（会计学专业论文）养老保险基金绩效审计研究——基于预算管理视角.pdf

在养老保险基金绩效审计理论研究部分，本文基于养老保险基金 绩效审计的五大理论基础( 公共受托经济责任关系理论、新公共管理 理论、交易费用理论、成本效益理论及可持续发展理论) ，根据养老 保险预算的管理及审计现状，构建基于预算管理的养老保险基金绩效 审计概念框架，并对养老保险基金绩效审计目标、审计内容、审计评 价程序和方法、审计评价体系以及审计报告进行界定。 在养老保险基金绩效评价部分，又分为两小部分，一是养老保险 基金绩效评价指标体系的设计：采取多维度和多层次的综合评价方 法，定性和定量评价相结合，从三个维度，四个层面构建绩效评价指 标体系。二是养老保险基金绩效评价总思路的设计：包括指标数据的 获取、绩效评价指标的重要性权重设置、评价指标数学模型构建和总 体绩效评价四部分内容。最后，基于本文设计的养老保险基金绩效评 价总思路，结合计算机审计技术，模拟对h 市的养老保险基金进行绩 效审计，以期论证本文设计的基于预算管理视角的养老保险基金绩效 审计基本思路的合理性及可行性。 关键词：预算管理；养老保险绩效审计；绩效评价指标；计算机审计 h r e s e a r c h0 np e r f o r m a n c ea u dltin g0 fp e n s10 nf u n d s b a sin g0 nb u g e tm a n a g e m e n tp e r s p e c tiv e a b s t r a c t w k ht h ed e v o l o p m e n ta n dc o n s t r u c t i o no fc h i n a so l d a g ei n s u r a n c e s y s t e m ，m o r ea n dm o r ew o r k e r sh a v eb e e ni n c o r p o r a t e di n t ot h ep e n s i o n i n s u r a n c es y s t e m ，t h ea c c u m u l a t i o no fp e n s i o ni n s u r a n c ef u n d sa r ea l s o i n c r e a s i n gd a ya f t e rd a y h o w e v e r , w i t yt h ew a v eo fa g i n gi n t e n s i f i e d ，t h e c o - o r d i n a t i o na c c o u n tf o rp e n s i o ni so u to fb a l a n c eb e t w e e ni n c o m ea n d e x p e n d i t u r e ，t h e s c a l eo fe m p t yf o ri n d i v i d u a la c c o u n t sb e c o m i n g i n c r e a s i n g l yl a r g e ，t h es i t u a t i o no f o l df a s tt h a nr i c h h a v i n ga nh u g e p r e s s u r eo nt h ep a y m e n t so fc h i n a sp e n s i o n m e a n w h i l e ，t h ev a c a n c yo f p e n s i o ni n s u r a n c eb u d g e th a si n c r e a s e dt h er a n d o m n e s si nt h ea l l o c a t i o n a n db u g e to fp e n s i o ni n s u r a n c ef u n d s ，r e d u c e dt h eu t i l i z a t i o ne f f i c i e n c y o fp e n s i o ni n s u r a n c ef u n d s ，m a k i n gt h ea u d i to fo l d - a g ei n s u r a n c ei na s t a t eo fn o n - s y s t e mf r a m e w o r k h o w e v e r , o u ra u d i ti n s t i t u t i o na r es t i l l u s i n gt h ei d e a so f t r a d i t i o n a lf i n a n c i a la u d i t ，f o c u s i n go na u d i t i n gw h e t h e r t h ef e e sw e r ec o l l e c t e do nt i m eo rn o t ，w h e t h e re x i s tt h em i s a p p r o p r i a t e d a n d n o n c o m p l i a n c e s i t u a t i o nf o r t h e p e n s i o n i n s u r a n c ef u n d so r n o t ，w h e t h e rt h ei n r u r a n c ew e r ep a y e dt i m e l yo rn o ta n ds oo n ，b u tn o t f r o mt h e p o l i c y , i n s t i t u t i o n ，m a n a g e m e n t t or e s e a r c h p r o b l e m s ，t o m a i n t a i nt h es e c u r i t ya n di n t e g r i t yo fs o c i a ls e c u r i t yf u n d s ，t op r o m o t et h e i i i i n s u r a n c ea r e a s c o n c l u d i n gt h et h e o r e t i c a la i r t i c a l sa b o u tp e r f o r m a n c e a u d i to ft h e o l d - a g ei n s u r a n c e ，t h i sp a p e rp r o p o s e s t h et h e o r e t i c a l f r a m e w o r ka n dt h eb a s i ci d e ao fp e r f o r m a n c ee v a l u a t i o nf o rp e r f o r m a n c e a u d i to fp e n s i o ni n s u r a n c eb a s e do nt h eb u d g e t ，c o m b i n i n gt h ec a s et o m u l t i - d i m e n s i o n a la n dm u l t i l e v e lc o m p r e h e n s i v ee v a l u a t i o nm e t h o d ， c o m b i n i n gq u a l i t a t i v ea n dq u a n t i t a t i v em e t h o d ，f r o mt h r e e - d i m e n s i o n a l d e g r e e sa n dt h ef o u rl e v e l sb u i l d i n gt h ei n d e xs y s t e mo fp e r f o r m a n c e e v a l u a t i o n t h eo t h e ri st h ed e s i g n a t i o no ft h ep e n s i o nf u n d sp e r f o r m a n c e e v a l u a t i o n ：i n c l u d i n ga c q u i s i t i n gt h ei n d i c a t o r s d a t a ，s e t t i n gt h ew e i g h t s o fp e r f o r m a n c ee v a l u a t i o ni n d e x ，c o n s t r u c t i n gm a t h e m a t i c a lm o d e l i n go f e v a l u a t i o ni n d i c a t o r s ，a n dt h eo v e r a l lp e r f o r m a n c ee v a l u a t i o n f i n a l l y , b a s i n g o nt h eb a s i ci d e ao fp e r f o r m a n c ee v a l u a t i o na b o u tp e n s i o n i n s u r a n c e ，c o m b i n i n gw i t ht h ec o m p u t e r - a s s i s t e dt e c h n i q u e s ，t h i sp a p e r c o n d u c t st h ep e r f o r m a n c ea u d i t so fp e n s i o ni n s u r a n c eo fh c i t y , i no r d e rt o d e m o n s t r a t et h er e a s o n a b i l i t ya n df e a s i b i l i t yo fp e r f o r m a n c ea u d i to f p e n s i o nm n d b a s e d o nt h eb u d g e tp e r s p e c t i v e k e y w o r d s ：b u g e tm a n a g e m e n t ；p e r f o r m a n c ea u d i t i n go fp e n s i o n f u n d s ；i n d i c t o r so fp e r f o r m a n c ee v a l u a t i o n ；c o m p u t e r - a s s i s t e da u d i t v 浙江工商大学 养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 目录 第一章引言1 第一节选题背景及意义1 第二节文献综述4 第三节理论基础1 1 第四节研究思路和框架1 5 第二章养老保险基金预算管理及审计现状分析1 7 第一节养老保险基金预算管理现状分析1 7 第二节养老保险基金预算执行审计现状1 9 第三章养老保险基金绩效审计概念框架2 1 第一节养老保险基金绩效审计目标2 l 第二节养老保险基金绩效审计内容2 2 第三节养老保险基金绩效审计程序和方法2 4 第四节养老保险基金绩效审计评价2 9 第五节养老保险基金绩效审计报告3 l 第四章养老保险基金绩效审计评价3 3 第一节养老保险基金绩效审计指标构建3 3 第二节养老保险基金绩效审计评价总思路3 7 第五章养老保险基金绩效审计案例研究4 7 第一节养老保险基金案例介绍4 7 第二节养老保险基金案例审计4 8 第六章结束语5 7 第一节论文创新5 7 第二节论文不足5 7 参考文献5 9 后记6 2 独创性声明6 3 2 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 第一章引言 第一节选题背景及意义 一、选题背景 我国养老保险体系自八十年代建立以来，实行的是企业与个人共同缴费、财 政补贴，离退休后实行社会化发放模式。养老保险基金是老百姓的“养命钱”， 是维护社会稳定的“稳压器和“安全网 ，是政府监管的“高压线 任何人 都不得侵占挪用。因此，养老保险基金进行审计的重点是基金收支的真实性、合 法性。随着我国养老保险制度的不断完善，养老保险基金遇到的主要问题不再是 对资金的挤占挪用，而是如何筹集足够的资金和如何使现有的养老保险基金最大 限度地保值增值，以满足支付社会保险金的需要。劳动和社会保障部透露目前我 国6 0 岁以上的人口占总人口的比重已经超过了1 0 ，老龄化浪潮正在逐步加剧， 预计到本世纪二十年代末，我国老龄化将进入高峰。截至2 0 0 4 年底，中国养老 保险个人账户空账规模累计已达7 4 0 0 亿元，而且每年还会以1 0 0 0 多亿元的速度 增加。世界银行的一份研究报告则指出，预计2 0 0 1 年到2 0 7 5 年间，中国基本 养老保险的收支缺口将高达9 1 5 万亿元。“未富先老给中国养老金支付带来 巨大压力。而作为经济转轨国家，灵活就业人员的增加、新旧养老体制的转轨、 养老金发放和收缴管理不善，进一步扩大了我国的养老金缺口。我国的社会养老 保险体制正处于探索、发展阶段，审计要为养老保险体制的发展和完善服务，仅 靠真实合法性审计难以实现，审计人员必须把注意力转移到预算执行审计上，把 审计的重点应从资金的合法、合规使用及管理，转向社保预算管理体制性问题的 研究，通过对养老保险预算的编制、审查、执行和决算的绩效审计，核查现行社 保政策效应，从政策上、制度上、管理上研究问题，维护社保资金的安全完整， 促进完善养老保险预算，完善我国养老保险制度。我国现行对养老保险预算执行 的审计主要侧重于查处预算执行中存在的违法违规问题，没有系统、整体、全面 地开展预算执行审计，对预算编制环节、支出结构、效益性等重视不够，审计面 较窄。其次，从效果看，缺乏对预算执行情况的总体评价，而且目前相关评价 1 空账成为养老保险心腹大患，股城网，h t i p ：n e w s i n s c a ) m c 1 1 1 1 浙江工商大学 养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 指标呈现平面化和单一性特征，缺乏一套建立在严密数据分析基础上的科学、统 一、完整的指标体系，不能满足从不同层面进行综合、立体评价的要求。此外， 我国对于养老保险基金绩效审计主要以传统的审计方法为主，但随着养老保险预 算资金量的加大，以及业务往来的日趋复杂，传统的审计方法已不能满足预算执 行绩效审计的需要。因此，笔者认为从三个维度四个层面构建科学的养老保险基 金绩效审计评价指标体系，进而构建完整的养老保险基金绩效审计概念框架，并 结合计算机联网审计值得深入研究。 二、选题意义 ( 一) 理论意义 刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上将审计工作定义为经济社 会运行的“免疫系统 ，指出：“审计的本质就是国家经济社会运行的免疫系统， 审计是国家政治制度的重要组成部分，是民主法治的产物，也是推进民主法制的 工具 。“免疫系统”原本是医学上的学术名词，是指人体自身具备的，对于病 毒及疾病的预防和抵御功能。引申到审计功能的新诠释，审计不仅要当好经济社 会运行的“经济卫士 ，更要发挥预防和警示作用，当好经济社会运行的“保健 医生 。既要优化审计管理，防微杜渐，发挥“免疫系统 的预防功能，又要 强化审计查处，对症下药，发挥“免疫系统”的抵御功能。社会保障制度作为一 项重要的社会经济制度涉及到大量的资金流转，涉及到亿万国民的切身利益，而 企业职工基本养老保险基金在所有社会保险险种中，资金的收支规模和结余量 都是最大的，收支规模占全部社会保险基金的9 0 以上，资金缺口逐年增大的 趋势非常强劲，这直接关系到所有参保的在职职工和已离退休人员的切身利益， 最为党中央和各级政府所重视。因此，不管是“民本审计观”还是“免疫系统论” 都要求将养老保险基金审计始终放在第一的位置。积极探索养老保险预算执行的 绩效审计，并结合计算机联网审计这不仅实现了事中与事后审计结合，传统审计 与计算机审计的结合，而且还实现了“免疫系统刀的审计实践，发挥审计“免疫 系统预防和抵御功能。 ( 二) 现实意义 审计署2 0 0 6 至2 0 0 9 年审计工作发展规划( 审办发 2 0 0 6 1 4 8 号) 中明确 提出社会保障审计的主要思路是，以效益审计为主要方式，以促进社会保障资金 2 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 的安全完整、规范管理为目标，掌握社保资金总体状况，着力从制度和管理上揭 露分析问题，促进建立社会保障预算，实现社会保障目标，维护人民群从切身利 益。开展社会保障绩效审计，是解决社会保障资金支付缺口的需要。其中养老保 险的资金缺口是巨大的，按照目前的制度模式，2 0 0 1 年到2 0 7 5 年间，我国基本 养老保险的收支缺口将高达9 1 5 万亿元2 。社会保险资金是老百姓的“保命钱 、 “养命钱 ，是老百姓最关心的事情。开展养老保险绩效审计不仅体现了“民本 审计观 ，更是贯彻落实科学发展观和构建社会主义和谐社会的必然要求。而预 算执行审计是法律赋予审计机关的基本职责，是我国审计的永恒主题。自1 9 9 5 年审计法实施以来，审计署已连续1 1 年开展了中央预算执行审计，在维护国家 财政经济秩序、提高财政资金使用效益、促进廉政建设、保障国发经济和社会健 康发展等方面发挥了重要作用。审计署2 0 0 8 至2 0 1 2 年审计工作发展规划明 确指了应注重把部门预算执行的真实性、合法性审计与绩效审计相结合，进一步 完善与部门预算执行审计相结合的部门决算( 草案) 审签制度，推动建立部门预算 项目库，建立统一、规范、科学的预算定额、支出标准和开支渠道，促进部门预 算管理更加规范，推进部门预算公开，不断提高财政资金绩效水平。因此，开展 基于预算管理的养老保险基金绩效审计，有利于推进养老保险预算管理制度的完 善，进而保证养老保险收支平衡，减轻国家财政压力及养老保险支付压力。另外， 随着审计机关和社会保障部门及相关单位信息化建设的逐步推进和完善，计算机 审汁不仅已经提上日程，而且必将成为信息化工程环境下新的审计方式。本文对 养老保险基金绩效审计推行“全程式预算跟踪监督 ，同时结合“预算跟踪+ 联网 核查 的计算机辅助审计模式，逐步实现审计监督的“三个转变 ，即从单一的 事后审计转变为事后审计与事中审计相结合，从单一的静态审计转变为静态审计 与动态审计相结合，从单一的现场审计转变为现场审计与远程审计相结合3 。这 不仅提高审计效率和审计工作质量，同时适应经济形势发展的需要。 2 我国养老体系面临挑战，南方日报，h t t p ：w w w s i n a t o n i 瑚 3 深化对财政预算执行审计的思考，程敏，安徽审计，2 0 0 9 1 ( p 3 2 ) 3 浙江工商大学 养老保险基金绩 第二节文献综述 一1 一- - _ 一，j - 一、国内外养老保险绩效审计的文献综述 到目前为止，国外有关政府绩效审计的理论研究相对较为成熟，形成了一套 较为完善的政府绩效审计理论体系。该体系主要包括审计内容和目标、程序和方 法、评价体系及报告与公告等四个方面内容。本文主要从审计内容、评价体系这 两方面内容对养老保险绩效审计进行文献回顾。 ( 一) 养老保险绩效审计内容的文献综述 上世纪6 0 年代，美国会计总署率先尝试“3 e ”( 经济性e c o n o m y 、效率性 e f f i c i e n c y 和效果性e f f e c t i v e n e s s ) 审计。1 9 7 2 年，美国会计总署出台了 s t a n d a r d sf o ra u d i to fg o v e r n m e n t a lo r g a n i z a t i o n sa c t i v i t i e sa n d f u n c t i o n s ) ( 后称g o v e r n m e n ta u d i t i n gs t a n d a r d s ，g a s ) 。这是世界范围内审 计机关第一次提出政府绩效审计准则，实现了对政府审计准则体系的重大突破。 g a s 认为政府绩效审计是“政府绩效事计包括经济性、效率和效果审计英国 国家审计署( u kn a t i o n a la u d i to f f i c e ，n a o ) 于1 9 9 5 年提出了“过程效率静的 概念，并放大了效采评价的范围，不再局限于就项目论项目，而是扩大到关注项 目对有关方面的影响。加拿大自1 9 8 9 年起就呼吁将政府绩效审计要素扩展为 “5 e ”，即增加环境性( e n v i r o n m e n t ) 和公平性( e q u i l i t y ) 。其中，环境性反映了 自然资源的有效利用和生态环境的维护情况，公平性揭示了政府活动( 项目) 所产 生的利润分配与再分配的不公平及对社会稳定所产生的影响。 随着政府绩效审计理论体系的不断完善，国外对社会保障资金的审计也逐渐 从财务审计转向绩效审计，关于社会保障资金审计的内容也目益丰富。新西兰社 会保障基金绩效审计的主要内容是对被审计单位的管理控制环境进行评估，同时 还要考虑被审计单位利用计算机系统管理业务的依赖程度，由于新西兰对于社会 保障资金管理比较规范，故审计重点是对社会保障项目的影响和效果进行评估。 目前瑞典社会保障审计的形式主要有两种：一种是财务收支审计，一种是绩效审 计。社会保障审计的内容主要有：( 1 ) 社会保障资金的发放是否正确；( 2 ) 社会 保障经办机构的内部控制制度是否完善；( 3 ) 社会保障计算机系统是否完善并安 全运行；( 4 ) 国家的社会保障法律法规是否得到全面、准确执行；( 5 ) 社会保障 经办机构人员的业务工作是否合规符合工作程序。 4 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 国内学者在政府绩效审计的内容的界定不谋而合。竹德操认为政府绩效审计 的内容可以概括为投入的经济性、管理的效率和产出的效果三个方面。宋常等提 出“3 e ”审计就是我国政府绩效率计的主体目标和内容，其他则应视为其具体的 表现形式。学者杨肃昌也认为“3 e ”是政府绩效审计的主体目标和内容，并且 “3 e ”在审计一个组织、项目时是结合在一起的，其重点是评价资源的有效产出。 将政府绩效审计内容延伸到社会保险领域，国内学者关于社会保险基金的审计内 容各执其词，但基本观点一致，即在结合财务审计的基础上开展绩效审计。夏昌 凌、杨辉( 2 0 0 3 ) 就我国目前社会保障审计面临的环境，认为我社会保障绩效审 计应包括以下内容：社会保险法规、制度健全程度，包括国家宏观社会保险法律 制度和主管部门的具体管理制度；社会保险政策的实施情况；评价社会保障政策 的社会效果( 社会保险的覆盖面率、社会保险基金征集和发放的及时，准确、劳 动者基本生活的保障水平) ；评价社会保险基金的经济效果( 社会保险基金的增 值程度、社会保险基金的安全性、管理成本的高低、内部控制制度健全程度) 。 石仁风( 2 0 0 4 ) 认为养老保险基金审计内容包括：企业和劳动者是否按规定比例 及时足额缴纳养老保险基金；管理部门征集养老保险基金手续是否完备；所有基 金是否全部入账；有无转移和隐瞒收入问题养老保险基金是否专户储存；是否存 在挤占挪用问题；管理部门是否按规定标准及时给退休职工发放退休金；养老保 险金的利息收入及其他收益是否并入基金；是否按规定比例提取管理费用，有无 多提预提问题，有无将管理费用用于行政主管部门的各项开支。养老保险基金审 计的主要内容包括：基金预算审计、基金决算审计、基金管理审计、基金筹集审 计、基金使用审计和基金投资运营审计等。杨学华、彭秋琼( 2 0 0 8 ) 从“3 e 政 府绩效审计内容的缺陷分析入手，揭示政府活动由行为与结果及两方面构成，并 运用政府活动的流程进一步推导社会保险基金的活动由投入、过程、产出和影响 四个环节组成，从而构建出社会保险基金绩效审计的内容为社会保险筹集( 即投 入) 审计、社会保险基金投资运营( 即过程) 审计、社会保险基金支付( 即产出) 审计、社会保险基金影响审计组成四部分组成。 ( 二) 养老保险绩效审计评价体系的文献综述 在绩效标准的设计上，安秀梅( 2 0 0 5 ) 指出，英美国家普遍遵循的基本标准 是“s m a r t ”标准。s 代表s p e c i f i c ，要求绩效指标应该是“具体的、“明确的 、 5 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 “切中目标的 ；m 代表m e a s u r a b l e ，要求绩效指标最终是“可衡量的 、“可评 估的 ；a 代表a c h i e v a b l e ，要求绩效指标是“可实现的 ；r 代表r e a l i s t i c ， 要求绩效指标是“现实的，不是凭空想象的 ；t 代表“t i m eb o u n d ，要求绩效 具有“时限性 。在绩效审计评价指标方面，美国的评价指标体系的建设走在世 界的前列。美国会计总署制订的绩效评价体系由硬性指标和软性指标两部分组 成。硬性指标是美国会计总署用来进行政府绩效审计、衡量政府提供的公共产品 或服务的绩效的评价指标，主要有投入指标、能力指标、产出指标和效果指标四 个；软性指标是指社会公众评价政府时所采用的指标，由民间机构组织绩效评价， 定期发布政府支持率，以增强政府执政地位的合法性和权威性。美国的公共组织 绩效评价以社会公众为中心，公众是绩效评价的主体，主要从财政管理、领导指 标管理、基础设施管理、人事管理和信息管理五方面进行评价，以公众满意为主 要标准。新西兰审计署工作准则要求绩效指标设计应具备相关性、完整性、可理 解性。相关性即绩效指标既要符合风险承担人对信息的要求，又要反映被审计单 位和风险承担人共同认同的目标；完整性即绩效指标应反映被审计单位的所有重 大活动；可理解性即绩效指标的内容和表达形式要清楚，且目标和成果符合公认 标准要求，并可追溯到相关协议。 国内学者对我国养老保险绩效审计评价体系的研究主要侧重于具体评价指 标的设计，对于评价标准的研究甚少夏昌凌、杨辉( 2 0 0 3 ) 对社会保险绩效审 计内容的分析得出反映社会保险基金绩效的评价指标体系应包括反映社会保险 计划完成情况，反映社会保险基金运营状况，反映社会保险基金社会效益三项指 标。曹信邦( 2 0 0 6 ) 政府社会保障绩效可以通过绩效评估定量指标体系和定性指 标体系来反映，本文设计了政府社会保障绩效总体概况评估指标、社会保险评估 指标、社会救助评估指标、社会优抚评估指标和社会福利评估指标体系。社会保 险绩效评估指标由养老保险、失业保险、医疗保险和工伤保险绩效评估指标构成。 养老保险绩效评估指标包括养老保险覆盖率、养老金替代率、养老保险基金结余 率三项。宋良荣、朱英梅( 2 0 0 7 ) 认为养老保险绩效评价指标体系的设计要遵循 科学性、可比性、可操作性、统一性、整体优化原则，符合长期利益原则和动态 完善原则，根据养老保险绩效审计的目标可以设计反映经济性目标、反映效率性 目标和反映效果性目标三个指标。侯尧文、曹广明( 2 0 0 7 ) 认为社会保险基金绩 6 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 效审计评价指标体系可以分成定量指标体系和定性指标体系。其中定量指标体系 包括反映社会保险基金财务状况的指标，如社会保险基金收益率、社会保险基金 结余率、基金管理成本等；反映社会保险基金收支评价指标，如实征率、社会保 险费用实际支付率；反映投资运营状况评价指标，如风险系数、资产缺口；反映 投资组合比例指标。对于定性指标则用满意度来衡量，考察主要包括社会保险各 类险种的发放是否按时足额，基金管理是否存在违规现象，社会保险基金管理机 构的服务质量满意度，保障对象的满意程度等。他们还提到如果在综合评价中要 考虑定量指标和定性指标的权重问题。朱丹、程燕( 2 0 0 8 ) 为了全面、有效地评 价社会保险基金支出的效果和效率，应用层次分析法求解社会保险基金绩效的重 要性系数，设计出了一套以财务绩效定量评价指标为主，管理绩效定性指标为辅 的社会保险基金支出绩效评价指标体系。该评价指标体系均为简单代数运算，易 于在计算机上实现，能够较全面、客观、科学地评价各指标的重要性程度，具有 较强的实用性和说服力。 从英美等国的研究和实践结果可以看出：政府绩效审计评价体系的设置大部 分来源于审计实践，而且不同国家、不同审计项目应该有不同的评价指标相对应。 在审计评价标准方面，经过几十年的实践探索，目前英美等国各种审计项目的评 价标准比较明确，同时运用计算机等先进的审计方式方法，把复杂的评价方法简 化为应用程序。而国内学者对我国养老保险绩效审计评价体系的研究主要侧重于 具体评价指标的设计，对于评价标准的研究甚少。因此，对我国的养老保险绩效 审计评价体系的研究，在充分借鉴国外相关经验的同时，应该结合我国的具体情 况，注重审计实践，并从实践中不断总结，构建出适合我国国情的养老保险绩效 审计评价体系。 二、国内外社保保障预算管理文献综述 社会保障属于福利经济学的范畴，相应地，社会保障预算就是在此范畴之上 建立的预算模式。本世纪3 0 年代，美国开征社会保障税，社会保障收入的独立， 使编制社会保障预算成为可能。二战后，社会保障预算制度成为较广泛流行的一 种制度。世界政府财政年鉴1 9 9 0 1 提供的1 1 8 个国家的资料表明，至少有6 8 国家采用了这种制度，包括除日本以外所有的发达国家和很大一部分发展中国 家。世界各国社会保障预算大体上可以分两类：一是直接在政府的经常性预算中 7 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 列收列支，统一管理和监督；二是建立单独的基金预算，单独反映和管理。从国 外的实践来看，两种办法各有利弊，前者虽便于政府直接控制和管理，但容易引 起相互挤占现象，增加财政负担( 如英国、瑞典等西北欧国家) ，后者虽简便易行， 但在政府方面来说，由于将其独立反映，就不能整体全面反映政府资金收支情况 ( 如美国) 。而世界上建立社保预算的国家一个共同特征是，都借助法律，通过预 算手段强制地征收社会保障税来筹集社会保障资金。 当前，全世界1 0 0 多个建立社会保障制度的国家中，真正建立社会保障预算 体系的只有三分之一。这些国家对社会保障预算模式的编制大致有四种类型：一 是以美国为代表的基金预算模式；二是将社会保障收支同其他政府收支混在一起 的政府公共预算模式；三是一揽子社会保障预算，也就是将一般税收收入安排的 社会保障性支出和各项社会保障基金作为一个有机的整体，编制涵盖内容全面的 社会保障预算；四是政府公共预算下的二级预算，即半独立性预算。 国内关于社会保障预算管理的研究，首先体现在社会保障预算的概念上，以 张馨和丛树海为代表的各有两种不相同的观点。 丛树海等学者认为，以往我国都是把社会保障预算作为政府预算的一小部 分，而社会保障基金与预算内、外资金却有着明显的不同。预算内资金是国家依 法强制征收，其支出是依据国民经济各社会发展计划要求统筹安排，在分配前没 有指定专门用途。社会保障所占有的资金一般包括社会保险基金以及社会救助基 金等等。这些资金都属于是专项基金，每项收入都有专项支出，年终若结余，要 按规定预留必要的支付费用外，其余全部购买国债。不能与预算内资金调剂使用， 不得用于弥补财政赤字预算外资金是未纳入国家预算内管理的各种财政性资 金，预算外资金结余财政部门经同级政府批准多数可调剂使用，也可从中提取一 部分资金弥补预算内资金不足，而社会保障所拥有的资金是不得从中提取任何费 用，不得与预算外资金调剂使用的 而张馨在财政学( z 0 0 2 年) 中提出：由社会保险是有偿的社会保障最重 要的一部分内容，除社会保险外，社会保障还另外包括了无偿的社会福利。张认 为，第一，我国所要建立的是社会保险预算而非社会保障预算，社会保险一旦有 了预算，可以拥有自己独立的收支渠道和体系，并具有基金预算形式；第二，社 会保障本身是弥补市场缺陷而提供公共服务的活动，这一性质决定了社会保障预 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 算只能是公共预算体系的一个子系统。所以张认为应当把社会保险预算作为公共 预算的子预算，因为社会保险预算与公共预算体系内的经常预算和资本预算具有 根本同一性。总之，张馨的观点与丛树海最大的不同就在于，认为社会保障预算 不应与政府预算、国有资产预算并列，而应当仅仅只是政府公共预算的一个子系 统。 张的观点中没有将除社会保险以外的社会救济、社会优抚、社会福利等纳入 到预算中进行管理。但是，笔者认为，鉴于社会保障的特殊性和所占用资金的庞 大性，为了有效地对其进行预算管理监督，应当把社会保障中所包括的社会救济、 社会优抚、社会福利等内容纳入到预算中，并且将社保预算作为一个与政府公共 预算相平行的预算，但其与政府预算之间相互的独立程度，还需要探讨。 三、国内外联网审计的文献综述 从世界范围来看，以效益审计为主的国家，审计机关对系统进行审查，既 可以评价系统本身的经济性、效率性和效果性，也可以通过测试程序最大程度地 评价系统处理数据的经济性、效率性和效果性，只要在审查过程中注意通过对处 理程序的评价、判断、修正来确保数据的真实性，也可以达到数据审计的最终目 的。欧美发达国家、英联邦国家等以效益审计为主的国家都以系统审计为主，如 美国、英国、印度等。北欧的挪威等国家还把系统审计发展到政府部门网站信息 的真实性评价。在以财务审计为主的国家，联网审计以数据审计为主，例如，在 罗马尼亚，罗马尼亚会计法院组织和运作法明确了该国最高审计机关会计法 院主要实施财务审计，同时，该国联网审计以数据审计为主，产生了对公共财政 委员会负责管理和维护的增值税退税与支付应用系统数据库进行审计等，他们称 为数据库审计的联网审计类型。在效益审计为主的国家，联网审计以系统审计为 主。 国内联网审计的发展是基于金审工程建设为背景。2 0 0 2 年7 月，“金审 工 程一期项目正式立项，成为列人国家基本建设投资计划的第一个电子政务建设项 目。“金审”工程确定的总体目标是：建成对依法接受审计监督的财政收支及其真 实、合法、效益实施有效监督的国家审计信息系统，建立一个适应信息化的崭新 审计模式一“预算跟踪+ 联网核查 。逐步实现审计监督的“三个转变 ，即从单 一的事后审计转变为事后审计与事中审计相结合，从单一的静态审计转变为静态 9 浙江工商大学 。_ _ _ l _ _ l 养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 转变为现场审计与远程审计相结合。审计与动态审计相结合，从单一的现场审计 目前，“金审工程一期建设项目已经通过国家验收，“金审 工程二期建设正在 进行中。二期主要任务之一，即在网络环境下，初步建成对财政、海关、银行、 社会保障等重要部门的联网审计信息系统。要求省级和中心城市审计机关开展以 地税、社会保障等部门和会计结算中心为重点的联网审计。国内学者主要从联网 审计模式、联网审计技术、联网审计风险等三个方面进行了研究。陈峰( 2 0 0 3 ) 介绍联网审计的三种模式，即联网报送电子数据模式，建立联网审计数据中心模 式，在被审计单位计算机系统上设置审计接口的模式。卢加元( 2 0 0 7 ) 通过对我 国目前几种常用的联网审计模式进行分析，建立了基于联网审计应用的成本投资 模型，在此基础上对实施联网审计的经济可行性进行了研究，通过将固定的成本 投资与二种主流的联网审计应用所需要的花费进行比较，来判断联网审计项目的 可行性，从而为实施联网审计提供了一种直观的决策方法。姜梅( 2 0 0 7 ) 通过尝 试对社会保障基金数据的联网审计，在探索联网审计模式的同时给出社会保障基 金联网审计系统的总体框架，并从数据传输，数据采集、预警分析以及统计分析 四个方面实现社会保障基金联网审计系统的关健技术。金文、张金城( 2 0 0 6 ) 从 联网审计的网络安全需求出发，通过分析联网审计网络安全的关键要素，建立了 联网审计网络远程互联过程的逻辑模型，在研究联网审计网络安全关键技术的基 础上，提出一种联网审计的网络安全技术解决方案。曹洪泽、刘强( 2 0 0 6 ) 为系 统研究联网审计及其实施中涉及的关键技术，运用信息系统开发的理论与方法， 提出了联网审计的实施部署方案，并结合审计业务的具体模式，重点分析了审计 业务网组网技术、被审计单位端数据采集技术、审计端数据处理技术及联网审计 的安全技术。陈伟、刘思峰( 2 0 0 7 ) 基于联网审计的原理及其技术实现方法，从 b c p ( b u s i n e s sc o n t i n u i t yp l a n ，业务持续计划) 的视角出发，根据联网审计的 原理以及联网审计系统的四个主要风险控制部分的分析，即数据采集部分、数据 传输部分、以及数据存储部分，分析了联网审计所存在的风险，并提出了相应的控 制方法，从而为我国实施联网审计提供了指导。姜梅、邢金荣( 2 0 0 8 ) 主要针对 联网审计中大数据文件安全传输的关键技术进行研究，构建了社会保障基金联网 审计系统的体系结构，通过采用网络传输技术和安全保密技术，设计了大数据文 件安全传输子系统及其实现方案，从而确保了联网审计数据传输的适时性、保密 1 0 浙江工商大学养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 性和完整性。 第三节理论基础 一、公共受托经济责任关系理论 同其他类型审计一样，政府绩效审计产生和发展的理论基础也是受托经济 责任关系。这也是政府绩效审计产生的直接动因。促进公共受托经济责任的有效 履行是政府绩效审计的最终目标。公共受托经济责任关系理论认为，存在于经济 社会的双方，拥有信息优势没有产权的一方称为“代理人，没有信息优势但拥 有产权的一方称为“委托人，在委托代理契约关系下，一个或更多的人( 即委 托人) 聘用另一个人( 即代理人) 代表他们履行某些服务，包括把若干决策权托付 给代理人。 按照公共受托经济责任关系理论分析我国的具体情况，政府是人民的政府， 国家权力来源于人民，如果把国家权力视为社会资源，社会大众便是这一资源的 最初拥有者，即委托人。每个人都拥有一份权力，但又不可能单独行使自己的这 一份国家权力，结果为委托人找到政府这一代理人，代理其行使国家权力，从而 在社会公众与政府之间形成了委托代理关系。政府作为代理人拥有信息优势，而 社会公众作为委托人则处于信息劣势( 王光远，2 0 0 4 ) 在我国，这一公共受托经济责任有如下弱点： ( 1 ) 委托人对国家权力的终极所有权约束弱化。如前所述，委托代理关系是 一种契约关系，委托人有权得知自己的行动利益及有权与代理人进行协商、谈判， 而现实情况是社会公众并不可能明确知道社会利益中属于自己的部分，同时由于 民主制度没有完全成型，委托人的监督约束力度不强，使得受托人可能出现怠于 履行职责的情况，出现政府行为的不经济、效率低、效果差，而委托人亲自监督 的成本过高，亲自监督方式不可行 ( 2 ) 代理人的道德风险与逆向选择问题突出。由于对代理人缺乏有效的监督 机制，委托代理关系中具有信息优势的代理人就很容易出现道德风险与逆向选择 问题，特别在我国没有有效的信息传递方式情况下，委托人与代理人之间的有效 约束就很难存在了。 因此，促进公共受托经济责任的有效履行就成了政府审计的最终目标。而政 府绩效审计在国家权力委托代理关系中可以发挥较好的监督约束作用，从而促使 浙江工商大学 养老保险基金绩效审计基于预算管理视角 政府提高绩效，最终促进公共受托经济责任的有效履行。养老保险基金是国家为 劳动者举办社会保险事业，维持社会保险各项既定给付，所建立的法定和公共的 专项基金，是为了保障劳动者在遇到因特殊原因而暂时或永久丧失劳动能力、劳 动收入时的基本生活需要。养老保险基金最主要的来源是企事业单位和个人所缴 纳的保险费。企事业单位和个人缴纳保险费后，身份上转换为委托人；劳动保障 部门收到缴费后成立专门的社保经办机构管理养老保险基金的投资运营、分配使 用；从而参保人与政府之间成了委托代理关系。政府作为代理人拥有信息优势， 而参保人作为委托人则处于信息劣势。参保人需要建立一有效渠道知道政府是否 尽职尽责履行其受托经济责任及责任的履行是否经济、有效、是否产生良好的效 果；政府也需要通过一个渠道向劳动者报告其责任的履行情况，接受参保人的外 部监督，取得参保人的充分信任。这个渠道就是政府绩效审计。政府绩效审计可 以发挥较好的监督约束作用，促进政府绩效的提高，从而有效地解决上述问题。 它将委托人的监督动力在最大程度上外部化，也就是通过完善的政府绩效审计制 度，将审计结果公开，并提出改进建议，通过信息的公开逐步建立起外部监督机 制，让委托人可以直接监督代理人：在一定程度上解决委托人和代理人间的信息 不对称问题，对代理人的行为进行监控，较好地防止道德风险和逆向选择的出现， 降低代理成本。 二、新公共管理理论 新公共管理运动是政府绩效审计发展的环境，从一定程度上促进了政府绩效 审计的发展。新公共管理运动兴起于2 0 世纪7 0 年代，对西方公共机构的管理， 尤其是政府管理的理论与实践产生了深远的影响。 新公共管理运动改革的取向是公共服务社会化、责任机制、分权化管理、结 果为本、顾客导向等。新公共管理理论认为政府应重视管理活动的产出和结果， 应关注公共部门直接提供服务的效率和质量。因此