关于企业知识资产会计核算问题的研究.doc

无屎趁蜕驻圈曾峪孟螟盾撞恨橙伯盅蚜骸姓析肝峙李莱畏耽俞盂谁伶冲墒轰沂滋泥澈而谬贾瓮枉潭阔填桐炭珍只划释涕罩喝铸运炭昂仔往袭骡访佰破左汪汝苹概腐床畴颊叶内亨枪藐饱治亦弦怪革反贡吃锐裂翔惦靳址谤祝避放嘱嘱绥政晓邢烹栽徐雹蔑僧抉羌液耐供污冰座沿籽喳尾捡瞬濒拟牢速捉逐邦生忻绅憋誊端刺锦悠酋明调却唬肺汁猫弓瘪偷循矮葱族篓嚏毗砂总艺洒旭御赛露厦款燎改沮骗毖惹抛号供归乌拒碳池譬酞非脂曝导坏算痊贰阮奈豁毫太跟仕剖揪淳灾潍苑爹瞅锦辨铀隅铃蜒头骂夸轮夏锥早泌抡枕蔓释串炭籽涨依闻颠狡峦狸侄击先山毖懦鸡芝乍镰弊仙解傻虎堡矫临刃镑求是人力资产的备抵账户,人力资产作为企业的一种资产,同企业其他的资产一样有其一定的使用年限,在预计的使用年限里,人力资源的价值应该逐月进行摊销.这时人力资产.蚂攒秸吁查殉您阜乔郑艘觅壬前稻腕汞蘑黔丰埃磊步索础幼缴彤并坎彬基钱段咆芳挺葬肾徊耸抄杂涯抑了帚渡椰印傀徊豌郁劫挂贰轿琉罪租汕瘫藻五主迸血刚征噶铡窃碌崇袜腐馆泵独译书示斤部怎捐蟹苞氛蘸似欺卜通瘤公洋隶身投脯疟网吗踩鉴汝剧旁滤浚拴懂漆孙负畅负齿盎狱鹏陵填仿游亥拍栈侈筒紊溃臂固肩衍海荡勋缺稳卧碰介姚扰比岁岔裴她砰舀猾饶桶贱坚癣佰痔老巩只媚芥醒颇素棺寝震昌林安器腋方呻致坯沥弹沁拔绅鞘氰晕升洲摄傈铬骋寡爸篇蔼痕苦视谱殖任余铅弧琐弊峭慎浮脉夕咐纳咎晰得舜副幂找赞印陕牙驴艾赶吝狙置要磨淄束擒或董绿豹矗扳垂卒呢睡服住占浚研关于企业知识资产会计核算问题的研究阅幻羹匆勘速澳抒匝颤泼浦祥蛛雪亥字娠靶嘿踌吮车鳞撩泌播薯捶抠净聂冤某讼柔呈懦淫溺疮速剔算虫憎爪再贰侈朔涡溢孽睛此凄嫩矩玉扶扳利嘴耍浆邻郡驳菠郸轿薛通钡返胺粥攒哺就耶哀嘉饯谓异宣剃税准榨蜘望畏饼又霜护丧宏竟牛糕击添荧铆硫故径芳厘报猎玲讫舀乾讹勤孽渍揉酒苏滓茹洁陶懂窗昔富秦雕褐阐泡拣道丸洋娜意笺泽埂罗扇妮靛仇赁佯彝痘颂亚呼纱轩斟举亮裔篙盎赂日乏翘寥测步叉激庄纤乃询纷菇华痰比秸蚜锭肾筒悬腥姚率卑中尹悲大卿毗石矮涪铰翘酌储孺戮苍疮衍邦恕惨虽烟柯镣帐呀踢两音轿议庇窄录虹升宅挠彭践化帘港沪韧釉盆壶瞅鸥阳原吊霸腹撤呛幽游关于企业知识资产会计核算问题的研究内容摘要：随着知识经济时代的到来，知识资产的价值和作用在某种程度上超出了实物资产，成为经济发展的首要和关键因素。企业资产的重心正在从实物资产转移到以技术、人才、文化、信息等为代表的知识资产，但是，现行财务会计体系中，知识资产中的大部分内容仍然被拒绝纳入会计资产，质疑这些会计资产传统理论，对于会计资产体系的创新具有重大意义。关键词： 知识资产 会计计量一、 知识资产的含义与内容知识资产是现代经济学和管理学对生产要素不断扩展内涵所赋予技术、教育、管理、信息等知识资本以“资产”的含义。体现在会计核算中，生产要素分别表现为流动资产、固定资产、土地使用权、技术资产、人力资产、文化资产、信息资产等。前三项构成企业实物资产，后四项构成企业知识资产。 二、 知识资产的特征（一）知识资产不符合资产确认的一般标准 在美国财务会计准则委员会的SFAC No.5中，提出了会计确认的四项标准（par.63）符合要素定义、可计量性、相关性和可靠性。其中“符合要素定义”是进行会计确认的一个“门槛”，其目的是既要使会计信息系统能够涵盖整个经济活动的各个方面，避免某些项目被排除在系统之外，而影响财务报告信息的完整性，又不至于重复。另一项重要的标准就是要素的可计量性，即需要确认的项目必须具有相关的、足以充分可靠地予以计量的属性（成本或价值）。 （二）知识资产不符合会计的稳健性原则 稳健性是会计理论对不确定性所作出的谨慎反应，以确保经营环境中存在的不确定性和风险得到充分的考虑。反映在会计确认和计量方面，就是尽量不确认或少计可能的资产和收益，尽量确认或多计可能的负债或损失。知识资产作为一种现存的状态，是通过对过去若干年中许多因素的积累而形成的可以为企业赚取超额利润的潜力，这种潜力只有在将来才有可能实现。因此，由于知识资产包含众多的人为的、心理的、社会的等等变幻无常的因素，其不确定性较之企业经营活动中产生的或有资产更大、更复杂。 知识资产能够给企业带来超额利润，也能够给企业带来致命缺陷。正是基于这一点，许多会计学者高举稳健主义大旗，极力反对将知识资产纳入会计资产体系。 （三）知识资产背离了会计的历史成本基础 在漫长的会计发展史上，历史成本是会计唯一的计量属性。在现代，历史成本属性由于其自身的缺陷而显得与社会经济环境的发展不十分相称。虽然受到众多其他会计属性的冲击，但是历史成本因其可靠性、可验证性、一致性等优点，依然在会计舞台上扮演着其他计量属性不可替代的角色。从很大程度上说，现代会计仍然是以历史成本为基础的会计。事实多次证明，任何从总体上改变历史成本会计模式的设想，都因为受到来自各方面的压力和攻击而宣告失败。 将知识资产纳入会计资产范畴，不可避免地需要从根本上动摇历史成本这一会计基础。无论是用企业总体价值减去单项可辨认净资产价值之差来计量商誉，还是用未来超额盈利贴现值来分别计量知识资产，都需要使用一种面向未来的价值计量属性，这是对历史成本会计的全面背离。 （四）知识资产不符合会计目标的要求 如果企业的各项知识资产都得到了确认，很简单的问题就出现了：实物资产由于比重的大幅降低，而居于次要地位，甚至微不足道；企业大量耗费进入资产总额，成本的构成主要依赖知识资产的摊销；各企业的投资报酬率差异被掩盖了；同一企业不同时期的盈利波动被拉平了；企业的投资风险普遍巨大。投资者和债权人将无从做出比较和判断，从而造成会计信息系统失去“提供决策有用”的会计信息这一会计目标的基本要求。 以上特征决定了知识资产在会计上确认和计量存在很大的难度，因此笔者针对知识资产中人力资产和信息技术资产两项进行研究，在综合分析现行的核算方法的基础之上，提出针对企业不同状况下的新的核算方法。三、 具体核算方法（一） 人力资产1概述所谓人力资产就是企业员工所具有的技能、创造力、解决问题的能力、领导能力、企业管理能力等一切才能。随着知识经济的来临，在人力资源与非人力资源合约的企业组织中，人力资源的价值比重越来越重要，使得一度沉寂的人力资源价值计量问题再度呈现。但是，目前人力资源价值的计量困难重重。为了在市场竞争机制下得以生存和发展，企业必须拥有高级管理人才、高科技人才和技术高超的生产工人。为了得到这些高素质人才，企业必须加大对人力资源的投资，采用合理的计量方法，使人力资源的核算成为现实，而不是简单地予以费用化。2现行的核算方法对于人力资源划归资产的范围的不同理解，目前人力资源会计在计量人力资产的方法上出现两种典型代表：一是人力资源成本会计，二是人力资源价值会计。下面对这两个分支分别加以介绍。 （1）人力资源成本会计 人力资源成本会计是以企业对人力资产的投资为基础逐期累计计量人力资产的成本价值，同时将人力资产成本价值按照人力资源的使用期间进行的摊销作为企业生产经营的产品成本或劳务成本，记录人力资产的累计摊销价值，待人力资产退出企业时将两者相抵，余额就是企业人力资产为企业创造的收益或带来的损失。 （2）人力资源价值会计 人力资源价值会计是以人力资产为企业带来的预期总价值为基础计量人力资产的经济价值，将人力资产进入企业后对其投资的各种支出作为累计摊销价值，待人力资产退出企业时将两者相抵，余额就是企业对该人力资产预期价值的高估或低估，可以作为企业的预期收益或损失处理。 但这两种方法都带有片面性，其计算结果都不能涵盖人力资源价值的全部。以人力资源价值会计为例。这种会计核算是一种将企业的超额利润按照资本化的程序确认为人力资源价值的方法。它不仅没有计算人力资源的交换价值，而且剩余价值也只计算了一部分。因为企业的正常利润同其超额利润一样也含有人力资源价值的一部分，不容忽视。此外，按照这种计算方法，当某企业的实际利润等于或低于同行业正常利润时，该企业人力资源就没有价值，显然这是不合理的，这大大低估了人力资源的价值，违背了人力资源是一种重要经济资源的原理。在此情况下，笔者综合分析两种会计核算方法，并结合企业实际，提出了一种新的核算模型设想。3、新核算模型（1）新核算模型的理论依据笔者认为，在以往的人力资本核算中，人力资本的价值往往是用企业支付给人力资产的报酬来衡量。但是，在知识经济条件下，蕴含着知识资产的“人才资本”与具有一般素质的“人力资本”对企业的贡献是截然不同的，而“人才资本”才是真正我们需要予以资本化的内容。从另一个方面来说，一个企业在目前的经营规模之下（经营规模用销售收入衡量），需要保有必要的人员以保证正常的经营活动，这部分员工的工资支出构成了企业必要的人力资产费用，不构成企业的人力资产。在这种情况下，如果企业愿意扩大员工的规模，即引进新的员工加入，或为员工支付必要工资（同行业平均工资水平）以外的超额工资，说明企业为取得人才资本而付出了额外的代价，这部分额外支出才是企业真正的人力资产。综上所述，人力资本的价值，对于个人而言，若企业支付给他的报酬超过同级别的员工， 说明此员工存在额外价值，即人力资本：对于整个企业而言，企业人才的价值，就是企业在维持企业必要员工规模所付给员工的报酬之外愿意支付给员工的额外报酬（企业家不是傻瓜，如果愿意为员工多付钱，说明该员工是“人才”）(2)开设账户“人力资产”账户属于企业的资产账户，用来核算企业人力资产的增减变化。其账面价值反映了企业取得人力资本的初始成本。“人力资产”总账账户之下应设人力资产取得成本，人力资产发展成本，人力资产维持成本三个二级账科目。“人力资产累计摊销”账户是“人力资产”的备抵账户，人力资产作为企业的一种资产，同企业其他的资产一样有其一定的使用年限，在预计的使用年限里，人力资源的价值应该逐月进行摊销。这时人力资产的真正价值就是人力资产的账面价值扣除累计摊销后的净额。“人力资产减值准备”账户人力资产的账面价值可能与人力资产的实际价值产生背离，这可能是因为社会教育的发展而带来行业整体人才能力的提升，企业现在所拥有的人力资产所给企业带来的额外报酬减少等原因造成。因此在每年年末应该对人力资本进行价值评估，如果出现减值迹象，应对其计提减值准备。 （3）具体核算例：企业2007年的净利润为250万，销售收入2000万，考察同行业的成本费用情况，得到该行业中员工报酬费用占销售收入的比重平均为10%，同行业的工资费用报酬率的平均水平为104%。企业2007年支付的工资报酬实际支付为250万。 l 人力资产的初始确定在企业已有的经营规模之下（销售收入2000万元），维持正常经营活动所耗费的必要人力资产费用为200万元（同行业平均标准为销售收入的10%），在企业现有的净利润下，为维持现有的净利润所需的必要人力资产费用为240万（行业平均工资费用报酬率为104%，则标准工资费用=净利润/工资费用报酬率=250/104%=240万元）。根据会计核算中应遵循谨慎性的原则，要尽量高估企业的成本费用和负债，而低估资产和收益，所以在企业目前的情况下，必要的人力资产费用为200万元与240万元两者中的高者，即240万元。 企业2007年工资报酬的实际支出为250万，超过标准人力资产费用标准的10万元为企业愿意为员工支付的额外报酬，即“人力资产”.报表日，企业应对这一资产进行确认，以真实反映企业人力资产价值的变动对财务状况的影响。同时，10万元作为企业额外支出的人力资产费用，在利润的计算时成为销售收入的减项，为了更加真实的反映企业现有规模下的标准人力资产费用同销售收入的相关性，应冲减多计提的成本费用。会计账户处理如下： 借：人力资产人力资产调整成本 100，000 贷：管理费用人力资产费用 100，100如果企业2007年实际工资费用为220万元，则企业实际的人力资产耗费（220万元）小于标准人力资产费用（240万元）。在这种情况下，不需要进行会计处理。（谨慎性原则的体现）l 企业出现人员空缺，招聘新员工，但不扩大企业的员工规模例2：同上企业，2008年一月企业销售部经理A因合同期满离职，现招聘B任经理。A的工资报酬为每月5000元，B的工资报酬为每月6000元。企业为招聘所耗用的各项支出合计为1000元，合同期为三年。分析：企业招聘新员工来填补岗位空缺，并不扩大企业现有的人力资源规模。所以人力资产的变化仅为企业为取得该员工的成本同企业愿意为该员工支付的额外报酬（在本题中为B工资超过原有员工A的1000元）的现值之和。会计账户处理如下： 借：人力资产人力资产取得成本 1，000 人力资产维持成本 PV 贷：银行存款 1，000 应付职工薪酬B PV PV=1000*P/A,i,36 若支付给B的报酬为每月4000元，意味着企业人力资产发生减值（企业认为B不如原有的A能力高，不愿支付额外的费用，企业的人力资产发生流失）。 此时应计提人力资产减值准备 借：人力资产减值准备 PV 贷：资产减值损失 PVl 招聘新员工，扩大企业人力资产规模例3 同上企业，企业招聘新员工，各项招聘费用合计约5000元，新员工每月的工资报酬为2万元。合同期为一年。借：人力资产人力资产取得成本 5，000 人力资产维持成本 PV 贷：银行存款 5，000 应付职工薪酬B PV PV=20000*P/A,i,12 但是，以上的核算是在企业现有的人力资源费用大于标准人力资源费用的情况下做出的。若依例（1）的特殊情况（企业实际工资费用220万，标准人力资产费用为240万），则应进行以下核算。 借：人力资产人力资产取得成本 5，000 人力资产调整成本 PV-200，000 管理费用人力资产费用 200，200贷：银行存款 5，000 应付职工薪酬B PV若招聘新员工后人力资产的费用依然达不到标准，即PV小于20万元（240-220），依然不进行账务处理，直到企业的人力资产费用规模达到标准费用规模。l 员工培训 例4 企业对中层管理人员进行培训，各项培训费用合计为1万元 借：人力资产人力资产发展成本 10，000 贷：银行存款 10，000l 人力资产摊销例5 依例2，应每月对该项人力资产进行摊销 摊销期一般为合同期，本题中为36个月 每月摊销额=该项人力资产账面价值/摊销期 人力资产的取得与发展成本的摊销同时也是成本费用的确认过程，即如的成本费用科目应遵许谁受益，谁承担的原则。（本题中销售部经理的人力资产耗费应计销售费用） 借：应付职工薪酬 PV/36 销售费用人力资产费用 1000/36 贷：人力资产累计摊销 （PV+1000）/36 l 人力资产流失（离职，退休，死亡等）当人力资产发生流失时，应借记累计摊销，人力资产减值损失账户，贷记人力资产。借贷方出现差额时，借方差额借记人力资产损失，而贷方差额则表示人力资产收益。人力资产净收益属于利润表内容，其性质类似于营业外收支净额。例6，若财务部经理C离职，该人力资产账面价值为20万元，到离职日累计摊销合计12万元，人力资产减值准备3万元。借：人力资产累计摊销 120，000 人力资产减值准备 30，000 人力资产损失 50，000 贷：人力资产 200，000 l 人力资产减值 随着社会的发展，企业对于人才的定义也越来越严格，尤其是在知识经济时代，人才的贬值时常发生。根据谨慎性原则，企业应适时对现有人力资产进行科学合理的评估，若有迹象表明人力资产发生减值，应计提减值准备，借记人力资产减值准备，贷记资产减值损失。同时根据人力资产现有的价值计算新的累计摊销额。（二）信息技术资产、概述.知识经济是以高科技产业为第一支柱的经济。其中，现代电子信息技术是当今世界高科技的主导和灵魂，没有微电子、光纤卫星通讯等信息科学技术知识，就不可能有现代意义上的知识经济，开发信息资源、建立信息产业、发展信息经济系统是知识经济发展水平的重要标志。所以，如何科学合理的对这部分资产进行核算就显得极其重要。从内容上说，企业的信息技术资产可包括，“网络技术”，“信息管理系统”“专有技术”等，笔者将通过实例对其进行会计核算。、具体账务处理例企业构建内部网络，总成本合计万元。借：信息技术资产网络技术，贷：银行存款，例企业购买软件，买价万元，后续培训费用合计万元。借：信息技术资产信息管理系统，贷：银行存款，例企业自行研发某项技术，实际发生的各项支出为万元。该技术研究成功，服务于生产环节。（） 发生各项费用时借：研发支出资本化支出，贷：银行存款（或原材料，应付职工薪酬等），（） 研究成功时借：信息技术资产专有技术，贷：研发支出资本化支出，同人力资产相似，信息技术资产也有一定的经济寿命，信息技术的价值应在它的经济寿命内系统合理的进行摊销。其摊销金额为信息技术资产的成本扣除预计残值后的金额，摊销方法则使用平均年限法。例，依例，若该项技术的预计经济年限为年，预计残值为万元。每月对该项技术的摊销如下：每月累计摊销金额（）借：制造费用（谁受益，谁承担），贷：信息技术资产累计摊销，信息技术资产的减值与人力资产的减值基本相同，笔者不做赘述。综上所述，笔者对知识经济条件下知识资产的会计核算提出的新的构想和分析。但新的核算模型也有许多值得完善的地方，如整个知识资产的核算都是建立在历史成本法的基础之上，没有充分考虑知识资产对于企业报酬的影响。另一个方面，新模型的提出，无论是人力资产还是信息技术资产，各种业务的发生都要求对人力资产和信息技术进行单独核算，这显然是对企业财务管理，人力资源管理和信息技术管理的极大挑战。同时，随着经济环境的变化和企业经济活动范围和模式的发展，“信息知识资产”所蕴含的内容日益扩大，对企业的会计核算提出了新的要求。如企业的“顾客网络”“市场信息渠道”等无形资产的评价与确认，必将成为会计领域新的研究课题。 经管学院会计06-2班 刘扬 0601060821罩肚缎幂隙创恤定剩垄呆稳瘪脾弧馒春猾骏撵副对虚芒滴柞捍续炊惑改虹探拜腾呼潘榆灶额臂驭讨玩霸