（会计学专业论文）企业物流成本核算研究.pdf

武汉理1 人学硕十学位论文 摘要 近些年来，对企业物流成本进行准确计算与控制成为企业寻求核心竞争优 势的重要手段。企业不仅需要准确掌握物流系统各子系统、各环节的具体成本 来保证生产经营和客户服务的盈利率，而且需要掌握更详尽的物流成本信息来 确定成本削减的环节并对整个物流流程进行重组，以提高企业物流系统的运作 效率。本文采用作业成本法力图准确地计算出制造企业的物流成本。从而为物 流管理和控制提供定量分析的依据：开辟降低成本，增加利润的第三源泉；为 企业物流经营决策提供信息；为制定物流价格提供资料。 基于作业的物流成本单独集中核算正顺应了这一要求。本文在查阅了国内 外相关文献后，从物流成本核算的传统方法出发，分析了其缺陷：成本失真、“物 流费用冰山”、无法有效控制、核算工作量大。正是因为传统核算方法存在以上 不足，而作业成本法是对传统方法的变革和改进，所以本文在物流成本的核算 中引入作业成本法。文章由作业成本法的基本理论体系推导出两种适应不同物 流成本性状的核算模型：基本原理核算模型和通用成本性态核算模型及其相应 的分配模型。建立了基于作业的物流成本单独集中核算方法。基本思路是首先 分析确定物流成本的具体内容；其次改变现行财务会计成本核算的方法。具体 操作步骤是先设置“物流成本”科目；再归集物流成本；最后分配结转物流成 本。然后，将基于作业的物流成本单独集中核算方法运用于国内某药品制造企 业，并和传统法计算的产品物流成本进行对比。 通过定性分析和定量分析、理论研究和实证研究相结合，综合运用现代物 流学、会计学、财务管理学和数学模型等理论与方法等方面的知识，广泛收集 国内外的物流成本数据和方法，建立基于作业的物流成本单独集中核算方法。 通过实例得出：在基于作业的单独集中核算物流成本方法中，将物流过程中发 生的各种费用支出归集于“物流成本”账户后，直接材料、直接人工等直接物 流成本的分配方法与传统法下一样，而间接物流成本在传统法和作业成本法下 分配结果不一样，而且作业成本法分配更准确，更能揭示真实的物流成本。 关键词：物流成本，传统核算方法，作业成本法，单独集中核算 武汉理f 人学硕十学待论文 a b s t r a c t i nr e c e n ty e a r s ，c a l c u l a t i n ga n dc o n t r o l l i n gt h ec o s to fl o g i s t i c s e n t e r p r i s e s a c c u r a t e l yh a sb e c o m ea ni m p o r t a n tm e a n st os e e kc o r es t r e n g t h sf o re n t e r p r i s e s t h e e n t e r p r i s e sn o to n l yn e e dt om a s t e rt h es u b s y s t e ma n de v e r ya s p e c to fc o n c r e t ec o s to f l o g i s t i c ss y s t e ma c c u r a t e l yt og u a r a n t e et h ep r o d u c t i o nm a n a g e m e n ta n dt h ec u s t o m e r s e r v i c ep r o f i tr a t e ，b u ta l s on e e dt og r a s pam o r ee x h a u s t i v ei n f o r m a t i o no fl o g i s t i c s c o s tt od e t e r m i n eh o wt oc u tt h ec o s ta n dr e c o m b i n et h ew h o l el o g i s t i c sp r o c e s sa n d e n h a n c e st h el o g i s t i c ss y s t e mo p e r a t i o ne f f i c i e n c yo ft h ee n t e r p r i s e s t h i st h e s i st r i e s t or i s ea c t i v i t y b a s e dc o s tt od e t e r m i n et h ee x a c tc o s to fl o g i s t i c si nm a n u f a c t u r i n g ， w h i c hp r o v i d eb a s i so fq u a n t i t a t i v ea n a l y s i sf o rl o g i s t i c sm a n a g e m e n ta n dc o n t r o l ： i n a u g u r a t el o w e r i n gc o s t s ，i n c r e a s et h et h i r dp r o f i t ss o u r c e ；p r o v i d ei n f o r m a t i o nf o r l o g i s t i c sm a n a g e m e n td e c i s i o n ；s u p p l yp r i c ei n f o r m a t i o nf o rt h ed e v e l o p m e n to f l o g i s t i c s c o n c e n t r a t i v ec a l c u l a t i o na l o n eb a s e do na c t i v i t y b a s e dc o s ti sj u s tc o m p l y i n g w i t ht h i sr e q u e s t a f t e rr e f e r r i n gt ot h ed o m e s t i ca n df o r e i g nr e l a t e dl i t e r a t u r e s ，t h i s t h e s i sb e g i n n i n gw i t ht h et r a d i t i o n a la c c o u n t a n c ym e t h o d ，h a sa n a l y z e di t sf l a w s ： c o s td i s t o r t i o n ；l o g i s t i c se x p e n s ei c e b e r g ；u n a b l et oc o n t r o la c t i v e l y ；h u g ec a l c u l a t i o n w o r k b e c a u s et h et r a d i t i o n a lc a l c u l a t i o nm e t h o dh a sa b o v ei n s u f f i c i e n c y , b u t a c t i v i t y b a s e dc o s ti st r a n s f o r m a t i o na n dt h ei m p r o v e m e n tt ot h et r a d i t i o n a lm e t h o d ， t h e r e f o r et h i st h e s i si n t r o d u c e sa c t i v i t y b a s e dc o s ti nt h e1 0 l 酉s t i e sc o s tc a l c u l a t i o n t h et h e s i sd e d u c e st w ok i n do fa d a p t a t i o nd i f f e r e n tl o g i s t i c sc o s tc h a r a c t e rb y a c t i v i t y b a s e dc o s te l e m e n t a r yt h e o r ys y s t e m sw h i c ha r eb a s i cp r i n c i p l ec a l c u l a t i o n m o d e la n dg e n e r a lc o s tc o n d i t i o nc a l c u l a t i o nm o d e la n dc o r r e s p o n d i n ga s s i g n m e n t m o d e la n de s t a b l i s h e sc o n c e n t r a t i v ec a l c u l a t i o na l o n em e t h o d t h eb a s i cm e n t a l i t yi s t oa n a l y z ec o n c r e t el o g i s t i c sc o s tf i r s t l y ；c h a n g ep r e s e n tc o s tc a l c u l a t i o nm e t h o do f f i n a n c i a la c c o u n t i n gs e c o n d l y ；a p p l yc o n c e n t r a t i v ec a l c u l a t i o na l o n em e t h o dt oa d o m e s t i cd r a g sm a n u f a c t u r ee n t e r p r i s e ，a n dc o m p a r ew i t ht h er e s u l t so ft r a d i t i o n a l a c c o u n t a n c ym e t h o d n 武汉理l ：人学硕十学何论文 t h r o u l g ht h eq u a l i t a t i v ea n a l y s i sa n dt h eq u a n t i t a t i v ea n a l y s i s ，t h ef u n d a m e n t a l r e s e a r c ha n dt h ep o s i t i v er e s e a r c h ，u n i f ya c c o u n t i n g ，f i n a n c i a lm a n a g e m e n ta n d m a t h e m a t i c a lm o d e l ，w i d e l yc o l l e c tt h ed o m e s t i ca n df o r e i g nl o g i s t i c sc o s td a t aa n d t h em e t h o d ，e s t a b l i s hc o n c e n t r a t i v ec a l c u l a t i o na l o n em e t h o d t h r o u g ht h ee x a m p l e w ec a nc o n c l u d et h a t ：i nc o n c e n t r a t i v ec a l c u l a t i o na l o n em e t h o d ，e a c hk i n do f e x p e n s ed i s b u r s e m e n tg a t h e r st o g e t h e ri nt h e 1 0 9 i s t i e sc o s t ”a c c o u n t t h ea s s i g n m e n t m e t h o do fd i r e c tl o g i s t i c sc o s ts u c ha sd i r e c tm a t e r i a la n dm a n p o w e ri ss a m e b u tt h e a s s i g n m e n tr e s u l t so fi n d i r e c tl o g i s t i c sc o s ta r ed i f f e r e n t b u ta b c i sm o r ea c c u r a t e ， c a np r o m u l g a t et h er e a ll o g i s t i c sc o s t k e y w o r d s ：l o g i s t i c sc o s t ，t r a d i t i o n a la c c o u n t a n c ym e t h o d ，a c t i v i t y b a s e d c o s t ，c o n c e n t r a t i v ec a l c u l a t i o na i o n e l l i 独创性声明 本人声明，所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究性工作及取得的 研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含 其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得武汉理工大学或其它教 育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所作的任 何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 研究生签名；盔坐盏 关于论文使用授权的说明 日期丛一疋2 本人完全了解武汉理工大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有 权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可以公布论文的全部 内容，可以采用影印、缩印或其它复制手段保存论文。 ( 保密的论文在解密后遵守此规定) 研究生签名；二叁盟导师签名：华i 盗日期：州，。 武汉理1 人学硕十学仔论文 1 1 选题的目的和意义 1 1 1 选题目的 第1 章导论 物流的兴起，引发了很多管理思想和管理方式的变化，比如物流要求管理 从供应链全过程考虑整体最优，以平衡的方式处理“二律背反”现象等。特别 是在成本管理方面，引入物流后，希望能够真正挖掘物流成本，准确计量物流 成本，以期降低物流成本。传统会计核算方法无法准确计量物流成本，迫切需 要寻求新的物流成本核算方法，能够追溯物流系统中的特定产品、特定客户、 特定物流渠道以及特定物流活动相对应的成本，这使企业物流成本的核算研究 日益迫切。 目前，有两种方法可以满足企业的上述要求，分别是任务成本法( m i s s i o n c o s t i n g ) 和作业成本法( a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ) 。这两种方法的逻辑思路是一致 的，即都是以过程为导向，用成本来追溯特定的活动或任务。在此之前，企业 对物流系统的成本测量主要是以数量为基准的成本计算系统为主，并没有考虑 物流系统各环节的具体运作过程，我们称之为企业物流成本计算的传统方法。 这种方法存在的主要问题是： ( 1 ) 物流会计核算的范围、内容不全面，只涉及部分物流费用。目前，企 业日常物流会计核算的范围着重于采购物流、销售物流环节，忽视了其他物流 环节的核算。按照现代物流的内涵，物流应包括：供应物流、生产物流、企业 内部物流、销售物流、逆向物流等。与此相应的物流费用包括：供应物流费、 生产物流费、企业内部物流费等。 从核算内容看，相当一部分企业只把支付给外部运输、仓储企业的费用列 入专项成本，而企业内部发生的物流费用，由于常常和企业的生产费用、销售 费用、管理费用等混在一起，因而容易被忽视，甚至没被列入成本核算。其结 果导致物流成本的低估或模糊。影响了会计信息的真实性，不利于相关利益者 武汉理r 人学硕十学侍论文 以及企业内部管理者的决策。 ( 2 ) 物流会计信息的披露与其他成本费用的披露混杂。从物流会计信息的 披露看，由于物流活动贯穿于企业经营活动的始终，因而对于相关物流费用的 核算基本上并入产品成本核算之中，与其他成本费用混合计入相关科目。例如， 对于因取得存货而发生的运输费、装卸费、包装费、仓储费、运输途中的合理 损耗、入库前的挑选整理费等，作为存货的实际成本核算，进而作为销售成本 的一部分从总销售收入中扣除以得到总利润。物流会计信息与其他信息的混杂， 致使有关物流的数据信息需从相关会计信息中归纳，过程复杂且数据的时效性 差，不利于物流管理和绩效的评价。 ( 3 ) 部分物流费用是企业问接费用的一部分，其分配方法依然沿用传统会 计方法。随着物流费用对企业利润贡献的加大，传统会计方法中间接费用依据 生产过程中的直接人工工时或机器工时的分配不仅歪曲了产品、服务成本，不 利于生产业绩的考核、评价，而且高级管理人员基于这些数据所做的决策也是 不正确的。 企业不仅需要准确掌握物流系统各子系统、各环节的具体成本来保证生产 经营和客户服务的盈利率，而且需要掌握更详尽的物流成本信息来确定成本削 减的环节并对整个物流流程进行重组，以提高企业物流系统的运作效率。因此， 企业期望能够追溯物流系统中的特定产品、特定客户、特定物流渠道以及特定 物流活动相对应的成本，这使企业物流成本的核算研究日益迫切。本文采用作 业成本法力图准确地计算出制造企业的物流成本，从而为物流管理和控制提供 定量分析的依据。 1 1 2 研究意义 传统的成本计算方法，不管在理论上还是在实践上一般都不够精益。在物 流环境日益变换的今日，如客户服务的高水平化、时间的压缩、企业的全球化、 组织的集成化、供应链竞争、强大的核心过程管理能力、商品化趋势、需求合 并等，准确核算物流成本不仅具有重要理论意义，而且对物流成本管理实践提 供帮助。 ( 1 ) 提高人们对物流重要性的认识，开辟降低成本，增加利润的第三源泉。 长期以来，人们不重视物流，中间有许多原因，但重要原因之一还在于未 看到物流成本的全貌。因为按照现行会计制度规定进行的成本计算，物流成本 武汉理i 。人学硕十学 奇论文 被分散在许多成本费用的科目中。从现在的账户记录和会计报表中，人们很难 看清物流的实际情况。降低物流成本是企业降低成本创造利涧的新途径。通过 物流成本计算，能够全面地揭示物流作业的全部耗费，提高人们对物流成本重 要性的认识。否则，就会陷入一种不计算、不知道、不重视、不控制的恶性循 环之中，不利于人们寻求降低成本的新途径，开创资本增值盈利的新源泉。 ( 2 ) 为企业物流经营决策提供信息，管理的重点在经营，经营的关键是决策。 决策就是对经营方针的确定或改变，即在众多的方案中选择出最优的方案。 也就是说成本最低、投资效益最好的方案。可见，物流成本在企业物流经营决 策中起着重要的作用，但由于历史的原因，企业物流成本没有被纳入实际计算 的范围，使得企业物流经营决策受到一定的限制，如在比较物资运输时是自己 购置运输工具还是委托专业运输部门两种方案时，由于没有考虑物流成本，常 常造成很巨大的损失。物流经营决策建立在切实科学的基础上，没有实际的物 流成本信息是不行的。 ( 3 ) 为制定物流价格提供资料，成本是企业制定物流价格的主要依据。 随着社会主义市场运行机制的建立和完善，价格在企业处理内外各种关系 时，发挥着更大的作用。许多企业为了进行内部责任成本核算，都制定了内部 转移价格。为了考核企业物流工作绩效，企业物流部门对内外各方提供各种物 流服务时，也要求按一定价格进行结算，这时物流成本就成为企业制定物流价 格的主要依据。而通过物流成本计算，就可以为物流价格的具体制定提供数据。 ( 4 ) 及时发现物流经营活动中出现的问题，促进物流经营管理水平的提高。 企业物流成本是全面反映企业物流活动的综合性价值指标物流成本的高 低是物流工作实际状况好坏的综合反映。通过企业物流成本计算，可以揭示出 企业物流成本全貌。将企业物流成本与成本目标对比，找出差异，进而对产生 差异的原因进行深入分析，就可以发现造成物流成本超支和节约的各项技术、 组织与管理等方面的原因，明确责任所在，并据此协调各方面的工作，达到降 低物流成本的目的。 1 2 国内外相关研究综述 1 2 1 国外研究现状 武汉理1 人学硕士学侍论文 ( 1 ) 美国物流成本核算研究现状 美国的物流争家r o b e r tvd e l a n e y 先生认为，物流就是对处于运动和静止过 程中的存货的管理，并据此提出，物流总成本由运输成本、存货持有成本和物 流行政管理成本三部分组成”，即： 物流总成本= 运输成本+ 存货持有成本+ 物流行政管理成本 显然，这一计算公式，是基于物流管理活动的基本功能来考虑的。它为美 国及其它国家的企业，进行物流成本管理提供了一个很好的参照体系，具有一 定的借鉴意义。 存货持有成本不仅包括通常所说的仓储成本，同时也包含了存货的税费、 保险费，以及由于存货的过时和贬值所引起的机会成本。 另一个重要的费用就是利息，它是由于存货占压的资金所产生的利息费用， 其中 利息= 商业汇票贴现率库存总金额 之所以将库存占压的资金所产生的利息计入物流成本，是为了将加速资金 周转速度和降低物流成本在根本利益上统一起来。 运输成本包含了几种常见的运输方式所产生的成本，如公路运输成本、铁 路运输成本、航空运输成本等。同时还包含了货运代理成本和与发货人相关的 成本。与发货人相关的成本包括货主企业运输管理部门的运营费用和货物装卸 费用，但该项成本是如何计算的却不得而知。另外，我们可以看到，公路运输 费用占了运输成本的大部分。 物流行政管理成本，则是按照全部物流成本的4 来计算的，即： 物流行政管理成本= ( 存货持有成本+ 运输成本) x 4 这个4 的比例，则是一个经验值，大体上符合美国现在的实际情况。 ( 2 ) 日本物流成本核算研究现状 我们知道，日本在发展物流方面，虽然起步晚于美国，但是其理论水平及 实践成果亦为业界所瞩目，走在了时代的前列。1 9 9 7 年，日本运输省制定了物 流成本计算统一标准，提出了三种计算物流成本的方法【4 3 1 ，现简要介绍如下： 按照物流的范围来划分的成本计算方法，即企业的物流费用包括供应物 流费用、生产物流费用、企业内部物流费用、销售物流费用、退货物流费用和 4 武汉理1 人学硕十学位论文 废弃物流费用。供应物流费用是指从原材料( 包括容器、包装材料) 采购到供 应给购入者制造业这一物流过程中所发生的费用；企业内部物流费用是指 从物品运输、包装丌始到最终确定向客户销售这一物流过程中所发生的费用： 销售物流费用是指从确定向客户销售到向客户交货这一物流过程中所发生的费 用；退货物流费用是指随售出商品的退货而发生的物流活动过程所发生的费用。 按照货币的支付形式来划分的物流费用计算方法。其物流费用分为材料 费、人工费，公益费、维护费、一般经费、特别经费和委托物流费用等。材料 费是指资材费、燃料费、工具费、器具费、备用品费等费用；人工费是指人员 工资、补贴、奖金、杂费、退休金、福利费等费用：维护费是指使用和维护土 地、建筑物、车辆、搬运工具等支出的维护维修费、材料消耗费、课税、租赁 费、保险费等费用；一般经费是指差旅费、交通费、会议费、交际费、教育费、 杂费等一般支出费用；特别经费是指折旧费、企业贷款利息等特殊支出费用； 委托物流费用是指企业向外支付的包装费、运输费、保管费、装卸费、手续费 等物流业务费用。 按照物流功能划分来计算物流费用。包括运输费、保管费、包装费、装 卸费、信息费和物流管理费。 ( 3 ) 美国、日本物流成本计算方法的缺陷 由美国r o b e r tv d e l a n e y 先生提出的物流成本计算公式，虽然为业界普遍认 同，但也存在一些不足之处。日本运输省虽然提出了三种计算物流成本的方法， 也不尽如人意。 很明显，美国物流成本的计算方法是根据物流管理活动的基本功能来计 算的，但是，它忽略了某些能够引起物流成本的功能，如包装功能中的包装费、 装卸功能中的装卸费等，虽然这一部分费用可能相对来说很小，但我们也不能 小视。 在r o b e r t v d e l a n e y 先生提出的计算公式中，其中运输成本里有一项是与 发货人有关的成本，它是指货主企业运输管理部门的运营费用和货物的装卸费 用。笔者认为，这一费用实际上已包含在其它的运输费用和行政管理费中了， 将其单列，属于重复计算。并且，这一成本费用究竟是如何得来的，r o b e r tv d e l a n e y 先生也末加以说明。 日本运输省虽然制定了三种计算物流成本的方法，但我们可以看到，在 现行的企业会计核算体系下，第一种方法和第二种方法很难在各个企业中推广 实行，尤其是第一种方法，要想将这些物流费用从现行的会计体系下剥离出来， 5 武汉理i 人宁硕十学仲论文 简直不可能。 同本运输省所制定的第二种方法，是按照物流管理活动的基本功能束划 分计算的，与美国r o b e 九v d e l a n e y 先生提出的方法类似，但也有不足之处，如 其中所包含的信息费用。首先，它并非属于物流管理活动的基本功能，其次， 企业在日常经营活动中，从外界所获得的信息，贯穿于企业的整个生产活动中， 不能划归为物流费用。 在日益激烈的市场竞争中，各个企业越来越重视客户服务，这当然会引 起相应的成本丌支，因此，在计算企业的物流成本的时候，这一部分费用也应 该考虑在内。 1 2 2 国内研究现状 李建华，顾慧珊认为，物流成本是与物流活动分不开的，确定企业的物流 成本，必须先确定企业的相关物流活动1 1 6 】。因此，他们将企业物流成本分为以 下几大类：销售费用中的有关商品的组织费用、相关的计划信息处理费用、运 输费用、库存费用、生产费用和采购费用等。在此基础上，提出了物流活动及 物流费用构成模型。 靳伟则将企业的物流成本分为两大块，分别是企业内部物流费用和企业外 部物流费用1 2 2 j 。他认为物流成本的计算应遵循1 9 9 7 年日本运输省制定的物流 成本计算统一标准，即分别按不同物流范围、不同支付形态和不同物流功能来 进行计算。最后，作者提出，无论采用哪一种物流成本的计算方式，都应该注 意：不漏项：不交叉重复；不失真；标准统一、口径一致。 方芳、杨肠、简传红、杨萍和陈小龙等在物流成本的核算方法上均持同样 的观点，即引入a b c 成本方法来进行物流成本的核算。简传红提出了传统的会 计核算方法不能提供足够的对企业物流成本的量度以及主要存在的缺陷【1 9 】。方 芳和杨肠则认为利用a b c 成本方法进行物流成本核算有以下几个步骤：界定 企业物流系统中涉及的各个作业；确认企业物流系统中涉及到的资源；确 认资源动因，将资源分配到作业；确认成本动因，将作业成本分配到产品或 服务中【矧。 成耀荣、李会太和张文杰等人则开创性地提出了企业物流成本核算会计的 基本思路和具体方法1 2 2 】【矧。他们认为，为单独集中核算物流成本，可专门增设 “物流成本”一级账户，i 幺账户的明细核算可设“供应物流成本”、“生产物 6 武汉理f 人宁硕十导 奇论文 流成本”和“销售物流成本”三个二级账户，以及“运输费”、“材料费”、 “工资福利”、“管理费”、“水电费”、“折旧费”及“其他费用”等若干 明细账户。在此基础上，作者对物流成本的归集与分配提出了自己的思路。 著名物流经济分析师王佐则将物流成本的计算上升到一个新的理论高度， 他指出物流成本与企业其他成本在性质上的最大区别就是物流成本具有以物流 服务需求为基准的相对性特点。同时，王佐认为，物流成本研究的重点应该放 在对企业物流成本关系的研究上；另外，物流成本的总量研究不能代替微观的 企业物流成本的支出研究。物流成本的测算，需要有三个资源要素，即数据、 模型和管理知识等【1 5 】f 3 9 j 。 目前，我国在物流总成本与物流服务水平的研究方面还处于起步阶段，尤 其是对物流活动成本的研究更是缺乏。目前相关的研究中认为“我国物流成本 占g d p 的比重为1 6 7 或2 0 或2 5 ”；“物流费用占生产成本的3 5 至 4 0 ”；“物流开支占销售额的5 一3 5 ；而对于一些特殊产品如冷冻产品等物 流费用比例更高，达到4 0 左右”等。但无法给出一个确切的数字，更无法说 明这些数字的核算标准与方法。 总的来看国内物流成本研究的不足主要在于：第一，对物流成本的构成认 识不清，目前我国企业现行的财务会计制度中，成本费用无法分离，物流总成 本都无法计算。第二，物流成本的计算与控制由各企业分散进行，缺乏统一的 统计口径，缺乏相应的权威统计数据。全国甚至各个行业都没有有关物流成本 的统计数据。第三，各个企业显性成本和隐性成本各自内涵的确认不统一，区 分的依据不统一。由于计算口径不同，相同行业或类型相似的企业之间的物流 成本水平无法比较，这对于评估企业物流绩效，促进企业的物流合理化也是很 不利的。第四，现阶段企业对其物流成本的核算还没有形成一整套完善的系统， 只是分散在各个账户中分散核算，并且核算思路不清晰、制度不完善。从企业 的具体情况和经济管理的需要来看，现阶段对企业物流成本的核算是急需改进 的。 1 3 研究内容和研究方法 1 3 1 研究内容 武汉理1 人宁硕十学付论文 本文在参考了国内外最新的研究文献后，主要从制造企业角度研究并探讨 了以下问题： 第一章绍论。介绍论文选题的目的和意义、困内外相关研究综述、研究内 容和研究方法。 第二章物流及物流成本的相关理论。 第三章企业物流成本核算的传统方法及弊端。 第四章基于作业的物流成本测度。介绍了作业成本法的基本理论，物流成 本计算模型，基于作业成本法的成本分配，基于作业的物流成本单独集中核算。 第五章作业成本法在物流成本核算中的应用实例。针对国内某药品制造企 业，分别采用传统法和作业成本法进行计算，从而得出结论。 第六章结论。总结本文工作，指出研究工作的不足及进一步研究的方向。 1 3 2 研究方法 ( 1 ) 理论研究和实证分析相结合，注重方法的可操作性。综合运用现代物 流学、会计学、财务管理学和数学模型等理论与方法等方面的知识，广泛收集 国内外的物流成本数据和方法，建立基于作业的物流成本单独集中核算方法。 ( 2 ) 定性分析和定量分析相结合采用定性和定量相结合，确保企业物流 成本核算的现实可行性。 ( 3 ) 采用科学的研究步骤力图保障研究的现实可行性和理论指导性。整个 研究过程，采用从调查与收集资料，到理论研究与方法研究，最后实际检验三 个步骤循环来完成从实践到理论，再从理论到实践的反复检验提炼升华过程。 1 3 3 研究路线 武汉理1 人学硕十学付论文 图1 - 1 技术路线 9 武汉理i 人学硕十学侍论文 2 1 物流理论 第2 章物流及物流成本理论 物流( d i s t r i b u t i o n ) 一词最早出现在美国。1 9 2 1 年阿奇萧( a r c hws h a w ) 在市场流通中的若干问题( s o m ep r o b l e m si nm a r k e td i s t r i b u t i o n ) 一文中提 出“物流是与创造需要不同的问题，物资经过时间和空间的转移，会产生附加 的价值。”这里，m a r k e td i s t r i b u t i o n 指的是商业物流，时间和空间的转移指的是 销售过程的物流。 1 9 3 5 年，美国销售协会最早对物流进行了定义：“物流是包含于销售之中的 物质资料服务，是从生产地到消费地点流动过程中伴随的种种活动。上述历史 被物流界较普遍地认为是物流的早期阶段。 2 0 世纪5 0 年代到7 0 年代期间，人们研究的对象主要是狭义的物流，是与 商品销售有关的物流活动，即流通过程中的商品实体运动。因此通常用的是 p h y s i c a ld i s t r i b u t i o n 一词。 1 9 8 6 年美国物流管理协会( n a t i o n a lc o u n c i lo fp h y s i c a ld i s t r i b u t i o n m a n a g e m e n t ) 改名为美国物流协会( t h ec o u n d lo fl o g i s t i c sm a n a g e m e n t ) ，将 p h y s i c a ld i s t r i b u t i o n 改为l o g i s t i c s ，改名后其所做的物流定义是：“以适合于顾 客的要求为目的，对原材料、在制品、制成品与其关联的信息，从产出地点到 消费地点之间的流通与保管，为求有效率且最大的对费用的相对效果而进 行计划、执行、控制。” l o g i s t i c s 与p h y s i c a ld i s t r i b u t i o n 的不同在于l o g i s t i c s 己突破商品流通的范 围，把物流活动扩大到生产领域，物流已不仅仅从出厂开始，而是包括从原材 料采购，加工生产到产品销售、售后服务，直到废旧物品回收等整个物理性流 通过程。 1 9 9 8 年美国物流管理协会为了适应物流的发展再一次修订了物流的定义： “物流是价值链过程的一部分，是以满足客户需求为目的，为提高产品、服务 和相关信息从起始点到消费点的流动储存效率和效益，而对其进行计划、执行 1 0 武汉理i 大学硕十学忙论文 和控韦4 的过程。”， 本世纪7 0 年代以前，中固的经济研究中几乎没有使用过“物流”一词。自 8 0 年代初由闩本引入物流概念之后，丌始了对物流的研究。 1 9 8 1 年，在物资部专业刊物物资经济研究通讯上刊登了由北京物资学 院王之泰教授撰写的“物流浅谈”一文。文章较为系统地讲述了物流概念、物 流管理、物流结构以及物流成本等。第一次较为完整地将物流概念介绍进我国。 从那以后在我国的报刊、杂志、词典以及论著中，开始出现物流一词。 我国自2 0 世纪8 0 年代以来，一直将p h y s i c a ld i s t r i b u t i o n 译为“物流”。近 年来，也开始使用l o g i s t i c s 一词。1 9 9 6 年我国国内贸易部将物流术语列入 行业编制计划，1 9 9 7 年国家技术监督局完成物流术语国家标准( 征订意见稿) ， 将物流( l o g i s t i c s ) 定义为：“以最小的总费用，按用户的要求，将物流资料( 包 括原材料、半成品、产成品，商品等) 从供给地向需要地转移的过程。主要包 括运输、储存、包装、装卸、配送、流通加工、信息处理等活动。”2 0 0 1 年4 月 1 7 日颁布的物流术语中，物流定义是：“物品从供应地向接收地的实体流动 过程。根据实际需要，将运输、储存、搬运、包装、流通加工、配送、信息处 理等基本功能实施有机结合。”可见，物流活动提供的是一种以运输、储存为主 的，多种功能相结合的服务活动。经过近二十年的发展，物流已成为我国经济 发展的重要因素，并成为企业创造利润的源泉。 2 2 物流成本理论 按照我国的标准物流术语，物流成本( l o g i s t i c sc o s t ) 是指物流活动中所消 耗的物化劳动和活劳动的货币表现。具体地讲，所谓物流成本是指在企业物流 活动中，物品在空间位移( 包括静止) 过程中和时间上所耗费的各种资源的活 劳动和物化劳动的货币表现总和，即在企业经营活动的需求预测、选址、采购、 配送、包装、装卸搬运、运输、储存、流通加工、订单处理、客户服务、返还 品处理、废弃物处理以及其它辅助活动等环节中所支出的人力、财力和物力的 总和。具体表现为企业向外部企业支付的物流费用、企业内部消耗掉的物流费 用、企业材料物流费用、销售物流费用等。而物流成本管理是对物流相关费用 的计划、协调与控制。 从物流管理理论研究或学科体系建立和发展的角度来看，物流成本是与物 武汉理1 人学硕十学位论文 流管理、物流系统、物流功能、客户服务、物流信息和物流绩效等具有同等重 要性的基本概念，显然，如果没有对物流成本管理的研究，物流管理学的理论 体系是难以建立的。 ( 1 ) “黑大陆”学说 1 9 6 2 年，世界著名管理学家彼得德鲁克在财富杂志上发表了题为经 济的黑色大陆文，他将物流比作“一块未开垦的处女地”，强调应高度重 视流通以及流通过程中的物流管理。彼得德鲁克曾经指出：“流通是经济领域 里的黑暗大陆。”这里彼得- 德鲁克曾经指出虽然泛指的是流通，但是由于流通 领域中物流活动的模糊性特别突出，是流通领域中人们认识不清的领域，所以 “黑大陆”学说主要是针对物流而言的。 从某种意义上看，“黑大陆”学说是一种未来学的研究结论，是战略分析 的结论，带有较强的哲学抽象性，这一学说对于研究物流领域起到了启迪和动 员作用。 ( 2 ) 物流成本冰山理论 “物流冰山”学说是日本早稻田大学西泽修教授提出来的。他在研究物流 成本时发现，现行的财务会计制度和会计核算方法都不能掌握物流费用的实际 情况，因而人们对物流费用的了解是一片空白，甚至有很大的虚假性。他把这 种情况比作“物流冰山”。冰山的特点是大部分沉在水面以下的是我们看不到 的黑色区域，而我们看到的不过是物流成本的一部分。 西泽修教授用物流成本具体分析了彼得德鲁克的“黑大陆”学说。事实证 明，物流领域的方方面面对我们而言还是不清楚的，在“黑大陆”中和“冰山” 的水下部分正是物流尚待开发的领域，也是物流的潜力所在。 根据物流冰山理论，要把隐藏在水面下的物流成本全部核算出来是不可能 的。传统的会计体系不仅不能提供足够的物流成本分摊数据，而且也没有这个 必要。 ( 3 ) “第三个利润源”学说 第三个利润源的说法也是日本早稻田大学教授、日本物流成本学说的权威 学者西泽修先生在1 9 7 0 年提出的。 从历史发展来看，人类历史上曾经有过两个大量提供利润的领域：在生产 力相对落后、社会产品供不应求的历史阶段，由于市场商品匾乏，制造企业无 论生产多少产品都能销售出去，于是就大力进行设备更新改造、扩大生产能力、 武汉理1 人中硕十学侍论文 增加产品数量、降低生产成木，以此束创造企业剩余价值，即第一利润。当产 品充斥市场，转为供大于求，销售产生困难时，也就是第一利润源达到一定极 限，很难持续增长时，企业便采取扩大销售的办法寻求新的利润源泉。人力资 源领域最初是廉价劳动，其后则是依靠科技进步提高劳动生产率，降低人力消 耗或采用机械化、自动化来降低劳动耗费，从而降低人工成本，增加利润，被 称之为“第二个利润源”。然而，在前两个利润源泉潜力越来越小、利润开拓 越来越困难的情况下，物流领域的潜力被人们所重视，于是出现了西泽修教授 的“第三利润源泉”说。同样的解释还反映在日本另一位物流学者谷本谷一先 生编著的现代日本物流问题一书和日本物流管理协会编著的物流管理手 册中。 这三个利润源着重开发生产力的三个不同要素：第一个利润源挖掘对象是 生产力中的劳动对象；第二个利润源挖掘对象是生产力中的劳动者：第三个利 润源主要挖掘对象则是生产力中劳动工具的潜力，同时注重劳动对象和劳动者 的潜力，因而更具全面性。 ( 4 ) 效益背反理论 效益背反是物流领域中很经常、很普遍的现象，是这一领域中内部矛盾的 反映和表现。 效益背反是指物流的若干功能要素之间存在着损益的矛盾，在某一功能要 素的优化和利益发生的同时，必然会存在另一个或几个功能要素的利益损失， 反之也如此。这是一个此消彼长、此盈彼亏的现象，虽然在许多领域中这种现 象都是存在的，但物流领域中这个问题似乎尤其严重。物流系统的效益背反包 括物流成本与服务水平的效益背反和物流各功能活动的效益背反。 一 高水平的物流服务是由高水平的物流成本作保证的。在没有较大的技术进 步情况下，物流企业很难做到既提高了物流服务水平，同时也降低了物流成本。 般来讲，提高物流服务，物流成本即上升，两者之间存在着效益背反关系。 同时，现代物流又是由运输、包装、仓储、装卸及配送等物流活动组成的 集合。物流的各项活动处于这样一个相互矛盾的系统中，要想较多地达到某个 方面的目的，必然会使另一方面的目的受到一定的损失，这便是物流各功能活 动之间的效益背反。 ( 5 ) 物流总成本理论 1 9 5 6 年，霍华德t 莱维斯( h o w a r dt l e w i s ) 、詹姆斯w 克里顿 武汉理1 人学硕十学侍论文 ( j a m e sw c u l i t o n ) 和杰克d 斯蒂勒( j a c kd s t e e e l e ) 三人撰写物流中 航空货运的作用一书，在书中他们指出航空货运尽管运费比较高，但是由于 它能宜接向顾客进行商品配送，因而节约了货物的在库维持费和仓库管理费， 因此，应当从物流费用总体来评价运输手段的优缺点。霍华德等学者的研究第 一次在物流管理中导入了整体成本的分析概念，深化了物流活动分析的内容。 虽然总成本这一概念是个基本概念，但过去并没有应用到物流分析中去。 当时盛行的由会计和财务控制强化的管理方法，只是要把注意力集中于尽可能 使每一个物流功能达到最低的成本，而很少或没有人注意到总成本。总成本的 概念为检查功能成本是如何相互关联的开辟了道路，随后的进一步推敲对物流 成本的构成提供了更全面的理解，并确认了最需要展开的功能成本分析和动态 的成本计算能力。 物流总成本概念突出了企业物流过程中的物料流与企业盈利之间的重要关 系( p e r s s o n v i r u m ，1 9 9 0 ) 。总成本概念认为，系统总成本的减少可以增加该系 统的盈利水平；同时，总成本概念产生了另外一个重要的概念效益背反 ( t r a d e o f f ) ，即系统中一个因素的改变会或多或少地影响到另外的因素( c o y l e & b a r d i 1 9 8 4 ) 。 在物流研究文献中，实物配送成本通常被描述为库存量的函数。从总成本 概念的角度来看，运输成本与库存管理成本和在库产品占用资本之间存在着效 益背反的关系。如果这几项成本都能达到最小化，则系统的物流总成本将随之 达到最小化。简要地说，库存量的增加通常会导致运输成本的下降，因为单位 运输成本会随着运输量的增加而减少，车辆满载时的单位运输成本将达到最低 值。产品库存量的增加同时也意味着运输环节的进一步简化，它将缩短运输距 离，减少企业对客户的响应时问，从而