（会计学专业论文）以营销为导向的营销费用财务评价体系研究.pdf

摘要 摘要 本文通过对营销费用财务评价的文献回顾，分别从营销学领域和会计学领域两个方面 搜集并研究了营销费用财务评价研究的相关文献，指出了现有文献的研究缺陷和主要问题， 即：营销学领域和会计学领域对营销费用的财务评价研究都限于孤立的研究领域。针对这 一问题，本文从两个领域的交叉点出发进行边缘研究，旨在建立以营销为导向的营销费用 财务评价体系。 首先，针对营销费用的内容，本文从多个角度对它进行了分类，其中，基于本文的特 殊考虑，对现金流角度的分类进行了重点论述；然后，阐述了营销费用财务评价的具体模 型和方法；最后是营销费用财务评价体系的构建，体系中以营销导向为线索，包含了评价 指标和评价原则以及评价模型几个具体部分。 文章最后论述了营销费用财务评价体系应用中应注意的问题。首先分析了营销费用评 价体系应用需要的环境，本文将从企业内部环境和外部环境两个方面进行阐述；其次提出 评价体系应用必须首先确立营销导向理念，这是评价体系有效执行的前提；最后指出在企 业的微观结构内必须协调好营销部f - j 干n 财务部门的关系，这是评价体系发挥作用的保障措 施。 关键词：营销导向营销费用财务评价模型财务评价体系 摘要 a b s t r a c t t h i sp a p e rr e v i e w st h el i t e r a t u r e sa b o u tt h em a r k e t i n gc o s t sa s s e s s m e n tf r o mt w oa s p e c t s ： t h em a r k i n gd o m a i na n dt h ea c c o u n t i n gd o m a i n ，a n dp o i n t so u tt h es h o r t i n go ft h ee x i s t i n g l i t e r a t u r e s ：t h et w of i e l d so fs t u d i e sa r ei s o l a t e d a m di tf o c u s e so nt h ec o n s t i t u t i o no ft h ef i n a n c i a l a s s e s s m e n tf r a m e w o r kt oq u a n t i f yt h em a r k i n gc o s t s t h ep a p e rc l a s s i f i e sm a r k e t i n gc o s t sf r o m v a r i o u sp o i n t so fv i e w ；e x p o u n d st h em a t e r i a lm e t h o d so ff i n a n c i a la s s e s s m e n t so nm a r k e t i n g c o s t s ；a n df i n a l l yi tc o n s t i t u t eaf r a m e w o r ko ff i n a n c i a la s s e s s m e n to nm a r k e t i n gc o s t s ，i n c l u d i n g t h ei n d i c a t o r s ，p r i n c i p l e sa n dm o d e l s t h ei s s u e st h a ts h o u l db e p a ya t t e n t i o nt oa r ea l s oe x p o u n d e di nt h i sp a p e r f i r s t l y , i t a n a l y z e dt h ea p p l i c a t i o ne n v i r o n m e n ta b o u tt h ea s s e s s m e n tf r a m e w o r k ，i n c l u d i n gt h ei n t e r n a l e n v i r o n m e n to fe n t e r p r i s ea n de x t e r n a le n v i r o n m e n t ；s e c o n d l y , i ti n s i s t st h a tw em u s te s t a b l i s ht h e i d e ao fm a r k e t i n g o r i e n t e d ，a n dt h i si st h ep r e r e q u i s i t et h a tt h ef r a m e w o r kc a nw o r ke f f e c t i v e l y f i n a l l y , i tp o i n t so u tt h a tw em u s tc o o r d i n a t et h er e l a t i o n sb e t w e e nm a r k e t i n gs e c t o ra n df i n a n c i a l s e c t o r ；t h i si st h es a f e g u a r dt oa s s u r et h ee f f e c t i v er u n n i n go ft h ef r a m e w o r k a tl a s t ，t h i sp a p e rp r o p o s e das u m m a r yo ft h ea s s e s s m e n tf r a m e w o r k ，p o i n t so u tt h a ti ti s v e r yi m p o r t a n tt os t u d yt h ed o m a i n k e yw o r d ：m a r k i n g o r i e n t e dm a r k e t i n gc o s t f i n a n c i a la s s e s s m e n tf r a m e w o r kf i n a n c i a l a s s e s s m e n tm o d e l i i 发表论文及授权声赡 发表论文及授权声明 ( 一) 发表论文 公允价值计量的现实选择，现代企业教育，2 0 0 8 中国股票股利兴衰的内因解析，现代管理科学，2 0 0 8 ( 二) 授权声明 本人同意授权天津商业大学将论文的全部内容或部分内容提供给有关方面，编入中 国学位论文全文数据库、中国优秀博硕士学位论文全文数据库、天津商业大学博硕士 学位论文全文数据库等有关数据库进行检索，并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、 汇编以供查阅或借阅。同意学校向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 4 3 第一章绪论 1 1 研究意义 1 1 1 以营销为导向的意义 第一章绪论 我国的市场经济发展先后经历了卖方市场和买方市场时期，从另一个角度讲，企业的 生产经营经历了以生产为导向、技术为导向和营销为导向的时期。 在改革开放前的卖方市场时期，供给远小于需求，企业以生产为导向，主要以扩大生 产，提高产量为经营目标1 ；改革丌放以后到9 0 年代初的卖方市场后期，市场经济迅速发 展，产品供给量充足，人们生活水平也日益提高，对产品质量的需求及其多样化都逐渐提 高，作为企业，则是以技术为导向，主要以改善产品质量，增加产品多样化为经营目标； 生产导向和技术导向的企业经营运作，为国民经济的后期发展提供了丰富的物质保障，奠 定了坚实的基础，也为市场经济进入有序的自由竞争做好了铺挚。到9 0 年代初期，各行各 业都开始呈现出前所未有的繁荣，与此同时供需地位也发生了巨大转变，我国的市场经济 进入了买方市场时期。这一时期初期的主要特征是企业存货积压，资金周转困难，许多企 业因为资金链断裂而破产倒闭。当然大部分企业及时调整经营方针，以营销为导向，拓宽 营销渠道，主动推销，抢占市场份额，使企业进入了正常的资金运转过程并逐渐发展壮大 起来。 市场经济的迅猛发展为管理学提供了新的素材，直接导致了理论界的空前繁荣。企业 理论、竞争理论、营销理论以及会计理论在这一时期迅速成熟起来。科斯打开了企业的黑 箱，将企业定义为对交易费用的一种节约，“有了企业虽然不能消灭合约但至少可以大大减 少合约 。2 这一观点给企业管理带来了意识上的突破，即：必须面向市场也惟有面向市场 降低与市场其它各方的交易费用，企业才能形成自身的特有的竞争力。但正如科斯所说这 种费用不会消失，只是他并没有对这种费用在企业与顾客之间将如何再分配进行更深入的 研究。迈克尔波特先后撰写了竞争战略和竞争优势，认为购买企业产品的买方是 1 傅建设财务管理中心论 m 天津社会科学院出版社2 0 0 2 年6 月第1 版，p i o 2r h 科斯，企业的性质【j 】，经济社会体制比较，1 9 8 8 年第2 期，p 2 2 第一章绪论 决定企业生存的主要力量。3 这是2 0 世纪8 0 年代买方地位明显变化的典型反映，企业必须 从根本上转变自己的竞争战略，重新审视自己与顾客的关系，才能在竞争中取胜。这些论 述实质上已经证明，企业在制定战略的时候，不得不考虑的便是营销为导向。营销理论提 供了针对竞争对手、市场和顾客的有效的营销竞争策略。菲利普科特勒的营销管理4 中指出：顾客的地位呈现明显的上升趋势。营销学大师用他锐利的眼光预见到未来的竞争 是针对顾客的竞争5 。会计界丌始关注营销费用的管理，由于随着竞争的激烈化，企业不得 不投入庞大的营销支出，占用了大量资金，然而市场占有率和销售额却未必呈现预期的效 果，很大的原因是营销费用的支出直接受总部授权和批准，财务作为企业资金的直接监控 部门却没有发挥出作用，因此，大型的集团和企业开始从财务会计角度思考对营销费用进 行分析、管理和评价。现代市场已经从卖方转向买方，企业经营也从直接的生产管理观念 转向开始考虑营销为导向进行生产、研发等方面管理的观念。这种新观念认为，实现组织 诸目标的关键在于正确确定目标市场的需要和欲望，并且比竞争对手更有效地传递目标市 场期望满足的东西。同时，他们还提出营销人员能够接触到大量的企业外部数据，这些数 据将会有助于成本管理，对如何在不同的营销工具问分配资源起着决定性的作用。随着市 场经济日趋成熟，企业竞争日趋激烈，而争夺的焦点集中在了客户上，如迈克尔波特所 说“企业的价值最终应体现为客户的价值”。把握客户的方式主要在于营销战略的竞争，而 营销的竞争又必然在市场中实现。所以要充分发挥会计监督核算的职能就必须由从面向企 业的管理向面向市场的管理发展6 。本文以营销为导向的营销费用的研究对将会计推向面向 市场的管理有一定的启发作用。 1 1 2 营销费用研究的重要性 以推销、促销为主要形式的营销导向企业经营模式由于其简单易行且具有可复制性很 快在所有企业中流行并普及起来。以我国发展最快成熟最早的家电业为例，几乎所有的家 电厂商都投身于以降价为主要手段的竞争中，也是在这场全国性的价格大战之后，家电业 成了典型的微利行业7 。但此时各企业已经骑虎难下，面对越来越庞大的营销费用他们陷入 m i c h a e le p o r t e r c o m p e t i t i v es t r a t e g y ? t e c h n i q u e s f o r a n a l y z i n g i n d u s t r i e sa n d c o m p e t i t o r s n e wy o r k ：t h ef r e ep r e s s 1 9 8 0 ， p 2 1 0 2 2 3 4 菲利普科特勒营销管理：分析、计划、执行和摔制【m 】上海人民：b 版社1 9 9 9 年，p 4 8 4 9 5 楼天阳，冯斌，何佳讯，论世界营销转型的方向和特征基于菲利普科特勒“营销圣经”的比较研究田，社会科学 家，2 0 0 3 年第3 期p 3 4 3 7 6 于玉林，广义会计学基于大会计总体结构的研究，经济科学 f 版社，2 0 0 6 年1 2 月第1 版，p 1 0 5 1 2 1 7 蒋海疆，家电制造商在连锁零售渠道中的营销成本管理，华东理工人学工商管理专业【d 】，2 0 0 6 年 2 第一章绪论 了两难的境地：竞争对手的营销手段和气势迫使企业自身不敢随意削减营销费用，譬如减 掉一个广告段可能就要被对手吃掉一块市场份额；但是营销费用的急剧膨胀，已经威胁到 企业的整体盈利，许多企业因为高额的营销费用开始亏损，甚至一些上市公司面临停牌。 企业营销费用的问题已经成为企业目前面临的一个重大问题，它广泛存在于各类企业当中， 并将随着即将到来的营销导向时代继续发展。 许多研究者也针对这一问题的解决展开了讨论，林升栋、李健仪、姜建华( 2 0 0 5 ) 提 出了营销管理会计8 ，陈孝来9 等提出了针对具体行业家电的具体解决办法。但是，问题 都有正负两面效应，单纯的将它作为一项费用去控制，可能会压制其正面效应，引发对问 题的错误认识。 1 1 3 构建营销费用财务评价体系的重要性 从根源上讲，营销费用就是企业营销活动的经济后果，是营销活动的货币表示。由于 营销活动作为目前企业生产经营核心战略之一，变得日益重要，营销费用也越来越快速的 膨胀起来。从内容上讲，利润表中的营销费用( 即销售费用) 就是与营销行为有关的费用。 营销费用是营销导向的产物，是伴随营销行为或者滞后于营销行为产生的一项费用，而今， 营销费用往往是伴随营销战略产生的，财务部门作为企业内反映资金运营状况的唯一的准 确的信息提供者，肩负着对其进行效益评价的重大使命。p r i c ew a t e r h o u s e 在1 9 9 7 年的研 究中发现，在全球范围内如何使利益相关人的价值最大化已成为财务总监面临的主要问题。 与此同时，我们已经知道，我们面临着需求越来越多样化和个性化的顾客。“财务部门是组 织中唯一将利益相关人的需求与经营战略和经营绩效相联系的关键核心部门。1 0 本文以营 销为导向，从会计角度进行营销费用的管理研究正是充分履行了财务部门在新时期的新职 责。可以预见，随着企业间的竞争日趋全球化，营销竞争将成为企业成败攸关的关键，而 能否对营销费用进行正确的财务评价将成为企业家和研究者们关注的热点。 8 林升栋、李健仪、姜建华，营销管理会计：一个跨学科的议题忉，贵州财经学院学报，2 0 0 5 第3 期，p 3 0 3 4 9 陈孝来，企业营销费用控制模式研究，南京师范大学企业管理专业【d 】，2 0 0 4 年p i o 1 8 1 0 【英】玛格h 旺特梅著郑忠刚译，财务职能转变与公司增值，电子工业出版社，2 0 0 2 年2 月第1 版 3 第一章绪论 1 2 文献回顾 1 2 1 国外研究概况 p a m e l al h a l l t e r r e l lgw i l l i a m s ( 1 9 9 8 ) 1 1 认为以市场为导向的管理的概念认为组织 的终极目标是满足客户需求。实现了这个目标，公司的其他目标包括财务目标如增加 相关利益者的财富和实现长期盈利，也将被实现。由于营销是面向顾客的，而财务部门是 直接对公司的上层领导负责，所以他们在文章中还强调了营销部门与财务部门的冲突亟待 解决营销部门以顾客满意度为导向，而财务部f - j 贝j j 为提供相关利益者财富最大化为目 标。从这个意义上讲，顾客满意的同时我们的企业价值最大化的目标也就实现了。而以市 场为导向的企业管理理念，要求我们建立以营销为导向的会计体系，以提供对企业管理者 决策更加有用的财务信息。 随着营销部门在企业战略中的地位越来越重要，v i c t o r i ad i c k i n s o n ， j o h nc l e r e b ( 2 0 0 3 ) 提出结合作业成本法对于营销部门进行绩效评价的办法。1 2 r i c h a r dm s w i l s o n ( 2 0 0 6 ) 在他的a c c o u n t i n gf o rm a r k e t i n g 一书中详尽勾画了营销会计的蓝图，阐述了对市 场营销进行会计处理的原则和具体方法。1 3 在l e ea n dk i m 的研究中，营销和价格同时被假 设为需求的决定因素，而有了需求才可能产生收入。也就是说，销售收入被作为营销支出 的函数进行探讨。由于当今企业之间的竞争主要是来自市场和顾客的压力，营销不单单是 争夺市场和顾客的根本手段，而是成为企业在制定各种政策方针时必不可少的考虑因素， 同时，我们可以看出，这也是对我们通常在财务预测时采用的销售百分比法的挑战，销售 费用不能单纯的通过销售收入的百分比来预测，而是在很大程度上是销售收入的一个决定 因素。m o h a m m e da i o m i r i ，c o l i nd r u r y ( 2 0 0 7 ) 通过实证研究发现成本系统的复杂性与 创新型的管理会计技术和竞争环境的激烈程度有显著关系。也就是说，随着成本系统日益 复杂，企业也越来越需要先进的管理会计技术。证明了管理会计对复杂的企业成本的重要 性。1 4 国外对于营销费用的管理的直接研究多集中于对营销产出衡量方法的探讨。s h e t h 和 “p a m e l al - h a i ，i ，t e r r e l lg w i l u a m s m a r k e t i n g f i n a n c ee x e c u t i v e sp e r s o n a la n db u s i n e s sv a l u ep e r s p e c t i v e s ： i m p l i c a t i o n s f o rm a r 妇tf o c u s e dm a n a g e m e n t i n t e r n a t i o n a lj o u r n a lo fv a l u eb a s e dm a n a g e m e n t9 5 ：1 2 5 - 1 5 7 ， 1 9 9 8 “v i c t o r i ad i e k i n s o n ，j o h nc l e r e b p r o b l e m se v a l u a t i n gs a l e sr e p r e s e n t a t i v ep e r f o r m a n c e ? t r ya c t i v i t y b a s e d c o s t i n g 1 n d u s t r i a lm a r k e t i n gm a n a g e m e n t3 2 ( 2 0 0 3 ) 3 0 1 - 3 0 7 ”理查德m s 威尔森( r i c h a r d m j 坠l s o n ) 著，张义贤译市场营销会计( a c c o u n t i n gf o rm a r k e t i n g ) ，立信会计出 版社，2 0 0 4 年第1 版 ”m o h a m m e da i o m i d ，c o l i nd r u r ya s u r v e yo ff a c t o 髂i n f l u e n c i n gt h ec h o i c eo fp r o d u c tc o s t i n gs y s t e m si nu k o r g a n i z a t i o n sm a n a g e m e n ta c c o u n t i n gr e s e a r c h1 8 ( 2 0 0 7 ) 3 9 乒4 2 4 4 第一章绪论 s i s o d i a ( 1 9 9 5 ) 1 5 发现在过去的5 0 年中，制造成本和管理成本分别有了显著的下降，和这 二者的变化完全相反，营销的相关成本从原来占公司总成本的2 0 上升到了5 0 ，认为以 利润实现和顾客保留为标准。s r i v a s t a v a ， s h e r v a n ia n df a h e y ( 1 9 9 8 ) 1 6 认为应以未来市场性 资产( m a r k e t b a s e da s s e t s ) 的价值的提高为标准。a n d e r s o na n dn a r u s ( 1 9 9 8 ，1 9 9 9 ) 1 7 认为 应当贴近市场，将市场中流动型和潜在型营销供给作为流动型和潜在型新顾客的价值。这 种观点强调用多种不同的价值评估方法评估一个公司的关键市场供给。w e b e ra n dd h o l a k i a ( 1 9 9 8 ) 提出了路径营销分析p a t hm a r k e t i n ga n a l y s i s ( p m a ) ， 它可以估计潜在的市场战 略的未来收益，还可以提供财务预测用来指导营销预算以便更直接的增加企业和股东的价 值。j o h na w e b e r 认为无论采用何种方法，营销费用的管理最根本要在刺激市场效率以控 制成本和使营销经理能尽全力去把握最好的机会而不必为了提高营销产出而超过预算。1 8 1 2 2 国内研究概况 陈孝来( 2 0 0 4 ) 从职能角度将营销费用区分为长期营销费用和短期营销费用，根据长 期营销费用和短期营销费用在营销费用整体中所占的比例，对其类型进行了划分资本 型营销费用、费用型营销费用和混合型营销费用，并分别提出了控制模式资本型营销 费用模式、费用型营销费用控制模式和混合型营销费用控制模式，并进行了案例论证。由 于作者是从企业管理的角度出发的，在研究中主要运用的是现代控制理论、市场营销理论、 预算管理理论和权变管理理论。 作者认为营销费用管理上的困难，主要表现在两个方面：一方面，如何根据企业实际的 营销战略规划和营销资源状况，从营销费用实现的功能角度，准确把握营销费用开支项目 的性质；第二，如何根据目标对象的实际特性，寻求适当的控制方法。 蒋海疆( 2 0 0 6 ) 站在家电制造商的角度，结合管理会计中的作业成本法探讨了营销费 用的管理问题。主要分析了家电制造商在面对连锁零售商时的营销费用，集中在家电制造 商对零售商支付的高额的返利及销售费用上，提出了根据门店划分作业池，进行管理的办 法，并结合案例进行了真实数据分析。其理论基础是财务会计理论、作业成本法的原理、 1 5 s h e t hj n ，s i s o d i a r s f e e l i n g t h e h e a t ：m a r k e t i n g i s u n d e r f i r e t o a c c o u n t f o r w h a t i t s p e n d s m a r k m a n a g e1 9 9 5 ； 4 ：8 - 2 3 ( f a l l ) ”s r i v a s t a v ar k ，s h e r v a n it a ，f i l l c vl m a r k e t - b a s e da s s e t sa n ds h a r e h o l d e rv a l u e ：af r a m e w o r k o ra n a l y s i s jm a r k1 9 9 8 ； 6 2 ：2 - 1 8f j a n u a r y ) “a n d e r s o nj c ，n a m sj a b u s i n e s sm a r k e tm a n a g e m e n t ：u n d e r - s t a n d i n g ，c r e a t i n g ，a n dd e l i v e r i n gv a l u e e n g l e w o o d a i f f s ( n j ) ：p r e n t i c e h a l l ，1 9 9 9 1 8 j o h na w e b e r m a n a g i n gt h em a r k e t m gb u d g e t 加ac o s t - c o n s t r a i n e de n v i r o n m e n t i n d u s t r i a lm a r k e t i n g 5 第一章绪论 管理会计理论、预算控制理论，以案例分析为主。 徐鸣( 2 0 0 4 ) 运用管理会计进行市场机会分析，将管理会计的应用范畴拓展到营销领 域，作者认为营销活动已经成为企业活动的中心，管理会计方法作为一个对企业内部管理 服务的方法，应该将营销活动纳入其核算范畴，进行反映和监督。徐鸣运用的主要理论是 竞争理论和作业成本法原理。 陈兵( 2 0 0 7 ) 对营销成本与销售成本进行了概念梳理，认为传统的营销成本定义主要 指销售成本，而现代营销成本包含了在时间跨度和空间跨度上更广泛的内容。然后着重从 机制角度对营销成本的控制提出了建议。 王耕、郑晓枫( 2 0 0 2 ) 1 9 尝试把战略成本管理理念运用到企业的营销过程，对比考察了 e p w 公司运用战略成本管理和传统成本管理方法对营销费用进行管理的不同结果，得出战 略成本管理的实施克服了传统成本管理方式低估新产品营销费用和老产品赢利能力的弊端 的结论，同时提出战略成本管理的应用可以增强企业的竞争力，促进竞争地位改善的观点。 1 2 3 文献局限性分析 总结前人文献对营销费用管理的研究，主要是集中在针对问题的某一具体方面提出具 体的解决办法。而这些解决方案又集中在两个切入点上，一方面是从营销部门入手，对营 销人员绩效评价办法的改进；另一方面是从会计部门入手结合具体的会计办法主要是 管理会计办法提出营销费用控制的具体模式。 然而，不管是国内文献还是国外文献，都没有从理论上对营销费用的历史根源进行分 析，从而他们的分类和控制都是基于感性的认知而不是逻辑的推演，这样会导致流于表面 现象而看不到事物的本质，他们的控制方法也就很容易在时空变换时无法操作了。 由于上述文献主要以案例的形式进行，或者偏重于某一特殊性费用，因此缺乏一种基 础理论，为营销费用的管理提供解释性机制。 1 9 王耕，郑晓枫，战略成本管理在营销过程中应用的探索【j 】，会计研究，2 0 0 2 年第3 期，p 2 4 3 0 6 第一章绪论 1 3 研究目的 1 3 1 总结营销费用产生的历史根源 任何事物的产生都不是凭空的，当我们对它的表面现象感到迷惑时，历史追溯可以帮 我们找到答案。本文力求从营销费用的产生和发展找到它的本质特征。 1 3 2 分析营销费用内在逻辑构成 企业进行营销活动的形式多种多样，为了对他们进行全面分析，我们从逻辑角度对其 进行分解，找出它的逻辑构成，并进行逻辑分类，只有这样才能对症下药，进行相应的财 务控制。 1 3 3 给出以营销为导向的营销费用财务评价体系 本文拟从财务会计角度，由企业财务报表中的营销费用入手，进行财务控制的研究。 本文认为，财务会计是能将营销费用进行归类、量化并提供准确信息以供决策者进行控制 的最好途径，所以对营销费用的管理研究目的就是给出财务控制和评价方法。 1 4 研究思路和方法 本文的由六个部分组成。第一章分别介绍了论文的研究背景、研究意义和研究思路。 第二章首先对营销费用研究的基础理论做了文献回顾；然后分别从营销学领域和会计学领 域两个方面回顾了营销费用评价研究的相关文献。第三章从两个方面论述了建立营销费用 理论的必要性。第一对营销费用进行评价需要营销费用理论指导；第二现有文献对营销费 用的研究尚存在诸多缺陷，需要我们建立一套完整的营销费用理论。现有文献的缺陷表现 在两个方面，营销学领域对营销费用的研究多偏于营销部门或员工的绩效评价上，而会计 学领域对营销费用的研究多偏于运用具体管理会计方法对营销费用进行核算和监督上，二 者都陷于孤立的研究领域。由此得出结论，建立营销费用理论势在必行。第四章是对营销 费用进行量化的财务评价体系的构建，是论文的重点。首先本文论述了营销费用的内容， 并对它进行了分类；其次阐述了营销费用财务评价的具体方法；最后是营销费用财务评价 体系的构建。本文构建的财务评价体系包括三个部分：评价原则、评价指标和评价分析。 7 第一章绪论 第五章论述了营销费用评价体系应用中应注意的问题。首先分析了营销费用评价体系应用 需要的环境，本文将从企业内部环境和外部环境两个方面进行阐述；其次提出评价体系应 用必须首先确立营销导向理念，这是评价体系有效执行的前提；最后指出在企业的微观结 构内必须协调好营销部门和财务部门的关系，这是评价体系发挥作用的保障措施。第六章 是论文的总结。首先对本文提出的评价体系做一个小结；其次指出限于篇幅和实际条件， 本文研究的局限性；最后一部分是对今后的营销费用研究的展望。 在研究方法上，本文以规范研究为主，交叉使用演绎和归纳的研究方法，对问题进行 多角度论证。另外，辅之以案例研究，通过具体实例使得结论更有说服力。 1 5 创新点 其一，总结营销费用产生的历史根源。经典企业理论和马克思的资本论是本文研究的 历史起点，从历史的角度出发对其进行再认识，区分出原始部分和衍生部分，从而掌握今 后的发展方向。 其二，分析营销费用内在逻辑构成。从理论角度对营销费用进行历史的和逻辑的分析， 运用马克思经济学和西方经济学以及现代企业理论分别对其进行定性分析，继而纳入到会 计学的定量分析的范畴内，进行分门别类的有效的财务评价。 其三，给出以营销为导向的营销费用财务评价体系。现有文献对营销费用的探讨呈现 分散、凌乱的状态，研究者分别从具体行业或者具体实例进行实务分析，缺乏综合性的评 价体系。本文试图找到企业营销费用的共性问题，建立一个企业通用的总体评价体系。 8 第二章营销费用的内容、特征及分类 第二章营销费用的内容、特征及分类 2 1 营销费用的基本问题研究 2 1 1 营销费用的经济学含义 从马克思政治经济学角度看，在生产和流通的无限运动中，伴随着物质和价值变形运 动，而作为物质运动形式的价值变形运动，实质上是价值增值的运动，资本循环所经历的 三个阶段就它们的实质来讲，“购”是为生产剩余价值做准备，“产 是生产剩余价值，“销” 是实现剩余价值。 弄清产业资本循环( 货币资本循环、生产资本循环、商品资本循环) ，了解每次循环消 耗的费用，才能节约这些费用。在流通费用的节约上，马克思认为纯粹流通费用是纯粹为 资本价值变形而支出的流通费用，它不创造价值，反而要由剩余价值来补偿。因此，“节约 流通费用特别要节约纯粹流通费用”。2 0 西方经济学代表人物之一的马歇尔在1 8 9 0 年出版的经济学原理2 1 中将物理学的均 衡概念引入经济学领域，提出了价格由供给和需求共同决定。之后萨缪尔森、曼昆2 2 等人对 其进行了更为深入和完善的探讨，价格理论成为微观经济学的核心理论，支撑着整个经济 学大厦。直到今天供需理论仍然是经济学研究的中心问题。只是伴随竞争的日趋激烈，供 需的地位发生转变，并且在相当长的时期里市场都是以供过于求为特征的。而营销费用的 膨胀就是伴随着供需地位变化而来的，供给方为争夺需求份额不得不承担了供需双方的交 易费用营销费用。 科斯的企业的性质为企业理论奠定了基础。其实关于企业性质的探讨起源于对经 济学假设的怀疑，个体企业究竟为什么会存在并且有一定的规模。科斯用交易费用解释了 这一问题。因为交易需要费用，企业以单位的形式节约了交易费用，或者说至少免去了一 部分契约订立费用。企业与客户之间的交易费用，在供给远大于需求的现实状况中，越来 越多的由供给方企业承担，成为必然，而这一交易费用的具体形态就是营销费用。 2 0 肖灼基，马克思恩格斯经济学论著概说f m 】，经济科学h 版社，1 9 8 7 年第1 版p 3 6 - 4 5 2 1 【英】马歇尔著，朱忐泰译，经济学原理( 上卷) 【m 】，商务印书馆出版，1 9 6 4 年1 0 月第1 版p 9 8 1 0 1 2 2 姚开建，梁小民，西方经济学名著导读【m 】，中国经济出版社，2 0 0 5 年1 月第1 版p 2 8 7 2 8 9 9 第二章营销费用的内容、特征及分类 2 1 2 营销费用的营销学含义 1 9 6 7 年，菲利普科特勒的营销管理出版，是营销学的一个历史丌端。早期营销 理论以产品为中心，强调4 p 的营销组合；随着顾客需求的影响力越来越大，营销理论发展 为以顾客为中心，并丌始强调4 c 的营销组合。1 9 8 3 年，l e nb e r r y 提出关系营销概念，将 顾客提高到合作者的地位。从这个过程可以看出，营销理论的未来必将越来越注重个性化 需求和人性化服务2 3 。而这一发展在实务中将体现在越来越复杂的营销费用上。 2 1 3 营销费用的会计学含义 2 0 世纪5 0 年代，管理会计这一专门词汇被联合国会计师联合会正式通过。但是传统 管理会计过于注重内部成本管理控制，对于市场、对手、顾客的反应却很少考虑，导致管 理会计的短期性在营销日益重要的市场情况下越来越明显2 4 。1 9 8 1 年，s i m m m o d s 提出战 略管理会计，并强调要将管理会计与企业战略相结合。随后，w i l s o n 等人提出战略管理会 计是明确强调战略问题和所关切重点的一种管理会计方法。战略管理会计综合运用财务信 息与非财务信息，尤其开始重视非财务信息对企业的影响，如市场需求变化，顾客心理及 行为偏好变化等等。可是说现代战略管理会计在市场营销与财务会计之间找到了一个完美 的契合点，为从交叉学科的边缘角度对营销费用进行研究提供了必要铺垫。 2 2 营销费用的内容及本质 2 2 1 营销费用的内容 2 0 0 6 年新出台的企业会计准则将营业费用改为销售费用，它和本文的营销费用是同一 概念。之所以本文称之为营销费用是为了与企业的营销战略等问题的研究相配套。新准则 中营销费用包括推销员费用、广告费、促销费、市场调查费、营销管理费等等。销售费用 是指企业在销售产品、自制半成品和工业性劳务等过程中发生的各项费用，包括由企业负 担的包装费、运输费、装卸费、展览费、广告费、租赁费( 不包括融资租赁费) ，以及为销 售本企业产品而专设的销售机构的费用，包括职工工资、福利费、差旅费、办公费、折旧 2 3 楼天阳，冯斌，何佳讯，论世界营销转型的方向和特征基于菲利普科特勒“营销圣经”的比较研究【j 】，社会科学 家，2 0 0 3 年第3 期p 3 4 3 7 2 4 陈文军，袁黎平编，现代管理会计导论【m 】，立信会计出版社，2 0 0 2 年6 月第1 版p 6 5 6 8 1 0 第二章营销费用的内容、特征及分类 费、修理费、物料消耗和其他经费。并规定营销费用属于期间费用，在发生的当期就计入 当期的损益。 我们知道，设有独立销售机构( 如门市部、经理部) 的工业企业，其独立销售机构所 发生的一切费用均列入销售费用。未设立独立销售机构且销售费用很小的工业企业，按规 定，可将销售费用并入管理费。商业企业在商品销售过程中所发生的各项费用属于商品流 通费，一般不计入商品的销售成本，而是通过商品的售价来直接补偿。在安全投资的经济 分析中，销售费用是计算经济效益的基础数据。 在实务中，对设有独立销售机构的企业，其独立销售机构的费用；或者未设立独立销 售机构的小企业，他们的营销费用又可以分为四部分内容：物流费用、人员费用、业务费 用( 内含广告费和公关费等) 、项目费用。其中，物流费用和广告费用是近几年营销费用中 增长最快的两个部分。我们在中国物流与采购报告联合会发布的企业物流调查报告2 5 发现： 各个行业的物流费用都呈现出了明显的增长态势，甚至以非金属矿物制品企业为代表的某 些行业物流费用增长率远高于销售额增长率，这表明随着物流成为企业营销战略的一大重 要环节，物流费用已经成为营销费用的一个重要组成部分。而2 0 0 5 年央视春晚十二分钟的 广告时间被分为a 、b 、c 三类套装广告，其中，长达四分钟的a 类套装广告价格最高每5 秒开出的底价达2 3 3 万元。广告作为一种促销手段已经走俏于世界市场，尤其是进入二十 一世纪以来，随着经济持续高速增长，市场竞争日益扩张、竞争不断升级，营销竞争已经 越来越离不开广告的支撑了。 2 2 2 营销费用的本质 所有的费用最终都是企业的成本，营销费用最终也计入企业的成本，这无可非议。但 是，笔者认为，营销费用本质上是企业的投资，首先作为投资对待而不能单纯作为成本考 核。因为从财务的角度讲，成本是要来控制的，就像有些短视的企业会把人力资源作为成 本来考核一样，每逢财务状况不好，首先考虑减薪或者裁员。他们的逻辑是这样的：用人 就要支付工资，工资是成本，因此，裁员减薪就是降成本。这些降成本见效最快的办法对 企业造成的伤害是显而易见的，就像为了控制成本而控制营销费用的使用一个道理。当然， 把营销费用当作投资来对待，企业会面临投资风险的压力，这是人们消极心态在作怪，首 先只考虑到“不行”的风险，思维导向便把企业引入“不行”的方向。所以这样的企业想到的 2 5 中国物流与采购联合会，2 0 0 7 年企业物流调查报告阴，市场周刊，2 0 0 8 2 ，p 4 0 1 1 第二章营销费用的内容、特征及分类 首先是如何对风险进行控制，而不是根据市场的需要保证营销费用的投入，做到一定要成 功。 本文在研究中对营销费用的实质作了如下考虑：一方面，它确实是企业的一项费用， 要对其进行节约管理；另外，它还是企业的一项投资，在衡量中要考虑资本成本的财务评 价标准。 2 3 营销费用的特征 2 3 1 营销费用的基本特征 陈孝来在其硕士论文中提到，营销费用区别于其他一些期间费用和成本的特性，主要 有以下几个方面2 6 ： ( 1 ) 膨胀性。按照会计准则的分类，企业的期间费用主要有四类：科研开发费用、财务 费用、管理费用和营销费用。企业期间费用的结构跟很多的因素有关，过去很长的一段时 间，许多企业都提倡橄榄型费用结构。现代企业，由于面对激烈的竞争，充分意识到对费 用的管理不能是被动控制来适应收入，而应该进行专业的管理，借助价值链管理，主动加 大那些能带来高附加值收入费用支出。所以有实力的公司，都主动加大自主研发的力度和 开拓市场的力度，研究和市场开拓的费用投入不断加大。如，华为和中兴，其期间费用结 构己经转变为哑铃型。营销费用的膨胀性是未来一段时间内的趋势。 ( 2 ) 灵活性。由于营销活动内容繁多，市场开拓的实际情况千变万化，营销费用的支出 确定性很差。不同的营销环境、产品周期、地区、营销策略和营销人员，营销费用的开支 的项目和额度，都是不同的，因此也无法用统一的标准来衡量。营销费用的灵活性是营销 费用特性的核心特征，一方面正是营销费用开支的灵活性，营销活动的效果比企业其他的 经营管理活动成效表现出更大的显著性；另一方面，营销费用的灵活性，也是导致营销费 用控制难度更大。如，根据相关企业统计，营销费用是基层营销人员和中间商的重要的灰 色收入来源。 ( 3 ) 协调性。营销费用的构成体系结构中，很多项目是相互关系的，彼此保持着一定的 比例。比如，企业一段时间内，广告费用开支加大了，相关的会议费用，售后服务费用， 分销渠道建设费用就相应比率地增加，尤其在竞争不是很激烈的情况下，企业做出的营销 2 6 陈孝来，企业营销费用控制模式研究【d 】，南京师范大学企业管理专业，2 0 0 4 年p i o 1 8 1 2 第二章营销费用的内容、特征及分类 战略通常都能带来相应的收益增加。 ( 4 ) 代偿性。代偿性和协调性是营销费用项目之间的两种关系，除有些项目间的协调关 系外，有些项目间是相互替代的关系。如，企业在广告上的开支大了，宣传费用，促销费 用，人员组织费用，就会随之减少。因为企业的资金是有限的，营销费用不能无限制的支 出，除非企业有扩大市场的战略，充足的资金支持，否则会陷入资金短缺的严重后果。 针对营销费用的基本特征，本文对其进行了正反两方面的分析，以便去其糟粕取其精 华。分析如下。 2 3 2 正面效应 市场开拓战略在企业整体战略中的作用举足轻重，一方面是市场开拓成功与否对企业 的发展和兴衰的决定作用；另一方面，市场开拓的困难在同益加大，要想高效地完成市场 丌拓的任务，必须充分地调动市场人员的主观能动性和积极性。而企业的营销费用正好具 有激励性功能。企业可以将包括营销人员的薪酬体系设计，费用管理模式的设计等体现在 营销费用中，发挥其杠杆作用以实现企业的营销战略。目前企业的销售经理收入中的绝大 部分都来源于销售绩效奖金等等，销售经理自我价值的实现也体现在这一方面，这对企业 来讲，是一种人力资本投资，只有得到了这种激励，销售部门才能发挥其作用，使得整个 企业的营销战略和总战略得以实现。 2 3 3 负面效应 营销费用的负面效应是由其本质决定的，主要体现在与企业追求利润的总目标及企业 其他部门的冲突上。集中表现在以下几组矛盾中2 7 ： ( 1 ) 开支的膨胀性和资源的有限性的矛盾。营销费用预算依据和营销战略目标，显示的 信息是，企业一定要加大营销费用的投入力度，而企业资源是有限的。分配到营销部门的 资源更是有限的，所以营销费用控制不仅仅是提高费用利用效率的改进性工作，有时更是 面对有限资源不得不做的应急性工作。 ( 2 ) 激励性功能和控制性管理的矛盾。营销活动开展难度大，营销工作任务繁重，所以 要高度地实现对营销人员的激励性，营销费用要负担这种激励性功能。现代的激励理论中， 激励问题和控制问题是个对子问题。营销费用的激励性和控制性同时要在制度设计方面予 ”陈孝来，企业营销费用控制模式研究【d 】，南京师范大学企业管理专业，2 0 0 4 年p i o 1 8 1 3 第二章营销费用的内容、特征及分类 以体现，在制度执行过程中予以把握。 ( 3 ) 操作灵活性和利用效率性的矛盾。营销费用开支存在灵活性，这就有利用效率问题 的考虑。营销费用利用效率问题，主要是两个方面，一是没有效率；二是效率低下。没有 效率问题，主要是跟人员相关，这就可能使得一部分营销费用成为营销人员和客户的灰色 收入。效率低下问题，就导致营销费用浪费问题。 ( 4 ) 费用预算标准和营销目标( 企业目标) 的矛盾。企业分配营销费用的标准大都以过