（公共管理专业论文）政府投资建设项目委托审计风险管理研究.pdf

ifil|ifi|i|f|i|f|iifi|ili y 17 5 4 5 0 7 东南大学学位论文独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究 成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发 表或撰写过的研究成果，也不包含为获得东南大学或其它教育机构的学位或证书而使用 过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明 并表示了谢意。 研究生签名：王二垄堡一日期：皇归 东南大学学位论文使用授权声明 东南大学、中国科学技术信息研究所、国家图书馆有权保留本人所送交学位论文的 复印件和电子文档，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文。本人电子文档的内 容和纸质论文的内容相一致。除在保密期内的保密论文外，允许论文被查阅和借阅，可 以公布( 包括刊登) 论文的全部或部分内容。论文的公布( 包括刊登) 授权东南大学研 究生院办理。 研究生签名：导师签名： 日期： 摘要 政府投资建设项目作为政府实现其职能的重要手段，在我国的经济活动中 发挥着非常重要的作用，同时也受到社会的密切关注。近几年来，随着我国积极 财政政策的实施，政府投资建设项目对于拉动宏观经济增长，改善基础设施相对 落后状况更发挥了不可替代的作用。审计部门作为独立的综合监督职能部门，围 绕着强化对政府投资项目的审计监督做了大量的工作，也揭露了一大批政府投资 项目中存在的重大问题。加强对政府投资项目的审计监督不仅是政府投资管理的 需要，也是实现审计监督职能和社会政治文明的必然选择，同时也受到社会的密 切关注。 近年来，为解决政府审计机构审计业务量不断加大和自身人力资源有限的 矛盾，避免出现审计监管的盲点，国内各级审计部门大力开展委托审计，借助社 会审计力量加强对政府投资项目的审计监管，这有利于政府审计机构能够集中精 力搞好重点建设项目的审计，收到事半功倍的效果。由于目前进行的委托审计多 为工程决算委托审计，其技术性强、环节多、难度大，涉及的审计对象更是复杂 多样，因此所产生的委托审计风险也相应增加。 根据风险影响因素性质的不同，可以将委托审计风险分为系统风险和 非系统风险。在委托审计中，存在某些因素，由于这些因素的影响，对于任何 审计项目都不可避免地会带来一定风险，就可以称之为委托审计系统风险；存在 的另外一些因素，对于不同的审计项目会产生不同的影响，可以将其称为委托审 计非系统风险。随着政府投资建设项目数量的增多，委托审计量逐年加大，如何 采取有效措施防范并降低审计风险是本文研究的意义所在。 本文立足于系统风险和非系统风险两个角度进行研究，结合笔者在实际工作 岗位上所遇到的突出问题，首先详细阐述了当前政府投资建设项目委托审计风险 的种种表现，进而引出并深入分析、总结出政府投资建设项目委托审计风险产生 的原因，最后探寻有效防范和控制委托审计风险的措施和对策，就如何加强本地 区政府投资建设项目委托审计风险管理实现的途径提出了具体的操作思路和方 法，从而降低委托审计风险，提高委托审计的项目质量。 关键词：政府投资建设项目，委托审计，风险，管理 i i 。 a b s t r a c t g o v e m m e n ti n v e s 仃n e n ti i lc o n s t m c t i o np r 巧e c t s 笛a 昏 v e m m e n tt 0 h i e v c 锄i m p o r t a n t m e a i l s0 fi t s 如n c t i o 璐，e k o n o m i ca c t i v i t i e si i lo i i rc o u n t 哆p l a y sa v e 巧i m p o n a n tr o l e ，a t l es 锄e t i m ea l s op a yc l o s ea t t e n t i o n 幻c o 删m 眦i 够h 崩。e n ty e a r s ，鼬c h i m sp r o a c t i v ef i s c a lp o l i c 弘 g o v e m m e n ti n v e 鲫m e n tp r o j e c t si l is p 嘶n g o n o m i cg r o w t l i ，i m p r o v i n gi n 仃a s t r u c t u r e i s 他l a t i v e l yb k w 砌s t a t 吣o fm o r ep l a y 锄咖l e a b l er o l e a u d i td e p 砷n e n t 舔锄i n d e p e n d e n t o v e r s i g h tm n c t i o 船o f 廿l ei n t e 密删s e c 妣a r o u n dt l l e 舒 v 盯m 玳i n tt os n e n 舀h 朋a u d i t i n ga n d s u p e n ，i s i o fi n v e s t i n e n tp r o j e c t sh a v ed o n ea l o to f 、0 叱b u ta l s ot oe x p o s eal 鹕en u m b e ro f 髫w e m m e n ti n v e 蛐m e n tp r o j e c t sn l a te ) 【i s ti i li i 坷o rp r o b l e m s g o v e m m e n tt 0s 仃e n g m e nn l e 孤l d i t 锄ds u 州i s i o fi l l v e s t i i l e n tp 删e c t si sn o to t l l ym em 锄a g e m 锄to f9 0 v e 咖e n ti n v e s t m e n t n e e d s ，b u ta l s ot l l e 聆a l i z a t i o no f 协ea u d i to 、，e r s i g h tf h n c t i o n 锄ds o c i a l 锄dp o l i t i c a lc i v i l i z a t i o i i 锄证e v i t 蜀l b l ec h o i c e ，b m2 l l s op a yc l o s ea ：t t e n t i o nb yt 1 1 es o c i e t y i f lr e c 锄ty e a 璐，i t lo r d i 盯t os o i v en l eg o v 锄肋锄ta u d i ta g e n c ya u d i t 骗n ，i c e sc o 蛹n u et o i i l c r e 舔et i l e 锄o 眦o fl i i n i t e dh u m 觚陀s o u r c e sa n dm e i ro w nc o n 仃a d i c t i o n s ，b l i n ds 叫 m o r l i t o r i r l gt 0a v o i dt h c 肌d 也i l l t e m a la u d i td e p a m n e n t sa ta l l l e v c l st 0v i g o r o u s l yc a r 叮o u t 恤 a u d i tc o m m j s s i o n ，a st l l ec 眦t e m m u l t i - c o m m i s s i o n e da u d i to ft h e c o u n t sf o rt h ep r o j e c t c o m m i s s i o m db y l e 跏d 沁i t st e c i i i l i c a ln a n 鹏，m 锄yl i n l ( so fg r e a td i 伍c u h yi i l v o l v e di nt l l ea u d i t o f 恤o b j e c ti se v m o 糟c o m p l i c a t e d 觚dd i v e 娼e ，s om er i s ka r i s i n g 舶m 雠a u d i tc o m m i s s i o n h 嬲a l s oi n c 把嬲e d c o r d i n g l y w i 血t h e9 0 v c m m e n ti n v e s n i l e n ti n c r e 鹞ei i l l en 啪b e ro fc s n l j c t i o np r 巧e c t s ， c o m m i 豁i o n e da u d i tv o i u m ei i l c 陀鹊e dy e 缸b yy e a r i tc o m m i s s i o n e d 廿l ea u d i to ft l l ee x i s t e n c eo f 廿l er i s ko fa 吮n t i o n 瑚【钿【r a i l yh 勰b ni m p v e d ，h o w 幻t a ：k ee 岱配t i v em e 嬲u r e st 0p r e v e n t 锄d 陀d u c e 叫d i tr i s ki s 廿1 a tt l 圮s i 印i f i c a n c eo fm i ss t u d y n 妙舱s e a r c hi sb 雒e do ns y s t e m a t i cr i s k 柚dn o n s y s t e m a l i cr i s kt 、) i ，o 锄酉e s ，i nc o m b i n a t i o n 丽t 量lt h e t 吲w 0 呔ih a y e 觚c o 眦t e r e do n 廿i eo u 捃劬d i n gi s s u 懿，f i r s ts e to u tt h ec u n 锄t 9 0 v e m m e n t f u n d e dc 伽s 仃u c t i p r o j e c t sc o r r 吼i s s i o m db yv a r i o u sm 砌f e s t a t i o 鹏o f 卸d i tr i s k m e r e b yi n 砒p m 锄a l y s i so fa9 0 v e 舢e n ti i l v e 蚰e mc o i l s t n j c t i p r o j e c tc o m m i s s i o n e db ym e c a 吣e so fa u d i tr i s ka n df i 衄l l yc o m m i s s i o 鹏d 幻e x p l o r et h ee 丘b c t i v ep 陀v e n t i o na n dc o n 仃0 l m e 笛u 坞so fa u d i tr i s k 锄dc o u r 她珊e 勰u 陀s ，r e d u c i n gm ec o m m i s s i o n 鲫d i tr i s k ，i m p r 0 v ep r o j e c t q u a l i t ) ，a m d i tc o m m i s s i o n e d k e yw o r d ：g o v e m m e n ti n v e s 仃n e n ti nc o 璐d m c t i v ep r o j e c 协，c o r n m i s s i o n e dt 1 1 ea u d i t ，r i s l ( ， m 甜i a 星r e l n e n t 目录 摘要i a b s t r a c t i i 第1 章前言1 1 1 选题背景和意义1 1 2 文献研究述评2 1 3 本文的研究主题思路和方法4 第2 章政府投资建设项目委托审计系统风险分析5 2 1 法律法规不完善5 2 1 1 国家审计法与其它法律法规冲突6 2 1 2 工程建设管理方面的法律法规不完善8 2 2 多元复杂的审计对象1 0 2 2 1 委托审计对象的多样性l o 2 2 2 委托审计项目的复杂性1 2 2 3 对委托审计结果预期的改变1 3 2 3 1 早期委托审计结果披露的重点1 3 2 3 2 当下委托审计结果披露的重点1 3 本章小结1 4 第3 章政府投资建设项目委托审计非系统风险分析1 6 3 1 委托审计中的委托人行为1 6 3 1 1 对不符合审计条件的项目进行委托1 6 3 1 2 对代理人的实力考察不够全面深入1 7 3 1 - 3 对代理人的审计结果未认真复核1 8 3 2 委托审计中的代理人行为1 9 3 2 1 委托审计人员业务素质不高、责任心不强1 9 3 2 2 审计方法和手段落后2 2 3 3 委托代理关系的形成2 2 3 3 1 委托代理目标导向不一致2 3 3 3 2 委托代理关系建立方式的随意性2 3 3 3 3 委托代理内容不够明确2 4 本章小结2 5 第4 章有效防范和控制委托审计风险的对策2 6 4 1 加强政府审计的立法、完善现行管理制度2 6 4 1 1 立法确定委托审计结果的证据优先地位2 6 4 1 2 从源头上强化对项目设计、建设等单位的管理2 6 4 1 3 强化施工现场管理、完善内控制度2 7 4 1 4 建立严格的委托审计招投标制度2 7 4 2 委托审计中的约束和激励3 0 4 2 1 建立代理人的约束机制3 0 4 2 2 建立代理人的激励机制3 2 本章小结3 4 结论及后续研究3 5 参考文献3 7 在校期间发表的论文3 9 i i i j 致谢4 0 第一章前言 第1 章绪论 1 1 选题背景和意义 政府投资建设项目作为政府实现其职能的重要手段，是政府为了适应和推动 国民经济或区域经济的发展，为了满足社会的文化、生活需要，以及出于政治、 国防等因素的考虑，由政府通过财政投资、发行国债或地方财政债券、向证券市 场或资本市场融资、利用外国政府赠款以及国家财政担保的国内外金融组织的贷 款等方式独资或合资兴建的固定资产投资项目。它在我国的经济活动中发挥着非 常重要的作用，同时也受到社会的密切关注。近年来，随着我国积极财政政策的 实施，政府投资建设项目对于拉动宏观经济增长，改善基础设施相对落后状况更 发挥了不可替代的作用。 审计部门作为独立的综合监督职能部门，围绕着强化对政府投资项目的审计 监督做了大量的工作，也揭露了一大批政府投资项目中存在的重大问题。加强对 政府投资项目的审计监督不仅是政府投资管理的需要，也是实现审计监督职能和 社会政治文明的必然选择，同时也受到社会的密切关注。 近年来，为解决政府审计机构审计业务量不断加大和自身人力资源有限的矛 盾，避免出现审计监管的盲点，国内各级审计部门大力开展委托审计，借助社会 审计力量加强对政府投资项目的审计监管，这有利于政府审计机构能够集中精力 搞好重点建设项目的审计，遵循了“全面审计，突出重点”的方针，收到事半功 倍的效果。由于目前进行的委托审计多为工程决算委托审计，其技术性强、环节 多、难度大，涉及的审计对象更是复杂多样，因此所产生的委托审计风险也相应 增加。， 根据风险影响因素性质的不同，可以将委托审计风险分为系统风险和 非系统风险。系统风险的提法来自于对证券市场的研究。它又称市场风险， 也称不可分散风险，是指由于某种因素的影响和变化，导致股市上所有证 券价格的下跌，从而给证券持有人带来损失的可能性n 3 。系统风险的诱因发 生在企业外部，上市公司本身无法控制它，其带来的影响面一般都比较大。 【l 】张望金融争霸一当代国际金融中心竞争、风险和监管 m 上海人民出版社2 0 0 8 2 3 7 2 3 8 l 东南大学硕士学位论文 它是由共同因素引起的，如体制变革、所有制改造等，它对市场上所有的 证券持有者都有影响。非系统风险则是可以抵消、回避的，因此又称为可分散 风险或可回避风险。它是指只对某个行业或个别公司的证券产生影响的风险，它 通常由某一特殊因素引起，与整个证券市场的价格不存在系统、全面的联系，而 只对个别或少数证券的收益产生影响。这种因行业或企业自身因素改变而带来的 证券价格变化与其他证券的价格、收益没有必然的内在联系，不会因此而影响其 他证券的收益。 在委托审计中，存在某些因素，由于这些因素的影响，对于任何审计项目都 不可避免地会带来一定风险，可以称之为委托审计系统风险，比如法律法规不完 善、审计对象的多样复杂；存在的另外一些因素，如委托人的风险意识淡化、委 托审计人员的道德观和责任心不高等，会对不同的审计项目会产生不同的影响， 可以将其称为委托审计非系统风险。 研究政府投资建设项目委托审计风险的意义主要在于增强委托人和代理人 的风险意识，并以有效防范和控制委托审计风险作为规划政府审计的起点和归 宿，采取措施有效降低委托审计风险，从而提高审计项目质量。对提高政府投资 建设项目审计的效率和水平，促进被审计单位完善内部管理制度，推动区域经济 现代化的进程，具有重要的理论和现实意义。 1 2 文献研究述评 随着近年来政府投资建设项目的增多，委托审计量逐年加大，人们对委托审 计存在的风险关注度自然也在不断提高，如何采取有效措施防范并降低委托审计 风险是本文研究的意义所在。目前国内对委托审计风险控制的实践研究上，广东 省深圳市政府投资项目审计中心走在全国前列，他们专门制定了委托审计工作 规范，严格规范了委托审计的每一步骤。广东审计杂志2 0 0 2 年第6 期中由 他们供稿的构筑特区政府投资审计新模式为经济建设服务一文里，特别介绍 了其如何对委托审计工作的管理和风险控制，他们主张严格制定委托审计工作规 范，依法办理委托审计事项，是防范和控制委托审计风险的重要途径和措施n 3 。 除此之外，国内大量的文献资料基本上集中在审计风险研究方面，大致可分 为以下几类： 【1 1 广东省审计厅固定资产投资审计处构筑特区政府投资审计新模式为经济建设服务 j 广东审 计2 0 0 2 ( 6 ) 2 第一章前言 l 、在审计风险影响因素和成因分析方面，目前有代表性的主要有这样几种 观点：第一种观点是彭伟在基建项目内部审计风险与审计策略中，提到审计 内容的较强专业性、从立项到施工再到竣工整个过程中可能存在的种种舞弊行 为、大量信息的收集分析和判断的复杂性以及审计人员本身能力欠缺是影响风险 产生的重要因素，要规避上述因素对审计风险的影响就要注重内外部的沟通合 作、注重工程管理审计与财务审计相结合、注重合理运用职业判断以及注重确保 审计程序、审计依据和审计行为的规范化；第二种观点是王多兴认为导致审计 风险存在的客观原因有两点：一是管理机制存在漏洞，表现在招投标中的地方保 护主义河竞争规则的随意性所导致的暗箱操作以及监理市场的混乱；二是审计工 作本身的局限性，表现为审计人员知识结构单一和由于应用软件的开发不能迅速 适应建设项目投资审计工作的需要，大量的计算以及复核工作仍由手工来完成两 方面羽； 2 、在有效控制此风险的对策方面，诸多有经验者提出了自己的看法：段淑 芳在工程造价审计风险及其对策研究中，按照风险成因将其分为审计人员素 质风险、审计方法风险、计价规范风险以及制度风险等，并提出从提高审计人员 综合素质、采用有效审计手段、采用先进科学审计方法、建立良好内部运行机制 等方面来控制工程造价审计风险口3 ；朱瑞凯和李颖在固定资产投资审计风险控 制中将这种风险特征概括为客观存在性、潜在性、损失的多重性和可控性四个 方面，并由此建议防范审计风险从强化内部制度建设、规范审计程序方面入手， 他们特别提到要重视工程实施各阶段的技术性对策即重视招投标阶段、合同签订 及履行阶段以及竣工决算阶段的风险防范对策h 1 ；金琰指出主要是由于施工过程 的多变性和审计介入的滞后性导致了审计风险，应从这两方面查找对策睛1 ；袁家 芳在浅议基建项目委托审计的潜在风险与防范中提出，在实际操作过程中， 审计机关可以与委托审计事务所签定审计业务质量承诺责任书、审计部门对结果 实行“复审 制度等，从而有效控制此风险；李兆暖在工程结算委托审计质量 控制技巧中提出要采取科学方式认真遴选委托审计事务所、实行委托项目专人 f j 】彭伟基建项目内部审计风险与事计策略 j 审计观察2 0 0 7 ( 3 ) 【2 1 王多兴谈投资审计中的风险防范问题 j 甘肃审计2 0 0 7 ( 1 0 ) ：2 2 【3 】段淑芳工程造价审计风险及其对策研究 j 科技情报开发与经济2 0 0 4 ( 1 1 ) ：3 5 6 - 3 5 7 m 朱瑞凯，李颖固定资产投资审计风险控制 j 科技资讯2 0 0 6 ( 2 2 ) ：1 9 8 【5 1 金琰工程结算委托审计质量控制技巧 j 市场论坛2 0 0 5 ( 8 ) ：9 8 东南大学硕士学位论文 负责制，加强全过程质量控制，以达到降低审计风险的目的n 1 ；蔡雪梅在工程 造价审计中的审计风险中认为应该完善制度建设，建立科学合理的政府投资建 设项目监督管理体制，同时应提高审计人员的执法水平，以规避审计风险乜1 。 以上一系列成果都为本文的研究工作提供了参考。 1 3 本文的研究主题思路和方法 上述文献资料主要是对审计风险的成因和对策等不同方面分别进行了研究， 各有侧重，但对委托审计风险的研究尚不够深入、具体、完整，大部分文章没有 从法律法规制度方面分析委托审计风险产生的成因，有些作者则没有从委托代理 关系方面提出控制委托审计风险的对策。本文的创新之处在于对目前政府投资建 设项目委托审计风险的研究，从系统风险和非系统风险两个方面入手，按照结合 笔者在实际工作岗位上所遇到的突出问题，首先详细阐述了当前政府投资建设项 目委托审计风险的种种表现，进而引出并深入分析、总结出政府投资建设项目委 托审计风险产生的原因，最后探寻有效防范和控制委托审计风险的措施和对策， 就如何加强本地区政府投资建设项目委托审计风险管理实现的途径提出了具体 的操作思路和方法，从而降低委托审计风险，提高委托审计的项目质量。 【”李兆暖工程结算委托审计质量控制技巧 j 商业现代化2 0 0 6 ( 4 8 3 ) ：3 3 9 【2 j 蔡雪梅工程造价审计中的审计风险 j 审计与理财2 0 0 6 ( 4 ) ：1 9 2 0 4 第二章政府投资建设项目委托审计系统风险分析 第2 章政府投资建设项目委托审计 系统风险分析 近年来，随着我国积极财政政策的实施，政府投资建设项目对于拉动宏观经 济增长，改善基础设施相对落后状况更发挥了不可替代的作用。为解决政府审计 机构审计业务量不断加大和自身人力资源有限的矛盾，避免出现审计监管的盲 点，国内各级审计部门大力开展委托审计，借助社会审计力量加强对政府投资建 设项目的审计监管，这有利于政府审计机构能够集中精力搞好重点建设项目的审 计，从而突出审计监管的重点，收到事半功倍的效果。由于目前进行的委托审计多 为工程决算委托审计，其技术性强、环节多、难度大，因此所产生的委托审计风 险也相应增加。 根据风险影响因素性质的不同，可以将委托审计风险分为系统风险和 非系统风险。在委托审计中，存在某些因素，由于它们的影响，对于任何审计 项目都不可避免地会带来一定风险，就可以称之为委托审计系统风险：存在的另 外一些因素，对于不同的审计项目会产生不同的影响，可以将其称为委托审计非 系统风险。根据系统风险的表现形式，大致可以分为以下三类：1 、由于法律法 规不完善产生的系统风险；2 、由于审计对象多元且复杂产生的系统风险；3 、由 于对审计结果的预期较以往高产生的系统风险。下面将分节做一阐述。 2 1 法律法规不完善 宗所周知，制度最一般的含义是：要求大家共同遵守的办事规程或行动 准则，是有约束力的规则体系。许多情况下，制度也是某一领域的制度体 系，如我们通常所说的政治制度、经济制度、法律制度和文化制度等；法 律是由全国人民代表大会及其常委会依照立法程序制定和颁布的；法规分 为行政法规和地方性法规：行政法规时国务院根据宪法和法律制定的、 由总理签署以国务院令颁发的；地方性法规是省、自治区、直辖市以及较 大的市的人民代表大会及其常委会根据本行政区域的具体情况和实际需 要，在不同宪法、法律、行政法规相抵触的前提下制定的。 【1 】胡乐明。刘刚新制度经济学 m 中国经济出版社2 0 0 9 9 一1 0 5 东南大学硕士学位论文 我们可以将拥有某一制度或者法律法规的社会看成一个系统，无论是 制度或者是法律法规都会对这个社会当中的所有参与者产生一定的约束和 影响，如果说制度或者是法律法规是高压线，那么所有人都不可触碰，否 则就要为此付出代价。但是任何社会的法律法规或者制度都不可能是十全 十美的，都会有不完善的地方，而这些不完善之处也会对生活在该系统内 的参与者带来风险。 由于我国审计机关实行“双重领导 体制，地方各级审计机关均受到不同程 度影响，他们在实施委托审计时，查出的重大审计事项、情况上报、材料反映和 问题处理必须经地方行政首长认可。因此审计机关以及委托审计在现行政治体制 下易受地方行政干扰，审计机关包括委托审计的独立性、客观公正会受到影响， 随之而来产生委托审计风险。 政府投资建设项目的委托审计首先它是一种审计行为，适用国家审计的法律 法规；同时它又是对政府投资建设项目工程造价进行的审计，必然适用工程建设 方面的法律法规。因此这两方面法律法规的不配套，都是不可忽视的因素。而由 于我国正处在经济体制改革之中，经济发展超前，法律法规制度滞后。在这种局 面下开展委托审计，就不可避免会带来委托审计风险。 2 1 1 国家审计法与其他法律法规冲突 首先，我们来看这两个案例： 案例一：某市外环高速路工程是国家重点建设项目，由市财政负责拨款、市 高速路指挥部负责项目建设( 简称建设单位) 。2 0 0 0 年9 月，某路桥公司( 简称 施工单位) 与建设单位签定了高速路a 路段工程承包合同。工程完工后，市审计 局依据审计法和市政府委托对建设单位实施审计，发现该单位被施工单位高估冒 算、多计工程量，从而多付工程款8 0 0 余万元的问题后，依法作出审计决定， 要求建设单位迅速追回多付的款项。建设单位依据审计决定，多次催要款项 而无果，便采取后期资金不付给的办法来达到落实审计决定的目的。但是，施工 单位依据合同，直接向市中级人民法院提起诉讼，要求建设单位履行合同，如期 给付各项款额及滞纳金的请求。市中级法院审理认为：工程量的调整经建设单位 施工现场有关人员签字认可，是建设单位与施工单位的合意行为，应当受到法律 的保护；对市审计机关就该路段工程价款作出的审计决定不予采信。一审判决， 6 第二章政府投资建设项目委托审计系统风险分析 建设单位败诉。建设单位不仅没有要回高估冒算的款额，反而付出了几十万元的 滞纳金及诉讼费。建设单位不服，上诉无果。该案中，施工单位对审计机关作出 的审计决定不服，没有通过行政复议和行政诉讼来维护自己的权益，而是以合同 纠纷为由直接向人民法院提起诉讼，从而导致了民事判决间接否定了审计决定， 形成民事判决与审计决定的冲突。 案例二：某国有甲公司( 建设单位) 建设年产1 0 万吨尿素工程是省重点建 设项目。1 9 9 9 年1 月甲公司与乙公司( 施工单位) 签定主厂房建筑工程承包合 同。2 0 0 0 年7 月完工，建设单位认为施工单位提交的结算书存在高估冒算等问 题，未按结算书支付全部工程款。2 0 0 0 年1 0 月，施工单位以建设单位逾期审核 其工程结算、故意拖欠工程款为由，向市中级人民法院起诉，请求判决建设单位 支付拖欠工程款等事项。市中级法院在诉讼中委托一家造价咨询公司进行工程决 算审计后，判决建设单位败诉。建设单位不服，上诉至省高级人民法院，省高级 人民法院二审判决建设单位败诉。建设单位对二审判决不服，向省高级人民法院 提出再审申请。与此同时，建设单位将判决结果报告省政府，认为施工单位承包 的项目存在高估冒算、高套定额，将导致近7 0 0 万元国有资产流失。经省政府批 准，省审计厅对该建设项目工程决算进行了审计，结果是：施工单位多计材料价 差1 6 5 万元；高套、错套定额多计工程费用2 8 万元；多计工程量1 3 2 万元。据 此，省审计厅作出审计决定，施工单位送审工程决算总额2 6 6 7 万元，审计认定 结果为2 3 4 2 万元，核减工程价款3 2 5 万元。该案中，审计机关依法对已进入民 事诉讼程序的国家建设项目合同纠纷案件进行审计，并作出审计决定，从而导致 审计决定间接否定民事判决，形成了审计决定与民事判决的冲突。 从以上两个案例可以看出，对国家建设项目进行审计是审计法赋予审计 机关的职责。审计机关以及接受审计机关委托、具有工程造价审核资质的中介事 务所( 以下简称委托中介机构) 依照有关法律法规，查处建设项目中高估冒算、 高套定额、乱取费用，以及不按设计、合同约定要求施工、偷工减料、弄虚作假 等行为，可以有效揭露建设项目中的的腐败行为，保障国家资金的安全和国家利 益不受损失。然而，在市场经济条件下，合同是市场主体实现权利义务的基本形 【1 】王常松，李蕾国家建设项目中审计决定与民事判决的冲突及法律对策研究弓策论审计法与合同法关 系 j 审计研究2 0 0 3 ( 4 ) 7 东南大学硕士学位论文 式，国家建设项目的实施也是建立在建设单位与施工单位签订合同的基础上，受 到合同法的保护。当审计机关以及委托中介机构对建设项目竣工决算进行了审计 并出具审计结果后，建设单位和施工单位在履行该项目合同价款发生争议时，诉 至人民法院进行民事审判程序，就会形成人民法院民事判决与审计机关审计决定 的冲突。由此看来，审计法与合同法在调整国家建设项目所涉及的行政 关系和民事关系上的交叉规定是产生冲突的根本原因。 而在这两个案例中，建设单位都是根据审计决定追回或扣除多付给施 工单位的工程款，可是法院却都是判决建设单位败诉。这对审计机关一贯 在人们面前具有的严肃性、权威性是一个挑战，对委托中介机构的工作也 是一种否定。由于相关的审计规范及审计监督处理处罚法规的缺失，使得审计 监督的法律依据不足，自然也给委托审计带来风险。 2 1 2 工程建设管理方面的法律法规不完善 1 工程建设的前期工作 目前，在工程建设的前期工作方面主要存在着以下问题：一是部分项目建设 违反基本建设程序。不少地方有的项目已经开工，而初步设计甚至可行性报告还 未审批；有的项目则是边设计、边报批、边施工。甚至有“三无 工程( 即无立 项、无报批、无图纸) 出现，工程投资和工程质量难以控制和保证。二是实地 勘测不细，设计质量差、变更多。造成项目投资难以控制，工期延长，有的甚至 导致发生重大工程质量事故。三是实施中擅自对建设内容进行重大调整，报大建 小，报小建大。有的其初步设计不按国家批复的内容进行，实施中擅自改变建设 内容。对于这些问题，目前却无具体的工程建设方面的法律法规来约束，势必会 产生系统风险：一方面有些法律法规没有界定，造成了部分领域法律的空白，给 一些不法分子有了可乘之机。如对于限额以下的小型财政性投资建设项目可以不 招标，加之缺乏这方面的相关法规和硬性规定，形成权力制约漏洞。另一方面由 于法规的缺失，使得监督乏力，无法可依。对建设项目的审计监督大多以事后监 督为主，对出现的问题难以及时制止，甚至难以发现。 2 政府投资建设项目的管理 我国正处于计划经济向市场经济的转型时期，在投资项目建设管理上，我国 结合国内实际，并参照国际惯例，实行了项目审批制、法人责任制、招投标制、 8 第二章政府投资建设项目委托审计系统风险分析 监理制及重大项目稽查制等等，取得了一定的成绩和经验。但政府投资建设项目 在市场经济日益发展的大环境下仍存在着以下问题： 一是政府投资项目管理模式落后。建设项目管理体制的改革，已经走过了二 十多年的历程。二十多年来，全国许多工程咨询、勘察设计和建设单位在项目管 理和工程总承包方面进行了不同程度的积极探索，但从总体上讲，我国建设项目 管理专业化程度还相当低，相当多的部门和单位还是习惯于计划经济体制下形成 的管理方法，从勘察、设计到施工，由建设单位全过程实施管理，尤其是政府投 资建设的项目，建设单位自己管理得更多。 二是地方政府常常重视项目争取，轻视项目管理。各级政府不仅担负着贯彻 国家宏观调控政策的重任，而且还担负着发展本地经济的重任。各级政府在国家 加大基础设施投资拉动内需之际，为了发展地方经济、缓解社会矛盾，树立良好 的地方外部形象，以及宣传政绩等等，各级领导常常重视项目争取，轻视项目管 理。或明知申报计划时上级政府要砍一刀而故意扩大预算，多报投资；或在申报 项目时故意缩小投资预算，以便增加获得中央或上级部门批准的可能性，一旦批 准立项，则又强调种种原因，提出种种理由，要求追加投资；或上项目、争取项 目时什么条件都可以答应，一旦项目争取上了，至于项目建设成什么样，能否发 挥效益，过问的人就少了，项目建设的开始，有时甚至是违规行为出现的开始。 这对项目的建设造成了极大的负面影响n 1 。 三是当前政府投资项目的监管水平和效率不高。我国的政府投资项目的建设 接受发改委( 立项、审批、招投标) 、财政( 资金拨付与财务管理) 、审计( 资金运 用) 、建委( 建设监理) 、国有资产管理部门( 使用) 、监察、纪委等部门以及政府 重大建设项目稽察特派员的监管。但在实际的管理中表现出多头监管、责权划分 不明确、部门之问配合不协调、责任落实不到位的现象。大家都在管，但效果不 佳，缺乏对项目全过程：全方位的统一和严密的监管。 综上所述，政府投资建设项目管理体制不健全，缺乏严格的工程建设方面法 律法规的约束，易导致投资失控，带来审计风险。 要想使现代社会的经济生活井然有序，任何方面都必须接受法律的规范与调 整，审计活动是社会经济生活的一个组成部分，因此也毫无例外地要接受法律的 【1 】李力清政府投资项目审计方法及审计风险规避 j 市场论坛，2 0 0 6 ( 8 ) ：9 l 9 东南大学硕士学位论文 规范与调整。法律赋予审计部门权利的同时，也让其承担相应的责任。而市场经 济是法制经济，市场不能没有法律。由于审计活动最初是由于委托人要了解受托 人履行责任的情况而引起的，因而审计人员对委托人就负有客观地审查、如实地 报告的责任。在审计人员与受托人员之间，受托人员虽然是审计行为的作用对象， 但它并不是完全被动的，因为审计活动本身也是为受托人查清事实、解脱责任的 活动，因此，审计人员对受托人同样负有公平评价，明确和解脱经济责任的责任。 目前我国正处于经济体制改革的转型时期，以往，社会没有对审计结果的重 要性有足够的认识、对审计不够重视；而现在市场经济越发达，需要审计服务的 人也就越多，对审计结果也就越重视。如果审计人员在审计活动中发生了违约、 失察等原因而提供了虚假的审计信息的行为，损害了国家、委托人、受托人或其 他的第三者的利益，那么上述任何一方都可以依照法律追究其法律责任。所以说， 审计承担的责任越多，审计风险也就越大。 2 2 多元复杂的审计对象 目前，我国的政府投资建设项目几乎涵盖了经济、文化、科教、国防等所有 重要领域，项目的数量、投资额度、资金来源的多元化、多样性以及管理上的复 杂性都大大超过以往。以我区为例，审计项目点多面广，涉及到建设、房产、民 政、文教卫等系统和各街道，以及机关多数部门，每年要审计的建设单位就有 4 0 多个，审计范围广、对象多、审计量巨大。另外，根据区委区政府相关文件 要求审计必须做到：党政领导交办事项必审，百万元以上的政府工程必跟踪，1 0 万元以上的项目竣工决算必审，小型项目招投标过程必监督，主动送审的1 0 万 元限额以下项目必服务，这就势必增加了委托审计工作量以及工作难度，进而导 致委托审计风险的增加。 2 2 1 委托审计对象的多样性 委托审计对象包括与委托审计有关的施工单位、建设单位、监理单位、勘察 设计单位、材料和设备供应商等，它的范围广、涉及的单位数量多，因此工程造 价审计客体的复杂化，给委托审计的实施带来了不小难度。无论哪个客体都会给 工程造价审计带来很多固有的、潜在的风险，如建设单位的决策不科学、招投标 环节不规范、施工单位的弄虚作假、监理力度不够、勘察和设计图纸不能达到 国家标准、材料和设备供应商提供的材料以及设备不能满足合同以及施工的要求 l o 第二章政府投资建设项目委托审计系统风险分析 等n 1 。也就是说它包括委托审计对象的管理人员与工程决算编制人员有意和无意 造成工程决算资料不真实、不完善的行为。主要表现在： 1 施工单位对报审资料弄虚作假 委托审计中发现主要有以下几个方面：一是乱用取费标准：如某项目修缮工 程按规定修缮工程类别取费，但送审决算时却按装饰工程计取。二是高套子目： 某施工单位对属于外墙涂料施工单位的批腻子、刷涂料项目进行取费，虚增工程 造价。三是多计工程量，施工单位的工程决算中未扣除预算有但实际未施工的部 分，例如某工程的平屋面防水、平屋面地砖面层、阳台晒衣架等。四是虚报费用： 通过彩色扫描仪件把施工中使用的原为一台的塔吊改为两台，套取塔吊进退场 费。 2 建设单位内部控制制度是否健全 如果建设单位内部控制系统健全，就能有效地阻止差错的产生或检测差错所 在，为审计工作的防范风险提供一定保障。否则审计人员检测被审计单位内部控 制系统起不起作用形同虚设，则在审计工作中，审计人员将会判断内部控制风险 百分之百的存在，从而不再考虑企业内部控制系统对报表差错的预防与检测功 能，这就可能造成审计人员判断错误。因此内部控制不严，是引发审计风险的重 要因素。 3 建设单位实施的招投标环节不规范 招投标工作是整个建设项目前期的关键阶段，近年来在监察、建设部门的大 力推动下，规范实施政府投资建设项目的招投标工作已经取得了显著成效。但是 仍然存在部分项目招投标程序不规范、不完全招标现象。如某农贸市场建设时， 甲方为规避在市招标办招标，只对其中部分工程招标，中标价9 6 万元，而实际 完工投资超过中标价几倍。又比如某经济实用房的主体工程进行了招标，但附属 工程却未按要求进行招投标。 对招投标环节把关不严，就可能选择了不具备资质的施工单位实施政府投资 的建设项目，或者造成实际完工投资大大超过设计单位的预算，就会加大委托审 计的难度，给委托审计的实施带来风险。 4 监理单位对签证把关不严 【l 】段淑芳工程造价审计风险及其对策研究 j 科技情报开发与经浇2 0 0 4 ( 1 1 ) ：3 5 6 3 5 7 l l 东南大学硕士学位论文 主要是重复签证的问题：如某工程的土方全部分包给土方单位，由同一家监 理单位实施监理。但在清槽、修坡工程量签证中，该监理单位未认真核对，竟然 同时将土方工程量签给了主体施工单位和土方分包单位，造成签证重复，虚增了 工程造价。 5 审计客体的管理人员与工程决算编制人员在经济活动中是否存在其他违 纪违规的行为 对于上述问题，假如审计人员的识别能力不强、业务水平不高，就可能采信 违法、违规的工程报审资料，致使工程造价严重偏离真实造价，造成审计风险。 2 2 2 委托审计项目的复杂性 一个政府投资建设项目的实施，它既要经过立项、勘察、设计、施工等基 建程序，同时又要经过计划、概( 预) 算、实施过程中追加投资以及最后结算的 财务环节。委托审计人员就需要对这些程序和环节的合理合法性进行审核，面对 如此复杂的过程，如果对某个细节忽略或疏漏，就会增加委托审计的风险。 1 施工过程的多变性 在这一过程中，往往受到自然条件或人为的制约而出现多变性，包括设计变 更、扩大规模、增设项目等。例如审计某公路工程仅73 公里的道路扩建，就 出现变更修改1 5 0 多项，追加的投资额为1 0 2 1 2 万元，相当于原预算的1o 。 这显然给委托审计工作增加了一定的工作量和难度，委托审计人员如果对某个细 节忽略或疏漏，都会给工程造价的真实性带来不同程度的影响，委托审计人员也 不可推脱地要承担审计责任。 2 委托审计介入的滞后性 近几年来的实践证明，委托审计单位对工程造价审计的介入大部分在时间上 是滞后的。有的工程项目在竣工交付使用近一年，审计机关才接到开展审计的指 示，而到顺利委托给中介机构实施委托审计时，又需要一段时间。待到委托审计 单位去现场核实工程量时，有的现场已经面目皆非，根本无从考究。对于无法确 认的数据，要委托审计人员进行审核，这势必增加了委托审计风险。 以上诸多因素的构成，都严重影响着委托审计工作的顺利开展、委托审计质 量的提