（会计学专业论文）关于企业环境会计信息披露的研究.pdf

中文摘要 环境问题是一个古老的问题，当现代工业社会在快速发展的同时 以前所未有的速度破坏着人类赖以生存的环境时，长期以来所累积的 环境污染已经开始显示出其现实的和潜在的危害。随着人们对经济与 环境问题的日益关心，人们也终于认识到，只有那种能够包含环境的 可持续发展的道路才是正确的选择。环境会计正是在自然资源逐渐恶 化和重新审视传统会计对环境因素适用程度的基础上产生的，并作为 实施可持续发展战略的重要组成部分为各国政府所普遍重视。关于环 境会计的相关研究已经成为现代会计研究的热点，然而，我国目前在 环境会计领域的研究还比较滞后，还没有建立起符合中国国情的环境 会计信息体系，企业环境会计信息披露严重不足且缺乏可比性和可靠 性。现代企业不可避免地产生大量的环境活动，对环境保护承担不可 推卸的责任，企业必须在环境保护和可持续发展中发挥应有的作用。 面对我国业已严峻的环境问题，构建适合我国的环境会计具有紧迫的 现实要求。在环境会计领域，首先进入实务的是环境会计信息披露( 环 境会计报告) ，即披露公司各种活动对环境产生影响的信息。 本文共四个部分，主要就环境会计的信息披露问题展开重点讨 论。 第一部分，可持续发展与环境会计信息披露概述。在这部分，讨 论了环境恶化问题所带来的人们对可持续发展的思考，对可持续发展 做了简要的介绍，认为可持续发展必须考虑企业经济活动对环境的影 响。而环境会计致力于披露企业经济活动对环境的影响，因此，推行 环境会计是实现可持续发展的现实选择。对环境会计及环境会计信息 披露做了一般性论述，提出环境会计信息披露既是环境会计系统的一 个重要程序，也是环境会计系统的一项重要内容，认为在现阶段应主 要针对企业环境会计信息披露进行研究。 第二部分，企业环境会计信息披露的比较研究。通过对国外政府 部门、国际组织、会计职业团体、专业服务机构和知名企业在环境会 计信息披露研究力面的成果介绍，对幽内环境会计佶，钽、披露研究现状 的观察，比较分析得出了我国未来环境会计信息披露研究的方向和值 得借鉴的经验。 第三部分，企业环境会计信启、披露的内容。在本部分的论述中， 将环境会计信息披露的内容划分为两大部分，即环境财务信息和环境 绩效信息。对环境财务信息和环境绩效信息进行了清晰的界定和解 释。 第四部分，企业环境会计信息披露的方式。在前述内容的基础上， 并合理借鉴国际组织和知名企业对环境会计信息披露方式的研究成 果，详细列示了环境会计信息披露的两种方式，即环境财务报告和环 境报告书。 本文研究的创新主要体现在如下方面： ( 1 ) 通过对中外环境会计信息披露的比较研究，在吸收国外有 益成果的基础上，搭建了企业环境会计信息披露系统。 ( 2 ) 对企业环境会计信息披露的内容和披露方式作出了清晰的 论述，具有理论上的合理性和实务上的可操作性。 关键词：环境会计可持续发展信息披露环境绩效 a b s t r a c t t h ep e o p l eb e g a nt od i s c u s si s s u e so fe n v i r o n m e n tl o n gt i m ea g o a s ar e s u l to fc o n t i n u e dp r o c e s so fp r o d u c t i o na n dd a i l y l i f e ，n a t u r a l e n v i r o n m e n t sq u a l i t yh a v eb e e nd e s t r o y e ds e r i o u s l ya n dh a v ed e s c e n d e d r a p i d l y , w h i c hh a v ed o n ea g r e a td a m a g et oc u r r e n ta n df o l l o w u pp e o p l e s l i f ea n dp u b l i c i n t e r e s t p e o p l ec a r e da b o u tt h e r e l a t i o n sb e t w e e n e c o n o m ya n de n v i r o n m e n tg r a d u a l l y f o r t u n a t e l y , p e o p l eh a v er e a l i z e d t h a tt h ed e v e l o p m e n to fm a n k i n ds h o u l dn o tp a yah i g he n v i r o n m e n t a l p r i c e ，a n d m u s tc h o o s et h er o a do fs u s t a i n a b l e d e v e l o p m e n t t h e e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gp r o d u c e so nt h eb a s i st h a tt h en a t u r a lr e s o u r c e s w o r s e n sg r a d u a l l ya n de x a m i n e st h et r a d i t i o n a la c c o u n t a n t ss u i t a b l e d e g r e e o fe n v i r o n m e n t a lf a c t o r a g a i n a s a ni m p o r t a n tp a r to ft h e i m p l e t i o no ft h es u s t a i n a b l ed e v e l o p i n gs t r a t e g y , i ti se m p h a s i z e db ya l l g o v e r n m e n t s a tp r e s e n tt h er e s e a r c ho ne n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gi n c h i n ai sl a g g e db e h i n dt h ea d v a n c e dc o u n t r i e s t h e r ea r en os y s t e mo f e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gs u i t a b l et oc h i n e s er e a l i t i e s a n dt h e r eh a sn o t b e e nb u i l tap e r f e c ti n f o r m a t i o ns y s t e m t h er e s u l ti st h a tt h e r eh a sn o t e n o u g hf u l ld i s c l o s u r eo fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n ga n dt h ei n f o r m a t i o n i sl a c ko fc o m p a r a b i l i t ya n d r e l i a b i l i t y e n t e r p r i s e sb r i n g l o t so f e n v i r o n m e n t a la c t i v i t i e si n e v i t a b l y , a n dh a v eg r e a td u t yt oe n v i r o n m e n t p r o t e c t i o na l o n gw i t hs u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t u n d e rt h e s eb a c k g r o u n d s ， i ti s i m p o r t a n tt o c o n s t r u c te n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n ga n dd i s c l o s e c o m p a n i e s e n v i r o n m e n t a lr e p o r t i n g i nt h i s p a p e r , t h e a u t h o rd i s c u s s e s m a i n l y o nt h eq u e s t i o n so f i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eo ne n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g i nc h a p t e ro n e ，t h ea u t h o rs t u d i e st h ef o r m u l a t i o n ，c u r r e n ts i t u a t i o n ， h u m a nt h i n k i n go ft h eg l o b a le n v i r o n m e n t a lq u e s t i o n sa tf i r s t t h e n ，i d i s c u s s e st h es o c i a lb a c k g r o u n dt h a tt h es u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n ta n d e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g p r o d u c e a n dd e s c r i b e st h er e a s o no ft h e e n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e it h i n kt h a ti n t b r m a t i o nd i s c l o s u r e o fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gi sn o to n l yt h ei m p o r t a n tp r o c e d u r e ，b u ta l s o t h ei m p o r t a n tc o n t e n to fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g i nc h a p t e rt w o ，t h ea u t h o rd e s c r i b e sa n dc o m p a r e sc u r r e n ts i t u a t i o no f r e s e a r c ho ne n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e i nd o m e s t i ca n d i n t e r n a t i o n a l t h e n ip u tf o r w a r dt h eq u e s t i o n so fh o wt os t u d yi ta n dt h e f i e l do ft h es t u d yb a s e do nt h ef o r e i g ne x p e r i e n c e t h i si saf o c a lp o i n to ft h ep a p e r ，i n c l u d ec h a p t e rt h r e ea n dc h a p t e r f o u r i nc h a p t e rt h r e e it h i n kt h a ti n f o r m a t i o no fe n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n gc o n t a i n sf i n a n c i a li n f o r m a t i o na n dp e r f o r m a n c ei n f o r m a t i o n i d r a w sl e s s o n sf r o mt r a d i t i o n a lf i n a n c i a la c c o u n t i n g ，d e d u c e st h ee l e m e n t s o fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g 一一e n v i r o n m e n t a la s s e t s e n v i r o n m e n t a l d e b t ，e n v i r o n m e n t a lc o s t ，e n v i r o n m e n t a ld a m a g ea n de n v i r o n m e n t a lp r o f i t ， s t u d i e st h e i ra m r m a t i o na n dm e a s u r e m e n t ia l s os t u d yt h ec o n t e n t o f p e r f o r m a n c ei n f o r m a t i o n i nc h a p t e rf o u r i “n kt h e r ea r et w of a s h i o n so fr e p o r tw h e n e n t e r p r i s e sr e v e a l i n f o r m a t i o no fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g o n e i s f i n a n c i a li n f o r m a t i o nr e p o r t a n dt h eo t h e ri se n v i r o n m e n tr e p o r t a tl a s t ，i n a l y s i s t h e n e c e s s i t y t oa c c e l e r a t et h ei n f c r m a t i o n s d i s c l o s u r eo f e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gc o n s t r u c t i o ni no u rc o u n t r ya n dp r o p o s e st h e s u g g e s t i o n i no r d e rt op r o m o t et h ed e v e l o p m e n to fo u rc o u n t r y s e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gi na l la l l - r o u n dw a y t h ei n n o v a t i o no ft h i sa r t i c l ei sa sf o l l o w e d ： 1 t h e s y s t e m o fi n f o r m a t i o n s d i s c l o s u r eo fe n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n gb a s e do np l e n t yo fs t u d i e sh a ss e tu p 2 p u tf o r w a r dt h ec o n t e n ta n dm e t h o d o l o g yo fi n f o r m a t i o n s d i s c l o s u r eo fe n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g k e y w o r d s ：s u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t ，e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g ， i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e ，e n v i r o n m e n t a lp e r f o r m a n c e 2 西南财经大学 学位论文原创性及知识产权声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论 文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文的 研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。因本 学位论文引起的法律结果完全由本人承担。 本学位论文成果归西南财经大学所有。 特此声明 学位论文作者签名：唐小英 2 0 0 6 年l o 月3 0 日 月1 】吾 地球是一个有机的整体，也是一个典型的生态系统，但人类活动 不断破坏着这个系统，可以说，环境问题是人类文明进程中的必然产 物，人类在环境领域正面临着巨大挑战。环境问题是指由于人类生产 和生活活动引起的环境破坏和污染。社会工业化迅速发展，人类改造 自然的规模空前扩大，从自然界获取的资源数量越来越多，排放的废 弃物数量也飞速上升，环境问题也越来越急迫和严峻。一方面环境由 过去的单一环境污染向环境污染和环境破坏转化；另一方面，环境污 染和破坏由城市向农村，由发达地区向不发达地区蔓延，形成全球性 环境问题。已有众多经济学家预言：“二十一世纪制约经济发展最重 要的因素将是自然资源”。 人类的发展呈现加速度递增的趋势，伴随经济持续快速增长而来 的却是资源开发不合理、利用不充分、浪费严重及由此带来的生态环 境的破坏和恶化。这样或那样的环境污染已经和正在为人类带来巨大 的灾难，从2 0 世纪3 0 年代以来，人们已经经历了一系列令人痛心的 公害事件：1 9 3 0 年，比利时的马斯河谷发生了燃煤烟雾致使多人死 亡，随后，在1 9 4 0 年到1 9 7 0 年间，又相继发生了洛杉矶光化学烟 雾事件( 美国1 9 4 0 年) 、多诺拉事件( 美国1 9 4 8 年) 、伦敦烟雾事件 ( 英国1 9 5 2 年) 、水稷病事件( 日本1 9 5 3 年) 、痛病事件( 日本1 9 5 5 年) 、四日市哮喘事件( 日本1 9 6 1 年) 和北九州米糠油事件( 日本 1 9 6 8 年) 等恶性公害事件，号称“世界老八大公害事件”，造成了大 量人员死亡。然而，自2 0 世纪8 0 年代以来随之而来的是“新八大公 害事件”j 意大利塞维索化学污染事件、印度博帕尔事件、美国三里 岛核电站泄漏事件、墨西哥液化气爆炸事件、前苏联切尔诺贝利事件、 瑞士巴塞尔赞多兹化学公司莱茵河污染事件、全球大气污染和非洲大 灾荒等，给人类带来了更大的灾难。 一百多年前，恩格斯在自然辨证法中就告诫人们：“我们不 要过分陶醉于我们对自然界的胜利。对于每一次这样的胜利，自然界 翻对艮复r 我1 f j 。每一次胜利，在第。步确实都取得了我们预期的效果， 但是，在第二步和第三步却有了完全不同的、出乎预料的影响，常常 把第一步结果又取消了。”1 重新审视人与自然的关系，协调人与自然 的关系，成为当今世界高度关注的议题之一。1 9 7 2 年，联合国召开 了第一次人类环境会议，会议提交的报告只有一个地球，对一个小 小行星的关怀和维护，会议通过的人类环境宣言使得“环境保 护”这个名词被广泛传播和采用，环境保护运动在全球开展起来了。 环境问题的产生与发展，与人类社会经济的发展有着密切的联系。社 会和经济的发展是环境问题产生的发端与条件，但人们通过自己的实 践也认识到，环境与发展的关系可以包括两个方面：一方面，发展造 成环境质量的下降：另一方面，发展也为环境的改善提供了必不可少 的资金和技术。从这种认识出发，人类的任务应是在社会经济再生产 和自然再生产过程之间，建立一种良性循环，既使社会经济发展顺利 进行，又能促使环境质量不断得到改善，即实现社会与经济的可持续 发展。 社会经济发展到今天，人们已经认识到人类的生产经营活动和生 活活动都会对环境产生这样或那样的影响，而自工业革命以来的百余 年历史表明企业在为人类创造大量物质财富的同时对环境的影响尤 为严重。企业理应对环境保护承担不可推卸的责任，而会计作为企业 生产经营活动的主要反映手段，理应承担起反映企业环境影响的责 任，即发挥环境会计的职能。本文拟从环境会计信息披露的研究视角 来探讨实现可持续发展的会计思路，通过分析、借鉴国内外的一些研 究成果，对环境会计信息披露的内容和环境会计信息披露的方式进行 探讨，以期对该论题有一个较为完整的论述，并对我国环境会计及环 境会计信息披露制度建立具有一定的参考作用。 基于本文的研究范围，本文的基本框架为： 第一章：可持续发展与环境会计信息披露概述。说明可持续发展 的基本涵义，可持续发展与环境会计的联系，环境会计与环境会计信 息披露的关系。 马克思、恩格斯马克思恩格斯全集l 第三卷) 人民出版社，北京：1 9 7 2 ，p 5 1 7 2 第二章：企业环境会计信息披露的比较研究。通过国内外环境会 计信息披露的现状介绍与分析，合理借鉴国外有益研究成果，为进一 步提出环境会计信息披露体系做铺垫。 第三章：企业环境会计信息披露的内容。具体说明环境财务信息 与环境绩效信息的内容与含义。 第四章：企业环境会计信息披露的方式。具体说明与列示环境财 务报告与环境报告书的内容与编制。 本文主要采用规范研究方法，围绕中心论题层层展开论述，并最 终得出研究结果并对我国环境会计信息披露的未来发展提出建议。 本文研究的创新主要体现在如下方面： ( 1 ) 通过对中外环境会计信息披露的比较研究，在吸收国外有 益成果的基础上，搭建了企业环境会计信息披露系统。 ( 2 ) 对企业环境会计信息披露的内容和披露方式作出了清晰的 论述，具有理论上的合理性和实务上的可操作性。 特别需要说明的是创新是相对的，本文中一些内容是在借鉴传统 会计理论和方法的基础上形成的，一些观点是在借鉴相关资料的基础 上提炼的；且鉴于笔者水平有限，一些认识未必能够得到大家的认同， 希望得到各位老师的批评指正。 第一章可持续发展与环境会计信息 披露概述 1 1 可持续发展概述 2 0 世纪以来，特别是第二次世界大战之后，许多国家相继走上 了以工业化为主要特征的发展道路。随着社会生产力的极大提高和经 济规模的不断扩大，人类前所未有的巨大物质财富加速了世界文明的 演化进程。但是，人类在创造辉煌的现代工业化文明的同时，对发展 内涵的认识却步入了误区，一味滥用赖以支撑经济发展的自然资源和 生态环境，使地球的资源过度消耗，生态急剧破坏，环境日趋恶化， 社会实际福利水平下降，人与自然的关系达到了空前紧张的程度。面 对严峻的现实，人类不得不重新审视自己的社会经济行为，深刻反思 传统的发展观、价值观、环境观和资源观。世界上无论是发达国家还 是发展中国家，都被迫理性地探索新世纪的发展模式和发展战略，试 图冲破昔日牺牲生态环境来盲目追求经济增长的误区，寻求一条既能 保证经济增长和社会发展，又能维护生态良性发展的全新发展道路。 “可持续发展”战略正是在这一背景下提出的。作为人类社会新的发 展战略，它的产生，迅速得到了世界各国的普遍接受和认同，并进而 成为全球促进经济发展的动力和追求文明进步的目标。 “可持续发展”的概念正式提出是国际自然与自然保护联盟 ( i u c n ) 于1 9 8 0 年3 月发表的世界自然保护大纲，在该报告中 首次提到“可持续发展”；1 9 8 7 年世界环境与发展委员会( w c e d ) 发表了我们共同的未来，首次系统地阐述了“可持续发展”的概 念和内涵，认为可持续发展就是“既满足当代人的需要，又不对后代 人满足其需要的能力构成危害的发展。”1 环境问题是一个古老的问 题，人类对环境问题的思考而产生的可持续发展思想在人类历史发展 吴忠标，陈劫环境管理与可 寺续发展中国环境科学出版社北京：2 0 0 1 ，p 9 4 中很早以前就已经存在了。2 5 0 0 年前，柏拉图在克里底亚篇中 分析了a t t i c a ( 古希腊、瑞典一带) 的盖满绿林的山脉是如何变成褐 色枯山的原因，认为这主要是森林和草地被破坏的结果。我国春秋战 国时期著名的思想家孟子提出：“斧斤以时进山林，则林木不可胜用 也。”吕氏春秋中指出：“竭泽而渔，岂不获得，而明年无鱼：焚 薮而田，岂不获得，而明年无兽。”这种朴素的自然保护思想体现了 可持续发展的基本原则：即人类的生存与发展离不开赖以依靠的自然 生态系统，只有两者的协调才是人类发展的保证。 可持续发展的核心是“经济社会自然”的全面发展，即 一方面指出了发展的方向，要求人类与自然和谐共存和共同发展；另 一方面也指出了发展的重要性，只有通过经济的发展才能推动社会进 步和促进人口素质的提高。可持续发展的三个内涵之间的相互作用将 产生积极的影响( 收益) 或消极的影响( 成本) ，主要包括以下几种 可能出现的相互关系： ( 1 ) 经济活动会引发社会影响； ( 2 ) 社会影响会导致经济收益和成本： ( 3 ) 社会问题伴随着环境影响： ( 4 ) 环境问题会导致社会收益和成本； ( 5 ) 经济活动会产生环境影响； ( 6 ) 环境活动会导致经济影响。 可见，实现可持续发展不能回避的一个重要问题是对环境的关 注。当经济发展对环境的影响在环境系统的可承受范围内时，人们更 多的是对经济发展的关注而忽略环境因素，但当经济发展对环境的影 响超过环境系统的承受力甚至破坏了环境，那么，环境问题就不可避 免的成为非常重要的经济问题之一了。所以，如何对由可持续发展的 三个内涵之间相互作用引发的收益和成本进行可靠的确认和计量，就 成为会计需要去考虑并解决的难题之一。可以说，可持续发展基本理 论为开展环境会计理论和实务的研究，奠定了坚实的理论基础。 1 2 环境会计及环境会计信息披露概述 推行环境会计是实现可持续发展的现实选择。前已述及，人类活 动尤其是企业的生产经营活动不町避免地会对环境产生一定的影响， 而且主要是对自然环境的破坏和污染，因此，势必会使企业的经济活 动中添加许多与环境有关的事项。会计的基本职能是对经济活动进行 反映，就必然将这些环境活动的经济影响纳入到会计的工作范围。 1 2 1 环境会计的产生与发展 2 0 世纪4 0 年代后，人口的剧增，需求的增加，进一步加剧了对 自然资源的强度消耗，从而造成了能源紧张、自然灾害频繁发生，环 境污染日趋严重。这些情况的产生，不仅动摇了有关国家发展经济的 自然物质基础，制约了经济发展，而且使人类与自然，生态与经济出 现了紧张局面。 环境会计最早兴起于欧美，早在2 0 世纪7 0 年代，西方的部分会 计学者就开始研究环境保护与会计处理技术的结合方式问题，提出了 “环境污染会计”这一概念，这以1 9 7 1 年比蒙斯( f a b e a m s ) 撰写的 控制污染的社会成本转换研究和1 9 7 3 年马林( cj tm a r l i n ) 的文 章污染的会计问题为代表。他们认为，企业会计应当计量由于其 生产经营活动所造成环境污染的外在成本，并应当将这些外在成本内 在化。8 0 年代英美等经济发达国家的会计学者作了大量的科研探讨 并形成初步理论框架，经过多年的发展，环境会计已经在欧美等国开 始应用。我国政府于1 9 8 3 年就将保护环境确立为基本国策之，同 时也促使我国会计界投入一定的精力研究中国的环境会计，力图将环 境因素纳入会计核算体系，进而依次调整国民经济核算体系，使我国 国民经济核算体系能够真实地反映国民经济的增长速度。2 0 0 1 年6 月，经财政部批准，中国会计学会成立了第七个专业委员会环境 会计专业委员会。 环境会计是以货币为主要计量单位，以有关环境法律、法规为依 据，研究经济发展与环境资源之间的联系，确认、计量、记录环境资 产与负债，以及环境污染、防治、开发和利用的成本与费用，分析环 境绩效与环境活动对企业财务成果影响的- - 1 7 新兴学科。环境会计以 自然资源耗费应如何补偿为中心，其目的是力求找到企业经济效益、 社会效益和生态效益的最佳结合点。1 环境会计的产生主要起源于人类社会经济活动对环境产生的负 面影响，人们投入对环境会计的研究是为了能够获得环境保护效果和 经济效益，并通过分析来优化人类的社会经济活动，从而形成人口、 资源和环境的可持续发展。可持续发展是建立环境会计的前提和理论 依据，它的提出为环境会计有效发挥作用创造了良好的环境；环境会 计又是实现经济可持续发展的必然手段，通过环境会计核算有关自然 资源的损耗和补偿，实现自然资源的合理配置。 1 2 2 企业环境会计信息披露概述 环境问题归根结底是一个重要的经济问题，建立环境会计体系是 实现可持续发展的重要内容。然而，环境问题又是一个及其错综复杂 的问题，就现行会计系统而言，将环境因素的主要经济影响纳入其核 算范围并最终建立完善的包含环境会计的会计系统，还存在很多难 题，需要在许多方面进行不懈的探索。因此，分阶段、分步骤地建立 和实施环境会计是可取的。环境会计的主要目标就是对外提供有用的 环境会计信息，环境会计信息披露既是环境会计系统的一个重要程 序，也是环境会计系统的一项重要内容。笔者认为，在现阶段，对环 境会计的研究可以主要放在企业环境会计信息披露制度上。 企业环境会计信息披露应该采取自愿披露还是强制披露呢? 对 于这个问题的讨论，人们很早就已经开始了。自愿披露原则是指企业 完全根据自己的目的、意愿和可能对外披露环境会计信息，披露具有 主动性和随意性的特征：强制披露原则是指由国家有关法律法规作出 明确要求，在国家主管机关的管制下，由企业根据统一规范进行环境 会计信息的披露。 企业自愿地、充分和及时地披露企业环境会计信息，可以沟通企 陈梅花环境会计2 l 世纪会计新动向贵州财经学院报。1 9 9 7 ( 4 ) 7 业与各方的关系，有助于树立良盆子的食、l p 形象，使其在资奉市场和商 品f i 场上具有更强的竞争力：有助于信，色、使用者全面了解企业的资金 流向和支出用途，从而作出更为客观的评价。在强制披露原则下，国 家主管机关将环境会计信息作为一种公共物品，要求企业对外提供， 能够较好地保证信息的真实性、有用性，同时也能维护企业问的公平 竞争，通用披露模式往往可以减少披露成本。但是，企业自愿披露环 境会计信息的积极性通常并不高，而现行会计系统对环境会计信息披 露的要求很少，以我国为例，目前尚未公布有关环境会计具体的准则 和核算的相关规定，对环境会计信息披露的具体规定非常少，因此， 鼓励自愿披露充分、有效的环境会计信息是一方面，同时还必须对环 境会计信息披露的基本内容和方式作出强制性规定。 1 2 3 企业环境会计信息披露的必要性 人类的社会经济活动必然对环境造成或多或少的影响，早期的人 类社会经济活动对环境的依赖性大而改造环境的能力有限，向环境索 取的物质和排放的废弃物，没有超过环境的承受能力；进入工业化时 代以后，自然资源已经出现了全球化的短缺趋势，由于在工业化过程 中不合理的开发和利用自然资源造成了全球性的环境污染和生态破 坏，自然资源和环境越来越难以承受高速工业化、城市化的巨大压力， 这已经危及了全球发展的自然基础，制约了经济的发展。为保护生态 环境而研究生态环境的成本和价值，向各方提供环境会计信息，受到 了全世界的普遍关注。 企业关注环境问题、披露环境会计信息既是出于利益相关者的外 在压力，又是出于维持企业合法生存和竞争优势的压力。企业周围存 在着诸多的利益相关者，这些利益相关者有些在企业中拥有经济利 益，如投资者、债权人、股东、供应商等；有些则拥有生存利益，如 共享资源的其他利用者和企业所在地居民等。企业要持续经营，必须 取得这些利益相关者的合作与支持。例如，许多国家通过立法的直接 控制和税收、许可证等市场手段来引导企业的环境行为；忽视环境保 护、环境风险的提高，可能导致抵押资产的贬值以及环境责任的产生， 所以债权人也开始关心企业的环境风险；资本市场则通过对企业的可 持续性风险和机会进行评价等方式，为投资者评估企业的真实投资价 值提供依据：消费者选择绿色产品，客户要求供应商通过环境认证， 此外，许多的国际机构和民间机构，都大力倡导企业为环境负责。这 些利益相关者从不同角度对企业提出了增加环境会计信息透明度的 要求。企业要维持和发展与利益关系人的关系，就必须通过适当的方 式与其进行信息交流。其次，企业之所以要向利害关系者传递信息， 归根到底是利益使然，包括财务利益和战略利益。政府加强环境立法 和执法，需要评价企业对环境法规的符合性程度，如若违反，将可能 遭到重罚。从这个意义上说，企业的环境业绩与财务利益是密切相关 的。从战略方面考虑，政府对企业环境行为实施管理，主要通过控制 和市场手段，推行污染者付费的原则，使外部成本逐步内部化，企业 的环境成本逐渐增加，忽视环境问题将影响企业的成本竞争优势。同 时，环境会计信息披露直接影响企业的社会形象，能够给企业带来差 别竞争优势，如市场份额的获得、相对成本的降低和为竞争者设置进 入市场的障碍等。财务利益和战略利益，共同影响着企业的生存能力。 所以说关注环境责任、提供环境会计信息，是企业向特定的利益关系 集团反映其经济活动的环境影响的过程，借以满足后者信息需求的必 然选择。 一 ， 结合我国的现实国情，我国是快速增长的发展中国家，长期快速 的经济增长以及粗放的增长模式，已经使我国的环境问题变得日益严 峻，因此，加快我国环境会计的建设，建立企业环境会计信息披露相 关制度非常必要，主要体现在以下几方面。 ( 1 ) 发展环境会计，建立企业环境会计信息披露制度是宏观经 济的需要。环境经济学的观点认为：在生产成本中，如果没有把废物 处置费用计算在内，而是以牺牲环境质量为代价获取高额利润，将一 笔隐蔽而沉重的费用转嫁给社会，其后果是增加了公共费用的开支或 破坏了生存环境。这样，衡量经济增长的经济学指标一国民生产总值 ( g n p ) 没有扣除环保支出，不能如实反映经济发展速度。我国长期处 于产品经济状态，忽视了资源与环境的补偿，传统的经济核算未将环 境资源的消耗和补偿列入围民经济核算体系，从而使g n p 等经济指标 失真。结果，一边是国民经济的虚假增长，另一边足自然资源的持续 减少甚至公众的福利损失，不能正确衡量和反映国家的富有程度及人 民生活水平的提高程度。为了保护资源环境，促进我国经济长期稳定 的发展，应该把资源环境因素纳入国民经济核算体系。 ( 2 ) 加快环境会计建设，建立企业环境会计信息披露制度是缩 小与国际环境会计研究之间差距的需要。在国际上，特别是比较发达 的北美和欧洲国家，会计理论界和实务界已经开始从理论和实践两个 方面开展涉及环境问题的会计信息披露的研究和尝试。在环境会计与 审计研究方面，一些国家已经正式出版了一些研究报告。如加拿大特 许会计师协会己先后制订了环境审计与会计职业界的作用、环境 成本与负债：会计与财务报告问题和环境绩效报告等。在环境 会计信息的披露方面，有的国家主要是围绕环境问题导致的财务影响 进行披露，而有的国家则是针对环境成本和环境负债的报告。例如， 美国涉及环境问题的会计信息披露，主要是从或有负债的角度来处理 环境问题的。 ( 3 ) 加快环境会计建设，建立企业环境会计信息披露制度是应 对国际贸易壁垒的需要。一种新的非关税贸易壁垒“环境壁垒 ( e n v i r o n m e n t a lb a r r i e r ) ”或“绿色壁垒( g r e e nb a r r i e r ) ”在国际上正日 益盛行，如i s 0 1 4 0 0 0 系列的认证已成为产品进入欧洲一些国家的 “通行证”，而要打破这一贸易壁垒，就需要我们尽快加强环境会计 系统的建设。 ( 4 ) 加快环境会计建设，建立企业环境会计信息披露制度是遏 制国外高“环境成本”产业与企业向我国转移的需要。由于人类经济 活动对环境破坏的加剧，世界各国对环境问题都给予了极大的关注， 尤其是西方发达的工业国。但发达国家并不是从一开始就关注其经济 活动对环境的影响。它们也是在环境危机发展到一定程度后，才意识 到了保护环境的重要性。现在，发达的工业国家都采取了系列严格 的环境保护措施，从行政上、法律上对危害环境的产业与企业进行了 限制，并且在这些凼家里，民间的环保呼声也相当高，民众的环保意 识根深蒂吲。因此，在这些国家里，那些对环境破坏严重的产业与企 业的立足变得十分艰难如继续生产则要承受巨大压力，如转换生 产则需要相当高的成本。于是它们中间的很大一部分选择了转移到国 外发展中国家这一方式，利用他们对环境问题的忽视以及发展经济的 迫切要求来获取短期的经济利益。我国开展环境会计建设，建立起企 业环境会计信息披露制度才能有效地遏制国外高“环境成本”产业与 企业向我国的转移。 ( 5 ) 加快环境会计建设，建立企业环境会计信息披露制度是各 方面对环境会计信息需求的需要。有信息需求才会产生信息的供给， 我国对环境会计信息的需求越来越迫切。企业环境会计的信息使用者 无论是投资者、债权人、供应商，还是公司管理层、政府管理部门和 社会公众，出于各种各样的原因都有要求企业提供有效环境会计信息 的需求。随着对环境问题的日益重视，这种需求对切实推动和加快我 国环境会计建设将具有深远影响。 第二章企业环境会计信息披露的比较研究 有关各方了解企业环境会计信，皂、的需要导致了企业会计对外披 露环境会计信息的必要性，环境会计信息披露是环境会计的主要表现 内容和形式，在微观层面的环境会计领域，首先进入实务的是环境信 息披露( 环境报告) ，即披露公司各种活动对环境产生影响的信息。在 1 9 8 0 年代中期，最早出现的环境信，皂、披露方式是在公司年度报告中 的“管理分析与问题讨论”部分，以后成为年度报告的一个独立组成 部分，并最终成为独立的年度环境报告。联合国贸易与发展会议 ( u n c t a d ) 秘书处每年发布的国际会计与报告专题年度评论，在1 9 9 6 年就是以环境会计作为主题。 2 1 国外环境会计信息披露现状与分析 从国际发展趋势看，各种约束企业行为、规范产品环境质量的国 际标准的制定和实施，必然会影响到参与国际竞争的企业。环境问题 己经超越了国界，成为一个全球性问题。因此，对环境会计信息披露 的研究就显得越来越必要和迫切。国外无论是政府部门、国际组织、 会计职业团体、专业服务机构还是国际著名企业都在这方面做出了积 极的努力，这对于我国开展环境会计研究具有借鉴和启示意义。 ( 1 ) 政府部门在环境会计信息披露方面所做的努力 美国政府1 。美国企业、会计界、会计信息使用者之所以越来 越重视环境负债问题，关键原因在于美国二三十年来颁布的一系列与 环境保护有关的法律和法规，这些法律法规对企业的环境污染预防、 降低和治理提出了严格的要求。美国涉及环境问题的环境法规包括联 邦、州及地方政府三级。与环境问题有关的法规大体上可以划归两类： 一类是关于环境清理与复原的责任；另一类是关于环境监测与污染控 制，以及与标准有联系的个人或财产损失负债。 许家林盂凡利环境会计上海财经大学出版社。上海：2 0 0 4 。p 4 2 4 7 在美国的财务会计准则委员会( f a s b ) 甫f l 定的会计准则架构f ，企 业对环境事项进行会计处理时，主要依据1 9 7 5 年的第5 号准则公告 或有事项会计) ) ( a c c o u n t i n gf o rc o n t i n g e n tl i a b i l i t i e s ) 和与之配套的财务会计准则指南。但这两个文件都是针对一般或有负 债情况的，所以在确认和计量( 估计) 环境负债方面并不具体。这种状 况一直持续到1 9 8 9 年。f a s b 从1 9 8 9 年起，指定工作小组( e i t f ) 专 门研究环境事项的会计处理，并很快提出了“e i t f 8 9 1 3 石棉清理成 本的会计处理”和“e i t f9 0 8 处理环境污染成本的资本化”。按照这 两份文件，环境污染的处理费用，一般都应作为当期费用支出处理， 除非有资料证明该项污染治理能延长企业资产寿命或增加资产效能， 才允许资本化处理。1 9 9 3 年，e i t f 又提出了“e i t f 9 3 5 环境负债会 计”，要求将潜在的环境负债项目从一般的或有负债中单独列出并加 以估计。对于上市公司，由证券与交易委员会( s e c ) 发布规则，规定 其环境事项的披露要求。 英国政府环境部。在英国，环境报告一直是公司社会责任报告 的一部分。经过几十年的争议，社会责任报告已成为向投资者和公众 提供信息的不可缺少的一部分内容。早在2 0 世纪5 0 年代初期，由于 地域性和教区范围内资源浪费、环境污染等问题的出现，促使一些专 家号召企业要进行一般性的社会责任审计。1 9 8 9 年出版的绿色经 济蓝图是政府对环境问题的第一次正式表态。这个报告讨论了经济 增长和环境保护之间的关系，提出了“可持续发展”的概念以及“谁 污染，谁治理”的原则，强调在实现环境目标中的财务数量化和市场 动力；认为要达到计量的一般性，应改变国民收入的计算方法。这个 报告偏重于宏观政策的研究，对以后制定有关环境的法案产生了重要 影响。 1 9 9 0 年，r o bg r a y 教授在英国注册会计师协会a c c a 的支持下， 对微观领域中的企业会计进行了具有广泛影响的研究，出版了绿色 会计：兴盛后期的职业。这是a c c a “会计人员的绿色化”项目的 第一阶段研究成果。g r a y 认为，今后会计人员应是“环境管理”中 的成员。“环境管理”的功能包括：环境审查；政策目标发展：生命 剧期评估：b s 7 7 5 0 标准发纠：境审计i s o ；法规遵守；环境评估；环 境标志的使用；废弃物最小化：调查、发展和投资于更好的清洁技术。 在环境报告方面，环境信息披露最早是作为社会责任报