（会计学专业论文）湖南建工集团内部控制系统评价与改进研究.pdf

l i i i ll li llt l l ll ii i ii ii y 19 0 6 3 5 8 t h e s t u d yo nt h ee v a l u a t i o na n di m p r o v e m e n t o fh u n a n c o n s t r u c t i o ne n g i n e e r i n gg r o u p si n t e r n a lc o n t r o l s y s t e m b y x i e p i n g c h u n at h e s i ss u b m i t t e di np a r t i a ls a t i s f a c t i o no ft h e r e q u i r e m e n t sf o rt h ed e g r e eo f m p a c c i nt h e g r a d u a t es c h o o l o f h u n a n u n i v e r s i t y s u p e r v i s o r p r o f e s s o rg o n gg u a n g m i n g m a y , 2 0 1 1 湖南大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师指导下独立进行研究所取得 的研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其他 个人或集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个人 和集体，均在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果由本 人承担。 作者签名： 强带 日期：少1 1 年f 月多日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学 校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查 阅和借阅。本人授权湖南大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关 数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位 论文。 本学位论文属于 1 、保密口，在一年解密后适用本授权书。 2 、不保密由。 ( 请在以上相应方框内打) 日期：) 。l 【年孓月日 日期：以每r 其3 1 日 番何 一了充 荔 一， 。，、j t 名名 签签 者师作导 会计硕上学位论文 摘要 随着社会化大生产的发展和经济全球化的推进，企业的经济活动日益复杂， 从而促成了内部控制的产生。而在社会经活动发展的不同时期，内部控制随不同 经济活动内容和不同的管理要求的变化而变化。当今，企业竞争日益激烈，每个 企业都要面临国内和国际市场的双重压力，社会经济环境已将企业推向市场竞争 的风口浪尖。国内外实践经验都表明，健全有效的内部控制系统是提高企业风险 管理水平、增强企业核心竞争力的根本保证。 本文对内部控制理论的起源和演变进行了阐述，分析了其管理思路的变化。在 以湖南省建筑工程集团为对象的研究过程中，从内部控制的控制环境、风险评估、 控制活动、信息与沟通、监控五个方面对该企业内部控制的现状进行了分析，发 现存在诸多问题，如无系统性的人员风险意识、风险文化，总部对子公司的管控 有效性不足，没有建立全面风险控制体系，诸多管理控制程序远未达到精细化程 度，尚未按业务流程设计和执行信息收集与沟通机制等。并根据发现的这些问题， 结合内部控制有效性的标准，有针对性地提出了改善控制环境、强化企业文化、 构建全面风险管理体系、设立良好的控制活动、加强对子公司的控制、增强信息 与沟通、改善监督控制等政策建议。从加强制度建设开始，实现制度管人、管事， 全面提高全集团的内部控制管理水平。 关键词：湖南建工集团；内部控制；风险管理；评价；改进 i i 湖南建t 集团内部控制系统评价与改进研究 a bs t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to ft h el a r g e s c a l es o c i a l i z e dp r o d u c t i o na n dt h ee c o n o m i c g l o b a l i z a t i o n ，e c o n o m i ct r a n s a c t i o n so fe n t e r p r i s e sa r eg e t t i n gm o r ea n dm o r ec o m p l e x ， w h i c hh a v ec o n t r i b u t e dt ot h eg e n e r a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o l s b u ti n t e r n a lc o n t r o l s v a r i e da st h ee c o n o m i ct r a n s a c t i o n sa n d m a n a g e m e n tr e q u i r e m e n t sc h a n g e d t h e c o m p e t i t i o nb e t w e e nc o m p a n i e si si n c r e a s i n g l yf i e r c e e a c hc o m p a n yw i l lf a c et h e d u a lp r e s s u r ef r o md o m e s t i ca n di n t e r n a t i o n a lm a r k e t s ，w h i c h p u s hf o r w a r dt h e mt ot h e t e e t ho ft h es t o r mi nt h em a r k e tc o m p e t i t i o n d o m e s t i ca n di n t e r n a t i o n a l p r a c t i c a l e x p e r i e n c e sh a v es h o w nt h a tas o u n da n de f f e c t i v ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mi st h eb a s i c g u a r a n t e eo fe n h a n c i n gt h e i rr i s km a n a g e m e n tc a p a c i t ya n ds t r e n g t h e n i n gt h e i rc o r e c o m p e t i t i v e n e s s i nt h ef i r s ti n s t a n c e ，ar e s e a r c ho ft h em a n a g e m e n tc o n c e p t si ni n t e r n a lc o n t r o l t h e o r yh a v eb e e nc a r r i e do u t ，t h r o u g ht h ed i s c u s s i o no ft h eo r i g i na n de v o l v e m e n to f t h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r i e s t h e ni nt h es t u d yo fh u n a nc o n s t r u c t i o ne n g i n e e r i n g g r o u p ，t h et h e s i sa n a l y z ei t sc u r r e n ti n t e r n a lc o n t r o l sf r o mt h ec o n t r o le n v i r o n m e n t r i s ka s s e s s m e n t ，c o n t r o la c t i v e n e s s ，i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n ，s u p e r v i s e ，d e t e c t s o m ed e f i c i e n c i e se x i s t e di ni t si n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m ：t h ee m p l o y e e sa r ea b s e n c eo f a s y s t e m a t i cu n d e r s t a n d i n go fr i s ka w a r e n e s sa n dc u l t u r e ；t h eh e a d q u a r t e ri sl a c ko fa n e f f e c t i v em a n a g e m e n to fi t s s u b s i d i a r i e s ；t h e r e i sn o c o m p r e h e n s i v er i s kc o n t r o l s y s t e m ；an u m b e ro fm a n a g e m e n tc o n t r o lp r o c e d u r e sa r ef a rf r o mt h ed e g r e eo f p r e c i s i o n ；i n f o r m a t i o nc o l l e c t i o na n dc o m m u n i c a t i o nm e c h a n i s mh a v e n ，td e s i g n e dv e t o nt h eb a s i co fo p e r a t i o nf l o w ，e t c a c c o r d i n gt ot h e s ep r o b l e m s ，c o m b i n e dw i t ht h e e f f e c t i v e n e s so fi n t e r n a lc o n t r o ls t a n d a r d s ，w eb r i n gf o r w a r ds o m ec o u n t e r m e a s u r e s a n d s u g g e s t i o n s ：i m p r o v i n gc o n t r o ie n v i r o n m e n t ；r e i n f o r c i n g c o r p o r a t ec u l t u r e ； c o n s t r u c t i n gac o m p r e h e n s i v er i s km a n a g e m e n ts y s t e m ；e s t a b l i s h i n gas o u n dc o n t r o l a c t i v i t i e s ；e n h a n c i n gt h ec o n t r o lo fs u b s i d i a r i e s ；i n t e n s i f y i n gc o m m u n i c a t e ；i m p r o v i n g s u p e r v i s ea n dc o n t r o l ，e t c w et h i n kt h ec a s ec o m p a n ys h o u l di n i t i a t et h ec o n s t r u c t i o n o fs y s t e mt oa c h i e v eb u s i n e s sa d m i n i s t r a t i o na n dc o m p r e h e n s i v e l yi m p r o v et h ew h o l e m a n a g e m e n to ft h eg r o u p si n t e r n a lc o n t r o l s k e y w o r d s ：h u n a nc o n s t r u c t i o n e n g i n e e r i n gg r o u p ；i n t e r n a lc o n t r o l ；r i s k m a n a g e m e n t ；e v a l u a t i o n ；i m p r o v e m e n t i i i 会计硕十学位论文 目录 学位论文原创性声明和版权使用授权书i 摘要i i a b s t r a c t i i i 插图索引v i 附表索引v i i 第1 章绪论1 1 1 研究背景及意义一1 1 2 内部控制的发展与沿革1 1 3 研究内容与研究方法4 1 3 1 主要研究内容4 1 3 2 研究方法5 第2 章内部控制思想的演进6 2 1 内部牵制阶段6 2 1 1 早期的内部控制一内部牵制6 2 1 2 内部牵制的职能6 2 2 内部会计控制和内部管理控制7 2 3 内部控制整合框架的建立8 2 3 1 内部控制的概念8 2 3 2 内部控制整合框架的建立9 2 4 内部控制的新发展1 0 2 4 1 奥克斯利一萨班斯法案1 0 2 4 2 企业风险管理框架1 0 第3 章企业内部控制系统的构建及其运行有效性的评价标准1 2 3 1 企业内部控制系统构建1 2 3 1 1 内部控制目标1 2 3 1 2 内部控制的设计遵循原则1 2 3 1 3 完善企业的控制环境一1 3 3 1 4 进行科学的风险评估1 4 3 1 5 采取有效的控制活动1 5 3 1 6 建立顺畅的信息与沟通系统1 6 3 1 7 加强内部监督机制一1 6 3 2 内控系统运行有效性的评价标准1 7 i v 湖南建丁集团内部控制系统评价与改进研究 第4 章湖南建工集团现行内部控制系统的评价1 8 4 1 湖南建工集团简介18 4 2 集团现行内控系统的评价一2 0 4 2 1 评价思路一2 0 4 2 2 评价标准一2 0 4 2 3 内部环境2 l 4 2 4 风险控制2 7 4 2 5 内部综合管控2 9 4 2 6 对子公司的控制3 9 4 2 7 信息与沟通4 l 4 2 8 监控4 2 4 2 9 集团内控系统总体有效性评价结论4 4 第5 章改进湖南建工集团内部控制系统的政策建议4 5 5 1 改善控制环境强化企业文化一4 5 5 1 1 管理理念和管理风格4 5 5 1 2 完善公司治理结构一4 5 5 1 3 组织与权责分配4 5 5 1 4 人力政策4 6 5 1 5 诚信和道德观念4 6 5 2 构建全面风险管理体系4 6 5 3 设立良好的控制活动4 6 5 3 1 强化预算管理4 6 5 3 2 实行资金集中管理4 7 5 3 3 加强信息系统控制4 7 5 4 对子公司的控制4 7 5 5 信息与沟通一4 7 5 6 强化内部控制改善监督控制4 7 5 7 改进步骤4 8 结 论4 9 参考文献5l 致谢5 3 v 会计硕上学位论文 插图索引 图4 1 湖南建工集团组织架构图1 9 图4 2 内部控制有效性评价路线图2 1 图4 3 风险管理组织基本框架2 9 图4 4 货币资金关键管理环节3 0 图4 5 应收账款关键管理环节3 1 图4 6 对外投资关键控制因素构成3 2 图4 7 固定资产关键控制要素构成3 3 图4 8 筹资关键控制要素构成3 3 图4 9 担保的关键控制要素构成3 4 图4 1 0 担保业务的基本流程3 5 图4 1 1 预算管理的关键控制要素构成3 5 图4 1 2 会计信息处理及财务报告编制关键控制要素构成3 6 图4 1 3 信息技术关键控制要素构成3 7 图4 1 4 对子公司控制的关键控制要素构成3 9 图4 1 5 信息与沟通的关键控制要素构成4 1 图4 1 6 监控的关键控制要素构成4 2 v i 湖南建工集团内部控制系统评价与改进研究 附表索引 表1 1 论文研究方法表5 表2 1 企业风险管理构件的主要要素1 1 表4 1 内部缺失严重程度评价标准表2 0 表4 2 内部控制有效性水平综合评价标准2 l 表4 3 管理理念和管理风格考量目标及文件或信息2 2 表4 4 内部环境有效性评估表2 5 表4 5 风险控制有效性评价表2 9 表4 6 内部管控有效性综合评价表3 8 表4 7 对子公司管控有效性的评价4 0 表4 8 信息与沟通有效性的综合评价4 2 表4 9 监控内控的有效性评价4 4 v i i 会计硕l j 学位论文 第1 章绪论 1 1 研究背景及意义 内部控制历来是包括企业在内的所有组织和机构正常运转的制度基础。内部 控制是企业各项管理工作的基础，是企业持续健康发展的保证。健全有效的内部 控制被视为是一种解决许多潜在问题的有效方法。 随着我国经济的迅速发展，内部控制在现代经济生活中的重要性越来越突出， 但严峻的现实却告诉我们有关内部控制失效的种种表现：诚信缺失、会计信息造 假、企业舞弊案例频发等等，表明内部控制如在设计上有缺陷，在作用上有缺失， 往往会给国家和企业带来严重的经济损失，并造成恶劣的社会影响，从而从客观 上提出了对内部控制建设的基本诉求。因此，全面构建设计合理、执行有效的中 国内部控制体系，既是企业精细化管理的需要，也是企业应对经营风险的需要， 更是企业提升核心竞争力的需要。有效的内部控制，对于提高公司经营的效果与 效率，增强公司信息披露的可靠性，确保公司行为合法合规，保护投资者的合法 权益并保证资本市场的有效运行有着非常重要的意义。 美国安然公司会计造假丑闻发生后，2 0 0 2 年7 月美国国会通过了萨班斯一 奥克斯利法案对公司内部控制提出了更严格的要求。在我国，2 0 0 6 年6 月5 日 上海证券交易所出台了上海证券交易所上市公司内部控制指引，同年9 月2 8 日深圳证券交易所也发布了上市公司内部控制指引，这两份文件亦被业界称之 为中国“萨班斯法案”的雏形。企业内控和风险管理的制度体系建设也由此进入 关键时期。随着我国加入世贸组织，要求各单位逐步建立符合国际化要求的管理 体系，其基础就是要建立现代化的内部控制体系。因此构建适合中国国情具有可 操作性的中国式的全面控制框架将具有十分重要的理论和现实意义。 本文的研究是围绕企业内部控制这个核心展开的，通过回顾企业内部控制的 理论发展阶段，寻求企业内部控制的发展趋势；通过对内部控制理论起源和演变 的阐述，分析其管理思路的变化。然后以湖南建工集团为案例，结合其实际情况， 分析该企业的内部控制的实践状况，探讨该企业在内部控制系统建设中一些薄弱 环节以及存在改进空间的内部控制环节，并提出了解决问题的相关对策和建议。 1 2 内部控制的发展与沿革 内部控制的思想可追溯到我国西周时期( 公元前1 1 0 0 年一公元前7 7 0 年) ，例 如，周礼中就有“听出入以要会”的记载，即以会计文书为依据，批准财务收 支事项，并达到了“一豪财赋之出入，数人耳目之痛焉”的程度( 朱熹周礼理 湖南建t 集团内部控制系统评价。j 改进研究 其财之所出) 。但现有文献研究表明，最早的关于“内部控制”的定义是由美国 注册会计师协会( a i c p a ) 在1 9 3 6 年发布的独立公共会计师对财务报表的审查 中提出的，该定义是“为保护公司现金和其他资产的安全、检查账簿记录准确性 而在公司内部采用的工作手段和方法”。1 9 4 9 年，该协会又将定义延伸至财务会计 职能以外，并于1 9 5 8 年在其发布的第2 9 号审计程序公报独立审计人员内部控 制的范围( s c o p eo ft h ei n d e p e n d e n ta u t h o r sr e v i e wo fi n t e r n a lc o n t r 0 1 ) 中，明确将内部控制分为内部会计控制( i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r 0 1 ) 和内部 管理控制( i n t e r n a la d m i n i s t r a t i v ec o n t r 0 1 ) 两类。其中，前者涉及与财产安 全和会计记录的准确性、可靠性有直接联系的方法和程序；后者主要是与贯彻管 理方针、提高经营效率和经济效益有关的方法和程序。 长期以来，国际会计界与审计界的学者和实务专家对企业内部管理控制高度 关注。1 9 6 3 年，美国注册会计师协会所属的审计程序委员会在审计程序第3 3 号文件中指出：“管理控制包括组织的计划和为提高经营效率、保证企业既定管 理政策的实施而采取的所有措施和方法。”此后，1 9 7 3 年，该协会又通过发布审 计标准文件第1 号，将管理控制重新定义为：“管理控制包括但不限于组织的计 划和有关导致管理部门批准经济业务的决策程序与记录。 1 9 7 7 年，美国的反国 外行贿法( f c p a ) 则明确规定每个企业都应建立内部控制制度。2 0 世纪8 0 年代 一些企业的“突发性”破产事件和财务舞弊事件导致了对上市公司内部控制的高 度关注。1 9 8 5 年，由美国注册会计师协会( a i c p a ) 、美国会计协会( a a a ) 、财务 经理协会( f e i ) 、内部审计师协会( ii a ) 以及管理会计协会( i m a ) 五个单位共 同赞助组成了全国反虚假财务报告委员会( 简称t r e a d w a y 委员会) ，关注不实财 务报告产生的原因。此外，在1 9 8 6 年第十二届国际审计会议上，最高审计机关国 际组织( i n t o s a i ) 发表总声明，将内部控制定义为：内部控制作为完整的财 务和其他控制体系，包括组织结构、方法程序和内部审计。它是由管理者根据总 体目标而建立的，目的在于帮助企业实现经营活动合理化，具有经济性、效率性 和效果性；保证管理决策的贯彻实施；维护资产和资源的安全，保证会计记录的 准确和完整，并提供及时、可靠的财务和管理信息。1 9 9 2 年，c o s o 在内部控制 一一整体框架中指出：内部控制是由企业董事会、经理阶层以及其他员工实施 的，为实现财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循性 等目标而提供合理保证的过程。很明显，以上两个关于企业内部控制的权威定义 都包含了“贯彻企业管理方针、提高经营效率和经济效益 等内部管理控制的内 容。2 0 0 2 年，美国政府为根治上市公司财务造假丑闻带来的不良经济影响，颁布 了萨班斯一奥克斯雷法案( 简称s o x 法案) ，要求所有依照美国证券法向证监 会( s e c ) 提交财务报告的上市公司，都要在年报中提供“内部控制报告”，评价 公司内部控制设计及其执行的有效性、注册会计师要对企业的内部控制报告进行 2 会计硕，l 二学位论文 审核与报告，公司的c e o 和c f o 要出具书面保证。2 0 0 3 年7 月，c o s o 委员会发布 的企业风险管理框架( 草案) ，则把内部控制从“过程观”提升到了“风险观”， 内部控制成为企业经营管理的重要组成部分。 通过以上文献回顾，可以了解到当前以美国为代表的西方发达国家对以提高 企业经营效率和经济效益，确保实现企业管理目标为目的的内部管理控制的理论 日趋成熟，在企业管理中的实际应用方兴未艾，并已逐渐形成了一套完整而系统 的理论方法。相对而言，在我国，内部控制的理论研究和实践管理经历了一个逐 步认识和不断完善的过程。就管理层面的演进而言，1 9 9 6 年1 2 月，财政部颁发的 独立审计具体准则第9 号一一内部控制和审计风险，首次完整提出了内部控制 的“三要素”，成为注册会计师对审计业务的具体指引；1 9 9 9 年正式颁布并于2 0 0 0 年7 月1 日起正式施行的会计法，则对单位内部会计监督提出了明确的四项要 求( 职责明确、相互分离、相互制约、相互监督) ；2 0 0 1 年6 月，财政部颁布内 部会计控制一基本规范( 试行) 和内部会计控制规范一一货币资金( 试行) ， 明确了单位建立和完善内部会计控制体系的基本框架和要求，以及货币资金内部 控制的要求；2 0 0 2 年底至2 0 0 3 年，财政部陆续发布了内部会计控制规范一一采 购与付款( 试行) 、内部会计控制规范一一销售与收款( 试行) 、内部会计控 制规范一一工程项目( 试行) ，以及有关担保、成本费用、实物资产、对外投资 等方面的征求意见稿。内部会计控制规范课题组( 2 0 0 1 ) 提出了我国企业内部 会计控制的规范，中国会计协会( 2 0 0 5 ) 推出了企业内部控制与预算管理专题。 我国学者朱荣恩( 2 0 0 3 ) 从注册会计师业务操作与风险控制的角度论述了内部控 制评价，李敏( 2 0 0 3 ) 从监督与牵制的角度论述了内部会计控制规范与监控技术。 综上可以看出，尽管国内关于内部管理控制的法规不断完善与进步，但相比较之 下还较为不成熟，更多的是局限在会计与审计角度，范围还不够大，没有达到英、 美等国倡导并行之有效的从会计控制到财务控制、到管理控制、再到风险控制的 层次。因此，本文倡导并致力于研究以我国目前企业股份制改造、公司治理以及 对企业管理层实施股权激励计划为背景，以协调激励为前提设计与实施内部管理 控制系统。 我国内部控制理论研究起源于2 0 世纪八十年代，研究内容涉及内部控制的以 下方面。 内部控制规范建设方面，刘玉廷论述了规范的制定背景、总体思路、形 成过程和主要内容，并就内部控制与会计控制的关系、会计控制规范与其他相关 会计法规的关系、规范的试行等问题做了说明。强调了内部会计控制规范作 为会计法的配套规章，是解决当前一些单位内部管理松弛、控制弱化的重要 举措，是从源头上治理腐败的一项制度安排，是新形势下加强单位内部会计监督 的里程碑。 3 湖南建t 集团内部摔制系统评价j 改进研究 内部控制理论方面，吴水澎、陈汉文、邵贤弟在研究了内部控制理论的最新 进展，即c o s o 报告出台的背景、具体内容及创新特点之后，提出该报告对构建我 国企业内部控制综合框架的启发和借鉴意义体现在五个方面：即完善企业的控制 环境、进行全面的风险评估、设立良好的控制活动、加强信息流动与沟通、加强 企业的内部监督；同时，建议有关部门和团体制定企业内部控制准则或指南，为 企业内部控制建设提供一个框架和参考。 内部控制框架的建设上，阎达五、杨有红指出内部控制框架与公司治理机制 的关系是内部管理监控系统与制度环境的关系。从我国目f j 企业管理的现状看， 内部控制建设上一步到位地完全达c o s o 委员会的理想框架的是不太可能的。因此， 应该抓住关键因素，有步骤、分重点地构建内部控制体系。 在内部控制的实践与设计中，吴水澎、陈汉文、邵贤弟运用c o s o 报告的标准 与评价方法，从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等五个方面 对郑州亚细亚集团内部控制失败案例进行系统分析，从中引发改进我国企业内部 控制的几点思考，即由权威部门制定内部控制标准体系，并对企业内部控制审计 做出强制性安排，做到两者并举，。 1 3 研究内容与研究方法 1 3 1 主要研究内容 本文先回顾了企业内部控制理论的发展历程，从内部牵制阶段发展到内部会 计控制与内部管理控制阶段，然后再发展到内部控制框架整合阶段。内部控制的 对象从最初的会计控制到财务控制，再到管理控制，直至到了目前的全面风险控 制的层次。控制理念也从“过程观 上升到了“风险观”。接着从企业内部控制的 五要素角度分别介绍了我国企业内部控制的现状，并点评了我国企业内部控制的 不足。然后根据企业内部控制基本规范和企业内部控制配套指引等权威 法规的指导，针对我国企业内部控制存在的问题，提出企业内部控制设计的基本 原则。最后以湖南省建筑工程集团总公司为案例，结合其实际情况，从内部控制 的控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五个方面分析该企业内部 控制的实践状况，探讨该企业在内部控制系统建设中一些薄弱环节以及存在改进 空间的内部控制环节，并提出了解决问题的相关对策和建议。 本文的结构安排如下：第一章介绍研究的背景、意义、相关文献综述、主要 研究内容和拟采取的研究方法等。第二章详细介绍了企业企业内部控制经历的三 个阶段：牵制阶段、内部会计控制与内部管理控制阶段、内部控制整合框架阶段， 并介绍了奥克斯利一萨班斯法案和企业风险管理整合框架。在第三章中，首先介 绍了我国企业内部控制中存在的问题，然后针对我国企业内部控制中存在问题， 4 会计硕士学位论文 提出了我国企业内部控制体系的构建设想。第四章以湖南省建筑工程集团总公司 为案例，结合其实际情况，从内部控制的控制环境、风险评估、控制活动、信息 与沟通、监督五个方面分析该企业内部控制的实践状况，探讨企业在内部控制系 统建设中一些薄弱环节以及存在改进空间的内部控制环节，并提出了解决问题的 相关对策和建议。 1 3 2 研究方法 本文在写作过程中综合采用了内部控制思想的历史追溯方法和现实案例分析 方法。其中案例分析法是根据企业内部控制建立的基本原则详细分析湖南建工集 团内部控制体系的有效性，并对其不足提出改进，进而提出改进建议。在对湖南 建工集团内部控制进行了解的过程中，采用了如表1 1 所列示的方法。 表1 1 论文研究方法表 测试方法定义 观察观察控制的执行及如何处理可能发生的问题( 如，观察审批程序) 与有关控制人员进行访谈( 如，询问同定资产清查的过程，以获得证 访谈 明有关工作行之有效的证据) 重新执行控制，确保其正确操作( 如，重新计算纳税申报结果，确保 复算 结果一致) 检查控制执行的记录或文件( 如，检查原始凭证上是否具有相应权限 检查 人员的签名) 询问两位或以上的独立和有相关知识的人员关于控制的运作( 如，询 证实的咨询 问合同的保管及传递的过程) 结合询问、检查及复算等测试方法，检验工作人员执行控制的知识与 知识评估 能力( 如，访谈工作人员，评估其对企业现有费用报销政策的认识) 查询系统的运行，确认系统控制职能能正常操作( 如，确认财务系统 系统查询 中操作人员的授权情况) 5 湖南建丁集团内部控制系统评价与改进研究 第2 章内部控制思想的演进 2 1 内部牵制阶段 2 1 1 早期的内部控制一内部牵制 内部控制，在内部牵制的基础上，由企业管理人员在经营管理实践中创造， 并由审计人员总结而逐步完善的自我监督和自行调整体系。 内部控制，作为一个专用名词和完整概念，直到本世纪3 0 年代才被人们提出、 认识和接受。但在此前的人类社会发展史中，早己存在着内部控制的基本思想和 初级形式，这就是内部牵制( i n t e r n a lc h e c k ) 。例如，在古罗马时代，对会计账 簿实施的“双人记账制 ，即某笔经济业务发生后，由两名记账人员同时在各自的 账簿上加以登记然后定期核对双方账簿记录，以检查有无记账差错或舞弊行为， 进而达到控制财物收支的目的，即是典型的内部牵制措施。 纵观该时期的内部牵制，它基本是以查错防弊为目的，以职务分离和账目核 对为手法，以钱、账、物等会计事项为主要控制对象。其概念基本如柯氏会计 辞典的定义，即为提供有效的组织和经营，并防止错误和其它非法业务发生而 制定的业务流程。其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部 分业务权利的方式进行组织上的责任分工，每项业务通过正常发挥其它个人或部 门的功能进行交叉检查或交叉控制。 内部牵制隐含两个假设：两个或两个以上的人或部门无意识地犯同样的错误 的可能性很小；两个或两个以上的人或部门有意识的串通舞弊的可能性大大低于 单独一个人或部门舞弊的可能性。它要求在企业经营管理中凡涉及财产物资和货 币资金的收付、结算及其登记工作，应当由两个或两个以上的员工来处理，以便 彼此牵制，查错防弊。 2 1 2 内部牵制的职能 内部牵制主要有四个职能：( 1 ) 实物牵制，例如把保险柜钥匙交给两个以上 的工作人员，不同时使用保险柜就无法打开；( 2 ) 物理牵制，例如仓库的门不按 正确程序操作就打不开，甚至会自动报警：( 3 ) 分权牵制，例如把每项业务都分 别由不同的人或部门去处理，以防止错误和舞弊的发生；( 4 ) 簿记牵制，例如定 期将明细账与总账进行核对等。 内部牵制是基于企业经营管理的需要，在生产规模较小和管理理论比较原始的 条件下，通过总结以往的经验，在实践的基础上逐渐形成的。内部牵制制度作为 现代内部控制的雏形，其主要目的就是查错防弊，通过人员之间职能的牵制实现 6 会计硕一l ：学位论文 对财产物资和货币资金的控制。 2 2 内部会计控制和内部管理控制 1 9 3 4 年美国证券交易法，首先提出了“内部会计控制 ( i n t e r n a l a c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e m ) 的概念。其中指出：证券发行人应设计并维护一套 能为下列目的提供合理保证的内部会计控制系统一一交易依据管理部门的一般和 特殊授权执行；交易的记录必须满足g a a p 或其他适当标准编制财务报表和落实资 产责任的需要；接触资产必须经过管理部门的一般和特殊授权；按适当的时间间 隔，将财产的账面记录与实物资产进行对比，并对差异采取适当的补救措施。 1 9 3 6 年美国会计师协会发布的注册会计师对财务报表的审查文告，以及 1 9 4 7 年审计准则暂行公告( t s a s ) ，出于改进审计方式的需要，提出了以内部 控制( i n t e r n a lc o n t r 0 1 ) 为基础的审计程序。但这期间，无论在审计文献中还 是在其他管理著作中，均没有关于内部控制概念的权威性定义。为了赋予内部控 制一个准确完整的定义，审计程序委员会下属的内部控制专门委员会经过两年研 究，于1 9 4 9 年发表了题为内部控制、协调系统诸要素及其对管理部门和注册会 计师的重要性的专题报告，对内部控制首次做出了如下权威定义：“内部控制是 企业所制定的旨在保护资产、保证会计资料可靠性和准确性、提高经营效率，推 动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配套的各种方法及 措施 。该定义是从企业经营的角度来定位内部控制的，内容不局限于与会计和财 务部门直接有关的控制，还包括预算控制、成本控制、定期报告、统计分析、培 训计划和内部审计以及技术与其他领域的经营活动。这个定义得到了公司经理们 的普遍赞同。当时被普遍认为是对内部控制这一重要概念的重大贡献。 但该报告所定义的内部控制概念，其内容如此宽泛，从为制定审计方案而对 内部控制进行检查的角度考虑，审计界认为这一定义范围过宽。1 9 7 2 年，美国准 则委员会( a s b ) 审计准则公告的制定者，循着证券交易法的路线进行研 究和讨论，在第1 号公告( s a sn o 1 ) 中，对管理控制和会计控制提出并通过了 今天广为人知的定义： 内部会计控制。会计控制由组织计划以及与保护资产和保证财务资料可靠性 有关的程序和记录构成。会计控制旨在保证：经济业务的执行符合管理部门的一 般授权或特殊授权的要求；经济业务的记录必须有利于按照一般公认会计原则或 其它有关标准编制财务报表，以及落实资产责任；只有在得到管理部门批准的情 况下，才能接触资产；按照适当的间隔期限，将资产的账面记录与实物资产进行 对比，一经发现差异，应采取相应的补救措施。 内部管理控制。管理控制包括但不限于组织计划以及与管理部门授权办理经 济业务的决策过程有关的程序及其记录。这种授权活动是管理部门的职责，它直 7 湖南建下集团内部控制系统评价与改进研究 接与管理部门执行该组织的经营目标有关，是对经济业务进行会计控制的起点。 上述内部控制定义的演变反映出两个重点：第一，当前注册会计师在开展其 审计工作时所运用的会计控制概念，是一种纯技术的、专业化的、适用范围具有 严格规定性的、防护色彩很浓的概念，它的主要宗旨是预防和发现错弊；第二， 自审计委员会于1 9 4 9 年提出第一个内部控制定义起，人们为完善该定义作了不懈 的努力，以至于今天的内部控制定义与1 9 4 9 年的定义有天壤之别。这种以会计控 制为主的定义，虽为独立审计界认可，却屡屡遭到管理人员代言人的攻击。他们 指出，这些定义把精力过多地放在纠错防弊上，过于消极和狭窄。审计准则委员 会所纳入“内部会计控制环境 的某些因素应该是设计合理、运行有效的内部会 计控制系统不可分割的一个组成部分。这些因素包括：组织计划；责任的确定和 授权；预算程序和预算控制；员工雇佣计划和财务人员培训计划；保证所有参与 经济业务授权、记录、保护资产、报告财务信息的职员保持较高的行为道德水准 的方法和措施。 从管理人员的角度来看，会计控制和管理控制之问的区别并不大，甚至根本 没有区别。特别是那些置身于企业经营活动的人们，他们很难接受这种区分。 2 3 内部控制整合框架的建立 2 3 1 内部控制的概念 从当代管理学角度来解释，所谓控制即操作、管理、指挥、调节的意思钉。 任何组织管理者都非常希望在一种有条不紊的高效率的方式下开展经营活动，提 供可靠的财务会计信息和各项管理信息以供自身和其他方面使用，需要一些控制 来减少决策的失误和预防工作中的舞弊行为。当这种控制在组织系统内部实施时， 通常称其为内部控制。内部控制是组织为了提高经营效率和充分有效地获取和使 用各种资源，达到既定的管理目标，而在内部实施的各种制约和调节的组织、计 划、方法和程序。其实质是一种管理控制，是有效执行组织策略的必备工具。 1 9 9 2 年美国c o s o 报告中对内部控制做了如下定义： 内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、 财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的实现而提