（会计学专业论文）精益生产方式下的目标成本管理研究.pdf

江苏大学硕士研究生毕业论文 摘要 成本管理是企业经营管理中重要的一环，只有建立了良好的成 本管理制度，企业才能在不断创新的基础上，保持成本的竞争优 势。中国制造业企业在传统生产方式下的成本浪费的现象非常严 重，改变生产方式，加强成本管理，提高企业的成本管理水平是制 造业企业的当务之急。然而，我国部分已经实施精益生产的企业往 往只注重生产管理的改变，成本管理方法很少得到过重视：而另一 方面，运用目标成本管理的企业绝大多数还是处于传统的生产方式 下，重点放在企业现有产品的管理方面，仍是企业被动适应市场竞 争的无奈之举。 因此，针对该种现象，本文选择精益生产方式下的目标成本管 理为研究对象。首先对精益生产方式下的目标成本管理进行了理论 研究，在此基础上奠定了本文研究的理论基础；其次，通过介绍精 益生产方式下的目标成本管理在我国的应用情况，分析了精益生产 方式下的目标成本管理在我国推广的可行性，再次，深入比较了传 统生产方式下的目标成本管理和精益生产方式下的目标成本管理， 突出了本文的研究价值，强调了精益生产方式和目标成本管理两者 结合的重要性；在此基础上构建了精益生产方式下的目标成本管理 模式，它是由以成本企画对设计阶段实旌控制、以作业链对生产过 程实施控制、以作业成本核算为成本控制提供信息、以适时生产系 统完善成本控制体系四个部分构成，对每个部分的实施又加以了详 细地设计。接着通过上海小糸有限公司的实施分析了精益生产方式 下的目标成本管理模式的实际运用，最后还提出了在我国应用时应 注意的一些问题。 通过本文的研究，可以为我国已经实施精益生产的制造企业的 成本管理的改进给予一定的参考价值；对于尚未实施精益生产的企 业来说，也可以为他们提供一个可供选择的成本管理模式，因而具 有一定的实际意义。 关键词：精益生产方式，目标成本管理，作业成本，适时生产系统 i l 一堡董查兰堕主堕壅兰兰些堕塞 a b s t r a c t c o s t m a n a g e m e n t i sa l l k e y f a c t o ro fs u c c e s s f u lb u s i n e s s a d m i n i s t r a t i o n t ok e e pt l e a d v a n t a g e s i nt 1 1 e c o m p e t i t i o no fc o s t e n t e r p r i s e sh a v et os e tu pe f f e c t i v ec o s tm a n a g e m e n ts y s t e mo nt h eb a s i s o fc o n t i n u a li n n o v a t i o n t o d a y ，h i g hc o s ti ss t i l la v e r ys e r i o u si s s u et ob e i m p r o v e du r g e n t l yi nt r a d i t i o n a lp r o d u c t i o n h o w e v e r ，t h ee n t e r p r i s e s w h i c hh a v eb e e ni nl e a np r o d u c t i o no f t e no n l yp a yg r e a ta t t e n t i o nt o c h a n g i n gp r o d u c t i o nm a n a g e m e n t t h ec o s tm a n a g e m e n ti si g n o r e d o n t h eo t h e rh a n d ，t h ee n t e r p r i s e sw h i c hh a v ei m p l e m e n t e d t a r g e tc o s t i n ga r e a l m o s ti nt r a d i t i o n a l p r o d u c t i o n t h e y a t t a c h i m p o r t a n c e t ot h e m a n a g e m e n to ft h ee x i s t i n gp r o d u c t ，w h i c hi ss t i l lt h ep a s s i v ea d a p t i o nt o t h em a r k e tc o m p e t i t i o n i nv i e wo ft h i sk i n do fp h e n o m e n o n ，t h i sd i s s e r t a t i o ns e l e c t s t a r g e t c o s tm a n a g e m e n ti nl e a np r o d u c t i o nf o rt h eo u j e c to fr e s e a r c h i tw i l l o r g a n i z ei n t h i sw a y ：f i r s t l y ，i tr e s e a r c h e st h e t h e o r i e so ft a r g e tc o s t m a n a g e m e n ti n l e a np r o d u c t i o nt h a ti st h e o r e t i c a lf o u n d a t i o no ft h i s d i s s e r t a t i o n ；s e c o n d l y ，i ta n a l y s e st h ef e a s i b i l i t yo ft h ep o p u l a r i z a t i o ni n o u rc o u n t r yo ft a r g e tc o s tm a n a g e m e n ti nl e a np r o d u c t i o nb yi n t r o d u c i n g t h ea p p l i c a t i o no fl e a np r o d u c t i o na n dt a r g e tc o s tm a n a g e m e n t ；t h i r d l y ，i t c o m p a r e st a r g e tc o s tm a n a g e m e n ti nt r a d i t i o n a lp r o d u c t i o nw i t hi nl e a n p r o d u c t i o nt os t r e s si t sr e s e a r c hv a l u ea n de m p h a s i z et h ei m p o r t a n c eo f t h eu n i o no fl e a np r o d u c t i o na n dt a r g e tc o s tm a n a g e m e n t t h e n ，i ts e t su p t h em o d eo ft a r g e tc o s t m a n a g e m e n ti nl e a np r o d u c t i o n ，w h i c hi s c o n s t i t u t e d b y f o u r p a r t i a lc o n s t i t u t i o n s t h e y a r e t a r g e tc o s t i n g c o n t r o l l i n gt h ei m p l e m e n t a t i o no ft h ed e s i g ns t a g e ；a c t i v i t yc h a i n c o n t r o l l i n gp r o d u c t i o n p r o c e s s ；a c t i v i t y b a s e d c o s t i n g p r o v i d i n g i n f o r m a t i o nf o rc o s tc o n t r o l ，j u s t i n - t i m ec o n s u m m a t i n gt h em o d e e a c h p a r t i a li m p l e m e n t a t i o n i s d e s i g n e di nd e t a i l a n dt h e u t i l i z a t i o no f i i l 江苏大学硕士研究生毕业论文 s h a n g h a ik o i t oa u t o m o t i v el a m pc o ，l t d i sa n a l y s e d f i n a l l y ，i tp o i n t s o u tw h e r es h o u l db en o t i c e dw h e ni ti sa p p l i e di no u rc o u n t r y t h i sd i s s e r t a t i o n p r o v i d e s t h em a n u f a c t u r i n ge n t e r p r i s e sw h i c h h a v i n gb e e ni n1 e a np r o d u c t i o nw i t ht h ev a l u a b l ei n f o r m a t i o na b o u th o w t oi m p r o v et h e i rc o s tm a n a g e m e n t i ta l s oe n a b l e st h o s eh a v i n gn o tt o c h o o s ea n da p p l yo n eo ft h ec o s tm a n a g e m e n tm o d e s t h e r e f o r ei th a s s o m e p r a c t i c a lv a l u e k e yw o r d s ：l e a np r o d u c t o n ，t a r g e tc o s tm a n a g e m e n t ，a c t i v i t y 。b a s e d c o s t i n g ，j u s t - i n t i m e 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的 规定，同意学校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印 件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授权江苏大学可以 将本学位论文的全部内容编入有关数据库进行检索，可以采用 影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 保密口 本学位论文属于，在年我解密后适用本授权书。 不保密囱 学位论文作者签名：吕栽 树年占月j 占日 指导教师签名形班 埘年月瞎目 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指 导下，独立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引 用的内容以外，本论文不包括任何其他个人或集体已经发表 或撰写过的作品成果。对本文的研究做出重要贡献的个人和 集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明 的法律结果承担。 学位论文作者签名：g 藏 日期：掘年二月膳日 江苏大学硕士研究生毕业论文 第1 章绪论 1 1 研究背景与研究价值 二十世纪五、六十年代目本的丰田汽车公司根据日本本国的实际生产条 件，创立了以适时生产系统为核心，以降低成本、杜绝浪费为目标的精益生产 方式。日本汽车企业实行了精益生产方式之后，短短的二三十年里就将汽车产 业落后于欧美的地位完全改观，甚至超过欧美的汽车制造企业在世界的汽车舞 台上独占鳌头。 仔细研究日本汽车行业的发展里程和日本汽车制造企业独特的生产经营管 理模式，可以为我国企业的发展提供些参考。中国加入世界贸易组织以后， 企业不再受到政府多方面的保护，企业的存亡兴衰都面临着新的挑战，研究与 推行精益生产方式无疑是为企业提供一条发展的道路。现阶段的中国制造业企 业，无论是在资金上、技术上、人员素质上还是在管理水平上都落后于其他工 业国家很多，低产量、高成本往往成为企业发展的绊脚石。但是日本企业在同 样艰难的情况下，将弱势变为优势，创立了一种全新的生产管理模式，根据市 场需求来调整企业的生产，注重新技术的开发，并将新技术及时地投入到实际 的生产中，生产出质优价廉的产品，给世界工业带来全新的变革。 精益生产方式的宗旨就是持续地降低产品成本，消除一切浪费。将成本的 降低、无效作业的消除作为贯穿精益生产系统的核心目标，从产品的开发设计 阶段开始实施对产品成本的控制，改变传统的只注重现场管理的事中控制，将 控制对象延伸到产品的设计阶段，从而对产品的全生命周期成本实施控制。日 本的丰田公司在实施精益生产时，将工程学原理运用到成本管理中，将工程学 与会计学融合在一起形成了一种全新的成本管理模式“目标成本管理”。 尽管从上个世纪七十年代我国的一些企业管理层就开始接受精益思想，进 行精益生产的尝试，但是在我国的应用还不够普及，理论与实践的脱离也很严 重，特别是精益生产方式下的成本管理方法从未得到过重视。而另一方面，目 标成本管理还主要用于传统的生产方式下，重点在企业现有产品的管理方面， 仍是企业被动适应市场竞争的无奈之举。 江苏大学硕士研究生毕业论文 研究精益生产方式下的目标成本管理可以为我国企业提供一套较完善的成 本管理体系，企业可以根据自身的具体情况有选择地运用。由于在实施精益生 产方面，有些企业错误地认为单纯地引进适时生产系统就是实旌了精益生产， 而忽视了精益生产的组织管理、成本管理等重要因素；还有大多数企业将实行 精益生产的重点放在生产现场，仍然没有摆脱大量生产方式下的管理模式，因 此企业成本降低的空间有限。而目标成本管理将产品成本的概念由生产阶段的 制造成本延伸到产品的全生命周期成本，从成本发生的源头开始实施控制，从 根本上杜绝了资源的浪费，为企业持续地成本改善奠定了基础。 成本管理是企业经营管理中重要的一环，只有建立了良好的成本管理制 度，企业才能在不断创新的基础上，保持成本的竞争优势。中国制造业企业在 传统的生产方式下的成本浪费的现象非常严重，加强成本管理，提高企业的成 本管理水平是制造业企业的当务之急。通过对精益生产方式下的目标成本管理 的研究，为中国制造业企业的经营管理提供一个改进成本的方法，为中国工业 的发展做一点有意义的工作。 1 2 研究现状 1 2 1 国外研究现状m 1 “7 1 m 3 在2 0 世纪9 0 年代以后，欧美学者对精益生产的成本管理方法进行了相关 的研究。其中有c r e e s e ，r o b e r t ，c 于2 0 0 0 年发表的“精益生产企业的成本管 理( c o s tm a n a g e m e n ti nl e a nm a n u f a c t u r i n ge n t e r p r i s e s ) ”文中，将c o o p e r 和s l a g m u l d e 的对抗性战略( c o n f r o n t a t i o n a ls t r a t e g i c ) 下的成本管理的三个工 具：成本企画( t a r g e tc o s t i n g ) 、价值工程( v a l u ee n g i n e e r i n g ) 和组织间成本 管理( i m e r o r g a n a z a t i o n a lc o s tm a n a g e m e n t ) ，确定为精益生产企业的成本管理 模式的三种特殊的成本管理方法。这里因为c r e e s e 认为精益生产企业所采用的 是对抗性战略，在全球经济竞争日益激烈的今天，企业无法保持产品的性能、 质量或成本的绝对优势，企业要想提高自身的竞争能力，可以采取两个战略： 一是开发新产品或新功能来增加市场份额和提高盈利能力；二是针对竞争对手 的产品进行设计和制造工艺改进来降低成本，获得最高利润。他认为企业实旌 这两种战略的时候必须将质量管理、产品开发和成本管理结合在一起，其中应 2 江苏大学硕士研究生毕业论文 该将更多的注意力放在产品设计阶段的成本管理或供应商所提供产品的成本或 价格上，而不是只关注制造阶段的成本管理。 再来看看c r e e s e 对组织间成本管理、成本企画、价值工程的定义。c r e e s e 认为“组织间成本管理”是指供应链上的相关企业共同分享成本信息，顾客和 供应商组成一个联合体来发展某个特定项目，达到降低整体成本的目的，同时 下游企业可以分享上游企业的技术信息。虽然这样的联合体在逻辑上可行，但 是由于供应商也会为竞争对手供应类似的产品，因此在技术信息方面做到共享 实际上比较困难。他认为“供应链目标成本系统”和“设计革新”能够促使企 业做到组织间成本管理。这是因为任何一个企业必然会成为某一个供应链上的 一环，那么价格的竞争一定会影响到企业的产品成本，这样逐个环节向上“挤 压”成本，最终能够实现整个供应链的目标成本。另外来自各个企业的设计工 程师在设计和制造产品的不同部分的过程中，都在尽力运用他们的知识进行不 断改进，在降低成本的同时达到产品的预期功能和质量。 “价值工程”则是指运用系统的、跨学科的方法检验影响产品成本的因 素，通过设计一种方法来达到特定的目标，这个目标是产品的质量和可靠性达 到预期的要求，同时产品成本是可以接受的成本值。这是c o o p e r 和s l a g m u l d e r 在1 9 9 7 所下的定义。c r e e s e 认为日本价值工程的实施达到了这样一个结果：成 本能够降低到一个特定的水平，这个成本水平不是成本的最小值而是目标成 本。 “成本企画”是一种系统的产品成本计划，根据市场预期的销售价格以及 利润水平，倒推出具有特定功能、特定质量和产品数量的特定产品的成本。他 认为目标成本包括直接成本、间接成本和生命周期成本，而成本企画不应该仅 仅被认为是一种成本降低和成本管理的工具，成本企画应该作为新产品设计和 整个利润管理过程的部分。 c r e e s e 认为一旦产品进入制造阶段，目标成本必须根据现时顾客的期望、 市场的环境和现时产品成本进行持续地更新，将价值工程和价值分析 ( v e v a ) 作为降低成本和实现目标成本的不间断的改进程序。详细的成本信 息、产品知识和v e v a 经验是确保产品设计革新能够符合设计、功能以及目标 成本要求的重要因素。同时通过改进供应商的经营和原材料性能帮助他们降低 成本，从而实现本企业的目标成本。 江苏大学硕士研究生毕业论文 1 2 2 国内研究现状 由于有关精益生产方式在我国推行的文献资料显示，学者们较多地关注于 企业的生产管理，而几乎没有有关实施精益生产企业的成本管理模式的探讨， 因此无法从中了解我国精益生产方式下成本管理的模式。笔者选取精益生产方 式下的目标成本管理为研究课题，正是希望对这块领域的研究能起到一个抛砖 引玉的作用，使更多学者能够关注这块领域的研究，从而推动精益生产方式下 的成本管理模式的系统化和成熟化。当然对于精益生产方式下成本管理研究这 样一个实用性很强的实地研究课题，由于笔者的能力有限，相关资料的缺乏， 所以研究结果一定会有很多有待完善之处。 1 3 研究内容 如前所述，精益生产方式下的目标成本管理研究对我国制造业企业十分重 要，但目前关注这方面的学者并不多，因此，对其做深入地研究显得尤为必 要。 本文将对精益生产方式下的目标成本管理的相关问题进行探讨，具体而 言，本文主要研究的问题包括： 1 、为什么要强调精益生产方式和目标成本管理的结合? 2 、精益生产方式下的目标成本管理和传统生产方式下的目标成本管理的差 异体现在哪里? 3 、精益生产方式下的目标成本管理模式的构建应包括哪几个部分? 4 、精益生产方式下的目标成本管理在我国应用时应注意哪些问题? 1 4 本文框架 第1 章绪论，介绍了本文的研究价值，综述了本文的国内外研究现状，在 此基础上提出了本文的研究内容和创新之处； 第2 章精益生产方式下的目标成本管理的理论概述，分别从精益生产方式 和目标成本管理两个方面进行了理论介绍，在此基础上奠定了本文研究的理论 基础； 第3 章精益生产方式下的目标成本管理的应用研究，通过研究精益生产方 式下的目标成本管理在我国的应用情况，分析了精益生产方式下目标成本管理 4 一 望委：查兰堡主竺塞皇兰些堕苎 在我国推广的可行性。并且还比较了传统生产方式下的目标成本管理和精益生 产方式下的目标成本管理，突出了本文的研究价值； 第4 章精益生产方式下的目标成本管理模式的构建，由四个部分构建起了 精益生产方式下的目标成本管理的模式，并对每一部分进行了详细地设计； 第5 章通过案例分折，阐述了精益生产方式下的目标成本管理模式的运 用： 第6 章精益生产方式下的目标成本管理在我国应用应注意的问题，分析了 应用时应注意的一些问题； 第7 章结束语部分，对本课题进行总结。 1 5 创新之处 本文的创新之处在于： 1 、从深入地比较传统生产方式下的目标成本管理和精益生产方式下的目标 成本管理入手，挖掘出了两者的不同之处，从而突出了研究精益生产方式下的 目标成本管理的重要性； 2 、区分了“目标成本管理”和“成本企画”的概念，阐述了其异同点： 3 、构建了精益生产方式下的目标成本管理模式，并对每一部分的实施进行 了概括性地设计； 4 、为了更好地满足精益生产方式的要求，在作业成本核算的模型中添加了 代表浪费和损失成本的“虚无产品”，以更真实地反映产品的成本，促使企业 消灭浪费。 江苏大学硕士研究生毕业论文 第2 章精益生产方式下的目标成本管理的理论概述 如前所述，很少有学者关注精益生产方式下成本管理的研究，那对于精益 生产方式下目标成本管理的研究更是很难从文献资料中找到。因此，为了能够 把精益生产方式下的目标成本管理理论阐述清楚，笔者从精益生产方式和目标 成本管理这两个方面分别来加以阐述。 2 1 精益生产方式 2 11 精益生产方式的内容捌 精益生产方式是适用于现代制造企业的组织管理方法。这种生产方式是以 整体优化的观点，科学、合理地组织与配置企业拥有的生产要素，消除生产过 程中无效劳动，以“人”为中心，以“简化”为手段，以“尽善尽美”为最终 目标，使企业适应市场的应变能力增强，取得更高的经济效益。 精益生产方式的理论框架包含“一个目标”、“两大支柱”和“一大基 础”。 “一个目标”是低成本、高效率、高质量地进行生产，最大限度地使顾客 满意。 “两大支柱”是准时化与人员自主化。准时化生产( 适时化生产j 1 1 s t - i n t i m ej i t ) 是以市场为导向在合适的时间、生产高质量和合适数量的产品，是以 “平准化”为前提条件以市场来拉动生产。所谓拉动生产是以看板管理为手 段，采用“取料制”即后道工序根据“市场”需要进行生产，根据本工序在制 品所需要的用量从前道工序领取相同数量的在制品，一个工序一个工序地向前 推动，从而形成全过程的拉动控制系统，绝不多生产一件产品。“平准化”是 指工件被拉动到生产系统之前要进行人为的按照加工时间、数量、品种进行合 理的搭配和排序，这样拉动到生产系统中的工件流就具有加工工时上的平稳 性，保证均衡生产，同时在品种和数量上实现混流式运动( 即在同一工作平台 上生产不同品种、不同数量产品) ，起到对市场多品种、小批量需要的快速反 应和满足功能。人员自主化是指人员与机械设备的有机配合行为。生产线一旦 产生质量、数量、品种上的问题机械设备就自动停机，并有指示显示，而任何 6 江苏大学硕士研究生毕业论文 人发现故障问题都有权立即停止生产线，主动排除故障，解决问题。同时将质 量管理溶入生产过程，将质量管理变为每一个员工的自主行为，将一切工作变 为有效劳动。 “一大基础”是指改善。改善是精益生产的基础，可以说没有改善就没有 精益生产。这里的改善是指这样的含义： 1 、从局部到整体永远存在着改进与提高的余地。在工作、操作方法、质 量、生产结构和管理方式上要不断地改进与提高。 2 、消除一切浪费。精益意味着不能提高附加价值的一切工作( 包括生产过 剩、库存、等待、搬运、加工中的某些活动，多余的动作，不良品的返工等) 都是浪费，这些浪费必须经过全员努力不断消除。 3 、连续改善是当今国际流行的管理思想。它是指以消除浪费和改进提高的 思想为依托，对生产与管理中的问题，采用由易到难的原则，不断地改善、巩 固，改善、提高的方法，经过不懈的努力，以求长期的积累，获得显著效果。 2 1 2 精益生产方式的精髓嘲”5 1 麻省理工学院的汽车研究小组的沃麦克和琼斯在二十世纪九十年代细致地 研究了丰田生产方式，并用了大量的时间来做推广和实施精益的工作，通过实 践，他们总结出精益生产的这样五项原则。 1 、准确确定特定产品的价值 精益思想的关键出发点是价值。“价值只能由最终用户来确定；而价值也 只有由具有特定价格、能在特定时间内满足用户需求的特定产品( 商品或服务， 而经常是既是商品又是服务的产品) 来表达时才有意义”。 精益思想从一种自觉的尝试开始，通过与用户的对话，为具有特定功能以 特定价格提供的产品精确定义价值。这样做就要暂不考虑现有的资产与技术， 而要在把强有力的专职生产团队配备在生产线的基础上重新考虑企业。这也需 要重新定义企业中技术专家的作用，并重新考虑在世界上的什么地方创造价 值。在现实中，没有哪位管理人员能立即把所有这些变化付诸实施，但是形 成一个明确的观点，知道什么是真正需要做的事则是必要的；否则价值的定义 几乎肯定会被曲解。 综上所述，精确地定义价值是精益思想关键性的第一步。 江苏大学硕士研究生毕业论文 2 、识别价值流 价值流是“使一个特定产品( 不论是个商品、一项服务，或者如日渐增多 的情况，商品和服务两者的结合) 通过任何一项商务活动的三项关键性管理任务 时所必须的一组特定活动”。这三项任务是：在从概念设想，通过细节设计与 工程，到投产的全过程中解决问题的任务；在从接订单到制定详细进度到送货 的全过程中的信息管理任务；在从原材料制成最终产品，送到用户手中的物质 转化任务。确定每个产品( 或在某些情况下确定每一产品系列) 的全部价值流是 精益思想的第二步。 3 、价值不问断流动 精益生产的第三步是要使保留下来的、创造价值的各个步骤流动起来。 精益的方法是要重新定义职能、部门和企业的作用，使它们能对创造价值 做出积极的贡献；是要说明价值流上每一点的员工的真正需要，因此，使价值 流动起来才真正符合员工的利益。这不仅要求为每种产品建立精益企业，还应 该重新思考传统的企业、职能、职业，重新考虑精益战略的发展。 从“部门”和“批量”转化到“生产团队”和“流动”，第一个可见效果 是：从概念到投产、销售到送货以及原材料到用户所需的时间大大减少了。而 且，精益系统现在可以使正在生产的所有产品进行任意组合，所以变化了的需 求可以及时得到满足。 4 、拉动价值 产品的价值流在以“团队”为工作单位的方式下流动起来以后，一旦用户 提出需求，企业就能即时做出反应设计、安排生产和制造出用户真正需要 的产品。也就是说根据用户的具体需要来设计并组织生产，而不是向用户提供 他们并不需要的产品。当用户认为能够立即得至q 他们所需要的产品时，用户的 需求就会相对稳定了。 从用户开始拉动产品，拉动整个价值流的流动。在价值流动中，后道工序 是前道工序的用户，这样逐层由后向前拉动的结果，价值流在流动过程中的浪 费就会暴露出来，拉动得越快，阻碍流动的障碍就越容易显现出来，从而能够 不断地消灭浪费，价值因此能够顺畅地流动。 5 、永无止境地追求尽善尽美 可以看到，通过以上的步骤，在提供出一个比以往都更接近用户真正需要 江苏大学硕士研究生毕业论文 的产品时，各个组织也在无止境地不断减少付出的努力、时间、场地、成本和 错误。由于在价值流中的每个人，从分销商、第一层供应商、组装厂、批发 商、用户到员工，都可以清楚地了解价值流中的每一环节，因而能够进行有效 地沟通，持续进行根本性地和不断地改进，从而寻求创造出更多价值的好方 法。 2 13 精益生产方式和传统生产方式的差异分析m 1 2 精益生产方式具有与传统生产方式不同的特征。具体表现在以下几个方 面： l 、产品开发 传统的大量生产方式采用的是比较松散的矩阵式工作小组的组织形式，项 目经理实际上是协调员，负责协调参与产品开发的各个部门的工作，不掌握重 大问题的决策权，工作效率低下。精益生产方式采用紧密的矩阵式工作小组的 组织形式。项目经理具有更大的权力，提高了工作效率，降低开发费用。 大量生产方式采用串联式的产品开发工作程序，即产品开发设计在各部门 间接力式移动进行，延长了新产品开发时间。 精益生产方式采用并联式工作程序，即同时工程或同步工程，缩短了新产 品的开发时间。 2 、生产管理 传统生产方式采用“推动式”方法，从上到下下指令，从前道工序到后道 工序，一道道的往前推。生产指令是生产作业计划，用超量的在制品保证生产 不问断地进行。 精益生产方式采用“拉动式”方法，每一道工序的生产都是由下道工序的 需要拉动的。拉动式生产核心是准时化，生产指令是看板，生产作业计划只起 指导性作用。 3 、质量管理 传统生产方式下质量管理只注重主体工序的管理；管理的重点是事后检查 与分析，以检查员的专捡为主。精益生产方式把主体工序拓展到环节工序和辅 助工序，实行全过程管理，实施以预防为主的质量方针，贯彻生产工人自控为 主。 9 江苏大学硕士研究生毕业论文 4 、成本管理 传统生产方式下通常是采用产品成本加上适当利润确定售价的办法，可用 如下公式表示，称之为成本加法公式： 成本+ 利润= 售价 精益生产方式是以用户能接受的售价作为基础，在确保企业必要利润的前 提下来确定产品的成本，就是将成本加法公式，转化成售价减法公式： 售价利润= 成本 传统的成本管理工作，集中在生产制造过程的各种消耗的控制，对产品开 发设计的目标成本，几乎无人问津。而精益生产方式认为成本控制的重点首先 要放在产品开发的阶段，通过采取价值工程的方法，研究和采用降低成本措 施。 2 2 目标成本管理 2 2 1 目标成本管理的形成m 儿纠。町川 在讨论目标成本管理之前，简要回顾一下成本管理理论。成本管理理论是 一个较为综合的概念，不能简单地将其归为成本会计或是管理会计研究的范 畴，它是两者的结合，并且是两者交叉的纵深发展。 作为成本会计与管理会计的有机结合，企业成本管理相应地在1 9 世纪近代 工业经济发展萌芽对出现了，其主要方法是预算管理。二十世纪- z 十年代至 五六十年代，市场竞争加剧，企业管理当局开始关注生产、工作效率的提高， 需要控制成本，减少浪费，泰罗制逐步形成与推广，标准成本、预算制度逐步 建立，丰富了成本管理理论的内容。 随着7 0 年代的信息革命席卷全球，成本会计的实践和成本管理的目标也相 应有了变化，现代企业的成本管理也就转向了“市场导向”的成本管理。从2 0 世纪8 0 年代以来，企业的制造环境发生了根本性的变化。企业的生产控制系统 开始采用适时制，追求零缺陷、零库存。并开始采用合作、弹性的管理政策； 另一方面，企业的生产制造过程普遍采用计算机控制技术，出现了电脑整合制 造的趋势，在此新制造环境下，传统管理会计技术方法已不能提供相对准确的 成本信息，由于未能考虑战略决策的需要而面临严峻的挑战，也已不再适应新 的环境，成本管理及计算也变得越来越困难。 1 0 江苏大学硕士研究生毕业论文 人们己逐渐认识到，“管理的重心在于经营，经营的关键在于决策”。管 理会计和成本管理理论在这一时期得到充分的发展。目标成本管理正是在这一 背景下产生的。 目标成本管理源自一个朴素而简单的思想。日本人说：“这东西市场只能 卖5 元钱，我必须有4 0 的盈利率，那么成本最多是3 元钱，让我回过头去从 头做起，确保这3 元钱目标成本的达成”。目标成本管理从6 0 年代初期的思想 雏形发展至今经历了4 0 多年的发展历程，目前在理论和实践上正日趋完善。创 建目标成本管理的鼻祖仍然是丰田汽车公司，下面我们通过研究目标成本管理 的形成，更进一步探求其成功所在。 由于2 0 世纪6 0 年代开始各种的经济现实，如石油危机、泡沫经济的破灭 等，使得日本企业管理人员不得不想方设法降低成本，改变管理方法，于是管 理的范围从制造现场发展到了事前的控制，这种思路逐渐就形成了一种成本控 制方法，即日本的目标成本管理。 1 9 5 9 年，丰田公司在社史中首次推出了“成本企画”这一术语，它是这样 描述的：“在设计、试产和生产准备等阶段，各相关部门通力合作以达成目标 成本，这样就逐渐开始走向所谓成本企画体制”。 1 9 6 1 年，丰田公司以全公司成本管理方式为基础，制定车种别的目标降低 额及部门别的目标降低额，再根据目标降低额，导入价值工程手法( v a - v a l u e a n a l y s i s ) 实行缜密的成本改善活动。 1 9 6 3 年，丰田公司明确地提出了丰田的“成本管理规则”，其对成本管理 的定义如下：计划、实施为达成所期望利益目标的各种活动，评估其成果，采 取必要措施。由此定义可知，对丰田来说，成本管理并不单只限于降低成本的 狭义概念，而是广义的被视为利益管理的一环，即为达成利益目标而对成本加 以管理。 丰田的“成本管理规则”中将成本管理的体系区分为： ( 1 ) 成本维持； ( 2 ) 成本改善；( 3 ) 成本企画。“成本维持”，指把改善后的成本水准当作 一个成本标准，要将实际成本维持到这一标准之下的活动；所谓“成本改善” 是指在产品的量产过程中的成本降低活动：很明显地，这与成本维持是不同 的，成本维持是将成本控制在标准值以下，成本改善则是将成本标准降低。而 “成本企画”则是在新产品的规划、开发阶段为了降低成本以及确保利润而实 江苏大学硕士研究生毕业论文 行的各种活动。 至此，目标成本管理的概念体系已经基本形成，随着它的推广运用，它在 操作上也逐渐成熟。 2 2 2 目标成本管理的基本原理删”m 7 3 目标成本管理从本质上看，就是一种对企业的未来利润进行战略性管理的 技术。笔者把它定义为：为了确保产品品质、功能和目标利润方针的实现，运 用技术和经济的手段，寻求在产品功能不降低的前提下，如何使所发生的成本 达到最低的一项的具有综合性质的成本管理系统：它的主要的精神在于，把成 本管理的重点由产品生产制造阶段转移至产品上游的规划、设计阶段，强调产 品成本的降低活动从源流阶段即已开始，其后并在产品的生命周期期间持续不 断的执行，由产品设计阶段的成本企画活动到制造阶段的成本改善、成本维持 活动构成了目标成本管理实施的整个过程。目标成本管理是由低成本制造品质 优良产品的生产策略，来协助企业在激烈竞争的市场中确保竞争优势。因此， 目标成本管理是公司整体战略管理体系的成本制度。 目标成本管理的实篪按成本形成过程的时间顺序可划分为三个过程：在产 品规划、设计阶段的成本企画实施，在量产阶段的成本改善实施、成本维持实 施。新产品在经过成本企画过程达到目标成本后，进入量产阶段后，在其产品 生命周期内为维持竞争力仍须对其成本加以不断的改善管理，即须从事成本改 善：经改善后的成本即成为一个标准，以后至少须将实际成本维持在这一标准 之下，等再经改善再达到一个较低目标成本时，较低的成本又再成为新的标 准。这三个过程宛如车轮，相互关联、相互依存，共同构成了目标成本管理实 旌的整个过程。这三者中，成本企画阶段是控制成本的源流阶段，产品成本的 8 0 在这个阶段已经确定了，因此成本企画是目标成本管理的核心阶段。 成本企画的日语原文为原价企画，原价即为成本( c o s t ) ，其英文名称为 “t a r g e tc o s t i n g ”或“c o s td e s i g n ”，国内有很多译法，如“目标成本计 算”、“目标成本法”、“目标成本规划”等，其实都是一个词。但要注意的 是，它们和笔者所讲的“目标成本管理”都是有区别的，因此，笔者将“目标 成本管理”译为“t a r g e tc o s tm a n a g e m e n t ”。日本成本企画特别委员会对成本 企画作了如下极具发展观的定义：在产品规划、开发中，设定符合顾客需求的 江苏大学硕士研究生毕业论文 品质、价格、信赖性及交货期等目标，并透过从上流到下流的所有过程，试图 去同时达到这些目标的综合性利润管理活动。 成本企画将成本思考的立足点从传统的生产阶段移到产品规划设计阶段， 从业务下游转移到源头，具有“源流管理”的属性和“成本筑入”的特征。这 种“源流管理”，在设计阶段乃至开发策划阶段就开始降低成本的活动，即低 成本活动要求从事物的最初起始点开始实施充分透彻的分析，以避免后续制造 过程的大量无效作业耗费无谓的成本。所谓“成本筑入”是指随着实物( 如材 料、零部件) 装配成产品的同时，将成本一并“装配”进去，达成“成本装配 成形”。它们的特质都在于其预防性，使得在成本发生前期，大幅度削减成本 成为可能。 为达成目标成本，成本企画在产品设计阶段强调价值工程的运用。价值工 程的基本思想可用下式表示：价值= 功能成本。价值工程实施过程就是设法使 价值比率提高的过程，或者说是从低价值比率向高价值比率改善的过程。 在此，我们也可以明确看到一点：“目标成本管理”与“成本企画”的主 要精神实质“前馈控制”是一致的，其差异主要在于概念的宽狭不同。 2 2 3 目标成本管理与传统成本管理的差异分析啪m 钔 笔者认为，与传统的成本管理思想相比，目标成本管理所体现的成本管理 思想主要反映在如下几个方面： l 、目标成本管理的实旖意味着成本管理的范围得以向产品的整个生命周期 扩张。传统成本管理的范围将注意力集中于生产制造过程的控制，但随着信息 技术的发展和知识经济的来临，产品的多样化、系列化、销售网络的复杂化、 市场风险的增大以及管理思想与手段的迅速发展导致了人们对产品的认识发生 了重大变化。产品的传统观念局限于产品的实体形式，而现代营销理论提出了 产品整体的新概念。美国有学者指出，现代产品包括了核心、形式、附加三个 层次，它们构成了产品整体。同时，生产环节重要性的下降及产品成本中知识 含量的增加使得企业的成本结构也发生了重大变化，集中表现为研发成本、服 务成本或称后援成本的比重日渐上升。 2 、目标成本管理中所确定的各个层次的目标成本都直接或间接地来源于激 烈竞争的市场，按照这种目标成本进行成本控制和业绩评价，明显有助于增强 旺苏大学硕士研究生毕业论文 企业的竞争地位。而传统的成本管理的手段则是根据企业自身的状况从内部确 定各种成本标准，揭示各种差异，从而达到成本控制和业绩评价的目的。这种 做法虽然有助于提高企业的生产效率，但在市场瞬息万变的情况下，对企业竞 争地位的提高不会产生很大的帮助。 3 、整个目标成本管理的枢纽部分是确定产品层次的目标成本。该目标成本 是由产品的联合开发设计小组根据市场信息、内部潜力的挖掘以及供应商的潜 力挖掘和协作而确定的。这意味着成本管理的重点将由传统观念下的生产制造 过程移至产品的开发设计过程。随着信息技术的发展和消费者日益追求个性化 产品，迫使企业不断加大产品的创新力度，尽可能地根据顾客的需要提高产品 的功能和质量，从而导致产品的制造成本的大小与产品的功能和质量的设计之 间的关系越来越密切，进一步说明将成本管理的重点放在产品的制造过程而非 研发设计过程的做法有着极大的局限性。 4 、零部件层次的目标成本管理旨在将产品层次的目标成本压力的一部分传 递给为制造产品所需的零部件提供货源的供应商身上，压迫供应商在一定程度 上必须与产品制造商联合找出降低成本的途径，从而实现共同发展。这样，成 本管理的范围不但由制造过程转向涵盖产品的整个生命周期，更超出了单个企 业的界限，使得在成本管理问题上可以实现企业之间的整合，同时提高产品制 造商和零部件供应商的竞争实力。 5 、目标成本管理带给我们的另一个启发是，必须改变为降低成本而降低成 本的传统观念，取而代之以战略性成本管理的观念。战略性成本管理所追求的 是不损害企业竞争地位前提下的成本降低的途径，如果成本降低的同时削弱了 企业的竞争地位，这种成本降低的策略就是不可取的。另一方面，如果成本的 增加有助于增强企业的竞争实力，则这种成本增加就是值得鼓励的。成本管理 中的这种辩证思维在传统的成本管理观念中是很难找到影子的。原因很简单， 即传统的成本管理只注重事中和事后管理，完全忽视了事前管理。而目标成本 管理旨在确定各个层次的目标成本，表明该方法或技术的落脚点完全是事前管 理。 】4 江苏大学硕士研究生毕业论文 第3 章精益生产方式下的目标成本管理的应用现状分析 3 1 精益生产方式下的目标成本管理的形成 从上面的介绍我们已经知道精益生产方式和目标成本管理都是由目本的丰 田公司所创建的，这并不是什么巧合，而是两者本身就是在同一背景下一起产 生的，他们是互相包含、相辅相成的一个共同体。只有在精益生产方式下运用 目标成本管理，才能更好地发挥精益生产方式的优势；也只有在目标成本管理 中融入精益生产的思想，才能使成本管理更加完善。 下面通过回顾它 f - - 者共同的形成过程来解释它们相辅相成的关系。 2 0 世纪7 0 年代，从二战废墟中恢复过来的曰本，经过战后三十年的奋 斗，以丰用公司为代表的日本企业，通过学习研究欧美国家的先进生产和管理 技术，结合日本的国情创立了一套独特的、行之有效的生产管理模式精益 生产方式。当时社会进入一个市场需求向多样化发展的新阶段，相应地要求工 业生产向多品种、小批量的方向发展，为了顺应这样的时代要求，精益生产方 式就是作为多品种、小批量混合生产条件下的生产方式在实践中摸索、创造出 来的。 而为了满足精益生产方式下高质量、低消耗的要求，迫使丰田的企业管理 人员开始将管理的范围从制造现场作更广的延伸，努力寻求事前的控制对象， 这种思路发展就形成为一种成本控制方法，即日本的目标成本管理。 在1 9 6 9 年以后，丰田公司的目标成本管理不仅运用于新车开发设计阶段， 而且扩展到全部车型的开发、设计、改选阶段；同时，目标成本管理不仅在丰 田公司内部实施，而且开始将协作企业也纳入目标成本管理活动，实现了