（会计学专业论文）纳税筹划在房地产企业的应用.pdf

中文提要 随着国家经济的发展，房地产企业在整个国民经济发展过程中起到了举足轻重的 作用，成为了国家财政纳税的主力军。尤其是近几年，随着房价的不断攀升，国家对 房地产企业的调控力度也在不断加大，加上日益激烈的市场竞争，以及行业自身的特 点，我国房地产企业面临的危机在不断增加。房地产企业只有从企业价值最大化的财 务目标出发，才能在激烈的市场竞争中立于不败之地。纳税作为房地产企业成本的重 要组成项目，无疑是每个房地产企业为了实现财务目标所必需研究和考虑的项目，其 数额的多少极大地影响着房地产企业的经济效益。本文开篇通过论述纳税筹划对国民 经济的微观和宏观影响，旨在说明提倡科学的纳税筹划，对于提高企业的经济效益、 增强企业的竞争实力乃至促进整个房地产行业和国家的宏观经济的发展都具有积极 的作用。在纳税筹划应用过程中，必须理解和把握好其自身的特点，作为一种财务理 财手段，要求掌握其原理、操作程序和方法。本文采用理论分析和案例分析相结合的 方法，对当前纳税筹划在我国房地产企业的应用进行了研究。专门对房地产企业的营 业税、土地增值税、房产税几个税种进行了深入系统的研究，从政策法规的梳理、解 读到其具体应用，从各种筹划方法的提出、分析和实践到每个具体案例的应用和验证， 都做到了理论指导实践，实践印证理论。重点分析了当前我国房地产企业的两种特殊 经营模式下的纳税筹划的具体操作方法。房地产企业进行纳税筹划的同时，也要防范 纳税筹划的风险，针对房地产企业纳税筹划的各类风险，首先识别其种类，然后提出 相应的化解风险的具体方法。通过本文的研究结果表明：在当前激烈竞争的房地产行 业，房地产企业需要进行纳税筹划。在房地产企业处所的不同开发阶段和不同经营模 式下，可以在合法的前提下对涉税业务进行合理的纳税筹划，以节约成本，提高经济 效益，从而实现企业的财务目标。但需注意的是，在进行纳税筹划时要注意防范和化 解由于纳税筹划而为企业带来的风险。 关键词：房地产企业纳税筹划风险防范 a b s t r a c t w i t t lt h en a t i o l l a le c o n o m i cd e v e l o p m e n t ，r e a le s t a t ed e v e l o p m e n te n t e r p r i s e si nm e m i t i o n a le c o n o m yp l a y e dap i v o t a lr o l e雏t 1 1 em a i nf 0 r c eo fm t i o 眦lt a xm v e n u e e s p e c i a l l yi nr c c e n ty e 盯s ，、) r i mh o u s ep r i c e sr i s i n g ，t i l es t a t cr c g u l a t i o n 锄dc o n t r o lo f r e a l e s t a t ec o m p a l l i e sa r ea l s oi n c 托嬲i n g ，c o u p l e d 、i t l li n c r e a s i n g l yf i e r c em 盯k e tc o m p e t i t i o n ， 觚di n d u s t r yo ft i l e i ro w nc h 2 u r a c t e r i s t i c s ，t l l ec r i s i s f a c i n gt l l e 舱a le s t a _ t eb u s i n e s si n i n c r e a s i n g o n l yt l l e r e a le s t a 把b u s i l 玲s st om a x i m i z e 地v a l u ef o m 地e n t e r p r i s e f i n 锄c i a lo b i e c t i v e ，t 0m ef i e r c ec o m p e t i t i o ni i im em a r k e ti n 觚i n v i n c i b l ep o s i t i o n t h e c o s to ft l l et a xa sa ni m p o n 锄1 tc o m p o i 圮n to fr e a le s 协t eb u s i n e s sp r o j e c 乜n od o u b te a c ho f m er e me s t a t eb u s i n e s si i lo r d e rt o l l i e v ef i n 眦c i a lg o a l s 聆q u i r e df b rs t u d y 锄d c o n s i d e r a t i o no ft l l ep 晒e c t ，t i l e 锄o u n tg r e a t l ya f r e c t s 抢锄o u mo ft l l ee c o m i c b e 鹏f i t so f 地a le s t a t ee n t e 印r i s e s t m sp 印c rb e g i i l sb yd i s c u s s i n g 伽( p l 锄j l i n go nt 1 1 e m i c r 0 觚dm r 0e c o n o m i ci m p to ft h et a xt 0i l l 郴t 鞠把觚dp r o m o t et 1 1 es c i e n t i f i c p l 烈n i n g ， f o r i r n p r 0 v i n gm e o n o m i ce 硒c i e n c y o f e n t e 印r i s e s ， e i l l 】舳c et t l e i r c o m p e t i t i v 锄部s 嬲w e n 嬲t 0p r o m o t e廿l e 愆a l e s t a t e i n d 吣n y 锄dt 1 1 ec 0 姗n y s m a c r o l e c o n o i i l i cd e v e l o p r 粥n t sa r eh 硒ap o s i t i v ee 任e c t a p p l i c a t i o i 坞i l lt l l et a xp l 锄i n g p “) c e s s ，w em u s tu n d e n - t a n da r l dg 戌坞pt l l ec h 棚陷c t e r i s t i c so fi t so w na saf i n a n c i a lf m 锄c i a l m e a 璐陀q u i r e dt 0m a s t e ri t sp r i n c i p l e s ，p r 0 c e d u r e s 锄dm e t l l o d s i i l 廿l i sp 印吧疋t 1 1 e o r e t i c a l 锄a l y s i s 舭l dc 弱es t u d ym 弛o do fc o m b i m n g ，o nm ec l l l l r c n t 他a le s t a t et a xp l a i u l i n gi no 盯 a p p l i c a t i o no ft l l e 心s e a r c he n t e 印r i t t l i sa n i c l ef o c u s e s 仰n 圮酬e s t ；a t eb u s i 舱s s b u s i r l e s st a x ，l 锄dt a ，p r o p e r 坶t a xs y s t e mo fs e v e r a lt a x d e p t l ls t u d yo fm e c o m bf b m 岫 p o l i c i e sa n dr e g u l a t i o 鸺，i i l t e 印r e 伽o no fm e i rs p e c i f i c 印p l i c a t i o 璐，m a d e 丘o mav a r i e t y o fp l a 彻【i l l gm e t i l o d s ，删y s i sa n dp 珊c t i c et 0 朗c hs p e c i f i cc a o ft t l e 印p i i c a t i o n 锄d v e r i f i c a t i o i l ，h a v ed o mat l l e 0 d ，t 0g u i d ep r t i c e ，p m c t i c ec o n f i m st l l c 0 阱a n a l y s i so f 岫 c u 肥mf - 0 c u so nt i l e 他a l le s t a l eb u s i n e s st w r 0s p e c i 2 l lo p e r a t i n gm o c i e 跚圮i f i co p e 豫t i o no f t 昌p l 枷i l gm e m o d i s r e a le s t a t eb l 腮洫e s st a xp l 砌n g ，w em u s ta l s og 删a g a i l l s tn 圯 r i s ko f 伽【p l 觚i 血g ，伽【p l 枷n gf o rv 撕。砸t y l 婶so f 糟me s t a t eb u s i n e s sr i s kf i r s ti d e n t i 矽 m et y l ，踬dm e np u t sf o r v 砌s p e c i f i cr n e 嬲u 化st 0 舱s o l v et l l er i s k t l l i d u 曲t l l i ss t u d y 他刚t ss h o w e dt t l a t ：i i it h ec u r 陀mi l i g l d yc o m p e t i t i v e 陀砒e 始i t ei i i d u s 仃y ，他a le 鼬a t e c o m p a i i i 豁n e e dt a xp l 砌n g i i lt l l e 他me s t a ：t eb u s i n e s sp 他m i s ，、嘶o u ss t a g e so f d e v e l o p m e n t 锄dd i 丘e r e n tb u s i n e s sm o d e l ，c 觚b eal e g i t h a t et a x r e l a t e db u s i n e s s 岫d e r t i i ep 陀i i l i 辩o f 溉峪。耐b l e 伽( p l 疵n gi i lo r d e rt 0s a v ec o s t s ，i i i l p m v ee c o n o 耐ce m c i e n c y i i lo r d e rt 0 l i i e v ec 0 啪眦ef h 姗c i a l9 0 d s b u tm u s tb e 倒t l l 虬d 面n g 伽cp l 觚n i n g s h o u l dp a ya n e 以o nt 0p 陀v e n t i i l g 锄de l i m i n a t i i l gt l l et a xp l 越i i i i n g 觚dt i i er i s l ( sf o rt t l e e i l t e 印r i k e ”0 r d s ： 删e s t a t eb 郴i 舱s s ，协xp l 枷n g ，r i s kp i 留岭n t i o n n 首都经济贸易人学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 1 绪论 1 1 本文的研究背景 1 1 1 宏观外部研究背景分析 随着我国经济的迅速发展，房地产开发企业面临的国内、国外的市场环境日趋 复杂，回首由于美国房地产业次贷危机引发的2 0 0 8 年席卷全球的金融危机，给整个 国家的房地产业敲响了警钟，对每个房地产企业而言，是一次新的考验和历练，经历 了金融危机后的房地产企业，开始变得更加谨慎，开始更加关注世界经济的发展状况 和国家的宏观政策。过去的几年里，对于每个房地产企业而言都是一个“多事之秋 ， 国家各项宏观房地产调控政策接二连三的出台，其频率之高、力度之大前所未有，房 价上涨受到严格限制，这些加剧了房地产市场宏观环境的复杂性。作为房地产企业， 面对这样的国内外宏观经济形势日趋复杂的房地产运营环境，房地产市场受经济环境 以及宏观调控影响日益加剧。随着国家c p i 指数的居高不下，房地产业的开发成本负 担也不断的加重，政府税费作为房地产企业开发成本中关键性的项目，税负比例极大 的影响着房地产企业的利益，成为房地产企业决策时不可忽略的因素。而纳税筹划无 疑对房地产企业的发展有着巨大的影响，对房地产企业自身发展有着重要意义。 1 1 2 微观内部环境背景分析 房地产行业的自身特点也同样决定了纳税筹划的不可或缺性，为本文纳税筹划的 研究，提供了行业背景资料。 l 、房地产业是公认的上下产业链长，数据量大，投资周期长，不确定性和风险 程度高的行业。在这样的一个产业中，精确且有预见性的企业财税管理就显得尤为重 要，需要复杂而精细的管理流程和财税管理模式与之相适应。纳税筹划作为财税管理 中的一项重要内容，在房地产业务链条中也将会起到举足轻重的作用。 2 、房地产业是资金高度密集的产业，对金融等融资类机构有较高程度的依赖性， 房地产业筹资方式的优劣，直接影响到筹资风险和开发风险。对于某个房地产企业来 讲，选择有效的筹资渠道，确定较低风险的筹资方式是备受关注的问题。在整个筹资 方式的决策中，纳税筹划也会贯穿于始末，需要有数据准确、与相关筹资方式相匹配 的税务筹划方案。 3 、房地产业的成本、费用结构复杂。房地产的开发成本主要有：土地征用成本、 兰峰，房地产开发与经营，中国建筑工业出版杜，2 0 响。2 0 2 3 第l 页共5 0 页 首都经济贸易人学硕士学位论文 纳税筹划在房地产企业的应用 前期工程费、建筑安装工程成本、基础配套设施费、间接费用；房地产经营成本主要 有：土地转让成本、商品房销售成本、配套设施销售成本、出租房经营成本、出租土 地经营成本；期间费用包括管理费用、销售费用和财务费用。纳税筹划对房地产业的 成本、费用结构提出严格要求，既能为企业的成本核算、财务管理提供明确的成本、 费用结构安排，又能使企业在纳税过程中享受到各种优惠和利益。 1 2 本文的研究意义 目前，国外发达国家纳税筹划开展的比较广泛，纳税筹划理论也比较成熟，运作 模式较为完善，纳税筹划管理制度也比较规范，相对于国外纳税筹划的发展，我国的 纳税筹划起步较晚，但随着国家经济的发展，企业纳税筹划意识也在不断增强，各行 业纳税筹划需求也在增强，尤其是作为房地产行业，由于其自身特点的因素，使得纳 税筹划的需求更加急迫。随着我国各项法律、法规制度的不断完善，为企业的纳税筹 划提供了一个良好的外部环境，企业作为纳税人依法纳税的意识不断增强，纳税筹划 也越来越成为企业财税管理中的一项重要内容，不仅对企业本身的微观经济有着重要 影响，也对国家的宏观经济起着积极作用。 1 2 1 纳税筹划对国家宏观经济的影响 1 ) 纳税筹划在国家行使纳税调控宏观经济的职能过程中，起着促进作用。国家 为调整产业结构、引导投资，制定的纳税优惠政策既是国家调控经济的重要杠杆，同 时也为企业进行纳税筹划提供了条件。国家通过纳税经济杠杆，引导企业的资源配 置与资本流向，体现了国家利用企业的纳税筹划实践来促进社会经济资源的合理配 置，实现着政府的宏观调控目标。 2 ) 纳税筹划有助于促进我国纳税法律及相关政策的不断改进与完善。掣 现行会计制度的一些弹性规定，使得财务人员在选择会计处理方法、会计政策过 程中，有一定的可操作性，这种不同的处理方法和政策的使用，为不同的纳税筹划提 供了多种方案。而税务筹划本身是纳税人对国家税法及相关纳税政策的反馈行为，起 到了对纳税法规的验证作用，使国家及时了解纳税法规和纳税征管中的缺陷与不足， 不断改进和完善现行纳税法规和纳税政策，推动我国依法治税的进程。 1 2 2 纳税筹划对微观经济的影响 企业作为经济微观实体，纳税筹划带给企业最直接的经济效应是帮助企业减轻纳 余文声纳税筹划技巧( 详细告诉你理财的秘密，广东经济出版社2 0 。8 7 鸥 王忠孝纳税筹划，化学工业出版社，2 0 9 l 弱5 7 第2 页共5 0 页 首都经济贸易火学硕上学位论文纳税筹划= n ：房地产企业的胞用 税负担降低纳税成本。长远来看，纳税筹划的微观意义还体现在以下几个方面： 1 ) 提升企业价值，强化企业可持续发展能力。 企业发展的目标是追求价值最大化，而其获利能力直接决定着企业目标能否实 现。纳税筹划是企业为追求价值最大化而进行的一种积极的理财行为，筹划的结果能 够使得企业准确理解纳税各项政策、准确纳税、降低税负，实现企业价值最大化的财 务管理目标，以保证企业获利能力。 2 ) 规范企业会计核算体系，完善和提高企业财务管理水平。 纳税筹划的前提和基础是规范的会计核算体系，在客观上要求企业守法经营，建 立健全内部管理制度，规范会计核算程序。因此，纳税筹划具有高度科学性和综合性 的特点，要求财务管理人员不仅精通纳税法律政策、充分了解纳税人的涉税经济行为， 而且能够准确与会计处理相结合，用好、用足国家的纳税政策，实现涉税零风险。因 此，纳税筹划的开展必然会提高企业财务管理水平。 3 ) 增强企业依法纳税意识。 纳税筹划体现着国家的立法意图和政策导向，不断完善的纳税政策在最大限度地 避免和减少涉税犯罪，同时纳税筹划也促使企业为获取纳税利益，主动对纳税法律法 规进行研究分析，自觉地履行纳税义务。 1 3 本文的研究思路和研究方法 本文按照从理论到实务的研究思路展开论述，最后引出纳税筹划的风险及其防范 措施。首先对纳税相关理论进行探讨，阐明纳税筹划的基本概念，基本原则、程序与 方法。然后通过介绍房地产行业涉及相关税种情况提出房地产行业涉及的各个主要税 种以及各主要经营活动的纳税筹划思路和筹划技巧。在论述过程中，引入实际工作中 的不同案例，使得纳税筹划思路和技巧的论述更加实用化。最后对纳税筹划的风险及 其防范进行了论述。 本文采用规范研究与实证分析相结合的研究方法，在论文的第一部分采用规范研 究的方法，以纳税筹划基本理论为基础，结合房地产行业具体情况阐述房地产行业纳 税筹划的基本问题。第二部分采用实证的方法，结合案例中提到的实际情况，分析纳 税筹划案例的可行性，并结合实际业务进行纳税筹划，最后提出纳税筹划对房地产公 司是有利的，但也存在风险，需要通过合理的措施予以防范。 1 4 本文的主要创新点 本文通过对纳税筹划理论在房地产开发企业的应用作系统性研究的基础上，归 金萍纳税筹划的经济意义分析，金融经济，2 0 嘶年1 6 期。2 3 第3 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 纳总结了房地产开发企业主要经营活动的纳税筹划若干思路与技巧，并对筹划思路 和技巧进行了相应的案例剖析。作为本文的创新点，对两种特殊经营方案进行了纳 税筹划研究： 第一、专门对变“不动产直接转让 为“资本精装修后间接转让”经营模式纳 税筹划进行了研究。 第二、专门对变“不动产转让 为“股权转让 ( 整体资产转让) 经营模式下的 纳税筹划进行了研究。 第4 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 2 纳税筹划理论综述 2 1 纳税筹划概念及其特点 纳税筹划是纳税人为了实现经济价值最大化，在不违反法律、法规( 税法及其他 相关法律、法规) 的前提下，根据政府的纳税政策导向，对尚未发生或已经发生的应 税行为进行的各种合理安排，以尽可能减轻纳税负担的一种财务管理活动。该种管理 活动可以为企业获得“节税 的纳税利益，因此，纳税筹划又称为“节税 。掣 在国外的发达国家，纳税筹划发展的比较早，而且取得了社会各界的关注和认可， 对于纳税筹划理论的研究成果也比较丰富。例如，美国南加州大学的梅格斯博士在其 著作会计学中关于纳税筹划作出了这样的解释：“纳税筹划是在纳税发生以前， 有系统的对企业经营或投资行为作出事先的安排，以达到尽量的少缴税，此过程即为 纳税筹划。一著作中还提到“人们合理而又合法的安排自己的经营活动，使之缴纳可 能更低的纳税，这种方法可称之为纳税筹划。 掣 在国内，企业纳税筹划在理论和实践上都取得了一定的研究成果。例如，唐腾翔 和唐向在其著作l ：纳税筹划中首次提出纳税筹划概念，具有开创性的意义。w 天津 财经大学盖地教授将纳税筹划定义为：纳税人依据所涉及到的现行税法，遵循纳税国 际惯例，在遵守税法、尊重税法的前提下，根据税法中的“允许 “不允许 “非不允 许 的项目、内容等，对企业的组建、经营、投资、筹资活动进行旨在减轻税负、有 利于实现企业财务目标的筹划的对策与安排。掣 通过国内外学者对纳税筹划的研究，我们可以得知，纳税筹划既着眼于税法，又 对企业进行总体管理决策，将筹资决策、投资决策、营运决策、收益分配决策等综合 考虑，既考虑节减眼前的纳税，又谋求整体和长远经济利益最大化。由此，也不难看 出纳税筹划具有以下特点： l 、纳税筹划行为是一种合法的经济行为，符合国家政策导向，对国家的各项税收 法规有验证作用，从而促进各项法规、法律的完善。 2 、纳税筹划是一种财务管理方法，是对纳税进行合理、合法筹划的财税管理，决 不等同于偷税、避税等行为，他们有着明显的区别。偷税指纳税人义务已经发生并且 一蔡昌，纳税筹划，北京，立信会计出版社2 0 t5 3 5 4 商 9 s 朋蚰c c n 仃。一s m 油j r e i a 嬲他o f m o r t 驴萨s c 锄f i t i z 毗i j o u m 蚰o fr c a ie s t 眦f i n 锄蛐d e n o m i 骼19 8 8 l3 3i 3 4 6 m 唐腾翔，唐向纳税筹划，中国财政经济出版社，1 9 9 4 ，p 1 i 1 4 盏地，税务筹划高等教育出版社2 0 0 3 。嬲羽 第5 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 能够确定的情况下，采取不合法的手段以逃脱其纳税义务的行为，应承担法律责任。 避税指纳税人通过个人或企业事务的人为安排，利用税法的漏洞、特例和缺陷，规避 或减轻其纳税义务的行为。 3 、纳税筹划是事先进行的计划，其直接目的应是使纳税人纳税负担的最小化。 2 2 纳税筹划一般原则 纳税筹划是纳税人的一项基本权利，纳税筹划需要在遵循一定原则的基础上进 行。 2 2 1 合法性原则 合法性原则指纳税筹划必须严格遵守国家的纳税法律法规以及财务会计制度。偷 逃纳税也可减轻纳税人负担，但显然是不合法的。恻 房地产企业是与政府机构联系最紧密、最频繁的企业，从企业的设立、开发项目 的立项审批、规划审批、土地使用证的审批，再到项目开工许可证的审批办理，直到 项目进入销售前期准备阶段的预售许可证的办理等，整个过程中，房地产企业都需要 及时与政府的各级主管部门进行协调、沟通和汇报，政府的各级主管部门在这个过程 中也起到了对开发项目的监管作用，有效的发挥了国家宏观调控和监督的职能。同时， 也要求房地产企业能够及时理解和把握国家各部门的各项文件和法规，做到依法办 事。因此，当我们在制定和执行纳税筹划方案时，也必须做到严格遵守政府的相关法 律法规。 2 2 2 稳健性原则 一般而言，节税的收益越大，风险也越大。节税收益与税制变化风险、市场风险、 利率风险、债务风险、汇率风险、通货膨胀风险紧密相连。纳税筹划要在节税收益和 节税风险之间进行权衡，以保证能够真正取得财务利益。 2 2 3 便利性原则 便利性原则是指当纳税人可选择的纳税筹划方案有多个时，应选择简单、容易操 作的方案。能够就近解决的，不舍近求远。 盏地，税务会计与纳税筹划，南开大学出版杜2 0 l o 。9 7 第6 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 2 2 4 节约性原则 节约型原则也称为成本效益原则，是指纳税筹划会耗费一定的人力、物力和财力， 应尽量使筹划成本费用降低到最小程度，筹划效益达到最大程度。纳税筹划作为企 业财务成本管理的重要组成部分，筹划的直接目标理应是实现企业的价值和股东财 富的最大化。 2 3 纳税筹划的环节以及一般程序 针对房地产企业而言，其纳税筹划环节包括：企业组建过程中的纳税筹划；企业 筹资过程中的纳税筹划：企业投资过程中的纳税筹划；企业生产经营过程中的纳税筹 划；财务会计核算与成果分配中的纳税筹划。一针对企业经历的不同阶段，进行有效 的纳税筹划。各个环节的纳税筹划程序包含以下几方面： 1 ) 在合理确定目标的基础上提出备选方案 纳税筹划方案设计的首要步骤就是确立恰当的筹划目标，目标是方案的基础， 也是衡量方案可行性的标尺，在方案实施过程中，起着指引作用。纳税筹划目标内容 主要为：根据纳税筹划内容，确定节税目标，建立多个备选方案，每个方案都包含一 些特定的法律安排。明确、有效是衡量筹划目标的标准，在确定筹划目标的过程中， 针对企业对筹划目标的不同需求，尽可能做到目标明确、措施有效，从而确立定量与 定性相结合的筹划目标。 2 ) 建立数学模型，进行模拟测算 在确立不同的筹划方案后，对方案中涉及的各项数据，需要筹划人员进行整理、 测算。根据税法规定和纳税人未来经营情况，建立数学模型，进行定量分析，修改备 选方案。这一步弹性很大，尤其是对纳税人经营情况的估计时，容易产生较大的偏差， 可以取过去几年的平均增长率，也可做乐观、悲观和一般性的估计，同时考虑各方案 的执行成本等因素，然后尽可能以数学模型，测算各备选方案的结果。 3 ) 根据税后的净回报，排列比较方案 纳税筹划方案通过合理筹划企业纳税成本的支出，从而降低企业的产品成本， 在收入总额不变的情况下，从而提高利润。在对不同方案进行比较过程中，以成本最 低和利润最大来分析每一个备选方案，从中选出能产生最大税后净回报的方案，同时 也要考虑企业内在经营的不确定和外在环境的不确定。 4 ) 考虑各种因素，选择最佳方案 对纳税筹划的分析评价应从以下几个因素出发考虑：投资人对项目收益的期望 中国税务网b 蛳：丛必照丛瘦曙捌必科 i 她鲫州g _ 曼妫艘掬够】q 2 2 墨51 嬲q 奠! 衄1 张友刚 李继华，我国房地产企业纳税筹划及案例分析，重庆大学硕士学位论文4 5 第7 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 值；企业的整体发展战略和具体执行方案；企业的财务管理目标、措施以及内控执行 情况：企业面临的纳税筹划环境、企业经营环境的变化、纳税政策的变化、宏观的经 济周期以及政治变化等因素。在考虑各种因素后，选择最佳方案，同时注意最佳方案 的独特性，应当随着外界环境的变化作出相应的调整。最佳方案都是特定环境下的最 佳方案，因此还应考虑特定环境存在时间的长短及变动性等因素的影响。 5 ) 协调各部门，付诸实践 任何一个纳税筹划方案至少涉及企业的财务会计人员、办税人员和负责财会的 财务领导，大的筹划方案可能涉及企业更多部门、更多的人员。所以，付诸实践前需 要在各部门之间做更多的沟通协调工作，做到信息沟通的及时性和准确性。 6 ) 收集反馈信息，不断修正，提高纳税筹划效果 付诸实践后，再运用信息反馈制度，验证实际纳税筹划结果与当初测算是否相符， 也为今后进行纳税筹划提供参考价值。 2 4 纳税筹划的基本理论基础 2 4 1 公共财政论 公共财政论认为，税收是国家利用其职能，制定相应的法律、法规，对其管辖下 的社会成员无偿取得财政收入的一种手段，通过公共财政收入，政府为社会提供其发 展所需要的公共品。纳税人在纳税的同时，也享受到了政府提供的公共产品。在这个 过程中，纳税被看作人们为享受公共品而支付的费用，或者说是公共品的价格。而消 费的非排他性和消费的非竞争性是公共品的两个重要特征。“非排他性指一些人享用 公共品带来的利益不能排除其他一些人同时从公共品中获得利益。简单地说，只要有 人提供公共产品，则不管提供者是否愿意，在该公共产品的有效覆盖范围内，任何人 都能消费该产品。 “非竞争性是指消费者的增加不会引起生产成本的增加，即多一个 消费者引起的社会边际成本为零。或者说一定量的公共品按零边际成本为消费者提供 利益或服务。 公共品的存在给市场机制带来严重的问题，因为每个人都想不付出任 何代价来享受公共品提供的服务，这在经济学上称为“免费搭车一问题。一般来说， 公共品覆盖的人数越多，“免费搭车打问题越严重，公共品由私人市场提供的可能性 越小。1 2 从该种意义上讲，提供公共产品是政府的一项职能，税收也是其一项职能，只是 税收是国家提供公共产品资金来源的“输入端 ，而提供公共产品是其“输出端 。如 果把“输入端”与“输出端”相比，就可得出“公共品的价格一。由于上文中提到的 “免费搭车 问题的存在，使经济组织作为个体不会因为少纳税而减少其从公共品中 1 2 保罗a 萨缨尔森经济学中国发展出版社1 9 蛇，1 2 1 9 1 2 3 0 第8 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 受益的份额，所以人们都会想尽办法寻求纳税筹划，减少纳税，但却不会减少对公共 品的享用，这便为纳税筹划提供了理论依据。1 3 2 4 2 契约论 契约论是由罗纳德哈里科斯( 1 b n a l dh c 0 a s e ) 在1 9 3 7 年提出的。他认为“企 业的存在是为了节约交易费用，即用费用较低的企业内部交易替代费用较高的市场交 易。企业是生产要素的交易，确切地说是劳动与资本的长期权威性的契约关系。”m 该种理论认为：企业是“一系列契约的联结点 ，企业在经营过程中，与各个利 益关系人均会产生契约关系，包括股东、供应商、顾客、信贷方、雇员和政府。在各 种契约关系中，如果将纳税因素与股东利益考虑在内的话，那么就会产生两种契约关 系为“纳税契约 和“股东契约 。”而这两种契约关系间也存在利益冲突，例如资 本课税将影响所有者和资本投入者。由于股东享有的是剩余索取权，股东的收益并没 有一个事先确定的份额，是企业利润支付其他利益关系人之后的剩余部分。股东要实 现自身利益的最大化，必然会设法降低向其他利益关系人的支付，其中包括向政府支 付的税金。1 6 因此，股东为了实现自身的利益最大化，必然进行纳税筹划。 2 4 3 博弈论 该种理论所要解决的问题是参与博弈的群体如何在给定其他人战略条件下选择 自己的最优战略。在解决该问题的过程中，引入了“纳什均衡 的概念，“纳什均衡一 即为一个由所有参与人选择的战略一起构成的战略组合。“纳什均衡 概念引用两个 假设前提：第一、企业的经营环境和经济环境是稳定的，适合企业的持续经营，在经 营过程中企业要进行纳税筹划，筹划的博弈双方为企业和税务机关；第二、企业在经 营过程中进行的纳税筹划行为要得到税务机关的“确认一，而这一过程中存在着税务 行政执行的偏差。这种偏差使得纳税人开展合法纳税筹划经常会遇到一些来自基层税 务行政执法机关的观念冲突与行为障碍，即使是真正的合法纳税筹划行为，也极有可 能被税务行政人员视为偷税或恶意避税行为而加以查处。纳税人是否进行合法纳税筹 划，可建立如下模型进行分析：局中人( 1 ) 为纳税人，局中人( 2 ) 为税务机关。设 纳税人认为税务机关进行检查的概率为p ，不进行检查的概率为l p ，税务机关进 行检查的成本为c ，纳税人进行税务筹划而获得的纳税筹划收益为t ，纳税筹划被税 务机关认定为恶意避税的罚款额为c l ，由模型得出税务机关的得益矩阵：1 7 ”1 奴鸺a & mu n i v e r s i r yh u r l c y s h a m nl ( j b y a nl n v c 吼i g 砒i o no f t a x 蛐dn t a xi n t n i v 鹤o f i k l 砒i 硼 d i s i o 略，1 9 9 7 ll l 1 2 ”h n p ：，m 呲m i o b o 脚m ，g t o p i 们9 0 7 0 6 3 0 6 5 9 7 2 2 2 ， ”高金平，纳税筹划谋略百篇，中国财政经济出版杜2 2 tl 2 ”晰l i i 帅r s n f i n 帅c i a ia o u n t i n g1 n 1 秽，p 嗍t i 静h a i i 眦1 7 l3 一3 嘶 ”张斌，博弈论在纳税筹划中的运用，商业经济，2 0 0 4 1 2 i5 6 5 7 第9 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文 纳税筹划在房地产企业的应用 表2 1 企业纳税筹划博弈模型 t a b i e 2 1g 锄em o d e lo ft a xp l 锄_ i l i n g 纳税人 纳税筹划恶意避税 检查 一cc l c 税务机关 不检查0 一t 在以上纳税筹划博弈模型中，我们进行如下分析：当一c p 十0 ( 1 一p ) = ( c l c ) p t ( 1 一p ) 时，税务机关得到最优解，此时可以计算出p = t ( t + c 1 ) 。当纳税 人认为自己的纳税筹划有可能被税务机关认定为避税行为时，只有当税务机关进行检 查的概率小于或等于t | t k i ) 时，纳税人才会进行纳税筹划以避免可能的风险，若纳 税人有充分的把握认定自己的纳税筹划经税务机关检查不会被认定为避税的话，纳税 人的最优选择是进行纳税筹划，以获得筹划收益。璩 2 4 4 成本效益理论 本论文中2 2 4 论述纳税筹划的一般原则时提到，纳税筹划要遵循节约性原则， 也就是成本效益原则。成本效益理论坚持纳税筹划的节约性原则，该理论认为，在制 定纳税筹划方案时，不能一味地考虑筹划方案本身对纳税金额的绝对值影响，而忽略 因筹划方案的实施引发的其他费用的增加或收入的减少，必须综合考虑采取该纳税筹 划方案是否能给企业带来净收益。 纳税筹划方案的制定过程也是管理者的决策过程，成本效益理论认为在这个决策过程中，应 当考虑的成本与收益指标包括，纳税利益、方案实施成本、机会成本等当由于实施纳税筹划方 案而获得的纳税利益高于筹划方案本身的实施成本与由于实施筹划方案而放弃的机会成本之和 时，可以认为相关筹划方案是可行的、经济的；反之，就是不可取的。由此可见，判断一项筹划 方案是否为最优方案，不能单纯从方案本身给企业带来的纳税税负最低加以判断，而应当从企业 整体净收益的变化予以衡量。在遵循企业总体利益最大化的前提下，坚持成本效益原则，才能保 证纳税筹划目标的实现。 1 。李继华我困房地产企业纳税筹划及案例分析重庆大学硕士学位论文，2 0 t6 7 第1 0 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 3纳税筹划思路在房地产企业主要税种中的 脞用 房地产企业纳税筹划的基本思路是在研究纳税政策的基础上，充分利用好纳税筹 划的平台与纳税筹划的技术。企业要用科学的方法构建纳税筹划平台，并在实际经营 管理中加以合理运用，以最小的筹划成本获得最大的纳税效益。纳税筹划平台是企业 理财过程中税务筹划的基础和操作空间。目前常用的有价格平台、优惠平台、漏洞平 台、弹性平台和规避平台。”要成功构建纳税筹划平台必须有一定的环境条件和科学 的筹划方法并且要符合政策主导、合法有效、切实可行、全面权衡的原则。作为房地 产企业，通过建立科学有效的纳税筹划平台，再综合应用适合于房地产企业的的纳税 筹划技术，就可以为企业带来一定的纳税收益。下面，本文将围绕房地产的主要税种， 即营业税、房产税和土地增值税三大税种，讲述纳税筹划思路的具体应用。 3 1 营业税纳税筹划思路的应用 我国现行营业税法的基本规范，是2 0 0 8 年1 1 月5 日国务院第3 4 次常务会议修 订通过的l ：中华人民共和国营业税暂行条例加2 1 和2 0 0 8 年1 2 月1 5 日财政部、国家 税务总局第5 2 号令发布的 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则。2 2 营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的行为为课税 对象所征收的一种税，销售不动产是指有偿转让不动产所有权的行为，包括销售建筑 物或构筑物和销售其他土地附着物。自2 0 0 3 年1 月1 日起，以不动产投资人股，参 与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。在投资后转让其股 权的也不征收营业税。单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者 个人，视同发生应税行为按规定征收营业税；单位或者个人自己新建建筑物后销售， 其所发生的自建行为，视同发生应税行为按规定征收营业税。 下面，本文从营业税的相关法律法规出发，来研究相关的纳税筹划思路在营业税 税种上的具体应用。作为房地产企业，各项税种往往是紧密联系在一起的，尤其是房 地产业的流转税与土地增值税联系最紧密，因为流转税是土地增值税计算中的一项抵 扣项目。在以下研究的几种筹划思路中，本文将紧紧围绕营业税展开，适当的对纳税 筹划思路中所涉及的其他税种加以论述，由于印花税金额不大，对整个纳税筹划方案 撑h t t p ：扫w s t u d a n e t s h u i 刖z 1 0 1 0 2 9 1 6 2 0 0 4 3 0 h t m l ，企业理财中纳税筹划平台的构建与运用 朋中华人民共和国国务院令5 4 0 号国务院第3 4 次常务会议修订中华人民共和国营业税暂行条例 2 l h t t p ：2 0 2 1 0 8 9 0 1 7 8 列o s h u i t i g e t a r t i c l e v i e 霄1 d o ? i d = 4 4 2 4 & f l a g = l “财政部国家税鳋总局第5 2 号令，中华人民共和国营业税暂行条例实施细则 ”h t t p ：2 0 2 i 1 7 8 刚o s h u i t i 6 e t a r t i c l e v i e - 1 d o ? i d = 4 7 0 l & f l a g = l 第l l 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文纳税筹划在房地产企业的应用 影响较小，在以下纳税筹划思路中不在对其进行考虑。 3 1 1 在建项目整体转让的纳税筹划 该纳税筹划思路是源于2 0 0 8 年1 2 月1 5 日财政部、国家税务总局第5 2 号令发布 的中华人民共和国营业税暂行条例实施细则规定的“自2 0 0 3 年1 月1 日起，以 不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。 在投资后转让其股权的也不征收营业税 。当房地产开发企业的在建项目处于资金短 缺，融资困境的的环境中，而无法继续完成项目的后续开发，或者由于企业的战略管 理部门对在建项目的特殊规划，使得在建项目面i 瞄整体转让的需要，在此情况下，纳 税筹划方案有两种，其一为直接整体转让在建项目，其二为整体转让项目公司股权。 整体转让项目公司股权方案适用于项目的投资人为投资某个房地产项目而专门成立 一个房地产开发公司，该房地产开发公司的开发项目只有投资人拟转让的在建项目。 下面，以案例为背景，介绍该种纳税筹划方式。 案例一：位于北京市a 房地产公司由同位于北京市的全资控股股东长江集团于 2 0 0 5 年投资成立，a 房地产公司因一项在建写字楼开发项目银行贷款未获批准，融 资遇到困难，无力继续开发该项目，经公司经营管理层研究，欲将其对外转让。按照 国家有关规定已缴纳土地出让金2 0 0 0 万元及取得土地过程中的相关税费8 0 万元，该 项目已累计发生在建工程成本为1 5 0 0 万元，开发费用3 5 0 万元，其中的利息支出为 3 0 0 万元( 不能提供金融机构证明) ；经与北京市另一房地产公司甲协商，同意将该 项目以7 8 0 0 万元的价格转让给甲房地产公司。在双方公司确定初步转让项目意向后， 双方对该项目的相关转让事宜所涉及的纳税进行了如下分析和筹划。 方案一：a 房地产公司将该在建写字楼项目直接转让给甲房地产公司，测算的纳 税结果如下： 营业税及附加：7 8 0 0 5 5 = 4 2 9 ( 万元) 土地增值税： 扣除项目金额： 应扣除的土地使用权- 2 0 0 0 + 8 0 - 2 0 8 0 ( 万元) 应扣除的开发成本= 1 5 0 0 ( 万元) 应扣除的加计扣除项目= ( 2 0 8 0 + 1 5 0 0 ) 2 0 = 7 1 6 ( 万元) 应扣除的开发费用= ( 2 0 8 0 + 1 5 0 0 ) l o = 3 5 8 ( 万元) 应扣除的相关税金= 4 2 9 ( 万元) 应扣除的费用总额_ 2 0 8 0 + 1 5 0 0 + 3 5 8 + 4 2 9 + 7 1 6 = 5 0 8 3 ( 万元) 增值额= 7 8 0 0 一5 0 8 3 - 2 7 1 7 ( 万元) 增值比例= ( 7 8 0 0 5 0 8 3 ) 5 0 8 3 1 0 0 第1 2 页共5 0 页 首都经济贸易大学硕士学位论文 纳税筹划在房地产企业的应用 = 5 3 4 5 ( 适用4 0 的税率，速算扣除系数5 ) 土地增值税：2 7 1 7 4 0 5 0 8 3 5 = 8 3 2 6 5 ( 万元) 企业所得税：( 7 8 0 0 2 0 8 0 15 0 0 3 5 0 - 4 2 9 8 3 2 6 5 ) 2 5 5 2 0 9 ( 万元) 合计交纳各种税款：4 2 9 + 8 3 2 6 5 + 6 5 2 0 9 = 1 9 1 3 7 4 ( 万元) 方案二：a 房地产公司股东长江集团直接将a 房地产公司的全部股权转让给甲 房地产公司股东，假设卖股权的差价和项目的差价相等，测算的纳税结果如下： 营业税及附加：o ( 投资后转