（会计学专业论文）基于xbrl与网络平台的财务报告模式研究.pdf

山东大学硕士学位论文 中文摘要 我国企业会计准则一基本准则对财务报告的定义为“财务报告是指企业 对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金 流量等会计信息的文件。一一般包括财务报表( 资产负债表、利润表、现金流量 表及附表) 、报表附注和财务情况说明书。财务报告是会计工作的最终价值体现， 是投资者、债权人等了解企业的直接途径，报告的质量直接决定了提供信息的有 用性。随着经济的发展，会计的内外部环境都发生了很大变化，直接导致现行财 务报告所提供的信息严重偏离信息使用者的需求。因为不同的会计信息使用者地 位不同，需要做出不同的决策，需要的信息自然不同，然而现有的财务报告目标 的形成是协调不同利益集团的利益冲突的结果，所呈报告根据共同的编制规则， 采用统一- 的格式，武断的将不同使用者信息需求平均化和统一化，无法满足现实 对会计信息的多样化需求，制约了会计在经济发展中的重要作用的发挥。 信息技术的发展将促使财务报告所呈现的内容和方式发生重大变化，特别是 可扩展商业报告语言( x b r l ) 的出现使克服现有财务报告的弊端成为可能。 x b i 也是一种x m l 语言利用它可以只使用一种格式或语法将非结构化信息转 变成结构化信息，它的出现带来了一个全新的财务报告模式。基于x b r l 和网 络平台的财务报告以其开放性和灵活性已经引起了全球对它的研究兴趣，这种形 式的财务报告能够自动实现财务数据的收集整理，通过x b r l 实例文档，可以 很容易产生包含不同子集数据的报告，使得企业内部和外部的各种财务信息使用 者可以根据他们的权限和特殊需求提取他们所需要的信息并按他们习惯的格式 输出，从而使企业提供个性化财务报告成为可能，满足不同信息使用者的需求， 将会计报告信息的收集、发布、分析和利用提升到前所未有的高标准、大范围。 此外，相对于传统的提供和使用会计数据的复杂工作而言，它不仅节约了资源、 提高了效率，同时保证了财务报告的准确性、可靠性和及时性。基于此，论文尝 瓠x b r l ( e x t e n s i b l eb u s i n e s sr e p o r t i n gl a n g u a g e ) ：国内对x b r l 的翻译有可扩展企业报告语言和扩展商业报 告语言等，本文引用财政部刘玉廷司长文章中的翻译，翻译为可扩展商业报告语言 s 山东大学硕士学位论文 试以事项会计理论为基础，结合x b r l 技术和s a a s 技术，从利益相关者和会计 目标的视角探讨一种人性化、可互动的动态网络财务报告模式，以实现为信息使 用者即时按需提供财务报告，提高财务报告的相关性和时效性，保证信息使用者 全面、及时的获得企业信息，更加科学有效的做出决策。 6 关键词：x b r l ；网络财务报告；事项法会计；决策有用 山东大学硕士学位论文 a b s t r a c t f i n a n c i a lr e p o r t sa r cd o c u m e n t st h a tr e f l e c t i n g t h ef i n a n c i a l p o s i t i o na n d o p e r a t i n gp e r f o r m a n c eo fc o r p o r a t i o n ，i n c l u d i n g b a l a n c es h e e t ，i n c o m es t a t e m e n t , s t a t e m e n to fc a s hf l o w , s t a t e m e n to fc h a n g e si ne q u i t y , s c h e d u l e sa n da c c o u n t i n g s t a t e m e n t sa n df i n a n c i a ls i t u a t i o n t h eq u a l i t yo ft h er e p o r td e t e r m i n e st h eu s e f u l n e s s o ft h ei n f o r m a t i o nd i r e c t l y w i t ht h ed e v e l o p m e n to fi n t e m e ta n di n f o r m a t i o n t e c h n o l o g y , t h e c o n t e n ta n de x p r e s s i o no fr e p o r tw i l lu n d e r g om a j o rc h a n g e s a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nu s e r sn e e dd i f f e r e n ti n f o r m a t i o nb e c a u s et h e yh a v ed i f f e r e n t p o s i t i o n s e v e n t h es a m et y p eo fi n f o r m a t i o nu s e r sa c c o r d i n g t od i f f e r e n t d e c i s i o n m a k i n g ，t h ei n f o r m a t i o nn e e d e di sn o tt h es a m e t h eg o a lo fc u r r e n t f i n a n c i a l r e p o r t si st oc o o r d i n a t et h ec o n f l i c t so f d i f f e r e n ti n t e r e s tg r o u p s s ot h er e p o r t sw e r e u n d e rt h ec o m m o nr u l e sa n da d o p tu n i f i e df o r m a t t h ei n f o r m a t i o nt h e yp r o v i d ec a n n o tm e e tt h ed i v e r s en e e d so fd i f f e r e n tu s e r s ，w h i c ha l s or e s t r i c tt h ea c c o u n t i n g s i m p o r t a n tr o l ei ne c o n o m i cd e v e l o p m e n t t h ee m e r g e n c eo fe x t e n s i b l eb u s i n e s sr e p o r t i n gl a n g u a g e ( x b r l ) m a k e o v e r c o m et h es h o r t c o m i n g so ft h ee x i g i n gf i n a n c i a lr e p o r t sb e c o m ep o s s i b l e x b r l i sa nx m ll a n g u a g e ，u s i n gi tc a no n l yu s eo n ef o r m a to rt h es y n t a xa n dc o n v e r tt h e u n s t r u c t u r e di n f o r m a t i o ni n t os t r u c t u r e di n f o r m a t i o n ，w h i c hw i l lb d n ga n e wf i n a n c i a l r e p o r t i n gm o d e l n o w a d a y s ，t h e r e a r cm a n yr e s e a r c h e so nt h ef i n a n c i a lr e p o r t i n g b a s e do nx b r la n dw e bo w n i n gt oi t sf l e x i b i l i t ya n do p e n i n g t h i sf o r mo f f i n a n c i a l r e p o r t i n gc a nc o l l e c tf i n a n c i a ld a t aa u t o m a t i c a l l y t h r o u g hx b r l i n s t a n c ed o c u m e n t w ec a ne a s i l yg e tr e p o r t st h a tc o n t a i n sd i f f e r e n ts u b s e t s ，w h i c hw i l lm a k ei n t e r n a la n d e x t e r n a lu s e r so ff i n a n c i a li n f o r m a t i o ne x t r a c tt h ei n f o r m a t i o nt h e yn e e da c c o r d i n g t h e i rr i g h t sa n ds p e c i a ln e e d s w h a t sm o r e ，t h e ya l s oc a l lo u t p u t i n f o r m a t i o n a c c o r d i n gt ot h e i rp r e f e r r e df o r m a t t h ec h a n g e st h a tx b r lb r o u g h tm a k ee n t e r p r i s e s t op r o v i d ep e r s o n a l i z e df i n a n c i a lr e p o r t i n gp o s s i b l e f u r t h e r m o r e ，c o m p a r e dw i t h t r a d i t i o n a la c c o u n t i n g sc o m p l e xw o r ko fp r o v i d i n ga n du s i n gi n f o r m a t i o n ，x b r ln o t 7 山东大学硕士学位论文 o n l yc a ns a v er e s o u r c e s ，i m p r o v ee f f i c i e n c y ，i t a l s oc a ni n c r e a s et h ea c c u r a c y , r e l i a b i l i t ya n dt i m e l i n e s so ff i n a n c i a lr e p o r t i n g b a s e do nt h i s ，t h i sa r t i c l ei sb a s e do n e v e n ta c c o u n t i n gt h o e r y , a n da t t e m p t st oc o m b i n ex b r lw i t hs a a st e c h n o l o g yt o c o n s t r u c tan e wi n t e r a c tf i n a n c i a lr e p o r tm o d ew i t hv a l u e so fh u m a n i t y , i n t e r a c t i v i t y f r o mp e r s p e c t i v eo fs t a k e h o l d e r sa n da c c o u n t i n g so b j e c t t h eo b j e c t so ft h en e w f i n a n c i a lr e p o r t i n ga r et op r o v i d ei n s t a n tf i n a n c i a lr e p o r to nd e m a n do fi n f o r m a t i o n u s e r , t oi m p r o v ef i n a n c i a lr e p o r t i n g sr e l e v a n c ea n dt i m e l i n e s sa n dt oh e l pu s e r sm a k e d e c i s i o n sm o r es c i e n t i f i ca n de f f e c t i v e 8 k e yw o r d s ：x b r l ；i n t e m e t f i n a n c i a l r e p o r t ；e v e n ta c c o u n t i n g ； d e c i s i o n - m a k i n gu t i l i t y 山东大学硕士学位论文 第1 章导论 1 1 研究背景及意义 财务报告是反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、 现金流量等会计信息的文件，是会计工作的最终价值体现。财务报告的质量直接 决定了会计信息的价值、会计目标的实现。而现行的基于各国制定的会计准则提 供的，以货币为单一计量单位的，以历史成本为主要计量属性的格式化财务报告 无法满足信息需求者对企业全面了解的要求和不同信息使用者的个性化需求。此 外，2 0 0 8 年爆发的金融危机更是暴露了现行财务报告的缺陷，给依据财务报告 提供信息做出投资决策的投资者们带来了巨大的损失。公允价值甚至一度成为金 融危机的替罪羊，人们开始质疑现行财务报告思想以及它所提供信息的质量，这 都要求会计职业界对财务报告理论与技术进行重大变革。 信息技术尤其是互联网技术的发展为财务报告的变革提供了契机，很多公司 开始利用网络公布其财务报告，这不仅改变了财务报告的呈报方式，也使财务报 告的呈报内容发生了巨大变化。但是，目前大多数企业的网络财务报告处于初 级阶段，未能使财务报告的编制者、使用者以及监管者等享受到网络技术带来的 好处。现行网络财务报告大部分只是上传传统纸质财务报告的电子版本，并没有 涉及到利用信息技术对财务报告手段的改革。企业的财务信息大多以p d f 格式、 e x c e l 格式或h t m l 网页形式等提供，尽管提供的很多内容是用户需要的，但 由于各个企业进行信息披露采用的技术结构互不兼容，使得数据的交换与再利用 效率非常低。如何让信息使用者轻易、及时的获取其所需要的财务信息成了网络 财务报告必须解决的技术问题。x m l ( 可扩展标志语言) 以其良好的可扩展性 成为解决诸多问题的有效技术，而基于x m l 的可扩展商业报告语言( e x t e n s i b l e b u s i n e s sr e p o r t i n gl a n g u a g e ，x b r l ) 正是在这样的背景下诞生的。 基于此背景，论文选择财务报告模式作为研究对象，尝试结合事项会计理论 。网络财务报告：现阶段我国学者( 沈颖玲等) 对基于网络的财务报告都称为网络财务报告，本文亦引用 这一名称。 9 山东大学硕士学位论文 和x b r l 技术对现行财务报告模式进行改革和创新，以期解决当前财务报告存 在的弊病，为信息使用者提供更加及时、准确和相关的信息，亦为进一步深入研 究网络财务报告模式提供思考。 1 2 文献综述 1 2 1 信息技术环境下财务报告模式的改进 随着网络和信息技术的发展以及传统的通用财务报告模式缺陷的暴露，理论 研究者以及实务工作者一直试图进行财务报告模式的变革。e l i o t t ( 1 9 9 2 ，1 9 9 4 ) 和 w a l l m a m ( 1 9 9 5 ，1 9 9 6 ，1 9 9 7 ) 最早研究了网络等新技术对企业财务报告的影响。 e l i o t t 认为互联网等信息技术的发展迫使企业改变传统的商业运作模式，这也要 求作为披露企业信息主体的财务报告也应有所变革。w a l l m a m 认为由于全球市场 经济的日益成熟和网络等新技术的迅猛发展，许多使用者需要的信息在财务报告 中不能找到，因此，传统会计的作用将越来越小。如不进行变革，扮演资本市场 信息提供者的财务会计将有可能退出历史舞台。他认为现行财务报告模式是一种 黑白模式，对企业经营活动的处理方法过于简单，即事先规定若干确定标准，凡 是符合该标准的确认事项则可以并入财务报告，不符合的则不允许确认。而财务 报告不应仅仅考虑受托责任观，也应该执行决策有用观。他提出了建立五个层面 的“彩色报告模式”( c o l o r e dr e p o r t i n gm o d e l ) 。 e l i o t t 和w a l l m a m 的研究使s o r t e r ( 1 9 6 9 ) 提出的事项法会计思想在网络时代 重新焕发生机。在s o r t e r 思想的指导下，学者们对于如何利用信息技术改进报告 模式进行了大量的探索，并提出了多种报告模式。 ( 1 ) 数据库报告模式。g o e s ( 1 9 3 9 ) 提出“数据库模式”，他认为企业的所有 经营活动都应以基本信息单位储存起来，在信息反映中没有固定的报表格式，而 是以开放数据库方式由信息需求者根据自己设定的决策模型去获取信息，他认为 阅读者有能力自己分析信息并通过对信息的不同构建来完成对信息的选择。随着 数据库技术的发展，c o l a n t o n i 和h a s e m a n 分别在1 9 7 1 、1 9 7 6 年提出了把层次模 型应用于会计系统的数据库报告模式，他们认为应该采取以信息理论为基础的记 录和储存方式，目标是设计出数据库驱动的事项会计系统。c u s h i n g ( 1 9 8 9 ) 对这一 l o 山东大学硕士学位论文 模式的技术可行性和经济后果进行了分析，得出数据库报告模式不能提出有效的 保守商业秘密的方法，过多地披露原始信息不利于竞争。 ( 2 ) r e a 报告模式。m c m a r t h y ( 1 9 7 9 ，1 9 8 2 ，19 9 7 ) 等学者提出了r e a 报告 模式，他们认为，经济业务的三要素是资源( r e s o u r c e ) 、事项( e v e n t ) 和参与 方( a g e n t ) ，每一个参与方( 包括外部和内部参与方) 可视为是一个经济单元。 事项的含义既包括资源在经济单元之间的流动关系( 一种资源的流出必然伴随着 另一种资源的流入) ，也包括参与方对资源的控制关系，企业应该将事项的这两 种属性关系作为基本单位存储。事项包括货币指标以及很多非货币指标。因此， 财务报告没有固定格式。为了使“r e a 报告模式”更具操作性，p e t e r v e r d 缸s d o n k ( 2 0 0 3 ) 提出把面向对象的数据模型应用到财务数据的组织中。 ( 3 ) 三层报告模式。普华永道全球主席s a md i p i a z z a 等于2 0 0 2 年提出了三 层报告模式，他提出的思路是：确立一套全球通用的会计规则( g l o b a lg a a p ) ； 以简单易懂的方式建立某行业长期适用的信息评估和报告标准；构建涉及公司具 体信息的指导方针，包括战略规划、风险、薪酬政策、企业管理和检验标准等， 这不仅仅是为了披露而披露，而是形成一个全新模式的信息报告。企业只有从其 整体角度为投资者提供综合的信息，投资者才能获得有用的信息，综合信息包括 市场前景、公司战略、价值取向和财务状况等。 我国关于这方面的研究比较少且起步较晚，网络财务报告呈报模式的研究， 最早开始于2 0 0 0 年前后，主要有薛云奎( 1 9 9 9 ) 提出的“会计频道概念，通 过建立多元化的会计频道来满足不同用户的需求，是一种理想的呈报思想；肖泽 忠( 2 0 0 0 ) 提出的交互式按需报告模式，是“大规模按顾客需要组织生产思想 在会计报告中的应用，要求会计报告系统具有充分的灵活性，并允许报告单位与 使用者之间相互沟通：庄明来教授( 2 0 0 0 ) 在发表的对电子商务环境下会计明 细信息的思考一文中对会计综合信息和明细信息作了界定，认为网络信息新技 术不但能够传递大量的信息，而且能够分析利用这些信息；徐国君( 2 0 0 0 ) 提出 的互动式披露模式，旨在通过提供互动式财务报告来协调供需双方利益，弱化供 需矛盾，达到供需平衡。张天西等( 2 0 0 3 ) 提出了“多层面报告模式”，基本思 想是使财务报告具有多层展开的功能，通过对第一层面( 通用财务报告格式) 的 点击，可以链接到第二层面( 信息组件) ，对第二层面( 信息组件) 的点击，可 山东大学硕士学位论文 曼曼曼曼量量鲁寡鲁量毫曼皇皇曼鼍量鼍曼量曼曼量皇曼i i ；。 一 ! 以链接到第三层面( 信息元素) ，这样使电子财务报告具有了伸缩性和可扩展性， 从平面报告过渡到了立体的三维报告模式，满足了不同层次公众对信息的直接需 求和信息再造的需求，既扩展了财务报告的信息容量，又使报告i 刭读者不必浏览 那些对自己而言的“垃圾信息”。 总之，国内外学者这些财务报告模式的提出多是现行财务报告规则允许条件 下的改革，而且大多是提出了一种思想和理论框架，没有提供相应的技术支持， 也没有对其可行性进行验证。 1 2 2 对x b p j l 的研究 从x b r l 标准1 9 9 8 年被c h a r l e sh o f f m a n 提出，到x b r l 被人们了解，再 到x b r l 标准的全面推进，关于x b r l 的研究的文章也越来越多，但主要集中 在以下几个研究领域： ( 1 ) 关于x b r l 标准优势的研究 t e i x e i r a 与m c d o n a l d ( 2 0 0 2 ) 通过研究发现，许多公司都有着各式各样的会 计信息系统，而且这些系统间信息的编制或者交流大部分需要人工操作，他们发 现x b r l 可以通过创建一个调节层来改善这一问题。z a b i h o l l a h 与t u r n e r ( 2 0 0 2 ) 认为，由于使用x b r l 可以减少人工操作，进而减少错误量的发生，因此可以 提供更精确地财务报告，即提供更加可信与相关的信息。此外，他们还发现x b r l 具有其他优势，例如可以对不同的信息数据贴标签，使信息能够被使用者轻而易 举的找出。建立x b r l 标准的一个目标是为了提供一个灵活的信息平台，使得 现有的不同财务报告系统之间建立起有效的联系，以适应财务报告环境的变化 ( b r o w n & w i l l i s ，2 0 0 3 ) 。这些潜在的财务报告环境的变化包括会计准则的变化、 监管要求的变化、利益相关者和分析师需求的变化、内部管理报告的需求变化等。 b u y s ( 2 0 0 4 ) 的研究发现，x b r l 能够自动及时的完成不同企业会计信息系 统之间信息数据的处理，允许不同信息平台之间数据的直接交互。针对企业现有 的信息系统，企业不需要再投资新的交易和信息系统，x b r l 标准本身能够整合 系统，及时可靠的生成财务报告。这和m a l n i g ( 2 0 0 5 ) 研究认为x b r l 标准降 低了财务报告信息链中数据收集和分析的时间和成本基本一致。 由于上市公司必须定期公布其财务报告，关于采用x b r l 对上市公司带来 1 2 山东大掌硕士学位论文 的好处，b o v e e ( 2 0 0 2 ) 等人认为x b r l 持续不断地提供财务报表可以避免因股 价的大幅波动而造成财务信息定期公布的弊端。r o g e r s ( 2 0 0 3 ) 采用x b r l 将使 上市公司财务数据的交换、发布以及向投资者发布的财务报告将变得更统一、更 一致，起到发布真正的、透明的财务信息的效果。管理与行政学院( i o m a ) 研 究发现，凭借x b r l 高效率的追踪定位系统等众多优势，它可以帮助审计师和 会计师确保、追踪以及控制企业是如何准备并将信息发布给用户。i o m a 将x b r l 比喻为一个可不停工作的监视系统和调解工具，因为它可以帮助审计员和会计师 实时监督公司经营活动，可以帮助公司在短时间内调解基于不同会计准则的财务 报告之间的差异。由于x b r l 具有如此多的优势，美国证券交易所( s e c ) 强制 上市公司使用x b r l 标准。 国内的沈颖玲( 2 0 0 5 ) 教授认为x b r l 标准下的财务报告能够提高信息的 透明度，这能够缓解我国资本市场中面临的会计失真和盈余操纵问题。张天西 ( 2 0 0 6 ) 教授认为x b r l 标准可以促进各国会计准则的趋同性、提高财务信息 的透明度等，并结合萨班斯一奥克斯利法案分析了x b r l 标准在上市公司财务 信息监管方面的作用。李为( 2 0 0 9 ) 通过分析比较美国、中国以及其他国家x b r l 运用情况，总结了我国在x b r l 实际应用中所遇到的问题，并对推动x b r l 在 我国的发展提出了建议，包括成立x b r l 专家委员会，由专业人士负责制定发 展战略，创建基于我国企业会计准则的x b r l 分类标准等。 综上所述，x b r l 标准在财务报告中的运用将全面改善企业财务报告的信息 质量。通过标准化的财务信息，能够增强信息在不同系统之间的交互效率；同时 在公司审计和财务分析过程中都可以利用基于x b r l 标准的计算机软件技术直一 接搜索和查询特定信息，提高审计和财务分析的效率和效果。 ( 2 ) x b r l 对审计的影响 会计处理方式方法的变化往往带动审计的变化，随着越来越多的国家推行 x b r l 格式的财务报告，相信其在未来会逐渐取代现有格式的财务报告，但是采 用x b r l 格式报告是否能提供高质量的信息被理论界和实务界所关注，而审计 具有对提供的会计信息审查监督的职能。 传统的审计中，审计师根据通用财务准则评价管理者出具的财务报告，并给 出审计意见，然而这一方法不能够运用在x b r l 数据的审计中。但是对于用什 山东大学硕士学位论文 么样的审计方法和手段提供对x b r l 数据可靠的审计报告，目前还没有明确的 标准。x b r l 国际组织中的认定工作组( x b r li n t e r n a t i o n a l ，2 0 0 6 ) 指出通用财 务准则不能提供对于x b r l 数据的审计足够的指导。相关的技术标准，例如 x b r ls p e c i f i c a t i o n2 1 和u s g a a pt a x o n o m i e s 可以为x b r l 数据审计过程中 采用的标准提供一定的基础，但是在x b r l 数据的生成过程中包括数据层面的 重要性水平，数据错误的认定等概念和实际问题未得到解决。 c i c a ( 2 0 0 2 ，2 0 0 5 ) 通过研究指出由于x b r l 标准报告编制过程与传统报 告编制过程不同，需要增加审计程序来处理这些差异，以确保x b r l 文档的真 实性和可靠性。审计人员须评价数据标记的恰当性、被标记数据的真实性和对信 息生产过程控制的有效性，须审计用x b r l 生成定期财务报告时所采用数据的 质量。由于x b r l 可以用来生成实时财务报告，这需要实时控制程序来保证被 标记数据的真实准确，于是审计人员必须持续评价这些控制的有效性，即实时审 计。w a g e n h o f e r ( 2 0 0 3 ) 研究认为由于信息使用者使用x b r l 软件提取数据信息， 而不考虑信息编制的细节，企业有可能对某些不利的信息不进行标记或将其用特 定标记进行标记。这就需要审计人员必须验证企业对事项进行标记的恰当性。另 外，他还提出审计师应该在数据和标记之间执行持续循环检查来验证x b r l 的 生成过程。 各个国家使用x b r l 的现状是将传统的财务报告转换成x b r l 格式文件， 将两种类型的文件同时呈报给外部使用者，不过在可预见的未来x b r l 格式报 告将作为基本的报告形式对外呈报，而传统格式的报告将成为基于x b r l 格式 报告的一种副产品，这就需要我们用特别的程序确认x b r l 格式报告的真实性 和有效性。a s s u r a n c ew o r k i n gg r o u po f x b r li n t e r n a t i o n a l ( 2 0 0 6 ) 经过研究认为 需要重新定义以下概念：审计准则、审计目标和、审计计划、对重要性水平和错 误呈报的理解、审计的重要性、对应所评估风险的审计程序、审计证据等。文章 通过论述使用x b r l 格式文件的不同情况，得出随着x b r l 的迅速发展需要新 的标准指导审计x b r l 数据的可靠性。 g u n n ( 2 0 0 7 ) 认为必须考虑清楚在对x b r l 数据的审计时是应该仅仅关注 实例文档还是要包括所有相关的文件? 实例文档依靠分类标准和技术规范等一 系列相关文件和过程来生成，并最终被信息需求者使用，如果仅仅关注实例文档 1 4 山东大学硕士学位论文 可以减少对链接库中分类标准的关注，减少审计程序和成本。但是分类标准往往 被企业的信息系统使用，错误的分类标准将会影响整个信息系统，对内部控制将 产生重大影响。通过分析g u n n 得出，所有跟x b r l 数据相关的文档和程序都应 该是审计关注的重点，不能只关注实例文档和传统报告中的信息的一致性和完整 性。在g u n n ( 2 0 0 7 ) 的研究基础上，p l u m l e e ( 2 0 0 8 ) 提出了文件中心( p a p e r - c e n t r i c ) 和数据中心( d a t a - c e n t r i c ) 的概念，并提出x b r l 格式文件关注的应该是信息标 签的合适和准确性，而不应该仅仅是信息元素与以前的印刷格式下文件的一致 性。数据中心的观点认为，应该重点强调分类标准中链接库的准确性。从文件中 心向数据中心的转变引起了审计导向方面转变的问题。目前报送的x b r l 格式 文件是由传统格式文件转变而来，形式上是一致的，但是这种一致性忽略了由链 接库到最终文件确认的准备过程，这种忽略中间过程的审计导向有可能引发在提 供最终x b r l 实例文档过程中，同时忽略了许多可能产生的错误。因为目前的 审计软件只能够帮助审计人员确认分类标准中的标签是否与技术规范的规定相 一致，不能够检测标签本身是否适当。r a j e n d r a ( 2 0 0 8 ) 根据p l u m l e e ( 2 0 0 8 ) 的研究，提出了一个x b r l 的审计框架，他以传统格式财务报告信息的审计为 思路，对x b r l 实例文档披露中可能产生的风险和新的认定过程提出了一个概 念框架，并进行了论述。将x b r l 实例文档的审计目标分为六点：真实性或者 存在性目标：完整性目标：元素数值的准确性；元素属性的准确性；实例文档良 构目标；正确的表述目标。并对这些目标进行了定义。关于真实性或者存在性目 标是指从传统格式文件追查到x b r l 实例文档，要确定所有重要的财务信息是 否都被标记：比较公司标记的元素和交易所的分类标准中标记的元素是否一致。 完整性目标指从生成的x b r l 实例文档中抽取元素并追查到原始的传统格式文 件，检查实例文档中标记的元素是否在传统文件中都出现。元素数值的准确性指 从传统格式的文档追溯到x b r l 实例文档，检查所有的会计元素在数值上是否 和x b r l 实例文档中的数值都一样。元素属性的准确性指使用详细审计检查所 有x b r l 实例文档的属性是否都正确。实例文档良构目标是指通过通过专业的 x m l 语言分析软件，分析x b r l 实例文档是否为良构的有效文件。正确的表述 目标指由具有专业的审计人员从x b r l 实例文档追溯到传统格式文件，检查所 有标记的信息是否已经都在x b r l 分类标准中定义过。总之r a j e n d r a 试图将传 山东大学硕士学位论文 统财务报告审计的程序和方法应用到x b r l 格式文件的审计当中并进行一定的 改进，为了能够对x b r l 财务报告更好的审计。 通过对已有研究的分析，我们可以知道无论学术界还是实务界都没有能够建 立起完善和有效的审计框架，而传统的审计程序已经不能满足x b r l 数据的审 计要求。由此我们可以得出随着x b r l 标准的深入发展，分类标准和实例文档 都将是未来审计关注的重点，对企业信息系统的审计将会变得更加重要，建立在 动态基础上的实时审计迫在眉睫。 ( 3 ) x b r l 对资本市场的影响 作为新信息披露方式，x b r l 能够降低信息的搜寻成本并提高了信息的及时 性和透明度，这更加符合会计的决策有用性，同时对资本市场具有一定的作用和 影响。b o n s o 7 ne ta 1 ( 2 0 0 1 ) 通过研究发现x b r l 标准能够针对不同的使用者 提供差异性信息报告，满足了特定信息使用者对信息的需求，而传统格式下的财 务报告则提供固定格式的财务报告。科斯的交易成本理论认为，高度透明和较低 获取成本的信息能减少公司治理和运营成本，而k e m a n 的研究发现x b r l 具有 的优势则能做到这一点。f r a n kh o d g e 和k e n n e d y ( 2 0 0 2 ) 通将9 7 个m b a 学生 分成两组进行试验发现，x b r l 通过对信息披露的标准化改善了财务报告的透 明度。 目前各国采用的会计准则各不相同，依据各国会计准则建立的分类标准 ( t a x o n o m i e s ) 也各不相同，这就阻碍了会计信息的国际比较。e b o n s 6 n 等( 2 0 0 8 ) 以依据国际财务报告准则( i f r s g p ) 建立的t a x o n o m y 为标准，检验其是否够 能适应各国会计的实践。通过研究发现：依据国际财务报告准则建立的分类标准 在很大程度上不能够满足各国的会计实践，特别是金融和保险行业明显比其他行 业更不能适应这种分类标准；另外，2 0 0 4 年版本的分类标准在所有者权益变动 表中所产生的错误要比其他三张报表更多，但是随后的新版本修订了绝大部分错 误，基本能够满足实践的需求；目前基于国际财务报告准则建立的分类标准还需 要不断修正，以适应实践的变化。r o n a l d ( 2 0 0 8 ) 检验了s e c 推行自愿报送计 划( v o l u n t a r yf i l e rp r o g r a m ，v f p ) 时采用x b r l 格式披露财务报告的公司在公 司治理和业绩方面是否优于没有采用x b r l 的公司，发现采用x b r l 的公司在 公司治理和业绩方面明显优于未采用的公司。 1 6 山东大学硕士学位论文 财务报告是连接上市公司和投资者的重要桥梁，随着x b r l 的推广，相信 其对资本市场的影响会逐渐明显，使资本市场更加有效，更好的推动全球经济发 展。 ( 4 ) 关于x b r l 的其他研究 除了上面的研究外，还有关于x b r l 的其他方面的研究。其中关于x b r l 标准的发展和扩散的也有很多。d o o l i n ( 2 0 0 4 ) 等认为x b r l 作为开放的标准， 需要一个全球化的组织b r l 国际组织( x b r li n t e m a t i o n a l ) 监督x b r l 技术规范的发展和协调各国的标准差异。c h a n g 和j a r v e n p a a ( 2 0 0 5 ) 的研究发现 x b r l 国际组织的成员不能很好的反应他们所代表的各自组织的利益。w i l l i a m s ( 2 0 0 6 ) 从信息管理的角度研究x b r l 标准未来的发展，他认为从长远看x b r l 是为商业领域数据交换提供标准，不仅仅是为了满足财务报告的需求。i n d r i t 和 b i l l ( 2 0 0 7 ) 则在w i l l i a m s 的基础上运用利益相关者理论和社会网络理论检验了 x b r l 的扩散效应，他们通过与澳大利亚的1 1 个x b r l 利益相关者进行深度访 谈，分析了各主要利益相关者在x b r l 标准扩散中的作用，同时发现没有任何 利益相关者对于x b r l 的发展有紧迫感，并找出了利益相关者缺乏有效的动力 推动x b r l 发展的原因，此外，他们还分析了利益相关者对于x b r l 技术标准 的发展和扩散的作用，发现澳大利亚的x b r l 的利益相关者并没有采用有效的 行动去推动x b r l 标准的发展和扩散，得出并不是所有的利益相关者对x b r l 技术的发展都能够起到积极的推动作用。 g r a n tt h o r n t o n ，l l p ( 2 0 0 8 ) 研究发现大多数公司高管对x b r l 技术标准并 不了解和重视，还没有做好在近期内采用x b r l 技术标准的准备。因此，需要 对他们进行一定的教育和培训。如果不对他们培训，使他们充分了解和熟练掌握 x b r i z 技术，将很难推动x b r l 标准的推广使用。因为，人们在没有充分掌握新 技术的请款下，不愿意使用新的技术，存在路径依赖( h o d g ee ta 1 ，2 0 0 4 ) 。由 于o f f i c e2 0 0 7 支持x m l 语言，n a u m a n n ( 2 0 0 4 ) 研究了如何在m i c r o s o f to f f i c e 下生成x b r l 数据文件，包括如何从s e c 的网站导入分类标准，生成实例文档 等，方便了会计师轻松的掌握x b r l 技术。 r o g e r ( 2 0 0 9 ) 通过调查了三中不同的导航方法研究了那种方法更适合将财 务报告中的信息元素成功的匹配到x b r l 分类标准。这三种方法包括分等级查 1 7 山东大学硕士学位论文 找、直接查找和同时运用分等级和直接查找。最后发现，直接搜索的方法减少了 匹配的时间，但是增加了错误的风险。由于他将元素作为考虑的变量，发现元素 的复杂性导致了匹配过程中精确性的显著下降。 在我国开发基于我国会计准则的x b r l 分类标准中，首先需要面对如何从 企业的财务报告中提取构建分类标准的财务信息元素。这方面张天西( 2 0 0 6 ) 首 先提出了财务信息元素的概念。他认为财务信息元素是人们在对企业经营活动中 的事实进行归纳和总结的基础上，依据一定规则和程序，以可理解语言方式表达 的财务与会计领域的术语、短语等。抽象来说每一个财务概念对应一个财务信息 元素，具体来说对抽象的财务概念赋予了一定的“值”( 如实体名称、数据类型、 数据单位等) ，即根据概念表达的事实。信息元素可以单独的、组合的被信息使 用者在决策中参考，作为其决策依据。张天西提出的财务信息元素概念为建立我 国分类标准提供了一定的理论指导。 在张天西研究的基础上，高锦萍( 2 0 0 6 ) 考察了2 0 0 5 年上海证券交易所制 定的中国上市公司信息披露分类标准中的财务信息元素集合和当年1 2 个行 业中1 1 7 家上市公司年报披露项目的匹配程度，发现它们之间存在较大差异，上 海证券交易所的分类标准本身并不能很好的反映财务报告中的信息。因此当时的 分类标准并不能满足上市公司信息披露的要求。分类标准的完善是提高实例文档 有效性的主要途径之一。当然目前我国已经制定了基于我国基本会计准则的 x b r l 分类标准，但是其实际匹配效果如何还得等待检验证实。杨周南等( 2 0 1 0 ) 认为随着建立全球统一的高质量会计准则的发展态势和x b r l 分类标准广泛而 深入的研究和应用，x b r l 分类标准的认证越来越受到重视。他们以第三方非营 利组织理论、本体论、软件体系架构理论和软件成熟度模型理论为理论基础，结 合x b r l 分类标准认证的内容，建立了x b r l 分类标准认证的方法学体系。财 政部会计司的刘玉廷( 2 0 1 0 ) 司长对我国发布的基于企业会计准则的可扩展商业 报告语言( x b i 也) 通用分类标准和x b r l 技术规范系列国家标准进行了总结阐 述，认为这两个标准的发布标志着我国以x b r l 应用为先导的会计信息化时代 的到来，财政部应按照“积极稳妥、先行试点、总结经验、分步推进”的原则， 采取多项措施加快我国会计信息化建设和推动x b r l 在我国财务报告领域的应 用。 山东大学硕士学位论文 通过对相关文献的回顾我们可以知道，x b r l 财务报告与传统财务报告相比 具有巨大优越性，它不仅能给财务报告使用者带来便利，而月对财务报告的提供 者、监管者等利益相关者都有很大影响，同样x b r l 技术的推广与扩散从某种 层面上看是一种社会现象，主要利益相关者的配合和冲突对其推广也具有重要的 作用，但相关文献很少从这个角度研究。另外，目前财务报告的目标有受托责任 观和决策有用观，如何有效满足和协调这两个目标很少有人关注。总的来说，现 有的文献关于x b r l 模式财务报告构建的理论基础研究比较少，大多只是研究 x b r l 网络财务报告的某一方面，而且由于x b r l 技术本身的复杂性和专业性， 令读者很难对其有一个全面理解，本文试图从整体层面对x b r l 财务报告模式 进行研究。 1 3 研究内容及论文结构 文章首先通过分析对比现行财务报告提供的信息，与信息使用者对信息的需 求之间的差距，引出本文研究的问题，进一步通过文献的回顾，说明本文研究的 意义。其次，论文介绍了研究的理论基础，主要有财务报告的两种目标受托责任 观与决策有用观，价值法会计与事项法会计，利益相关者理论以及x b r l 技术 的介绍。再次