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企业合并会计处理方法存在的问题及对策探析 【摘要】在会计实务中，记录企业合并业务的会计方法主要包括购买法和权益结合法。目前国际上普遍采用的是购买法，但我国采用的是二元适用的原则：对于同一控制下的企业合并采用权益结合法，对于非同一控制下的企业合并采用购买法。本文从购买法和权益结合法的主要特点及我国企业合并会计处理方法的选择出发，对我国企业合并会计处理方法存在的问题进行了总结和分析，包括公允价值应用的局限性及存在利润操纵的行为这两个方面，并提出了我国企业合并会计处理方法问题的对策。 【关键词】企业合并 购买法 权益结合法 一、企业合并会计处理方法存在的主要问题 （一）公允价值应用的局限性 1.公允价值在我国不易推广 目前，我国正处于市场经济转型阶段，市场环境尚不成熟，市场的信息不能充分地反映资产的价值，而公允价值需要的市场环境是近乎完美的市场，它要求交易双方信息对称，从而使进行交易的价格与公平价格保持一致。另一方面，我国目前还是以国有企业主导市场经济，一些行业仍存在垄断，大多数交易不存在外部市场或是外部市场不够活跃，这使公允价值的获取得到限制。除此之外，我国市场法规尚不健全，对于会计相关法律、法规的修订明显滞后。 2.公允价值在我国应用的非主导性 我国新会计基本准则明确规定：“企业在对会计要素进行计量时，一般应采用历史成本”。这说明历史成本计量属性在我国会计计量中的主导地位，我国是在坚持以历史成本计量为基础的前提下引入公允价值的，而公允价值计量属性的运用，也被明确规定仅仅在金融工具、投资性房地产、生物资产、股份支付等少数几个领域使用。 3.公允价值计量的可操作性不强 由于我国没有像西方国家一样发达的交易市场，公允价值计量的市场交易不够活跃，而我国金融工具市场化程度不高、交易行为不规范，公允价值难以获取，与国际会计准则所依赖的“成熟市场经济”相距甚远。而采用公允价值计量的前提是必须有较活跃的相关交易市场和客观公正的评估机构，而我国这两个方面都比较薄弱。如果一项资产或负债没有活跃的交易市场作为定价基础，那么就要依赖专业人士做出预测和判断进行价格评估，这对我们会计人员又提出了更高的要求。在无可观察的市场价格时，现值显得尤为重要，但是由于未来现金流量的金额及时点、货币时间价值等的确定具有不确定性，使得估值技术比较难把握。 （二）存在利润操纵行为 1.通过出售增值资产来操纵利润 权益结合法下，以账面价值为计量依据，对被合并企业的资产、负债进行计量，当被合并企业中存在公允价值超过账面价值的资产时，资产增值但并没有显示在账面记录中，合并完成后，合并方通过抬高价格出售这部分资产，获得及时利润。 2.通过调整合并成本来操纵利润 购买法下，合并成本以购买方支付的现金、发行的股票或债券等的公允价值为计量基础，当合并对价的公允价值超出其账面价值时，其产生的差额就可并入当期损益，公允价值的人为操作性使得合并企业通过增减资产的公允价值来相应的调增或调减企业的当期损益，以此来操纵利润。 3.通过商誉减值测试来操纵利润 购买法下，当合并成本高于取得的被合并企业净资产的公允价值时，产生的差额要计入合并商誉，并于每个会计期末进行商誉的减值测试，减值准备一经计提不得转回；当合并成本低于取得的被合并企业净资产的公允价值时，经复核后产生的差额要计入营业外收入。企业就可通过压低对方公允价值的手段，将资产的折旧摊销费用的部分进行转化，使商誉减值，从而达到对利润的操纵。 二、解决企业合并会计处理方法存在问题的对策 （一）购买法改进对策 1.逐步完善公允价值体系 对发达国家会计准则的规定进行研究和分析，积极引进其关于公允价值的确定方法的有效措施，并在准则中明确规定公允价值的确定方法对企业公允价值选择进行理论指导，对我国企业的公允价值计量进行规范。 2.完善会计信息披露制度 购买法的使用需要合并会计信息披露偏向透明，如果企业使用了购买法，则应在披露合并对价，对方可辨认净资产的账面价值、公允价值的同时，如果部分项目差额过大，还需做出特别说明，对这些项目的价值变化幅度和趋势进行解释。 3.解决合并后商誉问题 对于合并后的商誉问题，为避免某些企业以商誉变化为手段对利润进行人为操纵，应采取合理的步骤进行确认，这需要通过商誉减值测试来得以保证。在商誉减值中，最为关键的一个工作就是确定其可回收的金额并认定相关的资产组或资产，但因我国资产市场与信息市场发展不完善与企业公允价值难以计量，以及资产评估能力较差等情况，就可以采取摊销和减值测试两者结合的方式对商誉实施后续计量。即把合并商誉定为无形资产，并在一定期限内对其进行按期摊销，必要情况下对其实施检测测试。 （二）权益结合法改进对策 我国企业会计准则规定：对于同一控制下的企业合并，采用权益结合法。因此，对于采用权益结合法的企业合并，应确定其合并范围，即对于“同一控制”而言，要明确其界限范围，坚持实质重于形式原则。其次，为了规避某些企业通过合并方式来获得“及时利润”，即合并方通常将被并方的资产出售，从中获取巨大收益，应对合并方在合并活动过程中的权利进行必要的限制；最后，由于采用权益结合法能够增加利润、达到粉饰财务报表的效果，造成会计信息失真。因此应完善合并活动的相关报表，在其中整理出已处置资产带来的效益，以及负债带来的影响，与此同时再计算出排除这两个因素下的利润，净资产收益率，每股收益等各项指标，这样就可根据报表更好地掌握企业的财务信息。 参考文献： 田婷.企业合并会计方