（会计学专业论文）基于平衡计分卡的企业绩效审计研究.pdf

上海人学硕- 1 ：学位论文 摘要 传统的企业绩效审计往往以单一的财务指标作为仓! l k 绩效评价的标准，但面 对企业日益复杂的内外部经营环境，这些财务指标已经难以伞面反映企业的绩效 情况，并且常常在企业的绩效审计中起着错误的指导作用。而基于平衡计分孓的 企业绩效审计能够在保留财务指标的同时，引入客户、内部、l p 务流祥和二j i 成 长等方面的评价指标，将财务指标与非财务指标、短期指标与长期指标、定岛 指 标和定性指标相结合，从企业的战略、市场、持续发展能力等多方位、多角度对 企业经营活动的经济性、效益性和效率性进行审计评价，以此弥补传统绩效1 l r 讣 的缺陷。 本文首先对绩效审计和平衡计分卡的相关基本理论进行论述。在指出和分析 我国目前绩效审计存在不足的基础上，针对平衡计分卡作为一种综合、i k 绩衡最和 战略实施的工具，从其出发点、职能、因果逻辑关系、所蕴含的战略管理和平衡 思想等方面分析了平衡计分卡应用于企业绩效审计的可行性。 其次，由于绩效审计作为一种高层次的审计活动，面临着诸多的难点。对此， 本文在对现行评价指标作简要介绍并指明其不足的基础上，对皋于平衡计分卜 ! ! 想的绩效审计指标的建立进行了探索。在指标设计方面，本文把绩效t l 】i i 。分为财 务、客户、内部业务流程和学习与成长四个方面，构建出平衡计分r 绩效、 川0 旨 标体系的结构框架，并在平衡记分卡原有指标的基础t 对这四个方i 伍的指 ，j i 进行 了细化，以增进在实际应用中的可操作性。 最后，本文结合平衡计分卡思想对传统绩效审计的流程和报告制度进ij 二了尝 试性的改进，以配合平衡计分卡绩效审计在企业中的实施，并ll 以s 电7e 公t 1 j 的 绩效审计实例对平衡计分卡在绩效审计中的应用进行了分析和说明。 关键字：绩效审计平衡计分卡指标体系 v i e 海大学硕士学位论文 a b s t r a c t t r a d i t i o n a le n t e r p r i s ep e r f o r m a n c ea u d i t i n go f t e ns e t sas i n g l ef i n a n c i a l i n d i c a t o r sa se n t e r p r i s ep e r f o r m a n c ee v a l u a t i o ns t a n d a r d s ，b u ti nt h ef a c eo f i n c r e a s i n g l yc o m p l e xc o r p o r a t ei n t e r n a la n de x t e r n a lb u s i n e s se n v i r o n m e n t ，t h e s e f i n a n c i a li n d i c a t o r sh a v eb e e nd i f f i c u l tt of u l l yr e f l e c tt h ep e r f o r m a n c eo fe n t e r p r i s e s a n do f t e np l a yaw r o n gg u i d i n gr o l ei nt h ee n t e r p r i s ep e r f o r m a n c ea u d i t i n g e n t c r p r i s e p e r f o r m a n c ea u d i t i n gb a s e do nt h eb a l a n c e ds c o r e c a r dn o to n l yr e t a i n st h ef i n a n c i a l i n d i c a t o r sa tt h es a m et i m e b u ta l s oi n t r o d u c e so t h e re v a l u a t i o ni n d i c a t o r ss u c ha s c u s t o m e r s ，i n t e r n a lb u s i n e s sp r o c e s s e sa n dl e a r n i n ga n dg r o w t ha n dc o m b i n e s f i n a n c i a li n d i c a t o r sa n dn o n - f i n a n c i a i i n d i c a t o r s s h o r t - t e r mi n d i c a t o r sa n d l o n g t e r mi n d i c a t o r s ，q u a n t i t a t i v ei n d i c a t o r sa n dq u a l i t a t i v ei n d i c a t o r s t h e r e l b r e e v a l u a t e st h ee c o n o m y ，e f f i c i e n c ya n de f f e c t i v e so fe n t e r p r i s eo p e r a t i n ga c t i v i t i e s f r o mt h em u l t i a n g l e so fs t r a t e g y ，m a r k e t i n g ，t h ea b i l i t yo fs u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n ts o a st om a k eu pf o r t h es h o r t c o m i n g so ft r a d i t i o n a lp e r f o r m a n c ea u d i t i n g f i r s t l y ，t h i se s s a yr e v i e w st h er e l a t i v et h e o r i e si nt h ep e r f o r m a n c ea u d i t i n ga n d b a l a n c e ds c o r e c a r d o nt h eb a s eo fp o i n t i n go u ta n da n a l y z i n gt h ed e f i c i e n c i e so ft h e c u r r e n tp e r f o r m a n c ea u d i t i n g ，t h i se s s a ya n a l y s e st h ef e a s i b i l i t yo fw h i c hb a l a n c e d s c o r e c a r di sa p p l i e dt oe n t e r p r i s ep e r f o r m a n c ea u d i t i n gi nt h ea s p e c t so fs t a r t i n g p o i n t s ，f u n c t i o n s ，l o g i cr e l a t i o n s h i pa n d t h es t r a t e g i cm a n a g e m e n ta sb a l a n c e d s c o r e c a r di sr e g a r d e da sac o m p r e h e n s i v et o o lt om e a s u r ep e r f o r m a n c ea n d i m p l e m e n ts t r a t e g i e s s e c o n d l y ，a sp e r f o r m a n c ea u d i t i n g ，ak i n do f h i g h - l e v e la u d i t i n ga c t i v i t i e s f a c e s m a n yd i f f i c u l t i e s i nt h i sr e g a r d ，t h i sa r t i c l ee x p l o r e st h ee s t a b l i s h m e n to fp e r f o r m a n c e a u d i t i n gb a s e do nt h et h o u g h to fb a l a n c e ds c o r e c a r do nt h eb a s i so fb r i e fi n t r o d u c t i o n o fc u r r e n te v a l u a t i o ni n d e xa n dp o i n t i n go u tt h e i rd i s a d v a n t a g e s i nt h ed e s i g no f i n d i c a t o r s ，t h i sp a p e rd i v i d e st h ep e r f o r m a n c ea u d i t i n gi n t of o u rp a r t si n c l u d i n g f i n a n c e ，c u s t o m e r ，i n t e r n a lb u s i n e s sp r o c e s s e s ，l e a r n i n ga n dg r o w t ha n db u i l da f r a m e w o r ko f t h eb a l a n c e ds c o r e c a r dp e r f o r m a n c ea u d i t i n gs y s t e m a tt h es a m et i m e v l f 上海人学硕l ：学位论文 t h ee s s a yd e t a i l st h e s ef o u rp a r t so nt h eb a s eo ft h eo r i g i n a lb a l a n c e ds c o r e c a r d s i n d i c a t o r ss oa st oe n h a n c et h ep r a c t i c a lf e a s i b i l i t y f i n a l l y ，t h i sa r t i c l ec o m b i n i n gt h et r a d i t i o n a lt h i n k i n go ft h eb a l a n c e ds c o r e c a r d p e r f o r m a n c ea u d i t i n gp r o c e s s e sa n dr e p o r t i n gs y s t e mh a sat e n t a t i v ei m p r o v e m e n tt o c o o p e r a t et h ep r a c t i c a li m p l e m e n t a t i o ni nt h ee n t e r p r i s e s i tt a k e st h ep e r f o r m a n c e a u d i t i n go fse l e c t r i cc o m p a n ya sa ne x a m p l ea n dt oa n a l y z ea n di l l u s t r a t et h e a p p l i c a t i o no fw h i c hb a l a n c e ds c o r e c a r di su s e di nt h ep e r f o r m a n c ea u d i t i n g k e y w o r d s ：p e r f o r m a n c ea u d i t i n g ，b a l a n c e ds c o r e c a r d ，i n d i c a t o r ss y s t e m v i i i j 二海人学硕l ：学位论文 原创性声明 本人声明：所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究t 作。 除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已发表 或撰写过的研究成果。参与同一工作的其他同志对奉研究所做的仃f i i j 贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 本论文使用授权说明 本人完全了解上海大学有关保留、使川位论义的规定，即：誓 校有权保留论文及送交论文复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可 以公布论文的全部或部分内容。 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 签名：遴翮繇堕 k 海人学硕? ：学位论文 第一章导论 1 1 研究的目的和意义 当今审计是以绩效审计为中心的现代审计，绩效审汁足现代1 洲。的霞婴组成 部分，它在审计的目的、职能、内容和方法等方面都突破了传统的财务审计的范 围，是一种旨在挖掘企业潜力的建设性审计。绩效审计是审计学上的一个重大突 破和发展，是审计发展的必然要求，并且己经成为王见代审计发展的主流和币要f ，j i 志。世界现代审计正由传统的合规性审计向绩效审计方向发展，这是现代审计发 展的大趋势，其特点就是把财务审计、财经法纪审计和以经营管理为主要内容的 内部审计结合起来，通过对被审计单位财务收支和经营管理的成果、现状及发展 趋向进行评价，促进经济效益和管理水平的提高。我国建立社会主义市场经济过 程中，要转换现代企业经营机制，实行现代企业制度，其根本日的是为了进一步 解放生产力和发展生产力，因此，提高企业绩效不仅是当日仃1 j 作的蘑点，1 1 1 川也 是发展社会主义经济的必由之路。由此可见，歹：腱企业绩效l h 计足促进食、i kj j i | 嵌 经营管理、提高经济效益的需要，有利于提高食、i k 决策的科学。h 挖j j d 介、l p 内阁； 潜力，能促进我国经济增长方式的转变，也足使我的1 川1 f l j 通j 屹l i 、j m “ii f 发 展趋势，建立有中国特色的审计模式的需要。 但是传统的企业绩效审计是针对企业内部的诸多冈素，以矩期。件的财务指卡，j i 为核心的审计模式，即以企业财务会计报表所提供的财务数掬：为琏础，讣并十| j 火 的财务指标，对企业绩效进行评价。在当今竞争门益激烈的市场环境一卜，传统绩 效审计模式越来越不能满足企业的需要，其存在的缺i j f j 使绩效巾计很难为余、l p 的 绩效提高做出突出的贡献。传统的企业绩效审计往往以财务数捌为依掘，分析评 价的是历史经营信息，是一种以反馈形式为主的审计模式，是具有滞后性的，不 能对企业的未来绩效做出反应，因而也就无法为企业绩效的提高提供充分有效的 指导和建议，这已经成为传统绩效审计进一步发展的瓶颈。此外传统的食、i p 绩效 审计是以短期性的财务指标评价为主，财务指标无法涌盖影响企业绩效的所仃，e 要因素，尤其是那些对企业业绩具有重要影响却又雉以量化的洲索。丛j ：州务指 标的传统绩效审计造成企业管理层过分重视取得和维护短期财务成果，| 人j m 增加 一f ：海大学硕- j ：学位论文 影响短期业绩的投入，而减少对长期的价值创造有贡献的必要投资，这必然会导 致企业不重视客户、质量、流程、入力资源、无形资产及研发方面的投资，使得 企业在未来的竞争中处于劣势。 面对企业日益复杂的内外部经营环境，传统的企业绩效审计指标已经难以全 面反映企业的绩效情况，并且常常在企业的绩效审计中起着错误的指导作用。冈 此，对企业绩效的审计必须突破单一的财务指标标准，采用财务指标j * 财务f 旨 标、短期指标与长期指标、定量指标和定性指标桐结合的指标体系。而、 撕汁分 卡在保留财务指标的同时，引入客户、内部、l k 务流秤和学；j1 j 成k 二一个| i f j ! 彳务乃。 面的评价指标，因此，将平衡计分卡的思想引入到企业绩效审计中来，从企、l k 的 战略、市场、持续发展能力等多方位、多角度对企业经营活动的经济。陀、效计p 和效率性进行审计评价，可以弥补了传统绩效审计的缺陷。 在此需要强调的足，基于平衡计分卡思想的企业绩效1 f 计并f i 址a j ， f l 的将绒 效审计分割成相互独立的四个部分，绩效审计的这四个部分是紧密联系，密小t 叮 分的，每一层次的指标都是一系列因果关系中的一环，并且各层次的审计h 卡，】i 都 是同组织的战略紧密联系在一起。本文试图借助于平衡计分卡的思想，为食、1 址绩 效审计的发展提高寻求方向。 1 2 绩效审计研究综述 1 2 1 国外绩效审计研究综述 绩效审计概念产生以前，一般的提法是“对经济性、效率性和效果性进i j ：汁 价”，或“经营( 业绩与管理) 审计”，或“另一种审计”等。从最高审计机火ik i m ： 组织的文献中我们可以看出“绩效审计”概念的形成过程。 在1 9 5 6 年9 月召开的第二届最高审计机关国际组织会议上，提出了“采川遁 当的措施以确保对接受政府财政援助的国有化工业和企、l k 部fj 的财务控制“，“；i 计不应局限于审查各项账目是否j 下确，还要检查其管理水平和生产效率”等的绩 效审计思想的内容。1 9 7 7 年召开的第七届最高审计机关国际组织会议上，发表 了著名的利马宣言，该宣言提出“由于政府卜属食q k f l b 幺! ：的中质和l ：作事 ： ! i 决 定了最高审计机关所实施的审计能够有助于这些企、j p 组织的：j ：作，即除了要刈。邑 2 上海人学硕上学位论文 们进行财务审计以外，还应该对它们工作的效率、效果和效益进行评介”。1 n 助： 组织这时已经看到审计的目标不仅仅只是经济业务的介澎：t 、炙灾t j - 平t t 完祭f ，l ：， 还应该延伸到效益性的目标上来。1 9 8 6 年在悉尼召开的第卜二届最高审计机关 国际组织会议上发表了“关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明”希： 综合考虑了利马宣言的内容后，把绩效审计的定义表述为：“除了合规性审 计，还有另外一种类型的审计，它涉及对公营部门管理的经济性、效率性和效果 性的评价，这就是绩效审计。”同时该次会议还提出了绩效审计的四个目标：为 公营部门改善一切的资源管理打好基础；使决策者、立法者和公众所利用的公营 部门管理成果方面的信息质量得到提高；促使公营部门管理人员采用定的程序 对绩效做出报告；确定更适当得经济责任。绩效审计概念和目标的提出是悉尼会 议的卓越成果。 国外学术界对绩效审计的研究是伴随着绩效审计实践而展开，绩效审计研究 已经取得了一定的成果。1 9 4 8 年3 月，阿瑟肯特在美国内部审计师杂志 上发表“经营审计”一文，该文章中提出了绩效审计的概念。荚困学肯奥赫们特 等撰写的管理绩效审计学、r e 布朗等撰写的政府绩效审计及约翰格 林撰写的绩效审计等，都对我国绩效审计理论的研究起到了积极的引导和推 动作用，我国有关绩效审计的论文和专著大都是在此以后发表的，其中很多重要 的思想都是产生于这些杰出的著作。2 但此时存在的缺点是研究相对单一，尚未 系统化，原创性和独创性不高，主要是介绍绩效审计的定义和实务，如1 9 6 4 年 e v a n c 的经营审计实务和1 9 6 5 年b e m s t e i n 的经营审计手册。自2 0 世纪 7 0 年代以来，随着越来越多的国家政府、非盈利性组织和企业对绩效审汁的霞 视，学术界也逐渐转向绩效审计理沦和实务的研究，主要的研究方向是关j j 绩效 审计的性质、过程、方法等问题，并对各国政府和各个行业的绩效审计开展情况 进行了比较研究，如1 9 7 2 年美国管理协会出版的经营审计，以及1 9 7 3 年j a m e s 的经营审计问题、1 9 7 6 年j a m e s 的在绩效审计中使用模型、1 9 8 1 年r o b e r t 的经营审计是什么、1 9 8 2 年b a g g e t 的经营审计是一种管理方法、1 9 9 4 年 a l i 的经营审计完全指南等。 1 蔡春刘学华绩效审计论【m 北京时代经济比版社，2 0 0 6 年1 2 2 蔡春刘学华绩效审计论【m 】北京时代经济出版社，2 0 0 6 年1 3 3 j ：海人学硕i ：学位论文 1 2 2 国内绩效审计研究综述 我国对绩效审计的理论探索始于1 9 8 2 年。据不完全统计，从1 9 8 2 年爷2 0 0 2 年2 0 年间在国内比较权威的审计期刊上发表的有关绩效审计的文蕈弋彳3 16 4 篇， 出版专著或译著十余部。详见下列统计表，表中资料系根据中幽会计研究文献 摘编1 9 7 9 1 9 9 9 审计卷及有关杂志整理。 表1 11 9 8 2 2 0 0 2 年有关绩效审计的论文、专著及译著统计表 年经管经经管政效 社经 厂 经 承 文经管删经拿 2 k 济 长 济 包 此 济理 泽 济著 份济理营营 理 府 盆 z i 玉王 效效管 宙宙 绩 宙 效 宙 离 如 经 人 效；，绩 l 、 八 贝 口三，l j 盈盈理计计效计益计任任营计益计效f t计 审 宙宙 宙宙宙1 打诅f 巾1 f f1 l f 计计计计 计 计 计计计计汁 厶 9l l 188 l117331 69l 4 5l 口 计 0204 9 国内较早的有关绩效审计的学术论文是徐f 清和肖币乾撰写的“经济效j ：；矗4 f 计初探”，该论文被收录于上海市会计学会1 9 8 2 年年会论文选；最一出版的 译著是由张国祥等翻译的美国学者奥赫伯特等撰写的管理绩效审计学；困内 较早的绩效审计专著是吕文基( 1 9 9 2 ) 撰写的经济效益审计教程。始于卜t i = 纪9 0 年代初的我国绩效审计理论研究，是从企业经济效益审计的角度夕f ：展的， 一些学者对绩效审计进行了积极的探索并取得了可彝的成果，主要有f 文辕、娄 尔行、李金华、王光远、蔡春、邢俊芳等撰写的著作。 娄尔行与汤云为合作撰写的试论经济效益审计中，娄尔行教授就提了 经济效益审计的观点，娄尔行教授认为，微观经济效益审计不能离开宏观经济效 益的指导，而实施经济效益审计是经济效益实现的途径，经济效a 在1 f 汁婴i 特系 统的观点，用综合性的经济指标来说明经济效益实现的程度和水h ，j 外，娄尔 行在其发表的审计的三个层次一文中提出，经济效益审计是审计的最高层次， 扩大了审计的视野；在经济效益审计是挖掘潜力的建设性审计一文中强调， 4 一 ：海人学硕j ：学位论文 经济效益审计的出现，标志着审计理论和实践已经进入了个新阶段，进行经济 效益审计的目的在于促进被审计单位的经济工作，帮助其在生产经营过烈一 ，史现 更大的经济效益。3 在论企业经济效益审计模式一文中，吕文基提出了企业经济效益审计的 四种模式：制度导向审计模式、报表导向审计模式、问题导向审计模式和业务导 向审计模式，并对四种模式的适用范闸进行了分析。此外，他j 邢俊艿j 针d 编麓： 的经济效益审计一书，强调丌展经济效益审计应从实际出发，把经济效矗 i 计与财务审计紧密的结合起来。通过对我们经济效益审计的历史、现状和发展趋 势的深入分析，从中找出促进我国国民经济活动效益提高的对策。4 王光远在其著作受托管理责任与管理审计、管理审计理论的及其论文 受托责任会计观和受托责任审计观、论管理审计的概念中指出受托责任的 含义，即委托人将资产的经营管理权授予受托人，受托人接受托f 、后u l jj , , l 承担相 应的责任。随后依照审计和受托责任的关系，将管理审计分为两类， 类f 】f ! 务j ： 组织内部管理当局或内部利害关系人，即服务于受托人的管理市汁；，j + 类越服 务于组织外部利害关系人，即服务于委托人的管理审计。并且在其论义试沦i ： 理审计中的平衡记分卡中，对平衡计分卡在管理审计中的应用进行了探讨，提 出将各种财务指标和非财务指标相联系。 蔡春在其著作绩效审计论中对绩效审计的产生、发展及其主要的内容进 行了论述。该书从国内外的研究成果分析入手，对绩效，审，计的内涵和外延以及绩 效审计的理论结构进行了介绍，对囤内外绩效审计的产牛、发展及其丰要特点进 行对比，并指出这些研究成果对我国绩效审计发展的启示。此外，该书还对绩效 审计的评价标准、程序和方法、以及绩效审计报告的相关内容进行了阐述，埘绩 效审计在企业中的实际运用提供了指导。 邢俊芳所编著的效益审计中国模式探索，是我国绩效审计的酋部义本， 是一部具有理论指导、实践示范和操作指南的权威著作，该著作在阐述叶i 阁效孟 审计的发展历史的同时，总结了绩效审计中的成功经验，并r 进步提了术水 中国绩效审计的设想，通过该著作可以了解到我豳效益审计的信息j 动念。此外。 邢俊芳在其论文绩效审计与中国审计国际接轨中，对当今世界审计的时j | ，) 、 3 曾菁管企业绐济效益审计研究 d 】江苏人学钡i ：论文，2 0 0 6 年 4 邢俊芳吕义基经济效益审计【m 】人民f l ；版社2 0 0 5 5 l ：海人学硕1 ：学位论文 世界各地区绩效审计的开展状况进行了分析，指出绩效审计引起了审计形念的多 元化和审计职能的扩大，己经成为世界审计的主流，同时还阐述了我h 绩效审汁 的发展和及其特点，并且提出了我国绩效审计发展的战略思考。5 从上述统计资料及有关文献可以了解到，上世纪8 0 年代，我田审计刖论界 侧重于引进和介绍国外绩效审计的理论与实务。此后，逐步转向探讨如f i l 建、 ：仃 中国特色的绩效审计，对绩效审计的定义、职能、范围、方法和叩扪- e 序等基本州沦 进行了较为广泛的研究，并把绩效审计理论研究列为重点研究课题，取得了些 初步的成果。在1 9 8 5 1 9 8 6 年及1 9 9 1 1 9 9 3 年两个期i 日j ，我国绩效审计理论研究 先后出现二次高潮，发表和出版了大量有关绩效审计的论文与著作。值得指的 是，1 9 9 8 年中国审计学会将绩效审计( 经济效益审汁) 确定为重点研究课题， 由北京市、上海市、重庆市和四j l l 省审计学会牵头组织讨论这个课题，并在南京 举办了绩效审计( 经济效益审计) 学术研讨会，取得了一些积极的成果。上述这 些努力及其成果都有力地推动了我国绩效审计的理论研究。 1 3 研究的内容和方法 1 3 1 研究内容 本文在阐述企业绩效审计相关理论的基础上，分析了我国企业绩效，l ，计的观 状以及存在的缺陷，对将平衡计分卡思想应用于企业绩效审计的町行i i 进行了深 入分析，并系统研究了基于平衡计分卡思想的企业绩效审计 旨标体系的逻车 椎 架、基本内容及其实施的流程和绩效审计报告的编制。全文共分为六章： 第一章：导论。阐述了本文研究的目的和意义，绩效审计研究的现状，本文 所采用的研究方法以及本文的创新点和不足之处。 第二章：企业绩效审计理论综述。本章介绍了企业绩效审计的名称由来和绩 效审计的具体含义，绩效审计的主体、客体、目的等相关要素，以及我国当前绩 效审计理论研究存在的不足之处。 第三章：平衡计分卡基本理论。介绍了平衡计分卡的产! l 及j e 基本心想、i ， 衡计分卡的阶段性发展过程以及平衡计分卡在企业绩效评价i j 的运川，j f ：l | 刈、 ， 5 邢俊芳绩效审计与中国审计国际接轨 j 】经济研究参考，2 0 0 3 年5 4 期 6 l 海人学硕l j 学位论文 衡计分卡思想和企业绩效审计结合的可能性进行了分析。 第四章：基于平衡计分卡思想的绩效审计指标的构建。本章是本文重点探讨 的部分，首先介绍了我国当前绩效审计指标体系的现状和所存在的问题，并对具 体的指标内容进行了简单的介绍，接下来探讨了基于平衡计分卡思想的绩效审计 指标体系的构建，具体包括构建指标体系的目的和作用、指标设计的原则、指标 的评价标准、指标设计的逻辑结构和主要内容。 第五章：平衡计分卡绩效审计的流程设计和报告制度。本章论述了j f ，衡汁分 卡绩效审计的流程设计以及绩效审计报告的作用、特点、编制的原则和内窬秆i 架。 第六章：s 电气公司平衡计分卡绩效审计案例分析。本章结合具体公司的实 例对平衡计分卡在绩效审计中的应用予以说明。 1 3 2 研究方法 本文的研究方法为规范研究，采用理论分析、应用研究和案例分析棚结合的 方法，以使本文的研究具有理论性、实践性。在研究过程中，本文收集了相关的 各类期刊论文、学术著作、学位论文、专题研究等资料，通过对这些资料进行归 纳与概括，从这些已有的研究中获得经验，并从经典理论中获得概括性的原理， 探讨平衡计分卡在绩效审计中的应用。此外，本文还研究了国内外学者对绩效1 ， 计以及平衡计分卡研究的相关理论和观点，以此为依据，为构建基于平衡计分卜。 的绩效审计指标体系提供理论上的支持。同时，通过案例分析，以论证1 f ，衡汁分 卡在绩效审计中的应用具有可操作性。 1 4 创新与不足 本文的主要创新点在于将企业绩效审计与平衡计分卡的思想彳r 机的结合起 来。在绩效审计指标没计方面，虽然平衡计分卡在用于企业绩效评价时已经设汁 一些主体指标，但是在企业进行全面的绩效审计时，仅仅这些主体性的指标足不 能对企业各方面的绩效情况进行全面反映的，因此本文在设计平衡计分卡绩效审 计指标体系时，在借鉴国内外原有绩效审计评价指标的基础上，对国内现行的绩 效审计评价指标体系进行分析，进而提出建立基于平衡计分卡思想的企业绩效审 计指标体系的构想。本文参照平衡计分卡的思想，首先提 了绩效审计指丰，j i 体系 7 上海火学硕十学位论文 设计的框架结构，然后以平衡计分卡四个方面的主体指标作为綦础，对i q 个办 的指标体系都进行了必要的扩充，以促进绩效审计能全面反映企业的绩效情况。 在平衡计分卡绩效审计的流程设计和报告制度方面，本文最大的特色就是把战略 管理的思想结合进来，使绩效审计在企业管理中的作用最大限度的发挥出来，对 此，本文提出绩效审计流程应当按照平衡计分卡的四个方面立项和计划，并有序 的进行绩效审计，同时，反映绩效审计结果和建议的审计报告也应当按照平衡计 分卡的四个方面逐一进行分析和阐述。 由于本文作者能力所限，本文的研究还存在不足之处，一是受时间限制，收 集的资料可能不全面，对所收集资料的筛选和借鉴- f 】j 能缺乏系统性：二i 足以改汁 企业绩效审计评价指标体系中，某些具体指标的设计过于概括和模糊；三是1 人j 为 当前对平衡计分卡在企业绩效审计中的应用研究相对较少，资料不多，本文对某 些问题仅仅做了探讨性的研究，研究结论可能不全面、或者f i 能完全满足现实n 勺 需要，所以关于平衡计分卡在企业绩效审计中的应用还需要进一步深入研究。 8 i 二海大学硕士学位论文 第二章企业绩效审计理论概述 2 1 绩效审计的含义 2 1 1 绩效审计术语在国外提出 二战后，尤其是2 0 世纪7 0 年代后，在美国、加拿大、澳大利亚、英国等资 本主义国家，绩效审计得到了广泛的推广和运用。在不同的国家，绩效审计 ( p e r f o r m a n c ea u d i t ) 往往用不同的术语来表示，其采用的方式方法和所涵盖的 内容也有一定的差异，但其本质是基本上相同的。 美国审计总署( g a o ) 在1 9 4 4 年为绩效审计表述的定义中认为，绩效、 ft t + 包括经济性、效率性和规划审汁( p r o g r a ma u d i t ) 。此外，荚困的政府审汁领域、 内部审计领域和民间审计领域就分别采用了绩效审计( p e r f o r m a n c ea u d i t ) 、经茜 审计( o p e r a t i o n a la u d i t ) 和管理审计( m a n a g e m e n t ) 三种不同的表达术语。荚幽 原来把绩效审计分为“效率审计”和“效果审计”，但在2 0 0 2 年1 月发和的荚l q 政 府审计准则( 征求意见稿) 中，已经不在强调这种分类，在舰定审汁 = 杯神l i 汁 内容时也不再区分两种绩效审计，而是笼统地对整个绩效审计进行规范。6 加拿大采用了“综合审计”的术语。加拿大把传统的财务审计和绩效审计结合 起来，用综合性的审计工作方式来实施审计，从而把这种综合性的审计工作称之 为“综合审计”。在综合审计的概念下，加拿大审计长公署即检查和评价被审计单 位对法律法规和会计准则的遵循情况，又检查和评价被审计单化的绩效情况。 澳大利亚把绩效审计表述为效率性审计，其原因为澳人利亚三 对其，i - 川li 枷i 的效率性和经济性进行审计，不进行效果审计。审计长没有效果检查的彤l 能，效 果检查是政府各个部门的职责。 英国国家审计署使用的是货币价值审计( v a l u ef o rm o n e ya u d i t ) 这4 术语， 指的是货币调查评价支出的主用方面以及资源管理方面的经济性、效率性和效果 性。 国际内部审计师协会对绩效审计的词义和定义做过较长期的研究和探讨，使 6 蔡春刘学华绩效审计论【m 】北京时代经济出版社，2 0 0 6 年1 9 - 2 0 9 l ：海人学硕【：学位论文 用的术语是比较统一的，一般称之为经营审计。但在 日际内部审计师协会h j 版的 经营审计概论一书中，对经营审计的定义为：经营审计足评价一个组织仃锊 理部门控制下的经营活动的效果性、效率性和经济性，并将评价结果平| j 锊胛意见 报告给有关人员的地系统过程。从该定义的表述可以看出这黾经营审汁的本质 和政府审计领域使用的绩效审计、民间审计领域使用的管理审计的含义足荩小l ： 一致的。 最高审计机关国际组织( 玳t o s a i ) 将绩效审计表述为：对政府事、比、项目、 组织是否经济、高效率、有成果地开展运作的程度进行独立的评价和检查，目的 是为公共措施的执行和后果提供相关的信息。从这一定义可以看出，绩效的本质 含义就是“3 e ”，即经济性( e c o n o m y ) 、效率性( e f f i c i e n c y ) 和效果性( e f f e c t i v e n e s s ) 。 可见绩效审计发展到今天，虽然不同的国家对其有不同的理解，但是其基本 本质是相同的。国外的绩效审计是经营审计、管理审计、3 e 审计、货币价值惰 计以及综合审计的等各种绩效审计的总称，对绩效审计的地认识有一个基本的j 乓 同点，即认为绩效审计是对活动的经济性、效率性和效果性进_ j ：镡f 计，总结越水 即时“3 e ”审计。 经济性( e c o n o m y ) 是指以最低的资源耗费获得一定质量和数量的产m ，c ! | j 少支出。在保证适当质量的前提下，以最低的成本取得所需的人力和物力资源并 提供合适的服务。它是从获取资源的角度来说的，强调的是节省程度，追求赞用 最小化。 效率性( e f f i c i e n c y ) 是指以较少的投入获得一定质量和数量的地产出或以一 定投入获得较大数量和较高质量的产出，即支出合理。以一定数量的资源投入获 得最大的产出，或者说是以最小的资源投入获得一定数量的产出，强调的是产出 和投入之间的比例关系，追求产出投入比的最大化。具体说效率性就足从一个部 门或一个项目的资源投入，力争取得最大的产出，或确保以最小的资源投入取得 一定数量的地产出。如果说以较少的投入获得一定数量的产出，或者以一定数啭 的投入能获得更多的产出，就可以说一项经济活动的效率是高的。 效果性( e f f e c t i v e n e s s ) 是指既定目标的实现程度或一项活动预期影响0 实际 影响之间的关系，即支出得当。事业、项目、组织的执行是否达到了预定的f i 标， 实现程度如何，产生了哪些影响和效果，强调的是实际效果与预期 - j 标之间的火 1 0 上海大学硕f ：学位论文 系，追求效果的最优化。效果可以是完成预算目标、政策或计划目标的情况，审 计的任务是检查预期目标是否达到，它不考虑为达到预期目标所投入的资源情 况。当然，即经济而又有效率的完成预期目标是可能的。7 2 1 2 绩效审计术语在国内的提出 关于绩效审计，国内外学者有关绩效审计的提法有二十种之多，我国有学者 还提出过管理效益审计、经营管理审计、社会效益审计、经济审计、经济责仟审 计等。这些称谓在意欲表达绩效审计的深层涵义及启发人们的思维认知等方面可 能起到一定的作用，但过多的称谓容易导致人们在理解上的混乱，彳、= 利于从事该 方面的理论研究、实务工作以及理论与实际的结合，甚至还会阻碍绩效审计理论 研究的深入和实际工作的开展。 我国学者大都将政府审计机关从事的对行政事业单位的非财务审计称为“绩 效审计”，其对企业进行的非财务审计称为“经济效益审计”或“效益审计”，而民 间审计组织和内部审计部门从事的非财务审计称为“经营审计”、“管理审计”或 “经济效益审计”。无论哪类审计主体，只要其从事的审计业务属非财务审计，均 可归为“绩效审计”范畴，主要理由如下：8 1 绩效审计作为一种审计形式，无论是政府审计、民间审计还是内部审汁， 只要用之就应有统一的称谓，而不应分别不同主体采用不同的概念。例如，当审 计主体系政府审计机关时，就称之为绩效审计，而当审计主体是内部审计部门或 民间审计组织时，却称之为经济效益审计。这种依审计主体决定称谓的做法，从 理论或实务的角度看均属不妥。 2 绩效审计是就被审计单位或项目的效益( 包括经济效益和社会效益) 情7 兑 加以界定的，因而这一称谓可以包括两种效益的审计，否则就会导致不正确的理 解，并形成“经济效益审计”和“社会效益审计”两个概念，进而会导致下列曲解或 误解：既对企业进行审计所产生的是经济效益就称之为经济效益审计，政府审计 机关审计行政单位所产生的是社会效益就应称之为社会效益审计。既然内部审计 部门和民间审计组织从事非财务审计可以产生经济效益就称之为经济效益审计， 那么政府审计机关从事的对国有企业的审计同样可以说是经济效益审计，并 i 审 7 陈思维等经济效益审计 m 】中国时代经济出版社，2 0 0 7 年 8 朱常吴少华我国绩效审计研究理论i 口j 顾与展望【j 】审计研究2 0 0 4 年2 期3 2 1 1 上海大学硕十学位论文 计政府部门而节约了资金也可以说产生了经济效益，那么为什么就不称之为“经 济效益审计”而称其为“绩效审计”呢? 3 除加拿大和英国等少数称“绩效审计”为“货币价值审计”外，世界上其他国 家的最高审计机关均使用“绩效审计”概念，该词是最高审计机关国际组织于1 9 8 6 年在澳大利亚召开的大会上决定采用的，该国际组织在出台的绩效审计指南( 草 案) ( 国际审计纵横2 0 0 1 ) 中也采用了“绩效审计”概念。从与困际惯例接轨及 对外交流的角度看，我国采用“绩效审计”一词是妥当。 4 在翻译国外审计成果的文献时，我国一些学者在较早时期就有将非财务审 计译为“绩效审计”的做法，如徐瑞康和文硕就将约翰格林的货币价值审计译为 “绩效审计”，1 9 9 2 年袁军等将r e 布朗等的“p e r f o r m a n c ea u d i t i n g ”翻译为“绩效审 计”。 5 国内外学者大都倾向于将管理审计，经营审计等合称为“绩效审计”。李风 鸣认为：我国的经济效益审计类似于国外的绩效审计或“3 e ”审计，包括了经营审 计和管理审计两部分；竹德操等认为：经济效益审计内容分为业务经营审计和管 理审计两个部分；娄尔行认为：审计的发展分为三个层次，即财务审计、业务审 计和经营、管理审计，其中后两种审计就是经济效益审计的两部分。r e 布朗认 为，管理审计和效果审计合并在一起等于“绩效审计”。邢俊芳等在最新凼外绩 效审计一书中就把管理审计、经营审计、效益审计、综合审计、效率审计等冬 题合称为“绩效审计”。 从以上论述中可以推断，既然如此之多的国内外学者在该问题上有着相同或 相似的看法，在一定意义上也说明了采用“绩效审计”之称谓有其相当的合理性。 2 1 3 绩效审计的含义 绩效审计是绩效审计师按照授权通过收集、分析、评价审计证据，对组织行 为及其各项活动的经济性、效率性和效果性进行审计，提出改进建议，通过把绩 效审计结果提交给各相关部门，并对建议的执行情况进行审核、控制，旨在促进 和提高受托经济责任中的绩效责任得到全面有效的履行。绩效责任代表着一定的 角色关系，委托人有权要求受托入对所期望产生的绩效负责，有权要求受托人的 这种绩效责任得到全面有效的履行。绩效责任意味着在充分授权与资源支持下， 1 2 上海人学硕士学位论文 绩效审计师对有关人士或机构的业绩进行评价和考核。 2 2 绩效审计的概念要素 2 2 1 绩效审计的主体 绩效审计的审计主体是指由谁来执行审计的问题。我国的审计体系是由国家 审计、内部审计和社会审计组成的，它们都属于审计主体的范畴，并且不同的审 计主体之间也存在着比较明确的分工。 1 国家审计机关及其审计人员。国家审计代表着国家和政府的利益，这种 利益主要通过两方面来体现出来：方面是国有资产所有者的利益，另一方面足 社会管理者的利益。因此，审计法对国家审计机关规定的任务是：各级政府 的财政收支、国有金融机构和企事业单位财务收支的真实性、合法性和效益性。 审计法对绩效审计有关的授权包括：财政预算绩效的审计；中央银行和n 乍j 金融机构、国有企业的资产、负债、损益情况，包括绩效性的审计；事业鲥l 纵的 财务收支的绩效审计；国家建设项目预算执行情况和决算，包括绩效性审计等。 由此我们可以得出结论，国家审计机构所承担的绩效审计主要包括：政府财政绩 效审计、企业性质的单位国有资产营运的绩效审计和国家建设项目绩效审计。而 企业性质的单位国有资产营运的绩效审计将是本论文研究的方面。 2 内部审计机构和内部审计人员。内部审计机构是在本单位内部建立的负 责本单位审计工作的部门，负责对本单位及其下属单位的财政、财务收支和经济 活动的真实、合法和效益性进行审计。内部审计之所以产生