（公共管理专业论文）县级审计机关绩效审计体制创新研究：以瑞安为例.pdf

摘要 摘要 随着我国政治和经济体制改革的深入和国民经济的发展，各级政府公共开 支的大幅度增长，经济资源与需求矛盾的日益尖锐。政府运作的节约、效率、 效果如何，为大众所关注。在这样的环境中，绩效审计逐渐登上了政府审计的 历史舞台。县级审计机关绩效审计作为审计监督系统的重要组成部分，己成为 一种趋势，受到广泛重视。 本文回顾了县级审计机关绩效审计的历史和现状、分析了现阶段县级审计 机关绩效审计的特点，指出县级审计机关绩效审计存在的问题，主要体现在： 审计独立性不强、缺少明确的政府绩效审计操作依据、缺少绩效评价指标体系、 优秀审计人才储备不足等问题。 基于上述，本文力求从新的角度，提出推进县级审计机关绩效审计的体制 创新的一些想法。主要包括：改革现行审计管理体制；改进绩效审计的具体实 施程序，实现绩效审计流程再造；探索创新绩效审计的方法；构建绩效审计的 评价标准体系；实行绩效审计全过程的质量控制。最后，结合审计实际工作， 介绍县级审计机关开展的绩效审计实例。 希望本文的探讨能起到抛砖引玉的作用，为我国县级审计机关绩效审计的 理论与实务探索尽自己的微薄之力。 关键词：绩效审计，经济性，效率性，效果性 a b s t r a c t a b s t r a c t a l o n gw i t ht h es o c i a la d v a n c ea n de c o n o m i cd e v e l o p m e n t , p u b l i ce x p e n d i t u r ei ng o v e r n m e n t i l la l ll e v e l so fs i g n i f i c a n ti n c r e a s e t h ee c o n o m i cr e s o u r c e si ss e l f - - c o n t r a d i c tw i t h n e e d i n c r e a s i n g l ys h a r p h o wt h ee c o n o m y , e f f i c i e n c y , r e s u l to ft h eg o v e r n m e n to p e r a t i o ni sp a j d a t t e n t i o nt ob yt h ep u b l i c i ns u c he n v i r o n m e n t , t h ec o u n t yc l a s sp e r f o r m a n c ea u d i to f a s c e n dt h e h i s t o r ys t a g et h a tg o v e r n m e n ta u d i tg r a d u a l l y t h ec o u n l yc l a s sp e r f o r m a n c ea u d i ti s a n i m p o r t a n c et o 锄】d i tt oi n s p e c tt h es y s t e mt oc o n s t i t u t et h ep a r t i tb e c o m e sak i n do ft r e e d 。 s u f f e r i n gt h ee x t e n s i v ev a l u i n g t h i st h e s i sl o o k e db a c kt h eh i s t o r ya n dp r e s e n tc o n d i t i o no ft h ec o u n t yc l a s sp e r f o r m a n c e a u d i t , a n a l y z e di t sc h a r a c t e r i s t i c s ，p o i n t e do u tt h ee x i s t e n to f p r o b l e m ，i n c l u d i n g ：t h ei n d e p e n d e n t o fa u d i tn o ts t r o n g ，b ei nn e e do ft h ed e f i n i t ea u d i t so p e r a t i o n , b ei nn e e do fr e s u l t se v a l u a t i o n i n d e xs i g ns y s t e m ，e x c e l l e n ta u d i tt h et a l e n t e dp e r s o ns t o r e ss h o r t a g ee r e p r o b l e m a c c o r d i n gt oa b o v e ，t h i st h e s i st r i e sh a r df o rf r o mt h en e wa n g l e ，p u t t i n gf o r w a r dt h es o m e v i e w p o i n tt h a ts y s t e ms e tu pt h a tp r o p u l s i o n t h ec o u n t yc l a s sp e r f o r m a n c ea u d i t , i n c l u d i n g p r i m a r i l y ：r e f o r mt h ec u r r e e ta u d i tm a n a g e m e n ts y s t e m ；t h ei m p r o v e m e n tr e s u l t sa u d i t so f p u t si n as p e c i f i cw a yi n t op r a c t i c ep r o c e d u r e ，r e a l i z et h er e s u l t sa u d i tt h ep r o c e s sg i v e san e wl i f e ； i n v e s t i g a t et h em g t h o dt h a tc r e a t i v et h ep e r f o r m a n c ea u d i t ；s e tu pt h ee v a l u a t i o ns t a n d a r ds y s t e m t h a tt h ep e r f o r m a n c ea u d i t ；t h er e s u l t st h a tp r a c t i c et h eq u a n t i t yc o n t r o la u d i t st h ew h o l ep r o c e s s f i n a l l y , t h ec o m b i n a t i o na u d i t st ow o r kp h y s i c a l l y , i n t r o d u c i n gc o u n t y c l a s sa u d i tt h eo r g a n i z a t i o n o p e n st h er e s u l t so f t b ee x h i b i t i o na u d i ts o l i de x a m p l e h o p et h i st h e s i sc a nm a k es o m ec o n t d b u t a st ot h er e s e a r c ho fo u rg o v e r n m e n tp e r f o r m a n c e a u d i t k e yw o r d s ：p e r f o r m a n c ea u d i t ，e c o n o m y , e f f i c i e n c y , e f f e c t i v e n e s s i l 学位论文版权使用授权书 本人完全了解同济大学关于收集、保存、使用学位论文的规定， 同意如下各项内容：按照学校要求提交学位论文的印刷本和电子版 本；学校有权保存学位论文的印刷本和电子版，并采用影印、缩印、 扫描、数字化或其它手段保存论文；学校有权提供目录检索以及提供 本学位论文全文或者部分的阅览服务；学校有权按有关规定向国家有 关部门或者机构送交论文的复印件和电子版；在不以赢利为目的的前 提下，学校可以适当复制论文的部分或全部内容用于学术活动。 学位论文作者签名唁步望 哆年文月 日。 经指导老师同意，本学位论文属于保密，在年解密后适用 本授权书。 指导教师签名学位论文作者签名 年月日年月 日 同济大学学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师指导下，进行 研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本学位论文 的研究成果不包含任何他人创作的、已公开发表或者没有公开发表的 作品的内容。对本论文所涉及的研究工作做出贡献的其他个人和集 体，均己在文中以明确方式标明。本学位论文原创性声明的法律责任 由本人承担。 日 棚 萝月沼手 警苎 第1 章导论 第1 章导论 1 1 研究背景 第二次世界大战后国家全面干预社会经济生活的经济政策风靡西方国家， 公共支出占国民生产总值的比例大幅上升，在整个社会经济生活中各级政府所 发挥的作用以及承担的责任迅速加大，政府绩效审计应运而生。可以说政府绩 效审计萌芽于2 0 世纪4 0 年代，形成于六七十年代，自7 0 年代末、8 0 年代初进 入快速发展时期，到目前已经得到长足的发展。就西方主要发达国家来看，绩 效审计已经成为政府审计的主要内容。绩效审计已经成为政府审计的一个发展 趋势。 新公共管理运动在一定程度上促进了政府绩效审计的发展。新公共管理运 动兴起于2 0 世纪7 0 年代，它是一个公共行政模式由权利至上发展到责任至上 的进化过程，其特点是对政府绩效及其责任的高度关注，强调人民知情权、政 府透明度及政府可问责性。由于各级政府所承担的社会和经济义务日趋扩大， 人民对提高公共部门支出的效果和明确支出的经济责任的要求越来越强烈。新 公共管理环境下，对政府权力的限制与制约在形式上已不限于单纯的规则和条 文，而是寓市场竞争机制于政府管理之中，变过去的规则控制为严明的绩效目 标控制。政府被界定为公共服务提供者，也就是更加重视服务提供的效率和质 量，并在实践中引入竞争机制，使得成本效益观念、绩效管理与评估的做法得 到广泛认可。新公共管理环境下，对公共部门绩效评估的重视推动了这方面的 理论研究、经验积累以及人才培养、理论和实践方面取得的积极成果，为绩效 审计能力的提高创造了良好的条件，使得绩效审计的发展不仅有必要而且成为 可能。 受托经济责任的发展也是绩效审计发展的重要背景之一。公共受托经济责 任理论认为，存在于经济社会的双方，拥有信息优势没有产权的一方称为“代 理人”，没有信息优势但拥有产权的一方称为“委托人”，在委托代理契约关系 下，一个或更多的人( 委托人) 聘用另一个人( 代理人) 代表他们履行某些服 务，包括把若干决策权托付给代理人。一个地方的资源属于该区域全体人民所 有，政府受人民之托管理和经营这些资源，所以政府必须对经管人民所托付的 资源或财富负责，必须就其经营情况向人民做出报告或说明。政府绩效审计的 第1 章导论 目标就是促进公共经济责任的有效履行。绩效审计在国家权力体系中可以发挥 较好的监督约束作用，从而促进政府绩效的提高。完善的绩效审计制度可以有 效地将委托人的监督外部化。将审计结果公开，并提出建议，通过信息的公开 逐步建立起外部监督机制，让委托人可以直接监督代理人。此外，绩效审计可 在一定程度上解决委托人和代理人间的信息不对称问题，对代理人的行为进行 监控，较好地防止道德风险和逆向选择的出现，降低代理成本。 根据公共受托经济责任理论和我国的实际情况分析，我国各级政府是人民 的政府，政府的权力源于人民，社会资源属于全民所有。可见人民大众就是委 托人，每个人都拥有一份权力，但不能单独行使自己的这一份国家权力；政府 作为代理人行使国家权力，所以在社会大众与政府之间形成了委托代理关系， 政府作为代理人拥有信息优势，而社会公众作为委托人处于信息劣势。当前， 委托人对各级政府权力的所有权的约束弱化。作为委托人的社会大众并不可能 明确知道社会利益中属于自己的部分，由于民主制度还没有完全成熟，社会大 众的监督约束力度不强，使得政府部门可能出现履行相应职责不到位的情况， 出现政府行为不经济、不效率、不效果的现象，而委托人又不大可能亲自去监 督。另外，代理人的道德风险问题突显。由于对代理人缺乏有效的监督机制， 委托代理人关系中具有信息优势的代理人就很容易出现。 我国1 9 8 2 年修改后的宪法规定县以上各级人民政府设立独立的审计机 关，在同级政府行政首长领导下对各级政府的财政收支、国家财政金融机构和 企业事业组织的财务收支进行审计监督，审计机关依法独立行使审计监督权。 党的十六大提出审计要在对权力的监督与制约中发挥职能作用。我国国家审计 署成立于1 9 8 3 年，全国大部分县级审计机关也成立于1 9 8 3 年，最初的审计监 督主要是为增加财政收入服务，是财政监督的延伸，站在财政的角度监督有关 部门。1 9 9 4 年中华人民共和国审计法公布后，审计的职能开始由财政监督 转向监督财政，主要强调对财政财务收支的真实性、合法性进行监督，维护经 济秩序。各级审计机关成立二十多年来，针对审计发现和揭示出的一些共同性、 倾向性问题，提出健全和完善社会主义法制的许多建设性意见，在推进依法治 国和廉政建设方面取得了令国人瞩目的成绩。备受老百姓关注的“审计风暴” 就是一个实例。以浙江省瑞安市( 县) 审计局为例，从成立到现在的2 0 多年时 间里，共审计5 0 0 多个单位，查出违规资金2 6 亿元，审计处理后上交财政5 亿 元，审计监督在维护财经纪律、加强廉政建设、完善宏观调控、促进当地政府 2 第1 章导论 落实科学发展观等方面发挥了重要的作用。 随着改革开放的不断深入，我国经济和社会都得到了全面的发展，民主和 法制得到了持续的进步，公民参政、议政的意识和能力日益增强，不仅要求政 府转变作风、惩治腐败，并且希望由政府管理的公共资源得到合理有效的运用。 百姓要求政府职能部门遵循“公开、公平、公正”的办事程序，公开财政收支 情况及其使用的效率和效果，对政府部门的职责履行情况进行考核和监督。今 年1 1 月我国入世的五年过渡期已满，我国将正式融入全球经济一体化中，我国 政府将从权力型向责任型转变，由管理型向服务型转变。 2 0 0 6 年9 月发布的审计署2 0 0 6 至2 0 1 1 年审计工作发展规划中提出：“坚持 财政财务收支的真实合法审计与效益审计并重，每年投入效益审计的力量占整 个审计力量的一半左右。以专项审计调查为主要方式，以揭露严重损失浪费或 效益低下和国有资产流失问题为重点，以促进提高财政资金使用效益和管理水 平为主要目标，全面推进效益审计，至u 2 0 1 0 年初步建立起适合中国国情的效益 审计方法体系。“绩效审计工作进入了全新的发展阶段，推进绩效审计工作不再 仅仅局限于理论研究和试点，而是已经到了全面实施的阶段了；也就是说目前 已经不是再仅仅思考“为什么搞绩效审计”的阶段了，而是进入了重点思考“怎 么推进绩效审计”的阶段1 1 2 研究目的和意义 目前我国各级审计机关的绩效审计工作还处于探索阶段，理论和实践经验 都不足，本研究的目的是：通过理论分析，在借鉴国外理论研究和总结前人的 研究的基础上，结合县级审计机关绩效审计的现状和问题，提出相应的解决措 施，积极推进县级审计机关绩效审计实践的开展，发挥政府绩效审计的积极作 用，以期对我国正处于萌芽阶段的政府绩效审计的开展提供一定的帮助。 现阶段，加强对县级审计机构绩效审计的研究具有重要的现实意义： ( 一) 开展绩效审计是县域经济社会发展的内在要求 县域经济的快速发展已经成为我国经济发展的一个亮点。瑞安市地处东南 沿海，改革开放以来经济社会发展成绩斐然，经济活力强、发展水平高，还是 全国经济百强县( 市) 之一，2 0 0 6 年瑞安市国内生产总值达2 3 0 亿元，财政收 审计署，审计署2 0 0 6 至2 0 1 1 年审计工作发展规划，2 0 0 6 ，p l 3 第1 章导论 入2 9 亿元，人均收入达1 8 0 0 美元。可以说是全国县域城市发展的一个典型。 县域经济的加速发展、经济增长方式的转变和经济社会体制的转轨客观要求开 展绩效审计。 ( 二) 推进绩效审计适应政治体制改革进程的发展 我国是社会主义国家，人民当家作主，一切权利属于人民，政府只是代表 人民来管理国家，为人民服务，可以说我们的政府是人民的政府。人民政府对 各种资源的配置和消耗当然要接受人民的监督，只有这样才能保证其真实、合 理、有效。改革现行审计行政管理体制、推进绩效审计有利于扩大人民对公共 收支的经济性、效率性、效果性进行有效的监督，提高人民参与监督的积极性， 从而更好地发扬社会主义民主，适应政治体制改革进程的发展。 ( 三) 推进县级审计机构绩效审计是审计自身发展的客观要求 现阶段，县一级审计机构的审计工作总体上仍然是进行着传统的财务收支 审计模式。在审计项目计划管理、审计方法手段、审计实施程序和审计质量控 制方面还带有明显的计划经济管理体的制色彩。平时工作中更多的强调审计项 目数量的完成和查处案件的多少，而对于从体制、机制的角度对查出的问题进 行深层次的剖析并提出建设性政策建议的还不多。这些年国家审计署刮起了“审 计风暴”，其工作已经是有目共睹的，但地方审计机关的工作就稍逊一筹了，这 里可能有人员素质、管理体制、方法手段、管理理念等等的原因。不过这也可 以说明，要想开创县级审计机关审计工作的新局面，就必须要在审计管理体制、 模式和方法上进行创新。 1 3 研究方法、思路和主要内容 研究方法上，本文主要采用规范研究方法，综合运用归纳法、比较法、系 统分析法等，由于绩效审计工作是一项实践性很强的监督活动，作为一线审计 人员的工作经历就是很好的研究资源，所以本文还采用了实地采访调查方法和 案例分析法。 本文共分五章，第1 章导论。介绍了研究背景、研究目的与意义和研究方 法思路内容等。第2 章绩效审计基本问题：文献综述。阐述了绩效审计的涵义 和特征、绩效审计的目标和意义、国内外绩效的制度变化及对前人研究成果的 评价。第3 章县级审计机关绩效审计的沿革和问题。首先介绍了县级审计机关 4 第1 章导论 绩效审计历史和现状、阐述了县级审计机关绩效审计的特点，指出县级审计机 关绩效审计存在的问题，主要是审计独立性不强将影响绩效审计的开展、缺少 明确的政府绩效审计准则规范和操作指南等依据、缺少完整的绩效审计评价指 标及领导干部绩效考核评价体系、县级审计机关审计人才储备不足等。第4 章 推进县级审计机关绩效审计的体制创新。阐述了改革现行的审计管理体制、改 进现行绩效审计的具体实施程序实现绩效审计流程再造、探索创新绩效审计的 方法、探索建立绩效审计的评价指标体系和实现绩效审计全过程的质量控制。 第5 章瑞安市审计机关绩效审计案例分析。以“瑞安市( 县) i 业扶持资金政 策专项审计调查绩效审计项目”为例，对县级审计机关绩效审计进行实例分析。 本文的创新点主要有三个方面，第一、对改革现行审计管理体制进行理论 探索。由目前的行政型审计模式逐步过渡到人大领导的立法型审计模式。让审 计机关归属人民代表大会，县级政府审计机关由县级人大常委会直接领导，对 地方人大负责并报告工作，以法律的形式明确规定审计局长的任免、任期和机 关经费来源等确保审计独立性的条款。第二、创新现行绩效审计的具体实旌程 序，实现绩效审计流程再造。总结多年基层审计工作的实践经验，结合管理学 关于管理活动基本过程的理论，提出现阶段县级审计部门的绩效审计实施程序 可分为：审计机关整体计划管理、审计人员个体计划管理、组织实施阶段、报 告评价阶段和后续审计控制阶段。第三、探索创新绩效审计的具体方法。努力 采用现代审计方法，将传统方法与现代方法有机结合，运用常规的技术方法及 现代管理方法，发挥计算机辅助审计方法，将风险导向审计模式贯彻到绩效审 计的全过程。 由于知识面的不足及研究水平有限，本文存在许多不足之处。对有关文献 的研究不够深入透彻，对县级审计机关绩效审计工作实践的总结还不够全面。 提出的关于现行审计管理体制改革的具体做法缺乏现实可操作性。要实现的绩 效审计流程再造的具体措施还不是很彻底，一定程度上受到现行做法的影响。 对于具体的绩效审计方法的探索还停留在理论层面上，缺少实践的检验，实际 指导意义有限。对建立绩效审计的评价指标体系和实现绩效审计全过程的质量 控制的研究还比较肤浅，有待进一步的深化和提高。 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 2 1 绩效审计的涵义和特征 2 1 1 绩效审计的涵义 有关政府审计中的非财务审计各国称法不一。英国叫“价值为本审计”，加 拿大叫“综合审计”，澳大利亚叫“效益审计”，瑞典叫“效果审计”，而美国则 叫“绩效审计”。最高审计机关国际组织1 9 8 6 年4 月在澳大利亚举行的第1 2 次国际会议上决定将这类审计统一命名为“绩效审计”。并在最后会议文件“关 于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明”中指出：“除了合规性审计， 还有另一种类型的审计，它涉及对公营部门管理的经济性、效率性和效果性的 评价，这就是绩效审计”。1 正式使用了“绩效审计”这一称谓。 在政府效益审计论中对效益审计作了这样的描述：“所谓效益审计，是 指国家审计机关对政府部门及相关组织的期望功能或公共资金、项目、政策的 期望目标的实现是否达到或超过既定标准或要求，以及实现的手段和方式方法 是否经济、有效所进行的检查、监督和评价，并寻求改进途径，帮助其尽可能 地尽善尽美实现其功能。2 可以说，政府绩效审计的内容，基本上是围绕“三e ”即经济性( e c o n o m i c s ) 、 效率性( e f f i c i e n c y ) 和效果性( e f f e c t i v e n e s s ) 这三个要素进行的检查和评 价。所以，绩效审计又称“三e ”审计。现在也可以说是“5 e ”，即增加环境性 ( e n v i r o n m e n t ) 和公平性( e q u i t y ) 。 经济性，具体是指充分考虑质量的前提下，活动所用资源成本的最小化， 简单的说就是支出是否节约。通常以实际投入比计划投入，即资源财产实际投 入比计划所占或耗费，藉以考核是否节约或经济，目的在于准确发现究竟在哪 里出现了不经济的现象，以衡量事中效益。 效率性，是指产品服务的产出与所使用资源之间的关系，包括以最小的投 入取得一定的产出或者以一定的投人取得最大的产出，简单的说就是支出是否 讲究效率，通常以实际投入比实际产出，即资源财产实际所占或耗费比实际所 得。 1 蔡春，绩效审计论，中国时代经济出版社，2 0 0 6 ，p 1 2 2 彭华彰，政府效益审计论，中国时代经济出版社，2 0 0 5 ，1 9 6 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 效果性，是指多大程度上达到政策目标，简单的说就是目标效果与实际效 果之间的关系。通常以实际产出比计划产出，即实际资产所得比计划所得，藉 以考核预期效果的实现程度。效果既可以是经济指标，也可以是非经济指标， 它是衡量事后效益的重要内容。 环境性是如前所指对自然资源的有效利用和对生态环境的保护情况。 公平性是指政府项目及政府活动所产生的利润分配与再分配的不公平以及 对社会秩序稳定的影响。 2 1 2 绩效审计的特征 政府绩效审计和传统的财务审计有着显著的区别，它具有以下主要特点： 1 、审计范围的广泛性和变化性 政府绩效审计的客体虽然是公共管理活动，但由于这些活动具有很强的辐 射性，需要达到宏观管理和调控作用，仅对其本身审计很可能得不到正确的结 论，只有将受其影响的有关部门和单位纳入审计范围，进行有目标的全面审计， 才更能保证审计结果的准确性：另一方面，不同的政府绩效审计对象在性质、职 能等方面存在较大差异，这就需要针对实际情况采取不同的审计方案、评价指 标和评价标准。审计范围的广泛性和变化性，无疑会增加审计的难度，影响审 计结论的准确性，加大审计的风险。 2 ，审计对象的间接性和难以量化性 政府绩效审计对象的绩效除了少数表现为直接的、显著的经济效益外，大 多数表现为间接的、无形的社会效益。例如政府部门提供的服务和一些事业单 位提供的精神产品，最终要通过接受服务和精神产品的单位或人员才能体现出 来，即通过一定的媒介以潜在的、转换的形式间接地表现出来。而这些间接的、 无形的社会效益很难通过价值衡量予以量化。同时，公共管理活动受益对象的 广泛性也增加了量化绩效的难度。 3 、审计指标的针对性和灵活性 政府部门各项业务活动的绩效不仅有经济方面的，更重要的是社会方面的。 衡量经济效益的指标，目前己经比较完善：而社会效益指标一方面还很不完善， 另一方面也很难量化，一般只能定性分析，缺乏一定的可比性，并且需要根据 审计对象的具体情况确定。因此，进行政府绩效审计时，既要运用量化指标， 进行明确的评价，又要运用定性指标，使用不确定的、没有衡量标准的正当理 7 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 由，笼统地加以评价。 4 、审计方法的复杂性和综合性 由于政府绩效审计范围的广泛和变化性、审计对象的间接性和难以量化性， 使政府绩效审计不能仅仅采用传统的、通用的财务审计方法，还必须依据不同 审计对象的特点制定不同的审计方案，选择不同的审计程序和方法，如量本利 分析法、平衡分析法、数学分析法、综合评分法、综合指数法等比较复杂和综 合的审计方法。 5 、审计判断的专业性和谨慎性 政府绩效审计范围的广泛性和变化性要求审计人员不仅要具备良好的财务 审计知识，如会计、审计、法律、税务等，还要通晓宏观经济学、公共管理学、 人力资源学，环境保护学以及其他学科的专业知识，掌握有关分析软件的使用， 熟悉投入产出分析等现代化的管理分析方法。这无疑会使审计风险增大，因此 审计人员在作出审计判断时要特别谨慎，必要时应向有关专家咨询或直接借助 有关专家的工作成果，以降低审计风险。 6 、审计结论的建设性 政府绩效审计的总目标是独立评价政府组织、计划、决策、项目或其他活 动的经济性、效率性和效果性，为改善公共管理责任，为监督或采取纠正措施 的有关各方作出决策提供信息，促进政府改善和提高公共管理的效果。其审计 结论具有很强的建设性。 7 、后续审计的必要性 政府部门的计划、决策、项目或其他活动的延续时间长，而且其绩效，特别 是社会效益时滞性显著，通常要在活动结束后的几个月、几年甚至更长的时间 里才能慢慢地显现出来。因此政府绩效审计必须开展后续审计，以全面、准确 地评价审计对象；同时，被审计单位是否实施了审计建议或根据审计结论采取必 要的、可行的措施，其执行的效果如何，是否达到了预期目的。这些也需要在 后续审计中予以审查。 2 2 绩效审计的目标和意义 2 2 1 绩效审计的目标 绩效审计是要审查受托责任人是否以经济节约和富有效率的方式在运用受 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 托经济资源，是否在为实现各种经营目标、使经营活动获得预期效果而努力作 为；是否建立了充分可靠的内部管理控制以保证经管活动以经济的、富有效率 与效果的方式在进行。也就是说，绩效审计是以行为责任中的节约责任、效率 责任、效果责任和管理控制责任以及报告责任中的经营活动报告与经营目标报 告为目标的。1 9 8 5 年最高审计机关亚洲组织( a s o s a i ) 发表的东京宣言指 出，绩效审计的主要目标：一是通过向政府决策人、议会及公众提供信息来加 强政府部门的受托经济责任；二是改进政府行政部门的工作质量，其方法是鼓 励和促进良好的计划工作、得力的管理方法，建立适当的综合信息系统，经济 有效地运用资源，对原有业绩评价方法及其机制进行评估，以改进其缺点，进 而实现其目标。1 9 8 6 年最高审计机关国际组织发布的悉尼声明提出的绩效 审计目标与东京宣言意思相近，它提出，绩效审计的目标：一是为公营部 门改善一切资源管理打好基础；二是使决策者、立法者和公众所利用的公营部 门管理方面的信息质量得到提高；三是促进公营部门管理当局采用一定的程序 对绩效作出报告；四是确定适当的经济责任。 绩效审计的总目标是衡量被审单位行为及其各项活动的经济性 ( e c o n o m y ) 、效率性( e f f i c i e n c y ) 、效果性( e f f e c t i v e n e s s ) 以及环境性 ( e n v i r o n m e n t ) 和公平性( e q u i t y ) 。如前所述，经济性是指以最低的资源耗费 获得一定数量和质量的产出，也就是说支出量较少；效率性是指以较少的投入 获得一定数量和质量的产出或以一定投入获得较大数量和较高质量的产出，也 就是说支出比较合理；效果性是指既定目标的实现程度或一项活动预期影响与 实际影响之间的关系，也就是说支出比较恰当。鉴于目前所面临的严峻的环境 问题，环境性是如前所指对自然资源的有效利用和对生态环境的保护情况。公 平性是指政府项目及政府活动所产生的利润分配与再分配的不公平以及对社会 秩序稳定的影响。 2 2 2 绩效审计的意义 第一、在县级审计机构开展绩效审计是对权力的监督和约束的要求。 在当前政治体制改革的背景下，县级行政事业单位是财政资金直接使用单 位，直接关系到财政资金运行效果，这就要求审计机关在对权力的制约和监督 方面发挥职能作用。县级审计部门直接面对各权利部门，开展绩效审计能够揭 示由于对权力的制约和监督不力而导致决策失误或决策盲目，以及脱离客观实 9 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 际，大搞“政绩工程”、“形象工程”，挥霍浪费，由此带来财政资金的低效益运 用，国家资产严重损失等问题，因此，县级行政机构绩效审计是我国政治、经 济发展的客观要求。特别是县级行政事业支出绩效审计能够揭露问题、促进管 理、推动改革、规范秩序、提高效益。通过对财政资金支出的监督，审查是否 以最少的财政资源耗费提供最大限度的社会共同事务，评价财政支出在保障国 民经济和社会发展中作用的发挥情况和程度，评价各部门使用财政资金的效果， 评价管理者和有关责任人履行法定责任的情况，揭示存在的问题，提出改进意 见和建议，促进宏观调控，提高经济效益，发挥审计维护经济秩序，保障国民 经济健康发展的作用。 第二、开展政府绩效审计是政府社会责任范围扩大的需要。一部审计的发 展史表明，当一个国家的政府部门为形势所趋而不是权宜之计，必须在国民经 济的发展中担任重要角色时，国家审计的必要性就明显增加，它的活动范围明 显扩大，而且作为判断公共管理中的责任问题的机构就会取得前所未有的广泛 权力。上世纪4 0 年代起，许多采用立法模式、司法模式和行政模式的国家审计 机关己从单纯的财务审计发展到绩效审计。随着我国政府职能的转变，政府从 市场能管得好，管得了的领域退出，政府职能真正转换到宏观调控、社会管理 和公共服务上来，政府部门所承担的公共经济责任明显扩大，我国政府审计从 财政财务审计发展到绩效审计是不可逆转的大趋势。 第三、在县级审计机构开展绩效审计是审计发展的必然趋势。 在2 0 0 3 年全国审计工作会议上李金华审计长曾提出，审计工作要以揭露严 重损失浪费和国有资产流失为重点，积极探索效益审计的路子，财政性资金的 审计，要把揭露严重损失浪费作为重要内容；在2 0 0 5 年1 2 月的全国审计工作 会议上说，他提出：“十一五”期间，审计工作将继续查处重大违法违规和经济 犯罪问题：积极开展效益审计：继续揭示各级政府部门和各单位在财政财务管理 上不规范的问题：进一步关注涉及群众切身利益的问题，促进国家各项惠民政策 措施的贯彻落实。集约型经济是一种“精耕细作”的经济，是管理型和效益型 相结合的经济，最根本的要求是投入产出讲求最佳的经济效益配比，浪费和无 效果是集约型经济的天敌。国家审计作为社会经济监督最重要的组成部分，此 时应率先将工作重点从财政财务审计向绩效审计转变，以推动经济的转型。审 计署在( 2 0 0 3 年至2 0 0 7 年审计工作发展规划中明确指出，要实行财政财务收 支的真实合法审计与效益审计并重，逐年加大效益审计分量，争取到2 0 0 7 年， 1 0 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 投入效益审计力量占整个审计力量的一半左右，要通过效益审计揭露管理不善、 决策失误造成的严重损失浪费和国有资产流失为重点，促进提高财政资金管理 水平和使用效益，维护国有资产安全。可见，国家审计的最高决策层已经为国 家审计的发展指明方向，在不远的将来绩效审计将在国家审计中占有举足轻重 的地位。 财政体制改革为县级审计机构带来了深刻的变革，如会计核算中心集中收 付制度、政府采购制度的推行，“收支两条线”制度的深化，罚缴分离进一步完 善，尤其是近年来在预算编制和执行过程中加大了财政监督、审计监督工作， 各行政事业单位严重的违纪违规问题明显减少，财务会计活动也日愈规范化， 传统合规性财务审计自然减少，因此扩大审计职能作用范围，向绩效审计延伸， 成为行政事业审计自身发展的要求。同时，上述制度在具体部门、项目中的实 施是否高效，会不会由于权利利益的调整带来新的不公平，而导致财政资金新 的损失浪费，也为行政事业审计带来了崭新的课题。 绩效审计在县级行政事业审计中已有坚实基础。在县级行政事业审计领域， 许多日常的审计工作已经包含了绩效审计的元素，首先，县级行政单位领导干 部经济责任审计，是以领导干部所在单位的财政财务收支为基础，对领导干部 任期经济责任的履行情况进行审查和评价，它既包括合规、合法性审查，又包 括经济性、效率性、效果性的评价，因此，它是财务审计与绩效审计的综合； 其次，专项资金审计除了关注其使用的真实、合法性外，还开始对资金的使用 效果进行评价，如近两年我们关注政府信息化资金、环保资金、科技三项经费、 教育经费等等，都说明绩效审计的观念已经开始成长，专项审计调查也一定程 度体现了绩效审计的理念。因此，绩效审计是审计发展的必然趋势。 2 3 国内外绩效审计制度变化 2 3 1 国内绩效审计制度变化 1 9 8 2 年版的中华人民共和国宪法提出我国要设立审计机关，实行审计 监督制度。这部宪法明确了审计机关的职责和权限，使审计监督的法律地位定 位在宪法的高度。1 9 8 3 年国家审计署和各级地方审计机关成立，审计监督得到 恢复。之后的二十多年里，随着我国改革的深入，我国从计划经济向市场经济 转轨，各级政府需要借助审计的监督力量来加强其经济监管职能，检查监财政 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 资金的收支存情况，保证改革开放的顺利进行。8 0 年代中期，有些审计机关安 排了一定数量的企业实施经济效益审计，揭露损失浪费，还运用经济活动分析 的方法审查评价企业的经营和管理。早期的经济效益审计应运而生，这些经济 效益审计取得了初步成果，帮助企业加强了管理，也帮助政府了解了情况，但 限于审计的客观环境和主观条件，当时的经济效益审计开展还不够深入。随着 社会主义市场经济体制改革的推进，政府审计工作也逐步加强。1 9 9 5 年中华 人民共和国审计法颁布实施，我国审计工作的重点发生了变化，突出以政府 财政收支及预算执行审计为主要的审计对象。审计法规定，对财政收支的真 实、合法和效益，依法进行审计监督，包含了绩效审计的内容。从政府审计的 实际工作来看，审计机关一直以财政、财务收支的真实合法性审计为主要的工 作内容，而绩效审计只是刚刚开始探索，国家审计对政府使用纳税人资金的效 益性的监督还远未履行到位。2 0 0 6 年6 月1 日实旌的新修订的审计法明确 提出要开展效益审计。 2 3 2 国外绩效审计制度变化 绩效审计在西方国家产生较早，真正兴起是在第二次世界大战后。2 0 世纪 4 0 年代以后，随着国家公共开支的大幅度增长，经济资源与需求矛盾的日益尖 锐，人们对提高公营部门支出的效益和明确支出经济责任的要求越来越高。政 府审计的范围发生了很大变化，政府审计开始进入以绩效审计为中心、绩效审 计与财务审计并存的现代审计发展阶段。 美国是最早把绩效审计注入政府审计的国家，它于2 0 世纪7 0 年代颁布的 政府的机构、计划项口、活动及职责的审计准则( 亦称? 黄皮书”) ，其中 明确规定应实施“3 e ”审计，即经济性、效率和效果性审计，得到国际审计界 的普遍认同和采用。瑞典是第一个正式采用效果审计的北欧国家。英国开展绩 效审计是根据议会所属的公共账务委员会要求而做出的立法响应，2 0 世纪8 0 年代中期颁布的国家审计法，明确授权主计审计长有权调查任何部门使用资 源的经济性、效率及效果。1 9 8 2 年英国颁布了地方政府法，这部法律也规定 绩效审计是审计委员会的上作范畴。这两部法律为英国国家审计署和审计委员 会开展绩效审计提供了法律依据。当今的世界审计处于以绩效审计为中心的现 代审计阶段。绩效审计出现于2 0 世纪4 0 年代中期，发展于2 0 世纪7 0 一8 0 年代， 完成传统财务审计向绩效审计为中心的转变是2 0 世纪9 0 年代的事情j 在这个 1 2 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 发展阶段，财务审计仍大量存在，绩效审计则越来越多。我们以几组量化数字 来说明这一变化趋势，诸如美国国家审计总署这两类审计比重为：绩效审计占 8 5 以上，财务审计占1 0 - 1 4 ；加拿大审计长公署和英国审计署，绩效审计大 致占每年审计数额的4 0 ，而且它们和西欧一些国家审计机关还实施绩效审计机 构、资金、计划单列。( 以上数据为1 9 9 4 年资料) 在2 1 世纪，这种发展趋势日 益增强。 西方国家大都制订有详细的效益审计准则或指南。如美国审计总署早在 1 9 7 2 年就制定了作为绩效审计依据的政府机构、计划项口活动和功能审计准 则，此后又经历了三次修改，最终将政府绩效审计作为一种崭新的审计形式独 立出来，这部准则也成为其他国家政府绩效审计准则以及国际绩效审计准则建 立的基础。随着澳大利亚效益审计的不断发展，澳大利亚国家审计署先后编制 了澳大利亚国家审计署效益审计手册效益审计业务指南，从而使效益审 计日益成熟，并走上规范化的轨道。 2 4 对前人研究成果的评价 美国人阿瑟肯特于1 9 4 8 年在内部审计师杂志上发表的经营审计 一文中提出了“绩效审计”这一概念。1 9 6 2 年美国管理咨询师威廉伦纳德撰写 的管理审计是最早有关绩效审计的论著。1 9 6 6 年n e l lc c h u c h i l l 和r i c h a r d m c y e r t 发表的管理审计学等，以经营审计和管理审计为切入点，对绩效审 计的概念和具体应用进行了研究。 9 0 年代以来，理论界对绩效审计的研究主要是从经济效益审计的角度开展 的，引进和介绍国外绩效审计的理论和实务，对绩效审计的定义、职能、范围、 方法和程序等基本理论进行了研究，如李敦嘉著有效益审计理论，竹德超、 吴云飞、达世华著有经济效益审计，王光远著有管理审计理论等。 2 0 0 0 年1 月邢俊芳、陈华、邹传芳从数百篇绩效审计译文中精选出部分编 辑出版了最新国外绩效审计一书，收录了加拿大、英国、瑞典、美国、德 国、丹麦、巴基斯坦等国审计长公署或审计长对开展政府绩效审计的情况介绍， 包括政府绩效审计的定义、目标、程序、方法、重点、报告、法律或经验总结 等。 萧英达、张继勋在瑞典政府审计制度及其评析中对在瑞典政府审计中 第2 章绩效审计基本问题：文献综述 占有相当重要位置的效果审计进行了介绍。 北京审计局组团赴英国考察政府绩效审计，介绍了英国国家审计署的审计 程序，审计方法，审计结果和审计人员等。 杨莉、宋磊介绍了挪威审计长公署绩效审计的主要阶段，评价标准，绩效 目标等。 程新生、陶能虹在中、美、法政府绩效审计环境比较研究对中、美、 法政府绩效审计环境进行了比较研究，分别从政治环境、经济环境、法律环境、 科技环境、社会环境、文化教育环境进行比较，指出我国存在的不足。 可见，前人对绩效审计研究的特点是研究主要集中在：绩效审计的产生背 景、绩效审计的理论依据、绩效审计的目标、绩效审计的内容、绩效审计的对 象、绩效审计的方法、绩效审计的实施程序等。 总的来说，前人对绩效审计的研究有许多可借鉴的地方，比如：关于绩效 审计的内容的阐述。大多数人认为绩效审计的内容主要是“3 e ”，即经济性、效 益性、效果性。关于绩效审计的种类。关于绩效审计的方法研究等等。 不过现阶段对绩效审计的研究还存在一定的问题，有待深入和完善，主要 是：引入外国理论比较多，我们自己原创性的东西不多；对关系到现阶段开展 绩效审计基础性问题的审计独立性的研究很少，如基层审计机关管理体制问题 的研究等；绩效审计理论和实务相脱节，理论对基层审计实践工作的指导作用 不强，缺少在实践的基础上总结提高然后再指导实际工作的研究，对基层审计 机关绩效审计具体的实施程序优化和改进的问题研究较少；对公共机构绩效审 计评价标准方面的研究比较欠缺，很少有文章对如何评价和评价什么进行讨论 等；对审计机关开展绩效审计项目的质量控制问题的研究也比较少。 1 4 第3 章县级审计机关绩效审计的沿革和问题 第3 章县级审计机关绩效审计的沿革和问题 3 1 县级行政机构绩效审计的历史和现状 我国县级行政机构绩效审计起步较晚，1 9 8 3 年社会主义审计制度建立，县 级审计机关得以建立。上世纪八十年代，理论界就已经有学者从国外引入绩效 审计的理念并进行研究政府绩效审计的问题，1 9 9 5 年中华人民共和国审计法 颁布实施，明确规定对财政收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督，就 己经包含了绩效审计的内容。于2 0 0 6 年6 月1 日实施的新修订的审计法明 确提出要开展效益审计。时至今日，我国的绩效审计总体上还处于摸索阶段， 县级审计机构的工作仍然还是以传统的财政财务收支审计，审计对政府使用纳 税人资金的有效性监督职能还远未履行到位。2 0 0 2 年深圳市审计局开始在全国 率先试点政府绩效审计，最近几年全国各地地方审计机关相继开展绩效审计试 点工作，特别是浙江省各级审计机关，积极开展绩效审计的实践和理论的研究， 于2 0 0 5 年提出建立具有“浙江特色的绩效审计模式”。 目前县级行政机构