该手段的实现需要具备一定的条件，同时也需要上市公司为此做出某些关联交易行为，因此影响更为恶劣，但行为也更隐蔽。 一般而言，非经常损益主要是通过与关联合作伙伴开展不公平交易来短期内获得巨大收入，或者是在长期合作伙伴之间开展较为复杂的循环交易，同时虚构部分账目，从而实现虚假的营收；上市公司有时候也会将预期进行的非经常损益直接纳入账目中，但是并无法确定具体实现收益的时间。此类行为的杜绝主要依赖于我国财政制度和会计审计制度的改革。 2上市公司财务报表舞弊的原因分析 21外因 （1）注册会计师独立性不足 根据当前我国的实际情况来看，公司的大股东因为具有股权优势而进入公司董事会，与公司经理层一同把持对财务会计信息的形成和对外披露；此外，由于国有股一股独大，加上中小股东缺少足够的影响力，往往会忽视其所拥有的投票权，这样就导致本来应该由公司股东大会做出的“聘请注册会计师”这项职权，会被由公司董事会和经理层代替行使。实际上在这种形势下，聘用会计师事务所的行为便由董事会等内部部门自行决定，而公司股东大会的批准只是一种形式。公司内部人委托事务所对自身进行审查，这种行为某种程度上来说会大大削弱注册会计师的独立性。同时，目前大多数会计师事务所在为公司提供各项审计服务时，又?o公司规划交易活动，或就公司复杂的交易提供多方咨询，有的甚至代替公司管理层进行年度财务报告的编制，这样就会使注册会计师的社会责任意识和职业敏感度严重受损。 （2）法律制度存在缺陷 当前的法律层面存在的缺陷较为严重，主要表现在许多财务行为得不到有效的监管，许多财务行为即使被查出来不合法也无法从重处罚，更多的仅仅是经济处罚或者是警告，不能通过严格的惩处来规范这种行为，尤其是对企业法人和 管理层的惩处力度不够。银河科技2003年度就调高263亿元的销售收入、瞒报27亿元的银行贷款，在2004年进行重大财务会计差错更正之后，该公司账面上出现了533亿元的高额漏洞。这种漏洞让该公司通过低价转让大量股权的方式实现了弥补，而这种弥补就明显属于不合法行为，但是由于法律的不完善，无法追究其责任。直到现在为止调高的263亿元收入还没做任何追溯调整。 22内因 （1）逃避处罚 具体来说，就是为了避免 ST、摘牌以及其他各种处罚。ST指的是证券交易所经过对上市公司的审计，主要是利用这种方式标记那些持续亏损及存在进一步亏损的企业，从而警示投资者注意投资风险。公司法第 157 条规定，凡上市公司最近三年连续亏损的，由国务院证券管理部门决定暂停其股票上市；此外，上海和深证两个交易所也做出规定，只要是连续两年亏损的上市公司都要被ST处理，在这种情况下，多数上市公司为了保住上市的资格或者不被ST处理，基本上会在第3年，有的会在第2年就进行财务报表舞弊。 （2）避税及控制股价 财务舞弊的目的有两个，