（会计学专业论文）价值链会计理论框架研究.pdf

堕垒堡三些奎耋篁些兰堡兰竺堡圣 摘要 随着科学技术的迅猛发展和经济全球化进程的加快，企业的经营目标已 从利润最大化发展成为价值最大化，日常管理实现了战略管理与战术管理、 实体资源管理与信息虚拟管理的结合，人们把管理的视线转向了价值及其载 体数字活动上，把管理的目标锁定在业务链和价值链每个环节的价值增值上。 价值链管理已经成为现在企业管理的核心内容。这些变化影响着会计运行系 统，对传统会计理论和会计实务产生了巨大的冲击，改变着会计环境，影响 着指导整个会计运行系统的理念和发展。基于以l 情况，我国著名会计学家 阎达五教授提出了价值链会计的全新概念，从而开创了会计理论研究的新局 面。本文旨在价值链会计理论框架研究上有所突破。 本文首先分析了价值链环境下，传统财务会计、成本会计、管理会计在 研究对象和方法上所面临的挑战。其次，探讨了价值链会计的几个基本理论 问题，包括价值链会计的对象、目标、基本假设、职能以及价值链会计的原 则。再次，分别沿空间和时间两个维度重构会计理论框架，指出价值链会计 应是以事前管理的统筹规划、事中管理的实时控制和事后管理的分析考评为 内容的全方位、全过程的会计管理。其中，事前管理属于静态管理，预测和 决策是其主要技术手段，主要解决价值链上企业定位问题和跨企业全面预算 问题；事中管理是一种动态管理，通过与i t 技术的结合，实现企业实时控制： 事后管理是一种混合型管理，本文以平衡计分卡为分析工具，实现对价值链 上各企业的财务状况、经营成果、价值创造的贡献程度进行考核、分析和评 估。最后，简要的介绍了价值链会计在我国应用所面临的问题及解决对策。 价值链会计是会计管理在价值链理论下的新发展，相对于原有的会计理 论，价值链会计在很多方面突破了原来的局限，并结合信息技术，帮助企业 建立一套与市场竞争相适应的、数字化的管理模式，更好的服务于价值链管 理的需要，为决策者提供重要的信息，进而改善和加强企业的经营管理。 关键词价值链；价值链联盟：价值链会计；实时控制 堕垒鎏三些查兰篁塞兰至尘耋堡丝兰 a b s t r a c t a l o n g w i t h q u i c k l yd e v e l o p m e n t o ft e c h n o l o g ya n d q u i c kp r o c e s s o f e c o n o m i cg l o b a l i z a t i o np r o g r e s s e s ，t h et a r g e to ft h em a n a g e m e n to fe n t e r p r i s e w a sd e v e l o p e df r o mp r o f i t sm a x i m u mt ov a l u em a x i m u m ，r o u t i n em a n a g e m e n t i m p l e m e n tc o m b i n a t i o no fs t r a t e g i cm a n a g e m e n t a n dt a c t i c a lm a n a g e m e n t ，a n d c o m b i n a t i o n o f e n t i t y r e s o u r c e m a n a g e m e n t a n di n f o r m a t i o nv i r t u a l m a n a g e m e n t p e o p l ec h a n g e t h ev i e wo fm a n a g e m e n tt ov a l u ea n dd i g i t a l a c t i v i t yt h a tv a l u ec a r r y ，m a k et h et a r g e to fm a n a g e m e n td e d i c a t et oi n c r e m e n t o fe a c hl i n kv a l u eo fb u s i n e s sc h a i na n dv a l u ec h a i n m a n a g e m e n to fv a l u e c h a i nh a sb e c a l m e dt h ek e r n e lc o n t e n to f m a n a g e m e n to fe n t e r p r i s en o w , t h e s e c h a n g e si n f l u e n c et h es y s t e mo fa c c o u n t i n g ，m a k eh u g ei m p a c tt ot r a d i t i o n a l t h e o r y o f a c c o u n t i n g a n de x e r c i s eo f a c c o u n t i n g ，c h a n g e t h e a c c o u n t i n g e n v i r o n m e n t ，a f f e c t i n g t o g u i d e t h e p r i n c i p l e a n d d e v e l o p m e n t o fw h o l e a c c o u n t i n gs y s t e m y a nd a w up r o f e s s o r w h oi st h ef a m o u sa c c o u n t i n gs c h o l a ri n o u rc o u n t r yg i v et h en e wd e f i n i t i o no fa c c o u n t i n go fv a l u ec h a i n ，a n dc r e a t ea n e wa r e ao f t h e o r yr e s e a r c ho fa c c o u n t i n g t h eo b j e c to ft h i st h e s i sw a n t st o h a v eb r e a k t h r o u g hi ut h ef r a m e w o r ko f t h e o r yo f v a l u ec h a i n t h i st h e s i sf i r s t l ya n a l y z et h ec h a l l e n g ei nt h er e s e a r c ho b j e c ta n dm e t h o d w h i c hb a s eo nt r a d i t i o n a lf i n a n c ea c c o u n t i n g ，c o s ta c c o u n t i n ga n dm a n a g e m e n t a c c o u n t i n gi nt h ev a l u ec h a i ne n v i r o n m e n t s e c o n d l y , w ea n a l y z es o m eb a s i c t h e o r yp r o b l e m s i nv a l u e c h a i n ；i n c l u d e o b j e c t ，t a r g e t ，b a s i ca s s u m p t i o n ， f u n c t i o na n df e a t u r e so f a c c o u n t i n go f v a l u e c h a i n t h i r d l y , r e b u i l dt h ef r a m eo f a c c o u n t i n gm a n a g e m e n tf r o ms p a c ea n dt i m ed i m e n s i o n ，a n dp o i n to u tt h a tt h e a c c o u n t i n g o fv a l u ec h a i ns h o u l db et h e a c c o u n t i n gm a n a g e m e n ti n c l u d i n g p r o g r a m m i n gb e f o r em a n u f a c t u r e ，r e a l t i m ec o n t r o li nt h em a n u f a c t u r ea n d m a k eac o n c l u s i o na f t e r m a n u f a c t u r e p r o g r a m m i n gb e f o r em a n u f a c t u r eb e l o n g s t os t a t i cm a n a g e m e n t ，w h i c h f o r e c a s t i n ga n dd e c i s i o n m a k i n ga r em a i nm e t h o d s i t sm a i n t a r g e ti st os o l v et h ep r o b l e m so ne n t e r p r i s eo r i e n t a t i o na n db u d g e tf o r v a l u ec h a i na l l i a n c e m a n a g e m e n ti nt h em a n u f a c t u r ei s d y n a m i cm a n a g e m e n t ， r e a l i z i n g i t b yi m p l e m e n t i n gr e a l - t i m ec o n t r o lt ot h e e n t e r p r i s et h r o u g h 一1 i 一 竺堡堡三些查耋童圣兰堡圭兰竺丝兰 c o m b i n a t i o nw i t hi tt e c h n o l o g y ；m a n a g e m e n ta f t e r m a n u f a c t u r ei sm i x e d m a n a g e m e n t t h i st h e s i s u s e sb a l a n c e ds c o r e c a r da st o o l s ，w h i c hr e a l i z et o e v a l u a t ea n da n a l y z et h ef i n a n c es t a t u s ，w o r k i n gp r o d u c t i o n ，c o n u i b u t i o nd e g r e e f o r t h ev a l u e c h a i n f i n a l l y i n t r o d u c et h e p r o b l e m s t h a tt h e a p p l i c a t i o n o f a c c o u n t i n go f v a l u ec h a i ni nc h i n aa n d s u p p l y t h es o l u t i o n st os o l v et h e m a c c o u n t i n go fv a l u ec h a i ni s t h ee v o l u t i o no f a c c o u n t i n gm a n a g e m e n ti n t h ev a l u ec h a i nt h e o r y ，c o m p a r et oo r i g i n a lt h e o r yo f a c c o u n t i n g ，a c c o u n t i n go f v a l u ec h a i nb r e a ku pm a n yo r i g i n a ll i m i t s ，h e l pe n t e r p r i s et oc o n s t r u c td i g i t a l m a n a g e m e n tm o d u l et h a tf i tt ot h ec o m p e t i t i o no f t h em a r k e t u s i n gi n f o r m a t i o n t e c h n o l o g y ，v a l u e c h a i n a c c o u n t i n g i sd e m a n d e df o rt h ev a l u e c h a i n m a n a g e m e n t ，w h i c hc a l lg i v ei m p o r t a n ti n f o r m a t i o nf o rt h ed e c i s i o nm a k e ri n o r d e rt oi m p r o v ea n ds t r e n g t h e nt h em a n a g e m e n t k e y w o r d s v a l u ec h a i n ；v a l u ec h a i n a l l i a n c e ；a c c o u n t i n g o fv a l u ec h a i n r e a l t i m ec o n t r o i - i i i - 堕查堡三些查耋重翌兰丝生兰堡篁兰 1 1 课题背景 l 。1 1 价值链思想的提出 第1 章绪论 2 0 世纪8 0 年代迫于低估企业价值进行恶意收购，人们开始重视对企业价 值的评估，价值理念出现于管理视野中。随着市场竞争日益激烈，企业越来 越不依靠单一要素获取竞争优势，为求得企业生存和发展，美国学者迈克 尔波特于1 9 8 5 年率先提出价值链概念，倡导运用价值链进行战略规划和管 理，以帮助企业获取并维持竞争优势。波特认为，企业创造价值的过程是由 一系列互不相同但又相互联系的价值活动组成的。它包括以内部后勤、生产 经营、外部后勤、市场和销售服务为内容的基本活动，和以采购、技术开发、 人力资源管理和基本职能为内容的辅助活动，如图1 1 所示。这几类活动相互 联系，形成一个完整的链状结构一一价值链 1 1 。 辅 企业基础设施 助 人力资源：管理 活 技术开发 企 动业 采购 利 基润 本 内部生产外部市场 活后勤经营后勤销售 服务 动 图i - 1 基本价值链 波特的价值链通常被认为是传统意义上的价值链，偏重于以单个企业的 观点来分析企业的价值活动。本文所说的价值链不局限于企业内部价值链， 而是超越了单个企业的范畴，它是一个价值链联盟，在这个价值链联盟中， 除了有核心企业外，还有供应商、分销商、服务商和客户。 晗尔滨工业大学管理学硕士学位论文 1 1 2 价值链会计思想的提出 伴随着价值链思想的提出，企业的经营管理模式也发生了巨大的变化， 价值链管理被提到非常重要的地位，从而要求企业建立以价值链为中心的管 理机制。而会计作为一种管理活动，会计工作作为一种经营管理工作，会计 部门作为企业的一个经营管理部门，也自然而然的进入了价值链管理体系。 然而，从现行会计模式来看，传统的财务会计与管理会计并不能适应价 值链管理的要求：财务会计无法全面反映企业价值的信息，传统的管理会计 忽视了新的制造环境和新的管理理念。正如英国管理实务会计师事务所执行 经理玛格丽特梅所说，“进入新的世纪，我们己无法忍受这样个事实：用 超过则务部门8 0 的资源和陈旧的计算机财务系统仅仅从事交易记录和活动 控制工作，而没有使公司的价值显著增加。” 事实上，自美国学者迈克尔波特提出价值链概念以来，价值链分析便 逐步开始在管理会计、市场营销及其他企业管理领域得到应用，但价值链会 计的概念则是由我国著名会计学家阎达五教授于2 0 0 3 年首先提出的。他认为 “在会计理论研究、会计教学和会计工作中应当与时俱进，更新观念，紧紧 抓住价值管理这个中心，拓展会计管理对象的外延范围，构建以价值链为载 体、以事中实时控制为核心的、融合传统财务会计与管理会计于一体的价值 链会计。” 1 2 价值链理论的研究现状 1 2 1 国外研究现状 价值链概念是由美国哈佛商学院的迈克尔波特( m i c h a e le p o r t e r ) 于 1 9 8 5 年在其所著的竞争优势一书中首先提出的。p o r t e r 的价值链理论， 偏重于以单个企业的观点来分析企业的价值活动以及企业与供应商、中间商、 顾客可能的连接，从中获得竞争优势。自波特提出价值链的概念之后，国外 学者沙恩克( j o h ns h a n k ) 和哥芬达拉加( v g o v i n d a r a j a n ) 、海尼斯( p e t e r h i n e s ) 、霄波特( j e f f e r e yf r a y p o r t ) 和斯威尔克拉( j o h nj s v i o k l a ) 等， 对价值链理论进行了进一步的研究，研究的重点放在技术发展对价值链的影 响，尤其是信息技术、因特网以及电子商务的影晌。具体来说，海尼斯( p e t e r h i n e s ) 于1 9 9 3 年在i n t e g r a t e dm a t e r i a l sm a n a g e m e n t s 上发表论文( ( t h e v a l u e 哈尔滨1 = 业人学管理学硕士学位论义 c h a i nr e d e f i n e d 3 1 ，将原材料和顾客纳入价值链，并将信息技术作为企业 的辅助活动。雷波特( j e f f e r e yf r a y p o r t ) 和斯威尔克拉( j o h n js v i o kl a ) 于1 9 9 5 年在h a r v a r db u s i n e s sr e v i e w ) ) 发表论文 e x p l o i t i n gt h ev i r t u a lv a l u e c h a i n ) ) 4 】，开创性地提出了开发虚拟价值链的观点。1 9 9 8 年艾德里安( a d r i a n s l y w a t z k y ) 在其著作 t h e p r o f i tz o n e ) ) 一书中首次提出价值网1 5 】的概念。但 是，无论价值链的形式如何发展变化，其本质不变，即价值链是由一系列能 够满足顾客需求的价值创造活动组成的，这些价值创造活动通过信息流、物 流或资金流联系在一起。 1 2 2 国内研究现状 我国价值链研究起步相对较晚，目前，国内集中于价值链理论的著作还 比较少，比较典型的由中国社科院博士张继焦著价值链管理一一优化业务 流程与组织，提升企业综合竞争实力。关于价值链理论研究的文章最近逐 年增多。研究价值链理论的院校较早的是大连理工大学、上海交通大学。上 海交通大学的迟晓英、宣国良于2 0 0 0 年1 月在外国经济与管理上撰文 价值链研究发展综述【6 】，首次全面地向国内学者介绍了价值链理论的发 展历程及应用前景。其后，关于价值链理论的研究在我国学术界如火如荼的 开展起来。 ( 1 ) 理论研究阶段价值链理论研究具体体现在以下三个方向：利 用价值链管理进行价值链分析：例如周宇于2 0 0 2 年在现代企业管理上 发表论文基于价值链框架的分析企业竞争优势方法f t ，文中指出价值链 管理主要是作为概念模型出现，用于分析企业的竞争优势；胡大立、吴照云 于2 0 0 1 年在中国工业经济上发表论文关于优化价值链的几点分析 懵i ，指出价值链作为一种分析和评价企业竞争优势的一种新的战略工具，通 过成本分析和差异分析，找出公司在价值生产中的利弊；利用价值链管理 对经济活动进行计划和控制：例如，冯海龙于2 0 0 2 年在经济体制改革 上发表论文价值链管理：- - j f 0 0 提升企业竞争力的管理模式 9 1 ，文中指出 价值链管理就是对价值链的管理，即对企业各项战略活动本身及其物流和信 息流等进行计划、协调和控制；方琢于2 0 0 2 年撰文价值链管理研究 t o l ， 提出价值链管理是将企业的生产、营销、财务、研发和人力资源等业务活动 有机地整合起来，做好计划、协调、组织和控制等各个环节的工作；利用 价值链管理对物流、资金流、信息流的有效规划和控制：例如，王颖于2 0 0 3 堕堑鎏三兰查兰塞型兰塑圭兰堡垒兰 年在经济与管理上发表论文浅析价值链管理 1 ”，指出应将价值链管 理和供应链管理整合起来，即价值链管理通过运用现代企业管理思想、方法 和信息技术、网络技术和集成技术，达到对整个供应链上的信息流、物流、 资金流和工作流的有效规划和控制，从而将核心企业与客户、分销商、供应 商、服务商连结成一个完整的网络结构，形成一个极具竞争力的战略联盟。 由此可见，我国价值链在理论研究上还处在探索阶段，在创新上刚刚起步。 ( 2 ) 实践研究阶段进入2 1 世纪，随着价值链理论的推广，价值链管 理思想逐步应用于各行各业。此间，学者们不仅研究该理论在先进制造环境 下的应用，如裴正兵于2 0 0 3 年在财会月刊上发表论文价值链管理 与作业成本法的有机结合：双向增值法 i 2 1 ，而且对该理论在房地产、人 力资源、煤炭、电力等领域应用的展开研究。例如，曾肇河于2 0 0 4 年6 月在建筑经济上发表论文建筑业企业价值链管理探索【l ”，谭忠富、 刘严于2 0 0 4 年1 0 月在中国软科学上发表论文以电价为纽带的中国 电力产业价值链优化研究 1 4 】，娄美珍于2 0 0 3 年4 月在煤炭经济研究 上发表论文煤炭企业价值链管理的创新研究【i ”，齐二石刘传铭于2 0 0 0 3 年6 月在科学管理研究上发表的论文驱动知识价值链的人力资源管理 研究。 1 3 价值链会计研究现状 1 3 1 国外研究现状 迄今为止，国外学者对于价值链会计缺乏深入探讨，尚未形成共识。但 是，国外学者对现代管理会计的作业成本计算、作业成本管理等方法的应用、 平衡计分卡的应用、财务会计对自创商誉、衍生金融工具、人力资本等的确 认和计量以及多层次彩色财务报告模式等问题豹讨论，为价值链会计提供了 研究示范。例如，平衡记分卡【l ”是由哈佛商学院教授罗伯特s 卡普兰和复 兴方案国际咨询企业创始人前总裁戴维p 诺顿提出的一种革命性的评估和 管理工具，是目前国际上财务指标和非财务指标结合得比较好的业绩评价体 系。而基于价值链会计的业绩评价体系要求涵盖企业管理的方方面面，实现 财务目标和非财务目标、业绩目标和业绩驱动因素之间、外部评价和内部评 价之问的平衡。平衡计分卡正好实现了这样的功能。 堕堑童三些耋譬堡兰堡圭兰堡篁三 1 3 2 国内研究现状 构建价值链会计的思想是我国著名会计学家阎达五教授在国内外率先 提出的，并于2 0 0 3 年在中国财经报上发表文章，向学者们介绍价值链 会计【1 8 】。文中涉及了构建价值链会计的一些基本构想。其后，阎达五教授 又在国际财务与会计上撰文关于构建价值链会计的一些思考i l 。 文中首次对价值链会计的概念进行了深入的研究，同时对价值链会计的研究 目的和方法等一些基本问题进行了探讨。此后，价值链会计理论研究在我国 会计学术界如火如荼地开展起来： ( 1 ) 理论研究阶段在理论研究方面，有以下代表性成果：2 0 0 4 年2 月阎达五教授在会计研究上发表论文价值链会计研究：回顾与展望 口o ，创造性地提出了分别沿空间和时间两个维度构筑价值链会计的理论框 架。綦好东、杨志强于2 0 0 4 年2 月在会计研究上发表论文价值链会 计的目标确定与职能定位 2 u ，深入研究了价值链会计的目标和职能，提 出了价值链会计的目标是提供价值创造的动态信息：价值链会计的核心职能 是多维立体控制。尹美群、胡国柳于2 0 0 4 年4 月在海南大学学报上发 表论文解读价值链管理与价值链会计的关系1 2 2 ，继承并发展了阎达五 教授提出的价值链会计应属于价值链管理的思想，并就价值链管理和价值链 会计的理论框架和实务操作两个层面对二者之间的关系进行了分析，勾勒了 会计和管理相互依存，相互作用的关系。但总体来说，价值链会计理论研究 才刚刚起步，还停留在研究理论框架探讨和消化阶段。 ( 2 ) 实践应用阶段近一年来，随着价值链会计理论研究的不断深入， 价值链会计理论逐步应用于企业的各类决策之中。例如，中国人民大学商学 院教授何广涛等发表论文利用价值链会计提升企业核心能力：以企业外包 决策为例，中国人民大学的徐鹿、黄震教授发表论文平衡计分卡与价值 链会计一一基于价值链会计的业绩评价指标体系的思考 2 3 j 。但是，与理 论研究相比，价值链会计的应用研究逊色不少。笔者认为，形成这种状况的 原因，一方面是由于价值链会计的理论研究刚剐起步，另一方面由于我国经 济管理水平落后，价值链管理思想还不具备大面积推广的条件，这就限制了 价值链会计的发展和应用。 哈尔滨工业大学管理学顿士学位论文 1 4 研究的目的和意义 ( 1 ) 价值链会计研究中存在的问题通过上述分析，笔者认为，价值 链会计研究中存在的问题如下： 第一，价值链会计的理论研究尚未形成体系。价值链会计是一个全新的 研究领域，虽然阎达五教授给出了价值链会计研究的理论框架，但是这仅仅 给我们提供了价值链会计理论研究的思路，框架内的很多内容还不完善，还 有待我们不断充实。因此，对于价值链会计理论框架研究还是一个热点问题。 第二、价值链会计研究缺乏与i t 技术的结合。在今天的信息时代，计 算机网络技术的发展，使企业各个方面都受到了前所未有的冲击。价值链会 计要实现对企业经营活动的过程进行实时对比和实时分析，必须应用i t 技 术，围绕企业目标和具体项目，跨越时空、人员的限制，进行优化组合。因 此，如何将i t 技术和价值链会计紧密结合，是当前价值链会计研究的一个 紧要问题。 ( 2 ) 本文研究的目的和意义基于以上分析与思考，本文拟在以下几 方面展开深入研究。第一，系统分析价值链管理模式对传统财务会计、成本 会计、管理会计带来的挑战。第二，研究价值链会计几个基本理论问题，包 括价值链会计对象、目标、职能及原则。第三，分别沿空间和时问两个维度 重构会计管理框架，使价值链会计实现以事前管理的统筹规划、事中管理的 实时控制和事后管理的分析考评为内容全方位、全过程的会计管理。 价值链会计是会计管理在价值链理论下的新发展，其实质仍然是一种管 理活动。从内容上看，价值链会计管理和原有会计管理并没有太大的区别， 仍可划分为事前、事中和事后会计管理，其中事前管理包括预测、决策两个 环节，事中管理包括核算和控制两个环节，事后管理包括分析考评两个环节。 但是由于价值链会计管理与传统会计管理的范围不同，因此在每一环节上的 具体管理方法将会有所不同。通过价值链会计的理论研究，重新审视传统的 会计模式，丰富和完善价值链会计的理论框架，使价值链会计理论更加完善、 成熟。同时，通过价值链会计的理论研究，也为价值链会计的实务研究奠定 良好的实践基础，更好的服务于价值链管理的需要，为决策者提供重要的信 息，进而改善和加强企业的经营管理。 哈尔滨工业大学管理学硕士学位论文 1 5 本文的内容和结构 本文首先分析了价值链管理环境迫使传统会计面临的挑战，其次在此基 础上重新构建价值链会计的理论框架，再次对价值链会计的研究内容和方法 进行了深入的研究，最后，简要介绍了价值链会计的应用。主要内容如下： 第1 章绪论本章首先简要介绍价值链理论和价值链会计的研究背 景。然后，深入分析了价值链理论与价值链会计研究现状，并提出本文的研 究日的和意义。最后，简要介绍本文的结构及主要内容。 第2 章价值链管理环境对现代会计的挑战本章首先分析了价值链管 理模式下，企业的生产经营特点。然后围绕该特点，具体分析了价值链管理 模式对财务会计、成本会计、管理会计所带来的挑战。 第3 章价值链会计理论框架本章主要研究价值链几个基本问题。首 先明确指出了价值链会计的研究对象、目标，然后对价值链会计假没进行了 重新界定，接着分析了价值链会计的基本职能和核心职能，最后阐述了价值 链会计的原则。 第4 章价值链会计研究的内容及方法本章主要研究价值链会计研究 的内容和方法。本章以阎达五先生的思想为主线，从时间和空间两个角度， 构建了价值链会计的理论框架，并详细阐述了价值链会计在事前的统筹规 划、事中实时控制、事后的分析评价中的管理方法。 第5 章价值链会计的应用本章主要研究了价值链会计应用所面的问 题和对策。首先分析了价值链会计应用所面临的问题。接着，针对价值链会 计应用所面临的问题，提出了解决对策，包括会计人员的观念更新和跨企业 信息系统的构建。 结论提炼本文主要观点，归纳主要创新点。 第2 章价值链管理环境对现代会计的挑战 现代会计产生并发展于工业经济时代，以权责发生制为基础，以交易价 格和历史成本为主线，强调配比原则和稳健原则，仅对已发生的交易进行确 认、计量，提供的是过去已发生的财务信息。随着信息革命、高新技术的广 泛应用，人类正进入知识经济时代，企业管理的核心也由供应链管理向价值 链管理转移。经济发展的虚拟化、智能化、高风险性等特点从根本上改变了 社会的面貌，也对原只适用于工业经济的各种会计理论和方法造成冲击。 2 1 价值链管理模式的特点 价值链作为包含企业内部物流、信息流与资金流的信息系统，摒除了传 统企业管理的不足，在管理思想和模式上给予了发展和优化，具有以f 特点： ( 1 ) 虚拟性价值链的实质是虚拟公司的扩展供应链 2 ”。价值链在生 产环节与流通环节之间，建立一个业务相关的动态企业联盟，不仅使每一个 企业保持自己的优势，也扩大了其资源利用的范围，使每个企业可以享用联 盟中的其他资源。 ( 2 ) 信息性价值链管理采用信息技术，可获得信息的及时性与可见 性，最大限度减少了企业的库存量和资金占用，引导供应和需求达到更加完 美的平衡。使价值链核心企业，充分了解用户的需求并与供应商在经营上协 调一致，实现信息的共享与集成，以市场需求驱动顾客化的生产计划，获得 柔性敏捷的市场响应能力。 ( 3 ) 集成性价值链管理使企业关注客户的需求，强调企业联盟的互 动和协同，建立起企业内部和跨企业的协作，追求和分享市场机会，并利用 计算机网络把企业间分离的业务集成 2 5 1 。价值链管理覆盖了从供应商到客户 的全部过程，实现了从生产领域到流通领域步到位的全过程管理和增值， 增强了联盟内所有成员的市场竞争力。 2 2 财务会计面临的主要问题 正是由于上述特点，传统的财务会计遭到了越来越多的批评，其焦点主 要集中在财务会计基本假设以及财务会计报告无法全面反映企业价值的信 窒查鎏三兰查兰墼堡兰堡圭兰丝丝兰 2 2 1 会计假设所面临的问题 ( 1 ) 对会计主体假定的影响会计主体假定是对会计报告的空间范围 所做的限定。会计主体是指会计工作为之服务的一个特定单位。凡具有经济 业务、存在价值运动的任何特定的单位实体均可以成为会计主体。这个会计 主体一般具有有形的实体。然而在价值链管理中，核心公司可能拥有多个子 公司，而每个予公司又有许多合资企业、关联企业和联营企业，这些企、i k 的 松散联盟可以在很短的时间内通过兼并等手段仿效整合公刮的形式，将其中 密切联系的业务划分出来，经过整合、重组而形成价值链联盟，也可能根据 市场变化或业务发展不断调整结盟体的成员公司。这种扩散效应使会计主体 依附的空间变化莫测，如何对这种不确定性会计主体进行有效的核算与报 告，以降低其带来的风险，对现有会计主体假设是一个有力的挑战。 ( 2 ) 对持续经营假定的影响持续经营假定是指企业或会计主体的经 营活动将无限期的持续下去，即在可以预见的未来，企业不会面临破产进行 清算，为会计的正常活动做出时间的规定。价值链管理中，多变的经济环境 加大了经营风险，网络扩张使企业虚拟性加强，这些都对会计主体持续经营 带有很大的不确定性。真因为会计主体十分灵活，存在的时间按长短有很人 的不确定性。“虚拟公司”可以随业务活动的需要随时成立，当该项业务活 动结束，或者需要调整该项业务时，“虚拟公司”可随时中止【2 ”。在这种情 况下，持续经营假设遇到质疑。 ( 3 ) 对会计分期假设的影响会计分期假设是指为了定期总结企、i k 的 经营状况，人为地将企业的经营时间为分成一个个相对独立又相互连接的期 间，并将其作为编制财务报告的时间范围。这主要是由于会计信息技术受到 限制，系统运行产生信息需要相对长的时间，所以必须划分会计期陋】。但在 价值链管理模式下，这些都受到了质疑。计算机网络的采用，使每笔交易在 瞬时完成，虚拟企业可能在某项交易完成后立即解散，存在时间长短具有不 确定性。在这种情况下，要人为地进行分割，不仅是很困难的事，而且没有 实际意义。信息技术的发展，可以实时处理提供报告，是否有必要划分会计 分期是争论的焦点。而且，会计分期下定期的财务报告，使信息使用者无法 及时得到所需的信息，不利于及时决策。 ( 4 ) 对货币计置假设的影晌货币计量假设包括两个假设：一是记账 哈尔滨丁业火学管理学硕上学位论文 本位币，二是币值稳定不变。尽管会计数据不只限于货币，但现有财务报告 主要反映以货币计量的财务信息。价值链管理对货币计量提出了强化与充实 的要求。互联网的兴起突破了时间和空间的限制，通过互联网进行跨国金融 交易变得非常容易，尤其是“网上银行”的兴起，“电子货币”的出现，使 得货币真正成为一种观念的产物。面对货币计量假设受到的冲击，如何对会 计主体实行更有效的风险价值管理值得进一步的探讨。 2 2 2 财务报告所面临的问题 ( 1 ) 信息披露时效性差现行财务报告反映过去一个时期企业的经营 业绩，这固然可以作为信息使用者做出判断和决策的依据，但是以历史性信 息为主的财务报告只能作为一个参考而不能为信息使用者提供一个预测企 业未来业绩和财务状况的信息。而在价值链管理中，信息使用者只有通过实 时掌握市场变化与竞争对手的信息，才能及时调整企业自身的生产经营活 动。如果仅有传统会计按月、季、半年甚至按年的报告方式，将不能及时向 信息使用者传递有关企业经营状况及其风险的重要信息。 ( 2 ) 信息披露内容缺乏价值链管理环境下，信息的使用者不仅想了 解企业的财务信息，同时对影响决策的重大非财务信息、前瞻性信息或分部 信息等更为关注，而我国现行财务报告却无法提供这些信息。这些信息般 包括：一是企业经营业绩信息，如市场份额、用户满意程度、新产品开发和 服务等；二是企业管理当局的分析评价：三是前瞻性信息，即企业面临的机 会和风险以及管理部门的计划等；四是有关股东和主要管理人员的信息：五 是背景信息，包括企业经营业务、资产范围与内容、主要竞争对手以及企业 发展目标等。 2 3 成本会计面临的主要问题 2 3 1 成本观念的变革 波特认为传统的成本管理存在的严重缺陷之一是过于关注生产成本，而 忽视其他与产品成本相关的活动对相对成本地位的影响，而且对各单项活动 的成本都是对立进行分析的，无视可能影响成本的各项活动之间的联系。因 此，要实现传统成本会计向价值链会计的转变，首要的任务是要实现成本观 念的变革。 哈尔滨工业大学管理学硕+ 学位论文 ( 1 ) 传统成本观念由于成本对企业的独特用途，无论在财务会计中还 是管理会计中，成本的定义都具有特别的意义。综观产品成本概念的内涵， 其最初的定义由财务会计的规定而来，称为财务会计成本，认为产品成本是 对象化了的费用，而企业里需要对象化的费用就是生产费用，包括直接材料、 直接人工和制造费用，将生产费用按一定种类和数量的产品进行汇集出就形 成了产品成本，将产品成本的定义限定在生产阶段。这种对成本内涵的传统 认识限制了成本管理理论的发展。 ( 2 ) 价值链成本观念实务中，大多数企业受现有的财务会计制度的影 响成本观念仍然停留在传统的成本观念之上，而桎梏了成本管理理论的发展， 迫切需要实行以价值链为基础的成本观念的变革。结合现有的成本管理理论 与价值链发展的现状，笔者认为现代成本观念应该是包括市场调研与研发、 设计、采购与仓储、生产作业、营销以及客户服务与信息反馈等各个价值链 价值活动环节的全面成本观念。如图2 1 、2 2 所示。 图2 - 1价值链和价值活动 圜母恒嘲一囝 图2 2 价值链成本观念 2 3 2 成本会计方法所面临的问题 ( 1 ) 成本核算方法所面临的问题在传统的成本计算过程中，产品成本 指的是构成产品的制造成本，包括：直接材料，即直接用于产品生产、构成 产品实体的原料及主要材料、外购半成品、有助于产品形成的辅助材料以及 其他直接材料；直接人工，指参加产品生产的工人工资以及按生产工人 ：资 晗尔滨丁业人学管理学硕士学位论文 总额和规定的比例计算提取的职工福利费；制造费用，包括为生产产品和提 供劳务所发生的各项间接费用，即工资和福利费、折l 曰费、办公费、劳保费 以及其他制造费用，不包括企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而 发生的管理费用。在将制造费用分配计入产品成本时，常按生产工时、定额 工时、机器工时、直接人工等方法标准进行。根据财务制度的规定将企业所 发生的销售费用、财务费用和管理费用计入期间费用，全部转入当期损益， 而不计入产品成本。 进入2 0 世纪8 0 年代，随着价值链思想的提出，制造业和服务业发生了 巨大的变化，主要表现在：重视产品生产质量和产品设计、降低存货水平、 实时生产和分配、计算机集成控制生产经营等。所以这些创新都强调持续改 善企业经营管理活动。一个最明显的趋势是直接人工费用大幅度减少。 传统成本会计计算方法隐含着一个潜在的假设：产量成倍增加，所有的 投入资源也随着成倍增加。基于这种无意识的假设，成本计算中普遍地采用 着“产量关联分配基准”，这种分配基准最常见的表现形态就是材料耗用量、 直接工时、直接机时等。然而，现实经济中资源的耗费与产量不相关的例子 比比皆是。在生产电脑化、自动化的条件下，成本的构成发生了巨大的变化， 制造费用在产品成本中所占的比重大大提高。有证据表明：2 0 世纪8 0 年代 f 刚接费用在生产成本所占的比重，美国为3 5 ，日本为2 6 ；就美国、目 本的电子与机器工业看，这一比重，日本高达5 0 6 0 ，美国高达 7 0 7 5 。而在2 0 世纪初，制造费用所占的比例为1 0 。与此相应，直接 人工成本在产品成本的比例从4 0 5 0 下降到不足t 0 t 2 8 1 。 美国北部通讯公司发现，利用传统成本核算方法提供的产品成本信息经 常使企业管理者做出错误的决策，通过实行作业成本法，他们发现传统成本 法提供的产品成本信息经常不同于作业成本法提供的产品信息。 在制造费用所占比例很高的情况下，传统成本核算的弊端就会日益突出。 无论是从提高产品成本计算的正确性，还是从提高成本控制的有效性看，都 要求成本核算把工作重点放在制造费用上，对制造费用核算做革命性变革。 因为传统的成本核算方法往往会使生产量大，技术上不很复杂的产品成本偏 高，而生产量较少、技术上比较复杂的产品成本偏低。这就严重歪曲了不同 产品之间的成本，使得出的成本指标不能如实反映不同产品生产耗费的基本 面貌。在价值链环境下，设备调试、材料搬运、单据记录等间接作业的成本， 与产品的产量或直接人工、直接机时没有关联性，在这种情况下，我们需要 的是能够计量作业的成本制度，丽绝非只计量产量的成本制度。 哈尔滨丁业大学管理学硕士学位论文 ( 2 ) 成本分析方法所面临的问题传统成本控制属狭义的成本控制，以 完成成本目标限额，降低成本支出的绝对额为目标，实行以目标成本法和标 准成本法为代表的成本管理方法。成本分析的方法主要为成本差异分析。包 括变动成本差异分析和固定制造费用的差异分析。但是由于传统的成本构成 的原因，传统的成本分析和成本控制完全停留在直接材料、直接人工和制造 费用三个方面，而无视诸如期间费用给产品成本带来的影响。成本控制和分 析集中在企业的生产活动上，忽视价值链上研发、采购、销售等其他活动对 产品成本的影响。只看到了引起产品成本的表面因素，而不去挖掘深层次的 动因 2 9 j o 虽然企业管理过程中也追求对各种期间费用的降低，由于缺乏对造 成相关费用的产品和因素的分解分析，可控制幅度往往很小。从而也大大限 制了企业的成本控制效果。 2 4 管理会计面临的主要问题 在价值链管理模式下，传统管理会计控制的背景已经不复存在，管理会 计方法亟待改革。下面，我们以管理会计预测方法和决策方法所面临的挑战 为例，分析管理会计所面临的问题。 2 4 1 经营预测所面临的问题 经营预测是人们对企业未来经济活动可能产生的经济利益及其发展趋 势的判断，是一种事前的颈见。传统的预测是建立在历史数据基础上的，无 论采用定性分析还是定量分析法，都是以生产经营导向为基础的，例如，保 本点的预测、利润的预测、成本的预测等都是建立在销售量、成本、利润的 线性关系基础上的。 而在价值链环境下，取而代之的是以快速响应顾客需求为导向的实时预 测，即时为顾客提供产品或服务，以敏捷制造实现顾客的“零等待” 3 ， 其目的就是为顾客创造满意，使顾客获得更大的效用，由此衍生企业价值的 增长；考虑到顾客的需求具有个性化、多样化的特点，因此为顾客提供的产 品和服务也存在差异，相应所费的成本也是个性化的，因此本量利之间难以 直接以线性关系来表达。其次，在价值链环境下，企业未来的销售变动趋势 及利润份额更多体现在企业核心竞争力上，即企业面对快速运转的网络经 济，要不断地创新才能提高竞争力，扩大客户份额，从而提高利润份额。由 此可见，在价值链管理模式下，企业的预测更多的是收集关于客户的信息， 哈尔滨工业大学管理学硕上学位论文 行业的信息，整个市场的未来趋势，结合企业内部的技术支持及经营观念 来预测提供相关服务的需要程度和利润份额的可能性。 2 4 2 经营决策所面临的问题 决策是指为达预定目标，在科学分析和评