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引言 3 内容摘要内容摘要 税收是国家财政收入的主要来源，国家凭借社会公共权力，依照法律、法规， 对企业、单位和个人强制、无偿征收税收，进而用于提供公共产品和服务，以满足 社会公共需求。 纳税评估是强化税源管理的重要手段，是指税务机关以计算机系统为依托，以 社会信息共享为基础，运用科学的技术手段和方法，对纳税人、扣缴义务人提供的 涉税情况以及对政府相关部门和有关社会机构提供的各种资料和信息进行综合的审 核分析和评价，并做出相应处理的税收管理活动。 纳税评估工作作为税务机关对纳税人履行纳税义务情况进行事中监控的一种有 效手段，对税收征管尤其是税源管理和改善征纳双方的关系具有重要的意义，它可 以弥补税收征管改革过程中管理弱化等不足，强化管理监控功能，体现服务型政府 的文明思想，寓服务于管理之中。 纳税评估是国际上通行的一种管理模式，发达国家已经形成完善的制度、操作 体系。我国的纳税评估工作起步较晚，对纳税评估的研究还处于探索阶段，由于认 识上的不足，致使其潜在的作用还没有完全发挥出来，存在诸如纳税评估所依赖的 信息资料，来源渠道少，准确性差；现有的纳税评估指标分析体系不完善，造成纳 税评估难度大、效果差；纳税评估工作制度以及所需信息来源提供机制的法律依据 尚不完备；至今尚未形成统一的、高度信息化的纳税评估体系等问题。如何深入、 持久地开展纳税评估的探索和实践工作，使其更好地为深化税收征管服务，是当前 摆在各级税务机关面前的重要课题。 本文由三部分构成：一是以前人的研究成果为依托，对有关纳税评估的理论进 行了总结和梳理；二是针对当前我国纳税评估开展的现状，结合本人在税务机关工 作的亲身体会，寻找当前我国纳税评估工作存在的问题和不足；三是充分借鉴发达 国家纳税评估的先进经验，结合我国当前的国情和税收征管现状，提出解决方案， 以进一步推动我国纳税评估向纵深发展。 关键词:关键词:税收 纳税评估 征收管理 论我国纳税评估存在的问题及对策 4 abstract tax revenue is main source of state revenue. the state levies taxes on enterprises units, and individuals by law. to meet social public need, taxes are used to providing public infrastructure and social services. assessment of taxation is an important method for management of the taxsources. on the basis of social information sharing and utilizing of computer system the tax authority can analyze and assess the information that are afforded by tax payers. by using of this scientific method tax authority can fulfill its function in activity of tax management. assessment of taxation is an effective monitoring method for tax payment of tax payers. it can improve the relations tax authority and tax payers. it can also strengthen the management of taxsources. it can remedy the defect that emerged in the reform of taxsources management. assessment of taxation embodies the service conception of government. assessment taxation is a management model that is widely used by world. developed countries have formed perfected system on assessment of taxation. in our country, assessment taxation came into being late and still in its infancy. owing to the inadequacy of understanding, potential function of assessment taxation dont play full role at present in our country. the main deficiencies of assessment taxation are inadequate and accuracy of information that can be used in assessment work. the present indicator system of assessment taxation is not perfect. this lead to the ineffective work of tax authority in assessment taxation. the law that working system of assessment taxation depend on is not perfect. and so does the law that is about information resource. how to perfect the work of assessment taxation is a problem that deserves study further. tax authority needs some methods that can improve the work of assessment taxation and embody its service idea in its work. the article is divided into three parts. the first part is about summing up and assesses the theory that predecessors had formed. the second part is exploring the deficiency that emerged in the practice of assessment taxation in our country. the third part provides the solution to the deficiency. the conclusion of the article can improve the work of efficiency of assessment taxation in our country. key words: tax revenue, assessment of taxation, management of levy tax 论我国纳税评估存在的问题及对策 8 引 言 国家实行什么样的税收征收管理模式，对税收征收管理的质量与效率具有及其 重要影响。多年来，经过各级税务机关的不断探索和实践，我国逐步形成了“以申 报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理” 的三十四字税收征管模式。这种税收征管模式作为一个有机的整体，是在以前征管 模式的基础上进行进一步完善，对征管工作进行的总体设计，涵盖了征管工作的主 要内容，体现了税收征管的内在规律。 为了降低征税成本和纳税成本，我国采取纳税人自主申报纳税的方式，具体来 说，就是纳税人在规定时间内根据法律、法规，自主核算、记账、填报财务报表、 填报纳税申报表、缴纳税款。但是当前我国纳税人税法遵从度不高、纳税意识差的 问题还普遍存在，如何促使纳税人能够自觉足额地进行纳税申报，是摆在税务机关 面前的一道难题。在上述的征管模式中强调了要“重点稽查、强化管理” ，通过“重 点稽查” ，对纳税人的偷税行为加收罚款，对构成犯罪的移送司法机关，可以打击偷 税行为、震慑犯罪，使得纳税人“不敢”偷税；通过“强化管理” ，在日常的征收管 理当中及时发现问题，防止偷税行为的发生，使得纳税人“不能”偷税；同时，税 务机关通过创造公平的纳税环境，广泛进行税法宣传，积极开展业务培训，提高纳 税的纳税意识和税法遵从度，使得纳税人“不想”偷税。 纳税评估是强化管理的重要手段，它是指税务机关以计算机系统为依托，以社 会信息共享为基础，运用科学的技术手段和方法，对纳税人、扣缴义务人提供的涉 税情况以及对政府相关部门和有关社会机构提供的各种资料和信息进行综合的审核 分析和评价，并做出相应处理的税收管理活动。 纳税评估对提高税收征管的质量和效率具有重要意义：首先，通过经常性的纳 税评估分析，对纳税人的依法纳税状况进行及时、深入的控管，可以发现纳税人在 纳税上存在的错漏，帮助其纠正涉税违法行为，提高他们依法纳税的自觉性；其次， 将纳税评估结果与当事人见面，通过约谈或质询等方式与纳税人交流，是对纳税人 进行税法宣传，帮助他们提高纳税意识的有效途径；第三，纳税评估对一般涉税问 题的处理解决了纳税人由于对税收政策不了解、财务知识缺乏而造成的非故意偷税 问题，减少了纳税人进入稽查的频率，以及税务机关和纳税人双方因进入稽查后对 引言 9 案情分歧而产生直接冲突的可能，起到了服务纳税人、优化经营环境的作用。 纳税评估是目前国际上一种较为通行的税收管理方式，在许多国家和地区得到 了广泛应用，尤其是在发达国家，纳税评估对加强税收管理发挥着不可替代的作用。 目前，英国、新加坡等国家和地区在税收征管中专门进行纳税评估管理；而美国、 德国、澳大利亚等国则有一套科学严密的审核评税体系，负责收集、分析、处理纳 税人的有关资料。我国的纳税评估工作起步较晚，在实践中还存一些问题，制约着 纳税评估作用的发挥，本文将从实际出发，借鉴发达国家先进经验，对如何优化我 国纳税评估工作进行研究，提出建议。 近年来，我国有许多学者从不同的角度对纳税评估开展了研究：徐勇中所著的 纳税评估与规范化管理 ，侧重于纳税评估的理论研究；罗洎所作的纳税评估的 国际借鉴与启示 ，侧重于国内外纳税评估的比对研究；陈茂峰所著的纳税评估理 论、实物与案例评析 ，侧重于纳税评估的实践操作。本文将依托于国内外纳税评估 的研究成果，采取理论与实践相结合、国内与国外相比对的研究方法，对纳税评估 的理论进行梳理和总结，对我国当前纳税评估工作存在的问题进行探讨并提出解决 方案。 文章分三部分：第一部分总结了纳税评估的基本内容。包括纳税评估的概念、 特征、职能及作用等问题，是纳税评估的基础理论问题，在纳税评估研究中居于基 础性地位。第二部分分析了当前纳税评估存在的问题。在我国纳税评估工作开展时 间不长，存在诸多问题：缺少纳税评估的法律规范；税务人员对纳税评估工作缺乏 科学的、正确的认识；税务机关没有专业的评估机构；纳税评估所必须的真实全面 的数据信息采集困难；现有的纳税评估指标分析体系不完善，造成评估难度大；纳 税评估信息化支撑不足，智能化程度较低；税务机关评估人员素质难以适应工作需 求等。第三部分对当前纳税评估工作存在的问题进行分析研究，提出了六项解决方 案，以进一步推动纳税评估向纵深发展：实现纳税评估的法治化；明确纳税评估的 原则；实现纳税评估的智能化；实现纳税评估的科学化、精细化和专业化；实现纳 税评估的社会化；建立税收经济分析、企业纳税评估、税源监控和税务稽查“四位 一体”的良性互动机制。 论我国纳税评估存在的问题及对策 10 第一章 纳税评估概论 纳税评估的基本内容包括纳税评估的概念、特征、职能及作用等问题，是纳税 评估的基础理论问题，在纳税评估研究中居于基础性地位。 1.1 纳税评估的概念 对纳税评估概念进行界定和解释是纳税评估研究的起点，有关纳税评估的一切 研究和讨论都是以纳税评估概念的界定和解释为基础展开的。 1.1.1 不同学者及税务机关对纳税评估的定义 2001 年底，国家税务总局在关于加速税收征管信息化建设推行征管改革的试 点工作方案中对纳税评估进行描述：纳税评估是利用信息化手段对纳税人申报资 料的全面性和真实性进行审核，进而对纳税人依法纳税的程度 和信誉等级做出评 价、提出处理意见的综合性管理工作。 傅军在谈谈做好纳税评估工作应解决的几个问题中指出： “纳税评估是根据 纳税人的各种纳税申报资料和日常税收征管资料，运用信息化手段，通过一定的工 作程序，对纳税人的纳税情况进行审核、分析。对纳税人依法履行纳税义务的准确 程度进行综合评定，督促纳税人自查自纠，及时发现、纠正和处理纳税行为中的错 误和异常申报问题的一项管理活动。 ” 王学谦和罗洎的观点是： “纳税评估又称审核评税、纳税评估，是指纳税机关根 据纳税人的资料及日常掌握的各种税收征管资料和信息，依据国家有关法律和政策， 对纳税人在一个纳税期内纳税情况的真实性、准确性、合法性进行综合估量和评价， 发现、纠正和处理纳税行为中的错误和异常情况的饿管理活动。 ” 孙永国的观点是：“纳税评估是指税务机关对纳税人、 扣缴义务人在一定期间内， 履行纳税义务、扣缴义务的情况，采取特定的方法，进而系统的审核、分析、确认 和评价，并对一般涉税违法行为依法进行处理的工作过程。 ” 宁举英认为“纳税评估，就是根据税收征管中获得的纳税人的各种相关信息资 料，依据国家有关法律和政策法规，运用科学的技术手段和方法，对纳税情况的真 实性、准确性、合法性进行审核、分析和综合评定。通过检查或稽查，及时发现、 纠正和处理纳税行为中的错误，并对异常申报等专项问题进行调查研究和分析评价， 国家税务总局： 关于加速税收征管信息化建设推行征管改革的试点工作方案 ，国税发【2001】137 号文件 傅军： 谈谈做好纳税评估工作应解决的几个问题 ， 税收征纳2004 年第 4 期 王学谦： 纳税评估的国际比较借鉴 ， 税务与经济2005 年第 3 期 罗洎： 纳税评估的国际借鉴与启示 ， 会计之友2007 年第 4 期（下） 孙永国： 纳税评估：特点作用与实践问题 ， 浙江金融2003 年第 7 期 纳税评估概论 11 为征收、管理、稽查提供工作重点和措施建议，从而对征纳情况进行全面、适时监 控的一项管理工作。 ” 。 在 2005 年，国家税务总局出台了纳税评估管理办法（试行） ，给出了一个全 新的定义： “纳税评估是指税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人和扣缴 义务人纳税申报情况的真实性和准确性作出定性和定量的判断，并采取进一步征管 措施的管理行为。 ” 这一界定是国家税务总局的权威界定，代表了官方的观点。 从此，学者们基本接受了国家税务总局的解释，但是，仍旧有学者在尊重并采 纳国家税务总局的解释的同时，表达自己的观点。如梁俊娇在其主编的纳税评估 方法与案例中，仍然给出了一个自己的观点： “纳税评估是指税务机关以计算机系 统为依托，以社会信息共享为基础，运用科学的技术手段和方法，对纳税人，扣缴 义务人提供的涉税情况以及对政府相关部门和有关社会结构提供的各种资料和信息 进行综合的审核、分析和评价，并做出相应处理的税收管理活动。 ” 1.1.2 对纳税评估概念的理解 (1)纳税评估的主体 纳税评估的主体是指税务机关。具体是指各级国家税务局、地方税务局，同时 包括仍然负责耕地占用税和契税等税种征收的征收机关、负责进出口税规的执行机 关，等等。 (2)税评估的客体 纳税评估的客体是指纳税评估主体开展评估的内容，也就是主体对什么进行评 估。纳税评估的客体是纳税人、扣缴义务人全部的税收法律义务履行情况,具体包括 纳税申报情况、发票使用状况、生产经营情况（产品价格、资产处理、关联交易、 税后利润分配等） 、减免税使用与管理情况等等。 (3)纳税评估的对象 纳税评估的对象是指税务机关对谁进行纳税评估，应当为税务机关可以管辖的 纳税人，扣缴义务人。 (4)纳税评估的基础 纳税评估是税务机关在占有纳税人和扣缴义务人相关的涉税信息基础上进行和 实施的，税务机关占有的信息多少、信息质量的高低直接决定了纳税评估的质量与 宁举英： 关于纳税评估的几点思考 ， 税务纵横2003 年第 10 期 国家税务总局： 纳税评估管理办法（试行） ，国税发【2005】43 号文件 梁俊娇： 纳税评估方法与案例 ，中国财政经济出版社，2005 年版，前言部分 陈茂峰： 纳税评估理论、实务与案例分析 ，中国税务出版社，2009 年版，第 6 页 论我国纳税评估存在的问题及对策 12 效率，所以，纳税评估的基础就是社会信息的共享。 其他第三方的一些信息也很重要。比如，纳税人将产品进行销售，其发票开具 信息显示，单价为 100 元，但是同一类产品其他纳税人的销售价格却为 200 元，那 么纳税评估主体同样可以根据第三方的信息作出该纳税人可能存在的偷税问题。实 际工作中，纳税评估中的第三方信息的利用是相当普遍的，如：行业涉税信息资料、 地区性的涉税信息数据都属于第三方的信息。 (5)纳税评估的依据 纳税评估是对纳税人、扣缴义务人等的税收法律履行情况进行的评估，其依据 自然就是国家的税收法律、法规和政策，只有以这些依据为尺度，才可以对纳税人 税收法律义务的履行情况程度作出评判。 (6)纳税评估的性质 纳税评估的性质就是评估主体（主要是评估人员）基于其所掌握的各类信息， 对纳税人和扣缴义务人税收法律义务的履行情况所进行的一种主观性判断。 (7)纳税评估的真实性、合理性、准确性等问题 纳税评估是对纳税法律义务的履行情况进行综合分析、审核、评价的一个过程， 这个过程是在案头进行的，所以发现的只是有可能存在纳税问题的纳税人，某些被 怀疑的问题在经过核实后，可能不存在，也就是说，纳税评估的所有结论都需要经 过进一步的核实，在未经核实以前，都只是一种猜测、一种猜疑、一种可能。实际 上，纳税评估能够做到就是对纳税人有关信息的合理性进行判断，即对相关信息是 否正常，是否符合一般的常规进行判断，至于是否合法，是否正确等，则必须根据 国家政策法规进行核实后方进行判断。 (8)广义纳税评估的概念 前面所论述的都是狭义的纳税评估概念，而广义的纳税评估与狭义的纳税评估 在本质上并没有多大的差异，只是评估主体的不同。广义的纳税评估是指由包括税 务机关在内的一切评估主题所进行的纳税评估。纳税人和扣缴义务人也完全可以利 用纳税评估来检查自己在纳税方面存在的问题，并有针对性地采取管理措施来防范 风险的发生，特别是纠正纳税中的错误，避免造成少缴税款。 已经有许多的学者注意到广义纳税评估的问题，我国著名税收专家蔡昌在其专 著税务风险防范、化解与控制中提出，纳税人完全可以利用纳税评估来检查自 己在纳税及其风险方面存在的问题，并有针对性地采取管理措施，特别是纠正纳税 纳税评估概论 13 中的错误，进而有效地防范和化解涉税风险。 郑坚在其主编的纳税评估理论与实 践中对纳税评估给出了两个概念，即狭义的和广义的概念。 “广义的纳税评估是指 各有关主体从税收角度对相关的各类涉税交易，事项、结果的评估，包括涉税的资 产评估，正常交易评估，纳税评估表余额评估、纳税遵从总体评估等。 ” 11 1.1.3 纳税评估的特征 根据对纳税评估进行的界定，纳税评估具有如下一些特征： (1)目的性 纳税评估具有非常明确的目的性。 税务机关进行纳税评估是为了有效的加强税源管理，防范税款流失，保证国家 税款及时、足额组织入库，并通过纳税评估机制，及时有效地发现并纠正纳税人和 扣缴义务人在税收法律义务履行方面存在的问题，避免其错误得不到及时的纠正而 承当更大的法律责任。 纳税人对自身履行的税收法律义务的情况进行评估， 主要是出于防范纳税风险， 特别是防止发生税收违法行为而被税务机关加收滞纳金、处以税收行政处罚款以及 其他经济、行政乃至刑事上的责任。 税务代理等中介结构对委托人的税法履行情况进行的评估，除了提高自身代理 服务质量以外，更为重要的目的则是为了避免代理上的差错而承当民事上的赔偿责 任以及行政上的税收处罚责任。总之，任何一个纳税评估的主体，都是为了使税收 法律得到充分的遵从，使税收法律义务得到应有的履行。 (2)主观性 纳税评估的主观性主要表现为纳税评估的结论只是评估人员的主观判断，不能 作为定案的直接依据。在尚未经过进一步核实之前，纳税评估人员在纳税评估中发 现的所有的所谓纳税人在履行税收法律义务方面存在的问题都只是一种推论，都只 是一种可能，即便是经过严密的推理或者数学计算所得到的结论，也是不能作为定 案依据的，因为按照税收法定原则的要求，税务机关在征收税款以及对纳税人实施 税收征管措施的过程中不能没有事实证据，而推理是不能作为法律证据的。 纳税评估的主观性还表现在纳税评估的过程和纳税评估所依据的数据资料方 面。税务机关与纳税人始终处于一个信息不对称的状态，纳税人向税务机关提供的 信息数据等并不一定是客观的，不真实甚至于完全虚假也都是可能的。在众多的信 蔡昌： 税务风险防范、化解与控制 ，机械工业出版社，2007 年版，第 31-35 页 11 郑坚： 纳税评估理论与实践 ，中国税务出版社，2005 年版，第 9 页 论我国纳税评估存在的问题及对策 14 息中还涉及评估人员由于自身的推断方向而对信息的主观取舍问题，其间存在着相 当的主观性因素。 (3)逻辑性 纳税评估是一个分析和判断的过程，基础是纳税人的经营行为与应税行为存在 客观的内在联系。纳税评估正是通过建立相关分析指标，制定量化分析模型，对纳 税人的各种数据信息进行相应的逻辑分析，判断其是否存在异常情况。同时纳税人 经营行为的帐务记录是应纳税额计算的基础。正因为如此，评估主体才可以利用相 关的信息与数据进行评估。 (4)专业性 纳税评估是一项综合各种业务的复杂工作，它不仅要求评估人员能够相当熟练 地掌握税收、财会、法律、计算机、统计分析等业务知识，而且还要求评估人员具 备较强的逻辑判断与推理等能力，更要求评估人员对所评估对象相关行业的生产经 营、工艺流程熟知。工作经验在纳税评估中非常重要，一个缺乏实践工作经验的人 员是无法胜任纳税评估工作的。面对同一个评估对象，经验丰富的评估人员可能会 很快发现其中的问题，而且发现的问题大多会得到确认和核实，而没有经验的评估 人员则可能发现不了问题，或者发现的问题难以确认。 (5)方法的多样性 评估人员应根据实际情况、运用多种方法对纳税人税收法律义务的履行情况进 行分析和判断。如：确定评估对象时，可以选择纳税大户选择法、指标异常择法等； 评估分析时，可以选择比较法、结构法、比率法、逻辑推理等分析法；在评估手段 上，可以采取人工评估、计算机评估和人机结合评估。 (6)主体的主动性 无论是税务机关进行的纳税评估、纳税人进行的纳税评估，还是税务代理中介 机构进行的纳税评估，都是由相关评估主体出于特定的目的主动进行的。税务机关 为主体开展的纳税评估是税务机关提高税源监控水平的一种依职权的行政行为，在 评估过程中始终处于主动地位，可以根据评估需要，要求纳税人提供相关信息，也 可以针对评估分析中发现的疑点，通知评估对象进行口头或书面的解释、说明，还 可以进行实地核查。 (7)职能的双重性 税务机关进行的纳税评估是加强税源监控的一项管理措施，同时也是税务机关 优化服务的一种形式。评估的过程既是税务机关对纳税人、扣缴义务人税收法律、 纳税评估概论 15 法规宣传辅导的过程，也是帮助纳税人纠正错误、降低风险、维护纳税人权益的过 程。 (8)对象的广泛性 纳税评估的对象十分广泛， 可以说任何一个纳税人都可以成为纳税评估的对象， 纳税评估主体掌握了该对象充分的、足够有效的信息和数据资料，就可以对其进行 评估。 1.2 纳税评估的分类 纳税评估可按照不同的标准划分不同的分类 1.2.1 日常评估、专项评估和特定评估 国家税务总局纳税评估管理办法（试行） 规定，按照确定对象方法的不同进 行这种分类。 日常评估是税务机关根据一定的模型和指标，对所有纳税人进行筛选，从而确 定对象实施的评估，它是税务机关一项经常性连续性的日常管理活动，是一项例行 的工作。 专项评估是税务机关根据行业、注册类型、经营规模、管理类型等，或者根据 重点税源户、长期亏损户、减免退税户、长期零负申报户等类别属性确定对象实施 的评估，具有明确的指向性和目的性。 特定评估是税务机关根据管理的特定需要，或上级交办、群众举报等确定对象 实施的评估。 在上述三类纳税评估中，日常评估是对非特定的纳税人开展的评估，专项评估 是对特定的某类纳税人开展的评估，特定评估是对个别特殊纳税人开展的评估，三 者之间是面、线、点的关系。 1.2.2 个案评估与宏观评估 这是根据评估对象的数量所进行的一种分类。 个案评估是指税务机关对某一具体的、特定的纳税人的税收法律义务履行情况 作出的分析评估。目前税务机关所进行的评估大多属于个案评估。 宏观评估是指税务机关对特定多数纳税人，包括某一地区纳税人、某一行业纳 税人、特定税种纳税人等，履行税收法律义务的整体情况作出的分析评估，主要目 的是分析行业、产业、部门、区域整体的税收负担状况、税收法律义务履行情况、 税源的发展变化情况。这种评估在区县一级基层税收征管部门运用得相对较少，而 论我国纳税评估存在的问题及对策 16 在地市级税务部门以及政策研究机构在分析、政管调研中运用得较多。 1.2.3 营业税评估、企业所得税评估、个人所得税评估等 这是根据税种的不同对纳税评估所进行的一种分类。在实际评估中，税务机关 一般都是对纳税人税收法律义务的履行情况进行综合性评估，很少就某一种进行评 估。但这并不意味着这种分类没有的意义。这种分类的意义在于根据不同的税种确 定不同的评估方法、选择评估指标等等。 1.2.4 房地产业评估、交通运输业评估、建筑业评估等 这是根据行业或者产业的不同对纳税评估所进行的一种分类。实际上这种分类 是对宏观性评估的一种细化。这种分类和意义也在于根据不同的行业确定不同的评 估方法、选择不同的评估指标、预测行业税收发展变化状况、寻求加强行业性征管 的对策等。 1.2.5 自我预防型评估、代理服务型评估与管理监督型评估 这是依据评估主体的不同对广义纳税评估所进行的一种分类。 自我预防型评估， 通常是指纳税主体出于防范自身的纳税风险的目地而进行的一种评估。 代理服务型评估，是指以中介机构为主体出于为委托人提供纳税代理服务所实 施的一些纳税评估。这种评估的目的通常有两个：其一是消除本身的代理与服务风 险；其二是消除委托人即纳税人的纳税风险。 管理型评估，是指评估主体出于加强税收法制、保障国家财政收入等目的开展 的纳税评估。 在这三种类型中，风险预防型评估和代理服务型服务评估在我国目前还相当少 见，但国外已经比较普遍，随着税收法治化进程的迈进，以及纳税评估的发展，这 种评估类型将越来越多。 1.3 纳税评估的职能 纳税评估的职能与作用主要包括纳税评估的职能、作用及其在税收征管中的定 位，特别是与日常检查和税务稽查的关系问题。纳税评估的职能是指纳税评估所发 挥着作用功能，是纳税评估固有的属性。主要包括监督职能和促进税收收入职能。 1.3.1 监督职能 通过纳税评估，各级税务机关可以有效地对纳税人和扣缴义务人等纳税主体对 税收法律、法规的执行情况进行监督，一旦发现问题，即可以督促纳税人及时加以 改正，进一步还可以采取包括对存在重大偷税嫌疑的纳税人进行税务检查，促进纳 纳税评估概论 17 税人自觉履行税收法律义务，保障税收法律、法规得到更加充分的遵从。 1.3.2 促进税收收入职能 促进税收收入职能是指纳税评估能够通过其运行机制促进国家税收收入的稳定 和增长。税务机关通过纳税评估可以发现纳税人和扣缴义务人在税款计算与缴纳方 面可能存在的差错，进而采取措施，避免少缴与不缴税款的问题，这样就能够在相 当程度上防止和减弱国家税款的流失，促进税收收入的稳定和增长。 1.4 纳税评估的作用 纳税评估对税收工作的作用是非常明显的。 1.4.1 纳税评估改变了税务机关对纳税人的监管方式 各级税务机关应当如何对纳税人实施有效的监管一直税收工作的核心问题之 一，纳税评估的显著特点就是明确了税收征纳双方的责任。一方面它通过适当的程 序，发现纳税人可能存在的问题，避免纳税人承担过多的过失责任，另一方面，对 纳税人不是包办，纳税人该履行的义务仍需自觉履行。 更为重要的是，通过纳税评估的方式，对纳税人实施监督是一种非常有效的监 督。它是一种实时监督，只要纳税人的相关指标发生异常，税务机关就可进行纳税 评估；纳税评估也使监督变得简单、高效，纳税评估过程中所采集的信息带有一定 的普遍性，往往可以通过某一户的评估案例带动某个行业的规范管理。 1.4.2 纳税评估提高了税收管理信息资源的利用效果，并改变了税收管理的方 式 目前，税务机关要采集纳税人的大量数据，包括申报信息、财务报表信息，而 且实现的省一级的数据集中，但是如果只是被动地获取数据，囤积数据，不仅不能 获得效益，也是一种巨大的浪费。纳税评估可以将这些信息变成“活”的信息，为 我所用，获得收益。 2009 年的全国税收征管工作会议上提出了信息管税的要求，纳税评估实际上向 我们提供了这样一种思路，就是对纳税人的管理不能单纯采取传统管理、实物管理 的方式，要转化到充分地利用数据和信息进行分析的方式，实现对纳税人进行高效 管理。 1.4.3 纳税评估强化了税源管理 从严格意义上讲，税源并不能等同于税收，税源只有通过税收征管才能转化为 税收，税源与实际税收收入之间的差距意味着税收存在流失。差距大，流失大，差 论我国纳税评估存在的问题及对策 18 距小，流失少。税务机关对税源管理的模式也是经过一个逐步发展完善的过程，从 过去那种“一人进厂、各税统管”的“保姆式”的专管员管户制度，发展到实行纳 税人自行申报纳税的制度，但受利益驱动，纳税人的不如实申报的现象依然相当普 遍。同时随着经济的发展，纳税人的数量也成倍增长，这就要求我们寻找到一种更 为有效的税源管理方法。纳税评估恰恰能够适应新形势的需要，为税源管理提供了 一种新的方法。 1.4.4 纳税评估有利于提高纳税人的税法遵从度 税务机关开展纳税评估的过程同时是一个促使纳税人对国家税法遵从度提高的 过程。在对纳税人实施评估的过程中，税务机关可以通过数据比对分析，发现纳税 人在履行税收法律义务方面存在的疑点，针对发现的疑点，评估人员首先是通过电 话联系的方式要求纳税人进行解释和说明，在电话沟通的过程中，纳税人的财务人 员和办税人员就会被动地接受一些税收法律、法规知识。如果通过电话沟通不能排 除疑点，为消除怀疑，纳税人还需要对自身的会计核算、纳税申报表的填报、税款 的计算进行自查，在自查过程中，又将巩固和学习一些税收业务。在某些情况下， 评估人员还会约谈纳税人，在约谈中，评估人员需要与纳税人交换意见，分析存在 的问题，并听取纳税人的进一步解释说明，在这个过程中，评估人将对纳税人面对 面地宣传税收政策，纠正纳税人存在的错误理解和操作，这也在一定程度上提高了 纳税人的税收法律业务水平。 1.4.5 纳税评估有利于和谐税收征纳关系的构建 当前我国提出了政治、经济、文化、社会、生态五位一体的和谐发展要求，税 务机关和纳税人的关系，我们追求的是一种统一型的和谐税收征纳关系。纳税评估 的推行，在相当程度上会使原有的相对对立的税收征纳关系向着新型的统一和谐的 税收征纳关系发展转化。 因为纳税评估强调首先强调的是征纳双方的平等性。纳税评估站在征纳双方平 等的角度上，发现疑点及时纠正纳税申报中的错误与偏差，帮助纳税人提高纳税申 报质量、规避风险。 纳税评估其次强调尊重纳税人的合法权益、保护合法权益。纳税评估通过约谈、 举证等方式，有效解决纳税人因主观疏忽或对税法理解错误而产生的涉税问题，充 分体现税务行政执法教育与惩戒相结合的原则，而不把所有纳税人都当成监督打击 对象来重罚重处。 因此，我们完全可以说：纳税评估会培养出征纳双方互相配合的氛围，使征纳 纳税评估概论 19 关系向着良性循环的方向发展，为最终构建互相尊重、信任、平等、和谐的征纳关 系打下坚实的基础。 论我国纳税评估存在的问题及对策 20 第二章 当前我国纳税评估存在的问题 2.1 主要国家（地区）的纳税评估制度 在当今世界，许多国家和地区都把纳税评估作为一种加强税源管理的手段，引 入到税收征收管理之中，并得到了纳税人的普遍认同，取得了很大成效。不过，语 言与习惯的差异，纳税评估在各国的称呼并不一致，有的称之为“评税” ，有的称之 为“案头审计” ，有的还称之为“纳税人遵从测度程序” 。 2.1.1 美国的纳税评估制度 美国是世界各国中最早确立纳税评估制度的国家，纳税评估在美国被称为纳税 人遵从测度程序，早在 1963 年，美国就设立 “纳税人遵从测度”工作项目和模型 判别方法，并由专门纳税评估机构定期执行，其主要目的就是评估纳税人纳税申报 材料的真实性、是否存在偷税及其他违规违法行为的嫌疑。 美国的纳税评估制度有三个非常显著的特点： 一是税务部门能有效地获取纳税人大量的涉税信息。美国税务部门不仅可以获 取纳税人的登记、申报、财务信息，而且还可以获取大量的第三方的信息。第三方 信息来自联邦政府、各州政府、社会保障局、金融机构、海关、电信、商品期货交 易委员会、农业部、国防部、能源部、法院、移民局、邮政局等部门。这些部门提 供货币收付报告、国内外银行账户、犯罪活动情况、车辆登记、财产转让、遗嘱文 件、租赁权证等多种信息。加之，美国纳税人的税务代码就是社会保险代码，有了 这个税务代码，才能在银行开设账户，享受社会保障、就业、经商、签订买卖合同 等。可见美国的税务部门能够掌握除税务信息之外的大量第三方涉税信息。 二是纳税评估中大量采用计算机软件系统进行数据统计、筛选、比对和分析， 信息化、智能化程度极高。这些程序包括判别函数系统、纳税人遵从测度程序、资 料完善程序、信息匹配程序、特殊审计程序等。 三是参与评估工作的人员多，成效显著。美国纳税人的申报、缴税自动化程度 极高，多是计算机网络自行完成，税务机关不需投入很大精力，只要搭建起网路和 系统即可， 税务部门的重点力量放在纳税评估上， 人员比例能达到 50%以上。 相应地， 其成效也非常地显著，有资料表明，联邦税务局每年通过审计查补能达到 300 亿美 元。 12 2.1.2 日本的纳税评估制度 12 刘立新： 论我国纳税评估体系的构建 ，博士论文（中国知网） ，第 18 页 当前我国纳税评估存在的问题 21 日本的纳税评估由经过系统培训的专业税务人员来负责，主要分为办公室审计 和实地审计两大类，其办公室审计类似于我国的纳税评估。办公室审计时，审计员 审计的主要内容是对同行业、同等规模的公司进行比较，审计按公司及行业的类别 进行。实地审计主要是研究公司帐薄的会计记录、商品库存的实际状况，并对帐薄 进行详细的检查，它是对办公室审计结果有疑问，进一步采取的审计程序，类似于 我国的税务稽查。 日本还有一个特点是税务机关的评估结果是与申报办法相联系的。税务部门根 据纳税评估的结果，针对纳税人的财务制度是否健全，分别实行“白色申报”和“蓝 色申报” ，激励纳税人在健全财务制度的基础上进行及时准确的申报。该制度规定， 对财务制度比较健全、纳税诚信良好的纳税人，使用蓝色申报表，并在税收政策和 征收手续上给予一定的优惠。对于财务制度不健全、诚信度低的纳税人，则使用白 色申报表，这类纳税人不能享受蓝色申报表可以享受的政策。 2.1.3 其他国家和地区的纳税评估制度 新加坡虽然不是最早实行纳税评估的国家， 但是却较为规范推行纳税评估制度。 纳税评估在新加坡称为评税，新加坡税务部门的评税部门分工很细细：税务处理部 负责发放评估表，处理各种邮件、文件和管理档案；纳税人服务部负责对个人纳税 人当年申报情况进行评税；公司服务部负责对法人纳税人当年申报情况进行评税； 纳税人审计部负责对以前年度案件和有异议案件进行复审；税务调查部负责对重大 涉税案件进行调查。 我国的香港特别行政区的评估称作“评税” ，也很具有突出特色，香港税务部门 专门从事涉税评估的工作人员占总数 60%以上，评估事务人员由高级评税主任、评税 主任、高级助理评税主任、助理评税主任、一般评税人员组成，在强大的计算机评 税系统和大量的第三方信息支撑下，从生产经营额数百亿港元的跨国集团公司到某 普通企业乃至个人的具体税种，都在其评税范围之内。通过评税，香港税务部门对 全港的税源的了如指掌，管理起来得心应手。 2.2 纳税评估在我国的发展历程 我国纳税评估探索与实践始于上世纪 90 年代末期，发展于本世纪初期，是在学 习和借鉴西方国家纳税评估工作经验的基础上发展起来的。 1998 年国家税务总局出台了外商投资企业、外国企业和外籍个人纳税申报审 核评税办法 ，标志我国的纳税评估实践的正式开始。在办法中，国家税务总局并没 论我国纳税评估存在的问题及对策 22 有采用纳税评估的说法，而是采用了国际上大多数国家通用的“审核评税” ，并将审 核评税定义为： “主管税务机关根据纳税人报送的纳税申报资料和扣缴义务人报送的 代扣代缴税款报告资料以及日常掌握的各种税收征管资料，运用一定技术手段和方 法，对纳税人一个纳税期纳税情况和扣缴义务人代扣代缴税款情况的真实性、准确 性及时发现并处理纳税申报中的错误或异常申报现象。 ” 1999 年山东省青岛市率先提出了增值税纳税评估的概念，开始了增值税的纳税 评估实践。 当时的国家税务总局局长金人庆指出：“山东国税抓税源监控和纳税评估， 抓到了点子上，在解决新征管模式下疏于管理，淡化责任的问题方面向前迈进 了一步。 ”随后，北京、福建、江苏、湖南、湖北、河南等省市相继开展了关于增值 税、所得税或其他地方税种等以单一主体税种为突破口的纳税评估实践探索，并取 得了相当显著的成效，同时也积累了较为丰富的实践经验。 1999 年国家税务总局总结全国各地先进做法编辑出版的税收征管规程中规 定税收征管业务有 5 个系列，其中征收监控系列下设置了一项稽核评税业务需求， 并没有可操作的内容。在 ctais 最初版本，稽核评税的功能模块，只有初步的业务 需求，并没有可操作的内容。在 ctais 推广应用编写的培训讲义中，对稽核评税的 内容稍加整理，提出来对纳税人涉税资料的稽核和分析的内容，以及对稽核出来的 疑点纳税人的处理程序。 2001 年初，国家税务总局流转税司发文要求各地国税机关专门对增值税进行评 估。年底国家税务总局在关于加速税收征管信息化建设推行征管改革的试点工作 方案中再次提及纳税评估，并给纳税评估下了一个定义： “指利用信息化手段对纳 税人申报资料大全面性和真实性进行审核，进而对纳税人依法纳税的程度和信誉等 级作出评价、提出处理意见的综合性管理工作。 ” 与此同时， 国家税务总局又根据我国商贸企业增值税征管中存在的问题和对商 贸企业责增值税征管制度改革的需要， 制定印发了 商贸企业增值税纳税评估办法 ， 要求商贸企业的增值税开展纳税评估，通过销售变动率和税负差异这两个核心指标 对商贸企业进行纳税评估，以进一步堵塞商贸企业增值税的税收漏洞。 2002 年初，国家税务总局又以 2 号令的形式颁布了成品油零售加油站增值 税征收管理办法 。该办法第十一条第二款规定： “主管税务机关应将财务核算 不健全的加油站全部纳入增值税纳税评估范围，结合通过金税工程网络所掌握的企 业购油信息以及本地区同行业繁荣税负水平等相关信息，按照国家税务总局关于 加强商贸企业增值税纳税评估工作的通知的有关规定进行增值税纳税评估。对纳 当前我国纳税评估存在的问题 23 税评估有异常的，应立即移送稽查部门进行税务稽查。 ” 2002 年 8 月推出 ctaisi.05 版本中包含了增值税的纳税评估内容。但是，在 国税系统推广的 ctaisi 软件中，纳税评估并没有普遍地应用起来，却对纳税评估的 内容、流程等提出了不少建议，其中包括将单纯对增值税评估扩展到对各税评估。 青岛税务局根据国家税务总局的新要求，将稽核评税工作调整命名为“纳税评 估” ，并在全国第一个成立了专业性的纳税评估机关-评估局。其评估的内容是对 重点纳税人进行重点评估，以后扩展到各地税务局，由此稽核评税在实务上转化为 纳税评估。 在国家系统大力推行纳税评估的同时， 地方税务机关也开始几逆行能够有效地 探索。2002 年初，北京市地方税务局率先在全国省级地税系统推行纳税评估，并在 实践中逐步建立起一系列制度。包括查前评估制度；实行税务稽查准入。未经评估 不得稽查，全面规范书稽查行为：税务部门与纳税人税务约谈制度；通过与纳税人 的沟通，帮助纳税人准确理解和遵守税法，视纳税人为诚信者，纳税评估的开展使 税务机关的管理更加入人性化，执法也更具人情味；评估结果评价制度；开展纳税 信誉等级评定，对不同等级的纳税人，实施严格分级税务管理，促使纳税人自觉规 范纳税行为，持续改进，营造诚信纳税氛围。 2003 年，在各地试点的基础上江苏省地税系统全面进行纳税评估，按不低于 税务分局所有人员 20%的比例配备了纳税评估人员，相继印发了纳税评估管理暂行 办法和纳税评估操作规程 ，规范了全省纳税评估的开展，统一了纳税评估文书。 并于 2004 年开发了江苏省统一的纳税评估系统，将纳税评估程序控制以及分析等均 纳入计算机管理，逐步建立起了纳税评估的组织体系、制度体系和计算机管理体系。 2004 年 8 月，国家税务总