（企业管理专业论文）企业纳税筹划风险研究.pdf

山东大学硕士学位论文 中文摘要 随着我国市场经济的逐步发展，特别是加入w t o 后，我国开始参与全球化 的经济运行，“纳税筹划”迅速得到了社会各界人士的普遍认同，并已经成为降 低企业纳税负担，实现企业价值最大化的重要手段。然而，纳税筹划作为企业财 务管理的一个重要组成部分，其结果同样具有不确定性。也就是说，由于存在着 很多不确定因素，纳税筹划在为企业带来节税利益的同时，也必然存在着相当的 风险。如果我们忽视这些风险，盲目地进行纳税筹划，其结果往往事与愿违，不 但不能减轻纳税负担，反而有可能被税务机关认定为偷税等违法行为，不仅会造 成企业人力、物力、财力和时间的浪费，而且还会损害企业的纳税信誉，从而影 响其长远发展。因此，加强对纳税筹划风险的研究至关重要。 本文首先从纳税筹划的含义、特点、主要形式、成本收益、目标等方面对纳 税筹划进行介绍，让读者对纳税筹划有一个基本的认识。其次，从纳税筹划风险 的含义、特点、分类、产生原因等方面对纳税筹划风险进行分析，并探讨了纳税 筹划风险管理的重要性，为下文对纳税筹划风险管理流程的研究作好了铺垫。然 后，结合风险管理的一般原理，从风险管理的准备、实施以及监控这三个方面对 纳税筹划风险管理流程进行较为细致的研究。这其中，着重探讨了纳税筹划风险 管理的实施，具体来说，先探讨纳税筹划风险的识别与评估方法，为研究纳税筹 划风险的应对打好基础，而后通过案例详细地分析了纳税筹划风险应对策略的制 定，并指出纳税筹划风险应对策略的执行过程中应当注意的问题。最后，总结了 我国纳税筹划风险管理中存在的问题，并提出了改进措施。 本文的创新之处在于：运用风险管理理论来研究纳税筹划风险，采用不同的 方法对纳税筹划风险的识别与评估进行探讨，通过具体的案例分析来探讨纳税筹 划风险应对策略的制定，较为详细地对纳税筹划风险管理的整个流程进行研究， 在一定程度上把对纳税筹划风险管理的研究从理论扩展到具体的实践。 关键词：纳税筹划；纳税筹划风险；风险管理 3 山东大学硕士学位论文 a b s t r a c t a l o n gw i t ht h ed e v e l o p m e n to u rc o u n t r y sm a r k e te c o n o m y , s p e c i a l l ya f t e rj o i n i n g w t o ，o u rc o u n t r ys t a r t st op a r t i c i p a t ei ng l o b a l i z e de c o n o m i cm a n i p u l a t i o na n d t a x p l a n n i n g o b t a i n sp e o p l e sr e c o g n i t i o n a n di th a sa l r e a d yb c c , a m ea ni m p o r t a n tm e a n s t o r e d u c et h ee n t e r p r i s et a xb u r d e na n dg a i ne n t e r p r i s ev a l u em a x i m i z a t i o n h o w e v e r , t a x p l a n n i n g , a sa ni m p o a m a tc o m p o n e n t o ft h eb u s i n e s sf i n a n c i a lm a n a g e m e n t ，i t sr e s u l th a s t h eu n c e r t a i n t ys i m i l a r l y t h a ti s ，b e c a u s eo fi t sc e r t a i n t y , t a xp l a n n i n gw h i l eb r i n g st h et a x b e n e f i tf o rt h ee n t e r p r i s e , a l s oh a st h er i s ki n e v i t a b l y i fw en e g l e c tt h e s er i s k sa n dc a r r y0 n t a xp l a n n i n gb l i n d l y , i t sr e s u l ti so f t e nc o n t r a r yt ow h a te x p e c t s n o to n l yt h et a xs a v i n gi s i n a d e q u a t e b u ta l s oh a st h ep o s s i b i l i t yt ob er e c o g n i z e d 硒s m u g g l i n ga n do t h e ri l l e g a l a c t i v i t yb yt h et a xa u t h o r i t i e s ，w h i c h w i l ln o to n l yw a s t et h ee n t e r p r i s em a n p o w e r , t h e p h y s i c a lr e s o u r c e ，t h ef i n a n c i a lr e s o u r c ea n dt h et i m e ，b u ta l s oa f f e c te n t e r p r i s e st a x p a y m e n tp r e s t i g ea n dt h el o n g - t e r md e v e l o p m e n t t h e r e f o r er e s e a r c h e so nt a xp l a n n i n gr i s k a r ev e r yi m p o r t a n t f i r s tt h i sa r t i c l ei n t r o d u c e dt a xp l a n n i n g sd e f i n i t i o n ，c h a r a c t e r i s t i c s ，m a i nf o r m ， c o s ta n di n c o m e ，t a r g e t ，w h i c he n a b l e sr e a d e rt oh a v eab a s i cu n d e r s t a n d i n go ft a x p l a n n i n gi t s e l f n e x t ，t h i sa r t i c l ea n a l y z e dt a xp l a n n i n gr i s k sd e f i n i t i o n ，c h a r a c t e r i s t i c s ， c l a s s i f i c a t i o n ，r e a s o n s ，t h ei m p o r t a n c eo ft a xp l a n n i n gr i s km a n a g e m e n t ，w h i c hl a y sa f o u n d a t i o nf o rr e s e a r c h e so ft a xp l a n n i n gr i s k si d e n t i f i c a t i o n ，e v a l u a t i o na n d r e s p o n s e t h e n ，a b i d eb yt h er i s km a n a g e m e n t sg e n e r a lp r i n c i p l e ，m o r ec a r e f u l r e s e a r c hi sd o n et ot h et a xp l a n n i n gr i s km a n a g e m e n tf l o wf r o mt h ea s p e c t so fr i s k m a n a g e m e n t sp r e p a r a t i o n ，i m p l e m e n t a t i o na sw e l la sm o n i t o r i n gt h e s et h r e es t a g e s i t h a se m p h a t i c a l l ys t u d i e dt a x p l a n n i n g r i s km a n a g e m e n ti m p l e m e n t a t i o n s t a g e ， s p e c i f i c a l l ys p e a k i n g ，i th a sd i s c u s s e dt a xp l a n n i n gr i s k si d e n t i f i c a t i o na n de v a l u a t i o n m e t h o d ，w h i c hb u i l d st h ef o u n d a t i o nf o rt h er e s e a r c ho ft a xp l a n n i n gr i s k sr e s p o n s e a n dt h e nt h r o u g ht h ec a s e si n t r o d u c e dt a xp l a n n i n gr i s k sr e s p o n s es t r a t e g y s e s t a b l i s h m e n ti nd e t a i l ，a n da n a l y z e dt h eq u e s t i o n sw h i c hi nt a xp l a n n i n gr i s k s r e s p o n s es t r a t e g y si m p l e m e n t a t i o nm u s tp a ya t t e n t i o n f i n a l l y , t h ea r t i c l es u m m a r i z e d t h ep r o b l e m sw h i c he x i s ti nt a xp l a n n i n gr i s km a n a g e m e n to fo u rc o u n t r ya n dp u t f o r w a r dt h ei m p r o v e m e n tp r o p o s a l t h i sa r t i c l e si n n o v a t i o n sa r ea sf o l l o w s ：i th a sd i s c u s s e dt h et a xp l a n n i n gr i s k s i d e n t i f i c a t i o n ，e v a l u a t i o ni nd i f f e r e n tm e t h o d s ，h o wt oc h o o s et h et a xp l a n n i n gr i s k s r e s p o n s es t r a t e g yt h r o u g ht h ec a s e s ，a n di th a sm a d e am o r ed e t a il e dd i s c u s s i o no nt a x p l a n n i n gr i s km a n a g e m e n t se n t i r ef l o w , w h i c hh a st os o m ee x t e n te x p a n d e dt a x p l a n n i n gr i s km a n a g e m e n t sr e s e a r c hf r o mt h et h e o r yt ot h ec o n c r e t ep r a c t i c e 4 k e yw o r d s ：t a xp l a n n i n g ；t a xp l a n n i n gr i s k ；r i s km a n a g e m e n t 原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 立进行研究所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不 包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的科研成果。对本文的研 究作出重要贡献的个人和集体，均己在文中以明确方式标明。本声明 的法律责任由本人承担。 论文作者签名：擘炙j 考 关于学位论文使用授权的声明 本人同意学校保留或向国家有关部门或机构送交论文的印刷件 和电子版，允许论文被查阅和借阅；本人授权山东大学可以将本学位 论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩 印或其他复制手段保存论文和汇编本学位论文。 ( 保密论文在解密后应遵守此规定) 论文作者签名：鍪叁盗导师签名： 日g e j ：驾坚生 山东大学硕士学位论文 一、选题背景 第一章导论 第一节选题背景和研究意义 纳税筹划起源于2 0 世纪3 0 年代的西方资本主义国家，到了2 0 世纪5 0 年代 以来，其专业化的趋势越来越明显。而在我国，纳税筹划起步较晚，公开纳税筹 划理论研究和实务运作从9 0 年代后半期才开始。随着我国市场经济的不断发 展，特别是我国加入w t o 后，开始参与全球化的经济运行，“纳税筹划”这一 名词逐步地得到社会各界人士的认同与关注，并已经成为理论界与实务界研究的 热点。专家学者们从不同的角度对纳税筹划的含义、目标、种类、原则、特点、 意义、方法、技巧等方面进行探讨，在一定程度上指导了企业进行纳税筹划，也 帮助企业获取了一定的节税效益。然而，纳税筹划作为企业财务管理的一个重要 组成部分，其结果同样具有不确定性。也就是说，纳税筹划在带来节税利益的同 时，也存在着相当的风险。如果我们忽视这些风险，而盲目地进行纳税筹划，其 结果往往得不偿失，不但节税不成，反而可能演变成偷税，不仅造成企业相关资 源浪费，而且会影响其社会声誉和长远发展，所以，加强纳税筹划风险管理是极 为必要的。然而，在众多纳税筹划的书籍及论文中，对纳税筹划风险问题的研究 不仅不多，而且不够深入。现有的研究也往往只是对纳税筹划风险的定义、分类、 防范措施进行简单的文字性概括，而对于具体如何进行纳税筹划风险管理的研究 就比较罕见了。而由于企业对如何识别、评估和应对纳税筹划风险的需求是非常 地迫切，因此，加强对纳税筹划风险及其管理的研究已经势在必行。 二、研究意义 1 理论意义 第一，从纳税筹划风险的含义、特征、分类、产生原因、以及纳税筹划的风 险管理等方面，对纳税筹划风险进行较为全面的探讨，有利于企业全面认识纳税 筹划风险；第二，运用风险管理理论来研究纳税筹划风险，将风险管理与纳税筹 吴升文税务代理：原理实务探索【m 】中困税务 f i 版社，1 9 9 7 ，7 山东大学硕士学位论文 划进行有机的结合；第三，从定性与定量两个方面实现了对纳税筹划风险的评估， 从而能够保证纳税筹划风险应对的顺利进行。 2 现实意义 第一，提醒企业加强对纳税筹划风险管理的重视，避免纳税筹划行为得不偿 失；第二，对纳税筹划风险的识别、评估、应对等风险管理的各个流程进行较为 详细的探讨，有利于指导企业对纳税筹划风险管理的具体实践；第三，通过具体 的案例分析来探讨纳税筹划风险应对策略的制定( 选择) ，为企业如何制定( 选 择) 纳税筹划风险应对策略提供了参考。 第二节文献综述 一、国外对纳税筹划的研究 世界上第一例对纳税筹划行为进行法律认定发生在1 9 3 5 年，当年英国上议 院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公 一案，作出了如下声明：“任 ， 何一个人都有权依据法律安排自己的事业，这样做可以少缴税。为了保证从这些 安排中得到利益不能强迫他多缴税。汤姆林爵士的观点赢得了法律界的认 可，英、澳、美等国在以后的税收判例中经常援引这一原则精神。 一般认为，国外对纳税筹划的研究于2 0 世纪5 0 年代末才真正起步，2 0 世 纪7 0 年代以来，有了较快的发展。学者们从不同角度对纳税筹划进行研究，取 得了较好的成果。具体总结如下： 德国伐克主编的德国与国际税收百科全书所弓i 用的最早文献是h 肖肯 霍夫编写的企业纳税筹划，它刊载于1 9 5 9 年出版的工业企业计划文集里， 被认为是“纳税筹划一词最早的出现。 从信托的角度，自1 9 7 9 年到1 9 8 7 年，p c 索而思执笔信托与税收筹划 一书连续出了三版。该书从信托的角度研究了纳税筹划的方法技巧，成为信托业 进行纳税筹划的模本。 从各税种的角度，1 9 8 2 年r o b e r d g o r d o n 编写的税收筹划手册，主要对 纳税人常接触到的税种( 如：个人所得税、公司所得税、资本利得税、信托与资 产税、境外所得税、资产转移税、社会保险税等) 的具体纳税事项，结合纳税筹 划的摹本原理和方法以及在纳税过程中应注意的问题进行了详细的介绍。 6 山东大学硕士学位论文 从破产者的角度，1 9 8 8 年g d 牛顿博士和g d 布隆蒙合著遇到麻烦的企 业税收筹划一书，该书详细地介绍了美国1 9 8 0 年公布的破产法、破产者 的税务申报、债务人的税务事项、地方税收的筹划、破产企业的税务处理程序等， 给那些资金运转陷入困境的企业提供了纳税筹划的方法。 从跨国公司、跨国贸易的角度，1 9 8 9 年伍德赫得费尔勒国际出版公司出版 了题名为跨国公司的税收筹划( t a xp l a n n i n gf o rm u l t i n a t i o n a lc o m p a n i e s ) - - 书， 该书提出的论点及纳税筹划的技术在一些跨国公司中颇有影响。 从纳税筹划目标的角度，斯科尔斯( s c h o l e s ) 和沃尔夫森( w l o f s o n ) 等人克服了 以“纳税最小化 为目标的传统理论缺陷，于1 9 9 2 年提出有效税收筹划理论。 他们认为，传统税收筹划目标中的税负最小观点，实际上忽略了交易成本，而有 效税收筹划应该充分考虑交易各方、显性税收与隐性税收、税收成本与非税收成 本的因素对企业投资和融资决策的影响，并提出税收筹划目标是税后利益最大 化。 从企业设立时选址的角度，1 9 9 7 年得克萨斯a & m 大学s h a r o nk a y 的论文 企业迁徙的税收和非税收诱因( a ni n v e s t i g a t i o no f t a xa n dn o nt a xi n c e n t i v e s o f r e l o c a t i o nd e c i s i o n s ) 研究了企业在选择坐落位置时的纳税筹划，认为公司选择 坐落位置是一个综合考虑地理位置、经济条件、经济发展等各种各样的税收和非 税收因素，特别是州税和当地税收的结果。 从税收和会计存在的差异的角度，2 0 0 0 年亚尼桑那州大学的史密斯( s t e v e n h o w a r ds m i t h ) 在税收会计选择：公司税收筹划成本( 仫a c c o u n t i n gc h o i c e ：t h e c o s t so f c o r p o r a t et a xa g g r e s s i v e n e s s ) 一文中通过实证性研究探讨了税收和会计 存在差异的情况下，企业选择积极纳税筹划的行为。 从对纳税筹划的定量分析和模型建立的角度，2 0 0 1 年j e f ea s c h e n e p p e r 介 绍了在新收入税收法律颁布之际，充分利用还款、退款、不同税率、退休筹划模 型进行纳税筹划。 从企业战略的角度，2 0 0 2 年j o h ne k a r a y a n ，c h a r l e sw s w e n s o n ，j o s e p h w n e f f 的著作( ( s t r a t e g i cc o r p o r a t et a xp l a n n i n g ) ) ，按照企业的生命周期研究了企 业交易过程中的税收管理原则方法，突破了传统纳税筹划的即时性，运用持续观 点研究问题。 j e f e a s e h e n e p p e r i n c o m e t a x p l a n n i n g u n d e r t h e n e w l a w u s a t o d a y , 2 0 0 1 ( 9 ) - 4 0 4 1 7 山东大学硕士学位论文 从转让定价的角度，2 0 0 4 年j a c k m i n t z ，m i c h a e ls m a r t 在其文章( ( i n c o m e s h i f t i n g ，i n v e s t m e n t ，a n dt a xc o m p e t i t i o n ：t h e o r ya n de v i d e n c e f r o mp r o v i n c i a l t a x a t i o ni nc a n a d a ) ) 中论述了企业运用收入转移的纳税筹划策略，来减少公司税 额。例如，企业可以借贷资金给关联的附属企业。这篇文章还采用理论模型指出 收入转移策略对企业投资、政府税收等方面的影响。 二、国内对纳税筹划的研究 国内对纳税筹划的研究是从2 0 世纪9 0 年代才真正开始的，学者们从不同的 角度对纳税筹划进行研究，取得了一定的成果。具体总结如下： 1 9 9 4 年唐腾翔、唐向所著的税收筹划是国内第一本对纳税筹划进行系 统研究的专著。此书主要介绍国外的纳税筹划实践，诸如国际控股公司、国际金 融、受控保险公司等组织的纳税筹划，以及跨国纳税筹划等。 从财务管理与纳税筹划关系的角度，2 0 0 2 年宋献中、沈肇章等著有税收 筹划与财务管理一书，该书主要探讨了纳税筹划与企业财务管理的相关性，作 者从企业融资、投资、股利分配等方面展开论述。 从财务会计与纳税筹划关系的角度，2 0 0 2 年梁云风在其编著的所得税筹 划策略与实务中，着重从财务会计处理与所得税的税务事项调整的相互关系角 度，研究企业所得税的纳税筹划问题。 从企业牛命周期的角度，2 0 0 2 年张中秀在其编著的纳税筹划宝典( 第2 版) 中，将纳税筹划按照企业生命周期分为企业创立阶段、筹资阶段、投资阶段、采 购阶段、内部核算阶段、销售阶段、以及产权重组阶段的纳税筹划。 从纳税筹划技术方法的角度，2 0 0 3 年盖地在其主编的税务筹划中，运 用数学公式来描述纳税事项在某些假定下的纳税组合筹划，提出令纳税人纳税总 额绝对减少，从而取得绝对收益的“绝对收益筹划原理”，以及纳税人在一定时 期内的纳税总额没有减少，但某些纳税期的纳税义务递延至以后的纳税期实现， 取得了递延纳税额的时间价值，从而取得了相对收益的“相对收益筹划原理”。 从博弈论的角度，2 0 0 4 年张新平在税务筹划的博弈分析中，分析了企 业与企业之间以及政府与企业之间税务筹划的博弈关系，指出了理性的企业都会 进行税务筹划，这不仅有利于实现企业目标，也提高了社会福利，是一项多方受 益的策略。 山东大学硕士学位论文 从纳税筹划成本的角度，2 0 0 5 年盖地、钱桂萍在其共同发表的论文试论 税务筹划的非税成本及其规避中指出，税务筹划过程会发生包括代理成本、交 易成本、机会成本和组织协调成本；非税成本因其隐蔽性和间接性容易被忽视， 可能使税务筹划成本( 损失) 大于收益。因此，既要降低税收成本和税务筹划成本， 还要努力降低税务筹划的非税成本。 从战略管理的角度，2 0 0 5 年西南财经大学的刘蓉在其编著的公司战略管 理与税收策略研究中，将税收置于公司战略管理视野，在现行税法框架下，研 究了公司战略管理各环节的税收决策分析。 从纳税筹划风险的角度，2 0 0 6 年天津财经大学周宇飞在其硕士论文税务 筹划风险与风险税务筹划中，指出解决税务筹划风险问题的关键就在于税务筹 划风险的量化分析，并运用概率分析法解决税务筹划风险计量问题，运用期望效 用理论解决风险税务筹划决策问题。 从纳税筹划模型的角度，2 0 0 7 年贺飞跃在其硕士论文税收筹划模型研究 中，根据税收筹划目标和税收原理，经过严密的数学论证，建立了税收筹划中普 遍适用的一般模型，并推导适用某一类情况的类别模型。通过建立具有较强的实 用价值的模型，有助于提高税收筹划效率，使税收筹划更为精确。 从契约观的角度，2 0 0 8 年蔡昌在其编著的契约视角的税收筹划研究中 指出，纳税筹划发扬契约精神，不仅可以通过契约安排节约交易费用，而且还能 够利用契约形式的变换和契约关系的调整实现筹划节税的最终目标。 三、文献评论 国内外学者从不同角度对纳税筹划进行了研究和分析，对纳税筹划理论和实 践的发展起到了积极的推动作用。但对纳税筹划的研究仍然存在着很多问题，有 待我们尽快解决。这其中，笔者认为最为迫切需要研究和解决的问题是纳税筹划 风险问题。这主要体现在： 第一，普遍存在无视或忽视纳税筹划风险的现象。很多书籍和论文里的纳税 筹划方案存在很大的风险，甚至有可能被税务机关认定为偷税，但是作者并没有 明确指出这些风险。而离开风险谈纳税筹划只能导致得不偿失。 第二，对于纳税筹划风险问题的研究较少。至今公开出版的书籍中没有一本 关于纳税筹划风险研究的专著。对纳税筹划风险的研究仅限于个别纳税筹划书籍 9 山东大学硕士学位论文 中的个别章节里，以及为数不多的有关纳税筹划风险的论文中。 第三，对于纳税筹划风险问题的研究不够深入。即便有些书籍或论文谈到了 纳税筹划风险，也往往只是对纳税筹划风险的定义、产生原因、防范措施进行泛 泛的论述，并未对此进行深入的探讨和研究。 第四，对纳税筹划风险管理的研究很少且不深入。虽然已有几位学者运用风 险管理理论来研究纳税筹划，但是一方面研究不够全面，只是将风险管理的部分 流程与纳税筹划风险相结合，另一方面研究过程中侧重文字叙述，缺乏案例分析， 不利于指导纳税筹划风险管理的具体实践。 本文的研究在一定程度上克服了这些缺陷，较为深入地研究了纳税筹划风险 及其管理问题，在一定程度上指导了企业纳税筹划风险管理的实践。 一、研究思路 第三节研究思路和研究方法 本文在对现有文献进行梳理的基础上，首先，从含义、特点等方面对纳税筹 划进行介绍；其次，从含义、特点、分类等方面对纳税筹划风险进行分析，并指 出了纳税筹划风险管理的重要性；然后，结合风险管理的一般原理，对纳税筹划 风险管理流程进行较为细致的研究；最后，总结了我国纳税筹划风险管理中存在 的问题，并提出了改进措施。 = 、研究方法 1 一般分析与个别分析相结合的方法。在研究过程中，个别分析以一般分析 为前提，一般分析建立在这些个别分析的基础上。 2 定性分析与定量分析相结合的方法。在研究过程中，一方面使用了定性分 析，使内容和结论有理论依据；另一方面也使用了定量分析，使理论分析更为精 确和严谨。 3 理论分析与案例分析相结合的方法。在研究过程中，对纳税筹划风险及其 管理进行了理论分析，同时对纳税筹划风险的评估、纳税筹划风险应对策略的制 定等进行了相应的案例分析。 1 0 山东大学硕士学位论文 第四节研究框架、主要内容和创新点 一、研究框架 本论文的研究框架如图1 1 ： 图1 - 1 本论文的研究框架图 山东大学硕士学位论文 二、主要内容。 第一章是导论部分，包括纳税筹划风险研究的选题背景和研究意义，文献综 述，研究思路和研究方法，研究框架、主要内容和创新点。 第二章主要探讨了纳税筹划的含义、特点、主要形式、成本与收益分析、目 标分析等。 第三章主要探讨了纳税筹划风险的含义、特点、分类、产牛的原因，以及纳 税筹划风险管理的重要性。 第四章具体分析了纳税筹划风险管理流程，包括纳税筹划风险管理的准备、 实施和监控。 第五章指出了我国企业纳税筹划风险管理现存的问题，并提出了改进措施。 论文的最后为结束语部分，这部分全面总结了本论文的研究情况，并指出了 论文的不足之处及未来应进一步研究的思路和方向。 三、论文的创新点 1 运用风险管理理论来研究纳税筹划风险，搭建了风险管理与纳税筹划的桥 梁。更重要的是，较为详细的探讨了纳税筹划风险管理的流程，把对纳税筹划风 险管理的研究在一定程度上从理论扩展到具体的实践。 2 从定性与定量两个方面来研究纳税筹划风险评估，从而保证对纳税筹划风 险应对的研究能够顺利进行；通过多个案例分析，来探讨如何对纳税筹划风险应 对策略进行选择，而这些案例也为企业在不同的情况下，具体选择纳税筹划风险 应对策略提供了参考。 1 2 山东大学硕士学位论文 第二章纳税筹划的理论分析 第一节纳税筹划的含义和特点 一、纳税筹划的含义 、 纳税筹划、税收筹划、税务筹划都是根据英文“t a xp l a n n i n g ”翻译出来的， 在此我们不作具体的区分。为统一起见，本文采用“纳税筹划”一词。 荷兰国际财政文献局( i b f d ) 编著的国际税收辞汇对纳税筹划是这样定义 的：纳税筹划是指纳税人通过经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的 税收。 印度税务专家n j 雅萨斯威在个人投资和税收筹划一书中指出：税收筹 划是纳税人通过税务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内 的一切优惠，从而获得最大的税收收益。 美国南加州大学w b 梅格斯博士在与别人合著、已发行多版的会计学中 说到：人们合理而又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收，他 们使用的方法可称之为税收筹划。 我国税务专家唐腾翔在税收筹划中说n - 税收筹划是指在法律规定许可 的范围内，通过经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能取得节税的税 收利益。 张中秀在公司避税节税转嫁筹划中说到：纳税筹划是指纳税人通过非违 法的避税方法和合法的节税方法以及税负转嫁方法来达到尽可能减少税负的行 为。后来在纳税筹划宝典又提到了第四种形式即“实现涉税零风险 。 盖地在企业税务筹划理论与实务中说到：税务筹划是纳税人依据所涉及 的税境和现行税法，遵循税收国际惯例，在遵守税法、尊重税法的前提下，根据 税法中的“允许”与“不允许”以及“非不允许 的项目和内容等，对企业涉税 事项进行的旨在减轻税负、有利于企业财务目标的谋划、对策与安排。 综上所述，纳税筹划有广义和狭义理解之分。广义的纳税筹划既包括节税筹 划，又包括避税筹划、税负转嫁筹划和实现涉税零风险( 又称涉税零风险筹划) ， 1 3 山东大学硕士学位论文 持这种观点的有张中秀等人。狭义的纳税筹划只包括节税筹划，持这种观点的有 唐腾翔等人。本文从研究的目的出发，采用广义纳税筹划的观点，认为纳税筹划 不仅包括节税筹划，还包括避税筹划、税负转嫁筹划和涉税零风险筹划。 事实上，纳税筹划是企业财务管理的一部分，研究纳税筹划不能脱离财务管 理。财务管理的目标是企业价值最大化，因此，纳税筹划的最终目标不仅仅是为 了减轻企业的税负，而是要实现企业价值最大化。因此，本文认为：纳税筹划是 指企业在不违反法律的前提下，自行或委托代理人，通过对筹资、投资、经营、 股利分配等活动中涉税事项进行策划和安排，来实现企业价值最大化。 值得注意的是，由于本文研究的是企业纳税筹划风险，因此本文中纳税筹划 的丰体是企业，不包括个人，本文后面的研究也是以此为前提来进行的。 二、纳税筹划的特点 1 不违法性 不违法性主要是针对广义的纳税筹划来说的，是指纳税筹划不能违反法律规 定。不违反法律规定是纳税筹划的前提条件，是纳税筹划最摹本的要求，也是纳 税筹划与偷税、逃税、抗税、骗税的根本区别。 2 事先性 事先性是指企业在从事经营活动或投资活动之前，就当把税收作为影响最终 成果的一个重要因素来设计和安排。一方面，纳税义务通常具有滞后性，企业在 交易行为发生之后才有纳税义务，决定了企业可以对自身应税经营行为进行事前 的安排。另一方面，纳税筹划要在应税行为发生之前进行，一旦业务已经发生， 事实已经存在，纳税义务己经形成，此时便无法筹划了。 3 目的性 目的性是指纳税筹划有明确的目的即追求企业价值最大化。也就是说，纳税 筹划以减轻税负为初级目的，而以实现企业价值最大化为终极目的。当两者矛盾 时，一般情况下，应当选择能实现企业价值最大化的纳税筹划方案。 4 协作性 协作性是指由于复杂的纳税筹划涉及的经营活动关系到企业的生产、经营、 投资、理财、营销等所有活动，因此它不是由某个部门或某个人单独进行操作就 能够完成的工作，它需要有规范的经营管理，并且在企业领导重视的前提下，财 1 4 山东大学硕士学位论文 务部门和其他部门的密切配合、充分协作才能顺利进行。 5 全面性 全面性是指纳税筹划应该从战略的角度去考虑和把握。也就是说，企业进行 纳税筹划时应当用全面、发展的眼光看问题。企业不能只盯着个别税种的筹划， 而应着眼于各种税种的筹划。同时，企业不能仅仅局限于短期目标的实现，而应 考虑企业的长远发展目标，最终能够增加企业长期整体的收益。 6 专业性 一方面，纳税筹划是一门涉及税收学、管理学、财务学、会计学、法学等的 综合性学问，这需要跨学科的专门人才来从事这项工作。另一方面，随着经济的 飞速发展，世界市场的逐渐扩大，以及各国税制的日益复杂化和税收法律法规的 不断更新和变化，单凭某一个人凭借自己的努力就可以短时间设计一项相对复杂 的纳税筹划方案，已经越来越不可能。这不仅促使企业开始建立从事纳税筹划的 部门，而且也促进了作为第三产业的税务代理行业的发展。 7 时效性 世界各国的税收法律、法规都不是固定不变的，而总是随着国际、国内的经 济环境的变化而不断修订、变革和完善。这就要求企业一方面要抓住时机，及时 充分地利用好法律法规的优惠政策；另一方面必须密切关注税收法律、法规的发 展变化，对原先已经制定或实行的纳税筹划的方案应进行及时的修订、调整或更 正。 8 风险性 由于税收法律、法规的不断调整和变化，企业外界环境因素、企业内部成员 因素以及其他因素的影响，使得纳税筹划结果存在着不确定性，不可能有百分之 百的成功率。而有的纳税筹划是立足于长期规划，长期性则蕴含着更大的风险性。 此外，纳税筹划的预期收益往往是一个估算值。因此，纳税筹划具有显著的风险 性。 第二节纳税筹划的主要形式 我们将广义的纳税筹划分为四种主要形式：节税筹划、避税筹划、税负转嫁 筹划和涉税零风险筹划。 山东大学硕士学位论文 。一、节税筹划 节税筹划是指企业在不违背法律本身且不违背法律立法精神的前提下，在国 家法律及税收法规许可并鼓励的范围内，采用税法所赋予的税收优惠或选择机 会，来对各种涉税事项进行策划和安排，通过减轻税负来实现企业价值最大化。 根据前文所述，纳税筹划的目的不仅仅是为了减轻企业的税负，而是要追求企业 价值最大化。因此最优的节税筹划也应以此为目标。 节税筹划是在企业不违背法律本身且不违背法律立法精神的前提下进行的， 筹划活动本身及其后果与税法的本意相一致，这有利于加强税法的地位，从而使 政府更加有效地利用税法来进行宏观调控，是政府提倡的行为。 二、避税筹划 避税筹划强调的是不违背法律本身但违背了法律立法精神，是指企业利用法 律的空白、漏洞或缺陷，来对各种涉税事项进行策划和安排，通过规避税收来实 现企业价值最大化。然而由于避税筹划违背了法律立法精神，所以风险性较大， 是一种短期行为，最终难以实现企业价值最大化的目标。 避税筹划不违背法律本身，但违背了法律立法精神，遵循“法无明文不为罪 的原则，当然不符合政府的政策导向和意图，是政府所不提倡的。其成功意味着 行为丰体对法律漏洞与缺陷找得准确，促使政府弥补漏洞与缺陷，客观上促使税 法逐步得到完善。从这方面来说，避税筹划又有助于社会经济的进步与发展。 三、税负转嫁筹划 税负转嫁筹划是指纳税人为了达到减轻税负的目的，通过价格的调整和变 动，将税负转嫁给他人承担的经济行为。 典型的税负转嫁是在商品流通过程中，纳税人通过提高销售价格或压低购进 价格，将税负转嫁给购买者或供应者。这便导致纳税人和负税人分离，纳税人是 法律意义上的纳税主体，负税人( 购买者或供应者) 是经济上的承担丰体，而国 家的税收收入并不受到影响，因此政府对此一般持中立态度。 四、涉税零风险筹划 涉税零风险筹划是指企业通过努力来做到会计账目清楚，纳税申报正确，缴 纳税款及时、足额，使其一般不会出现任何关于税收方面的处罚，即在税收方面 1 6 山东大学硕士学位论文 是处在几乎零风险的状态中，或者是处在风险极小可以忽略不计的一种状态中。 涉税零风险筹划虽然不能为企业带来直接经济利益的增加额，但却能够为企 业创造出一定的间接经济利益。这主要表现在：一是涉税零风险筹划可以避免涉 税风险和损失的出现，从而避免了税务机关的经济处罚；二是企业实现涉税零风 险还可以避免发生信誉损失，而好的纳税信誉有利于企业的经营；三是通过实现 企业会计账目清楚，纳税申报正确，缴纳税款及时、足额等，会使税务机关对企 业留下很好的印象，以致于能够获取税务检查以及税收优惠政策运用上的宽松待 遇等。这些都会有利于企业价值最大化目标的实现和企业的长远发展。 涉税零风险筹划有利于形成良好的税收征纳环境，促进经济和社会和谐发 展，因此政府对此非常提倡。 第三节相关概念界定及比较 一、偷税、逃税、抗税、骗税的含义 偷税是指纳税人采取伪造、变造、隐藏、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿 上多列支出，不列、少列收入，或者进行虚假纳税申报的手段，不交或者少交应 纳税款的行为。 逃税是指纳税人欠交应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机 关无法追缴欠交税款的行为。 抗税是指纳税人以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为。 骗税是指纳税人以假报出口，骗取国家出口退税款的行为。 二、偷税、逃税、抗税、骗税与纳税筹划的区别 1 性质不同 纳税筹划是在正确履行纳税义务的前提下进行的，它的特点是合法或不违 法，而偷、逃、抗、骗税通过非法于段将应税行为变为非应税行为，从而直接逃 避纳税人自身的应税责任，是一种违法甚至犯罪行为，应该受到法律的制裁。 2 使用的手段不同 纳税筹划采取公开或相对公开的手段，不需要进行修饰和掩盖，以理财为手 段来实现企业的财务目标。偷、逃、骗税采用隐蔽的手段达到少交税款的目的， 具有欺诈性。抗税采用暴力、威胁的手段，恶意触犯法律，必将受到法律的严惩。 1 7 山东大学硕士学位论文 3 承担责任不同 纳税筹划既然是种合法或不违法行为，原则上不会承担法律责任，并理应 受到国家法律的保护和认可。偷、逃、骗、抗税是一种违法行为，一经查实，除 要给予一定比例的经济处罚外，还要视情节轻重，决定是否追究刑事责任。 4 政府的态度不同 偷、逃、抗、骗税行为具有故意性、欺诈性、违法性等特征，使国家税收遭 受严重损失。政府对其持坚决的反对和抵制态度，并对此类行为有专门的处罚规 定。而对纳税筹划，政府一般持鼓励和支持态度。虽然对于避税筹划，政府持不 提倡态度，但是相对于偷、逃、抗、骗税行为来说，政府对其态度要宽松很多。 三、相关概念之间的比较 节税筹划、避税筹划、税负转嫁筹划、涉税零风险筹划与偷逃抗骗税的比较 见表2 1 ： 表2 - 1节税筹划、避税筹划、税负转嫁筹划、涉税零风险筹划与偷逃抗骗税的比较一览表 送别 节税筹划避税税负转嫁筹划 涉税零风险筹偷税、逃税、 比较点划抗税、骗税 法律性质合法非违法纯经济活动合法违法 政府态度倡导反对不加干预鼓励制裁处罚 风险性低风险 风险较高 多冈素风险r #几乎零风险高风险 主要利用税收 主要利用税法 正确进行纳税 实施手段优惠政策或选调整产品价格申报，及时、利用非法手段 择机会 漏洞 足额纳税 立法意图体现违背不相关顺应违反 促进经济良性影响以至破坏有利于企业问 有利于形成良违背公平竞争 经济影响好的税收征纳 原则，破坏经 发展市场规则的竞争 环境济秩序 第四节纳税筹划的成本与收益分析 一、纳税筹划的成本 纳税筹划成本是指因企业进行纳税筹划而失去或放弃的资源。纳税筹划成本 包括以下几个方面内容： 1 制定和执行纳税筹划方案而新增的成本 纳税筹划方案的制定和执行成本是指纳税筹划方案的在制定和执行过程中 所产牛的支出。 纳税筹划方案的制定和执行成本具体包括：收集和保存与纳税筹划相关的信 1 8 山东大学硕士学位论文 息的耗费，纳税筹划人员因从事与纳税筹划方案制定和执行工作相应的工资、薪 金，对纳税筹划人员进行纳税筹划培训的费用，委托税务代理机构进行纳税筹划 的全部费用，因按照纳税筹划方案来安排生产、经营等活动而产牛的诸如筹建或 改建成本、沟通及协作成本、制定计划成本、谈判成本、监督成本和管理成本等 等。需要注意的是，制定和执行纳税筹划方案而新增的成本指的是纳税筹划方案 与原纳税方案相比，其制定和执行成本的增加值。 2 因进行纳税筹划而新增的纳税成本 纳税成本是指纳税人在纳税过程中所发生的直接或间接费用，包括经济、时 间等方面的损失。 因进行纳税筹划而新增的纳税成本也是一个增加值，它是与原纳税方案相比 纳税成本的增加值，具体包括：一是新增正常税负，指按照税法规定计算得出的 纳税筹划方案缴纳各项税款总额比原纳税方案税款总额的增加额，它是纳税筹划 方案的正常税负，是必须支付的，是一项法定义务。此项成本是考虑到纳税筹划 并非总是以减少税负为目的，有时税负增加同样会带来经济利益。二是新增办税 费用，指与原纳税方案相比增加的办税费用。办税费用包括办税人员费用、资料 费用、差旅费用、邮寄费用、利息等。三是新增税收滞纳金和罚款，指的是纳税 筹划方案被认定为偷税等违法行为而导致的罚款及交纳的滞纳金。四是为取得税 务机关对纳税筹划方案的认可而发牛的加强沟通、游说等支出。五是因不服税务 机关对自己纳税筹划方案的违法行为认定而产牛的行政复议、行政诉讼费用支出 等等。 3 纳税筹划的心理成本 心理成本是指与纳税人因担心纳税筹划失败而产牛的焦虑相关的损失。 心理成本很难测量，对此也很少有人进行深入研究，但这并不意味着心理成 本不重要。许多人在处理纳税筹划事项时都要经历相当大的焦虑和挫折。这种