（会计学专业论文）营业税改征增值税对公司业绩影响研究.pdf

s t u d y o nt h elm p a c t so f l e v y i n g v a t i n s t e a do fb to nc o m p a n i e s p e r f o r m a n c e 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下， 独立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容 外，本论文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成 果。对本文所涉及的研究工作做出重要贡献的个人和集体，均已 在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律责任由本 人承担。 特此声明 学位论文作者龆盖肇 ，埠上肛日 学位论文版权使用授权书 本人完全了解对外经济贸易大学关于收集、保存、使用学位论文 的规定，同意如下各项内容：按照学校要求提交学位论文的印刷 本和电子版本；学校有权保存学位论文的印刷本和电子版，并采 用影印、缩印、扫描、数字化或其它手段保存论文；学校有权提 供目录检索以及提供本学位论文全文或部分的阅览服务；学校有 权按照有关规定向国家有关部门或者机构送交论文；学校可以 采用影印、缩印或者其它方式合理使用学位论文，或将学位论文 的内容编入相关数据库供检索：保密的学位论文在解密后遵守此 规定。 沙i 埤f 月2 泪 沙、哞r 月22 日 一产 盘药 r描荨名已n娣之 者磊涉 作 ： 文 名 论 签 位 师 学 导 摘要 随着近年来税制改革呼声的日益提高，国务院正式决定从2 0 1 2 年1 月1 同开始 在上海开展流转税制度改革的试点。本文以上海市营业税改增值税试点作为背 景，尝试解读了改革试点方案的要点，并以交通运输业为研究对象分析了该行业 中营业税存在的问题和税改前后的业绩变化，从而导出了税改为企业组织形式的 创新和生产效益的提高所带来的影响。最后就如何抓住税改来带的机遇以及如何 对税改中应该注意的问题做了阐述。 关键词：营业税，增值税，改革，公司业绩，影响 a b s t r a c t w i t ht h ec a l lf o rr r e f o r mb e i n gi n c r e a s i n g l yl o u d e ri nr e c e n ty e a r s ，t h es t a t e c o u n c 订h a sa n n o u n c e dt h ec o m m e n c e m e n to fap i l o tp r o g r 锄o fi n d i r e c tt a xr e f o n n i ns h a n g h a io n1j a n u a r y2 012 a g a i n s tab a c k g r o u n do ft h ep r o g r 锄o nr e p l a c i n gb t b yv a t i ns h a n 曲a i ，t h i sp 印e ra i m st oi n t e 印r e tt h ek e yp o i n t so ft h i sp r o g r 锄，a n d a n a l y z e st h ee x i s t i n gp r o b l e m sa j l dt h ep e r f o m a l l c ec h a n g e sb e f o r ea n da r e rt h et a x r e f o m ，t a k i n gt r a n s p o r t a t i o ni n d u s t 巧a sar e s e a r c ho b je c t ，s oa st oe x p l o r ei n t ot h e i n n u e n c e so ft a xr e f o r mo nt h ei n s t i t u t i o n a l i n n o v a t i o na n dp r o d u c t i o ne m c i e n c y i m p r o v e m e n ti nb u s i n e s s e s f i n a l l y ，t h i sp a p e rm a k e so b s e r v a t i o n so nh o wt os e i z e t h eo p p o n u n i t yb r o u g h ta b o u tb yt h et a xr e f o m ，a n dh o wt od r a wa t t e n t i o nt ot h e p r o b l e m so ft h i sr e f o m k e y w o r d s ： b t v a - t r e f o r m ，c o m p a n yp e r f o r m a n c e ，i m p a c t 目录 第1 章引言1 1 1 选题背景与选题意义1 1 2 文献综述2 第2 章流转税相关理论3 2 1 营业税的特点3 2 2 增值税的优点4 第3 章试点方案7 3 1 上海营业税改征增值税试点政策7 3 1 1 政策要点7 3 1 2 适用范围8 3 1 3 具体内容9 3 2 全面实施增值税的步骤与措施1 1 3 2 1 分析影响11 3 2 2 应对转型l l 3 2 3 后续检查1 2 第4 章营业税改征增值税对相关行业影响分析1 2 4 1 对交通运输业的影响分析1 2 4 2 对建筑业的影响分析1 3 第5 章交通运输业税改前后业绩比较1 4 5 1 试点地区上市公司财务指标的变化1 4 5 1 1 净利润的比较14 5 1 2 净资产收益率的比较1 6 5 1 3 每股收益的比较16 5 2 对整个交通运输行业的影响预测1 7 第6 章研究结论及启示1 9 6 1 研究结论1 9 6 2 应注意的问题2 4 参考文献2 6 附录a 数据来源：w in d 资讯2 8 致谢2 9 个人简历在读期间发表的学术论文与研究成果3 0 1 1 选题背景与选题意义 第1 章引言 我国自1 9 9 4 年税制改革以来，开始对货物和加工、修理修配劳务征收增值 税，对其他劳务和无形资产、不动产征收营业税，增值税和营业税两税共存的格 局形成。这种税收征管水平是与当时中国市场经济发展阶段相适应的，并曾经促 进了中国市场经济的健康发展。随着改革的深化和市场的开放程度增大以及中国 同益新兴的新经济形态背景下，商品和服务的国际化程度的界限变得越来越模 糊，增值税和营业税并存的矛盾日益突出暴露。诚然，近年来中国的整体经济增 长呈现出良好的势头，但结构性矛盾对高速发展的经济已成为一个障碍。因此， 面对国内、国际新的经济形势，当务之急是研究改革营业税，将之纳入到增值税 征收范围。此外，成熟的信息技术已经应用到税收领域，这推动了我国征税水平 的提升，对劳务和货物全面征收增值税创造了有利条件。中华人民共和国国民 经济和社会发展第十二个五年规划纲要为中国经济下一个五年发展设定了蓝 图，为了实现各项经济发展目标，税收政策起到了至关重要的作用。财政部长谢 旭人说：“更好地发挥税收调节经济和调节收入分配的作用，从而加快经济发展 方式的转变，促进经济结构的调整”1 。税制迫切需要改革，税改将对企业和人民 生活产生深远的影响。 增值税改革问题在中国已经历了几年的讨论，在目前的间接税制下，对提供 商品和服务的活动分别征收营业税和增值税，并适用不同的税率。其中，增值税 只征收生产或者流通环节中的增值额，抵扣在上一环节中产生的进项税。对营业 税纳税人来说，非但不能抵扣进项税，而且也不能抵扣采购货物本身包含的上一 环节的增值税。这种共存的不同的税收制度，在某些情况下甚至可能会出现增值 税和营业税的同时征收的混乱现象，造成重大税收壁垒，以及税收负担不公平的 问题。全面的增值税改革的目的是扩大征收增值税范围，在劳务领域来代替营业 税，通过完善增值税制度，以解决由于缺乏营业税扣税机制的弊端。不过，从增 值税改革的复杂性和面临的挑战角度来考虑，开展税改试点被认为是一个更明智 的做法。通过试点工作，相关部门可以对改革成果做出初步的评估，进而了解税 李彦凯， 践行“收税为民”、“造福于民”新理念，学习与研究，2 0 1 0 年5 期。 改对全局的影响，进而等到条件成熟时，再逐步在全国范围内推广。税收作为宏 观经济调控的工具和国家财政收入的主要来源，税制改革是转变经济发展方式的 强大动力，将为实现第十二个五年计划，提高中国的经济和社会发展提供了有利 的保障。 为保障实现这个战略目标，中国政府正准备出台有关税收的改革方案，以帮 助中国实现其政策取向。 这些政策导向包括：建立长效机制，健全再分配调节体系；扩大消费需求； 健全节能激励和约束机制，促进区域协调互动发展，继续巩固中西部地区的发展 战略，促进优化和产业结构升级，促进服务业的发展，扩大增值税的征收范围至 所有商品和服务，逐步淘汰营业税，以加快发展现代服务业。通过扩大增值税征 收范围的增值税改革，此举可谓是期待已久了，预计营业税因缺乏抵扣机制而产 生的双重征税问题将可能得到解决，因此，人们普遍预计，增值税改革将会普遍 降低相关企业的税收负担。 中国财政部财政科学研究所副所长刘尚希表示，推行增值税改革试点，是中 国完善税收制度的重要一步，通过营业税改革，增加两档新的低利率增值税就可 以解决双重征税的问题，减轻税收负担。营业税是容易面临双重征税的问题，但 增值税不会。例如，如果在物流业，运输和仓储业环节分离，运输和仓储业务分 属于不同的法人，就可以适用不同的税率。增值税改革，既会避免双重征税，同 时也有利于产业分工更精致，从而促进现代服务业的发展。 1 2 文献综述 我国现行与服务业相配套的营业税还停留在9 0 年代初的阶段，成本、费用 不能扣除，导致了营业税的重复征收，这也阻碍了第三产业的发展。为促进经济 结构的调整，适应不断发展的现代化服务业的专业化分工、与制造业融合等新趋 势，税改的需求迫在眉睫。 国内外对营业税和增值税的研究主要涉及以下几个方面： ( 1 ) 中国在1 9 9 4 年的增值税改革设计中，中小型传统服务业企业实施的针对 全部产值征收营业税，这在实施过程中已导致了对服务业和广大中小企业的发展 形成障碍。通过建立税收的福利效应模型、价格效应模型，推算出营业税较增值 税对消费者的福利伤害程度更大以及营业税折算成增值税表现出更高的税负( 增 值税与营业税的税负与福利效应研究北京大学国家发展研究院财税课题组) 。 ( 2 ) 对增值税扩围后的征收范围和税率设计，进行了初步构思，并考虑两 税合并后的征税和管理水平的适应问题，以及提出了解决关键问题的建议：如何 协调国家与地方税体系的管理职能收入分配的影响。( 关于增值税营业税合并问 题的思考龚辉文) 。 ( 3 ) 十二五规划为我国未来5 年的经济和社会发展勾画了蓝图。税收作为 宏观调控的重要工具和国家财政收入的主要来源，为保障实现十二五规划的战略 目标，必须对营业税进行改革。( 中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个 五年规划纲要；改革和完善税收制度肖捷；新一轮增值税改革f 当其时丁冰) ( 4 ) 关于税改试点的地点，行业及方案。( 上海流转税制度改革的实施办法 出台胡根荣；2 0 1 2 年增值税试点方案j 下式启动何坤明) 本文将对试点方案的要点进行解读，并对公司经营带来的影响，其影响的程 度如何，以及对我们国家产业结构调整和经济的发展所产生的作用等问题进行探 讨。 2 1 营业税的特点 第2 章流转税相关理论 营业税属于流转税制中的一个主要税种，是对在中国境内因提供应税劳务、 转让无形资产或销售不动产的单位以及个人，就其所取得的营业额而征收的一种 税，营业税在当前各个国家中属于很普遍的一种税，其有如下特点： ( 1 ) 征税范围广、税源普遍。营业税涉及领域较广，征税范围涵盖了国民 经济第三产业的应税劳务、转让无形资产和销售不动产的经营行为。因第三产业 与城乡居民的日常生活息息相关，营业税的征税范围较为广泛、普遍。因此，营 业税的税收收入将会随着第三产业的蓬勃发展而不断增加。 ( 2 ) 以营业额数目为计税依据，征缴方法非常简便。营业税的计税依据是 各种应税劳务收入的营业额、转让无形资产的转让额和销售不动产的销售额( 统 称营业额) 。营业税实行比例税率，它不受成本和费用高低等因素的影响，收入 比较稳定，计征方法也较为简便。 ( 3 ) 营业税与其他流转税税种在税目和税率设置方面存在较大的差异。其 他流转税税种是按照商品或征税项目的种类、品种来设置税目、税率，而营业税 是以应税劳务的综合性经营特点出发，按照行业分类的不同进而设计对应的税目 和税率，即行业相同，税目、税率相同；行业不同，税目、税率不同。营业税的 税率设计的总体水平相对不高。 ( 4 ) 多环节全额征税。营业税按照商品流转环节征税，每经过一个环节， 有一次营业行为取得一次营业收入，就要以营业收入为计税依据征收一次税，具 有多环节征税的特点。营业税是以营业额的数目作为缴税的基数，缴税额等于缴 税基数与税率的乘积。因此，流通中的每一个环节所征收的营业税，在下一环节 都会被再次作为征税的基数，进而征税，造成重复征税这一现象。长时间以来， 营业税的重复征税问题给服务业的发展造成了极大的限制，因此一直饱受诟病。 2 2 增值税的优点 增值税是对单位和个人因其销售货物或者提供了加工、修理修配劳务以及进 口货物所产生的增值额而征收税费的税种。作为中国最主要的税种之一的增值 税，其税收规模占全部税收总规模的6 0 ，目前已成为中国最大的税种。增值税 是由国家税务总局负责征收，其税收收入的7 5 划归中央财政收入，剩余的2 5 划归地方财政收入。海关部门负责征收进口环节的增值税，其税收收入全部划归 为中央财政收入。财政部2 0 1 1 年1 0 月底公布的第6 5 号令规定白2 0 1 1 年1 1 月1 日起，对增值税及营业税的起征点采取一定幅度的上调。增值税是以商品( 含应 税劳务) 在流通过程中获得的增值额作为计税依据，而征收的一个税种。依据计 税原理，增值税是由消费者负担而征收的价外税，是对商品在生产、流通、劳务 服务中的各个环节的新增价值或商品的附加值而征收的一种流转税2 。商品( 含应 税劳务) 有增值才征税，没增值便不征税。但在实际生产和流通等过程中，精确 计算出商品的新增价值或附加值难度很大。当前，我们国家采用国际上的普遍认 可的税款抵扣的办法征收增值税。具体计算方法为：依据销售商品或劳务的销售 额，乘以对应的税率计算出销项税额度，再将购买该商品或劳务时所支付的增值 税款扣除掉后，得到进项税额。用进项税额度减去销项税额度而得到的差额部分 便是增值部分应该缴纳的税额。这种计算方法充分体现了按增值因素进行征税的 原则。在购买货物时，买方付给卖方的增值税部分称为“进项税”，买方将其进 一步加工后并将其作为货物继续卖出时，新的买方为其货物所支付的增值税部分 2 许哲，增值税转型及对企业效益影响研究，华北电力人学( 北京) ，2 0 1 0 。 4 称为“销项税”。对于同一家公司来说，最后缴纳的纳税额度等于销项税减去进 项税的差额。这样便确保了货物流通中问任何一个环节中所缴纳的税，都不会再 有机会进入到接下来的其他流通环节。增值税只对货物的增值部分征税，避免了 征税重复的现象。因此，重复征收税费的问题，可以通过用征收增值税代替征收 营业税的方式进行解决。换句话说，增值税与其他的间接税相比较，有着特定的 优势。从世界上其他国家的具体实施效果来分析，增值税的实施有很多的优点， 主要体现在以下几个方面： ( 1 ) 多环节征税、纳税群体较为广泛。增值税产生于经济活动的商品生产 环节，一直持续到商品的批发及零售等各个环节。征税环节明显多于其他间接税 种的征收环节，因此，增值税比其他间接税种的纳税人群更为广泛。增值税对经 济活动具有较强的适应性，这主要体现在其能平衡税负关系，促进公平竞争等方 面。因为增值税采用税款抵扣制，纳税人有权抵扣对其购买货物或劳务时已经支 付的增值税税款。这样以来，纳税人在缴纳增值税时，用抵扣的方式可以避免各 环节征税可能造成的重复缴税现象，从而确保同一件商品或劳务的税收负担具有 一致性。这种一致性，在同一件商品或劳务上，一方面体现在纳税人的最终税收 负担不会受生产、经营方式或组织方式的差异等因素的影响。另一方面，同一件 商品或劳务的最终税收负担也不会因纳税人的经营活动的投入物或劳务的构成 状况的差异而有所不同。换句话说，增值税具备中性特征，使其征税的结果不会 对纳税人的生产、经营活动和消费者的消费选择产生任何影响。增值税的这种中 性特征，决定了其对经济活动具有较强的适应性。 ( 2 ) 有良好的收入弹性，在财政收入上具有较强的稳定性。税收的收入弹 性，简称税收弹性，具体是指税收的收入变化与经济发展情况之间的比率。税收 对经济的适应程度和其收入规模与国民总收入的联系程度，直接决定了一个税种 的税收弹性。增值税的收入规模与同期的国民收入规模之间的比例关系比较稳 定，因此对经济活动有着很好的适应性。增值税实行的是税款抵扣制，因此，对 一件商品或一项劳务来说，在排除偷税因素的影响后，在增值税的各个征收环节 所征收的税费额度的总和，应等于这件商品或这项劳务进入消费领域的价格与对 应的增值税税率的乘积。整个社会的角度来看，某一段时期内，所有的社会商品 或劳务的最终价格合计，几乎等于全社会同期的国民收入总计。这充分反映了增 值税的收入规模与国民收入规模之间的比例，受增值税的税率的高低所决定。增 值税的收入规模随国民收入规模的增加而增加，随国民收入规模的减少而减少。 在国民收入大幅增加时，增值税的良好收入弹性能为政府征缴更多的税费，总而 获得更多的财政收入。在国民收入减少的时候，增值税的税负压力也会大大降低， 这将有助于经济的恢复和发展。 ( 3 ) 能够确保本国的商品和劳务在国际环境下公平地参与市场竞争。增值 税的税率体现的是某一件商品或某一项劳务的最终税收负担水平。为了获得价格 优势，出口国可以对出口的商品或劳务采用零税率的方式进行征税，从而保证出 口的商品或劳务能够以不含税的价格进入国际市场参与竞争，获得竞争优势。这 样以来，即使进口国对再按照自己国家的税收政策对所进口的商品或者劳务进行 征税，其商品或劳务的最终税收负担也不会高于进口国家同类的商品或劳务的税 收负担。另一方面，进口商品或劳务的国家对其进口的商品或劳务按照自己国家 同类商品或劳务的税率征收税费之后，所进口的商品或劳务的税收负担和自己国 家同类的商品或劳务的税收负担是一样。这也保证了进口国的同类商品和劳务能 够与所进口的商品和劳务能够相同的税费负担下，公平的参与市场竞争。 ( 4 ) 在税收征管上可以互相制约，交叉审计，避免发生偷税，有内在的自 我控制机制。增值税采用的是税款抵扣制方法，在通常情况下，纳税人若能提供 出购买货物或劳务时已经支付增值税的有关凭证( 一般为增值税专用发票) ，便 能取得对所购买货物或劳务己付税款的抵扣权，从而抵扣相应的税费。反之，纳 税人若不能提供出购买货物或劳务时已经支付增值税的有效凭证，他们将不能获 得对所购买货物或劳务已付税款的抵扣权。在销售货物或劳务时，供应商若未能 按照税收规定为买方开具相应的增值税发票，他就存在偷税的可能。当然，这种 情形若不是发生在商品或劳务供应的最后一个环节，政府的税收收入就不会有任 何的损失。这是因为，购买者得不到购买货物或劳务时已付增值税的有关凭证， 因此就不可能获得购买货物或劳务的税款抵扣权，增值税的税负负担便转移到了 购买者一方。对供应商来说，如果其为购买者开具了相关发票但又没有按照规定 缴纳增值税的情形，政府可以通过审计相关购买方的进货凭证，来发现供应商的 偷税行为。增值税实施之后，通过加强对纳税人相关扣税凭证的管理这一途径， 便可以建立纳税人相互之间的利益约束机制，从而使增值税具备自我约束机制。 ( 5 ) 有利于优化生产经营结构。增值税采用逐环节税款抵扣的方式，有效 地避免了征税重复的问题，实现了税负平衡，从而可以促进产业的分工，利于优 化生产经营结构，不断促其合理化。 第3 章试点方案 3 1 上海营业税改征增值税试点政策 对于试点工作将如何开展，普遍认为国家可能会选择部分行业或部分地区开 展相关的试点工作。可能考虑到上海地区国地税合一的特点( 其他地区多数采取 国税、地税分离制度) ，增值税改革的试点最终选择了上海。再有，上海市政府 同样具有相应的能力和意愿承受因增值税改革而可能带来的财政收入减少压力。 上海市政府从2 0 0 5 年就开始一直大力推动现代服务业的发展，此次试点的落户 也被认为是推动上海的现代服务业发展的良机。其实，上海市地方税务局早在 2 0 1 0 年8 月就印发了营业税差额征税管理办法( 此举被认为是上海为实施 的增值税改革所做的前期准备) 。 2 0 1 1 年1 1 月1 6 同财政部和国家税务总局共同颁布以下两个重要文件：财税 2 0 1 1 1 1 0 号：关于印发营业税改征增值税试点方案的通知( 以下简称“1 1 0 号文”) ；财税 2 0 1 1 1 1 1 号：关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业 营业税改征增值税试点的通知( 以下简称“1 1 1 号文”) ，并于2 0 1 2 年1 月1 日 起生效执行。其主要目的就是细化上海试点方案实施办法的相关内容。 财政部和国税总局于2 0 1 1 年1 2 月2 9 日共同颁布财税 2 0 1 1 1 3 1 号文( 以下 简称“1 3 1 号文”) ，明确了增值税优惠政策( 包含零税率和免税待遇) 的适用范 围。 3 1 1 政策要点 ( 1 ) “1 1 0 号文”就是为了实施营业税改征增值税的试点方案建立了相应的 改革原则、长远规划以及基本框架。 ( 2 ) “1 1 1 号文”则是更进一步为实施“试点方案”提出了具体的指引和实 施细则。“1 1 l 号文”包括三个附件：附件l ：交通运输业和部分现代服务业营 业税改征增值税试点实施办法，主要是对交通运输业和部分现代服务业征收增 值税的一些基本规定，包括纳税人( 试点企业) 、扣缴义务人、应税服务( 试点 服务) 的具体范围、纳税时间和地点、税率、减免税、税务征管应纳税额等各项 税制要素。附件2 ：交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关 事项的规定，主要明确各种实际执行因素，如试点纳税人( 即增值税一般纳税 人) 混业经营、增值税一般纳税人认定、确认应纳税销售额、确认销项税额和进 项税额、与境外服务提供方的扣缴义务人有关的规定，以及原增值税一般纳税人 的有关规定。附件3 ：明确试点企业在改征增值税之后，原有的营业税优惠政策 的过渡办法。 3 1 2 适用范围 ( 1 ) 在国务院常务会议通过试点方案之后，“1 1 1 号文”明确了对上海“交 通运输业和“部分现代服务业”( 统称为“试点行业”) 这两个试点行业的适 用范围以及各自的增值税率做出了明确规定，参见下表3 。 表3 1 试点行业税率变化 鬻ii 穗鬣溅雾? 鬻薹鬻瀚鬻隧鏊落l 攀i | | 1 瀵糕繁灌甏舔麓 交通运输服务 1 1 3 有形动产租赁服务 1 7 研发和技术服务 信息技术服务 文化创意服务 6 5 物流辅助服务 鉴证咨询服务 一般来说，为了适用于这些上海试点企业的“实施通知”，绝大多数的试点 企业都会从营业税纳税人转为增值税一般纳税人，基本上与现行的增值税规定和 处理方法相一致。主要特征是参照当期应税服务销售额和适用的增值税税率来计 算增值税销项税额，在扣除当期购买应税产品和服务的进项税额后，其所剩净额 应为向上海市税务机关申报的当期增值税应纳税额。同时，考虑到小规模试点企 业，其增值税征收率为3 。与现行增值税制度下对小规模纳税人的处理一样，小 规模试点企业同样地不能抵扣进项税额，这主要是针对小规模试点企业所采取的 “简易计税方法”。 ( 2 ) “1 3 1 号文”明确了增值税零税率的服务出口项目的具体适用范围： 由试点纳税人提供的国际运输服务，即由试点纳税人载运旅客或者货物出入 境和在境外载运旅客或者货物；由试点纳税人向境外单位提供的研发服务；由试 点纳税人向境外单位提供的设计服务，但不不含对境内不动产提供的设计服务。 ，解读营业税改增值税试点方案，中华人民共和国财政部国家税务总局令第6 6 号，2 0 年 1 0j i = = j2 8 日。 适用零税率的优惠待遇的国际运输服务试点纳税人必须具有相关资格和经 营许可证，对于适用增值税一般计税方法的试点纳税人采用免抵退税办法，其退 税率与“1 1 1 号文”规定的适用增值税率保持一致。适用简易计税方法的试点纳 税人不能享受零税率待遇，而其服务出口销售可享有免征增值税的待遇。符合条 件的试点纳税人应按月向其主管退税的税务机关申报办理增值税免抵退税或免 税手续。 ( 3 ) 除上述适用简易计税方法的试点纳税人可免征增值税外，“1 3 1 号文” 详细列举了那些免征增值税的服务出口项目的适用范围，分为三类： 第一类：由试点纳税人在境外提供的服务项目，即根据服务提供地确定为服 务出口的项目：工程勘察勘探服务、仓储服务会议、展览服务和有形动产租赁服 务。 第二类：服务接受方是境外单位的服务项目，即由服务接收方所在地确定为 服务出口的项目： 第三类：国际运输服务由不符合“1 3 1 号文”第一条第( 二) 项所规定条件 的试点纳税人提供。 3 1 3 具体内容 ( 1 ) “1 1 l 号文”规定，对于那些同时兼营试点和非试点服务的试点企业 采用分别核算增值税应税服务的销售额和营业税应税项目的营业额的办法。对于 未分别核算的，试点企业由主管税务机关核定其增值税应税服务的销售额。此外， 还要参照与现行增值税规定类似的公式，对不得抵扣的进项税额采用相应的划分 计算。同时还规定了如何解决试点企业混业经营不同税率应税服务的以及同时提 供增值税应税服务和免税服务的问题。如果试点企业提供的应税服务是依照营业 税相关规定可按差额征收营业税的，这些试点企业可以用取得的全部价款和价外 费用在扣除支付给上海或其他地区的非试点企业的价款后，把所剩余额作为销售 额计算其增值税。这项规定较系统地考虑到了上海地区的某些试点企业仍需从营 业税纳税人购买服务，但又无法获得增值税专用发票的状况。同样交通运输业也 有一些利好的措施。比如无法从交通运输企业取得增值税发票的可以根据运输费 用结算单据上注明的运输费用金额的7 扣除率计算进项税额。这项措施与现行营 业税制减少双重征税的规定相一致。同时，即使那些符合增值税一般纳税人的条 件，并且提供公共交通运输服务的试点企业，仍然可以选择“简易计税方法”计 9 算缴纳增值税，以便减轻相应税务行政负担。 另外，对特定行业的试点企业，如交通运输和国际货运代理，确定了如何计 算销售额。在试点方案中，境外服务提供方在上海提供的试点服务采用改征增值 税代替营业税。同时，特别注意的是，当服务接收方是试点企业，则扣缴的增值 税额可作为其进项税额进行抵扣。从境外服务提供方购买试点服务的上海原有增 值税一般纳税人，同样也可以对扣缴的增值税额进行进项抵扣。此外，如果境外 服务提供方在境内没有代理人的，服务接受方则作为其扣缴义务人，同时“1 1 l 号 文”也规定了一些过渡政策。总体上说，对现行一些营业税免税政策，如试点企 业符合附件3 里规定，可在剩余的原有免税政策优惠期内继续享受增值税免税的 待遇，对一些营业税减免税，更改为增值税“即征即退”政策。此外，旧的租赁 合同签订，2 0 1 1 年1 2 月3 1 日之前尚未完成的，仍可以执行现行营业税待遇，直到 合同期满。 ( 2 ) “1 3 1 号文”明确地提出了国际运输行业和其他服务出口项目享受增值 税优惠政策的基本原则。这样就会有助于提升这些试点纳税人在国际市场的竞争 力。根据财政部与国税总局在2 0 1 0 年4 月2 3 日颁布的关于国际运输劳务免征营 业税的通知，即财税 2 0 1 0 8 号文的规定，对提供国际运输服务的营业税纳税人 ( 包括境内单位和个人) 可享有免征营业税的待遇。但是，纳税人购买设备以及 购进货物所发生的增值税进项税额只能作为成本，而不得抵扣。比较而言，1 3 1 号文为国际运输行业带来了更多的实惠，包括以下几点： 1 ) 试点纳税人有资格和许可证的，它们提供国际运输服务所获得的收入可 以享受增值税零税率。考虑到适用的增值税率和退税率是相同的，所以不会出现 不能抵扣进项税额的情况。发生的进项税额可以抵扣其他销项税额中可供抵扣的 增值税应税项目或退税。 2 ) 如果试点纳税人是未取得相关国际运输资格和经营许可证的增值税一般 纳税人或者小规模纳税人，国际运输服务的收入，这与当前营业税的规定是一致 的，他们仍然可以享受免税待遇。 3 ) 由试点纳税人向境外单位提供的物流辅助服务( 仓储服务除外) 可享受 增值税免税待遇。由试点纳税人在境外提供的仓储服务也免征增值税。相比现有 的营业税的规定，这些规定显然更加有利，因为目前的免征营业税仅限于国际运 输服务并不适用于物流辅助服务。 1 0 3 2 全面实施增值税的步骤与措施 3 2 1 分析影晌 评估现有体系和运作流程，对增值税转型的准备情况预先评估主要风险，估 计相关成本，从而能够实施相应战略以管理这些成本为公司的增值税转型制定详 细的计划。根据现有的法规进行差异分析，确定公司需要变革的关键领域并制定 实施方案。分析试点方案及对企业经营的影响，并对公司的业务流程及系统实施 改造。 上海的试点企业要尽快地认真学习这两份文件及其附件，并要特别注意其行 业的特殊规定。另外，尽快评估财务影响，由于营业税改革的转型，征收增值税， 只注重对损益表的影响，而且还注重对现金流量的影响。试点企业审核现有的客 户群和服务合同，并考虑是否需要调整新的定价策略的发展和调整，并注意增值 税专用发票的使用和管理。同时，试点企业也应该考虑如何处理和他们的服务提 供商的关系，无论在内部或外部的服务提供方，以及是否试点企业。试点企业应 注意上海税务机关进一步发布详细的税收征管程序和要求，并及时做出反应。很 明显，“试点方案”要求试点企业在内部财务、会计和税务制度方面做出大幅度 的调整以便适应新的增值税制，以至要求试点企业检视其整体税收功能的有效 十牛。 3 2 2 应对转型 系统评估及规划：试点企业要对当前系统进行评估，了解差异系统整体设计： 比如财务系统、e r p 系统、v a t 系统、系统接口、数据交换规则和其他有关管理要 点等，以便符合增值税合规的新要求。 系统实施升级：新系统、新接口实施；现有系统升级；系统详细设计；系统 测试；用户培训；系统正式运行。 系统检查及支持：运行情况检查，数据、功能、性能、用户掌握情况问题发 现及解决应用支持。 3 2 3 后续检查 审核实施后的准确性，检查增值税申报和会计处理，及时发现并规避重大风 险。总之，这次增值税扩围改革是一次非常有力度的税制改革，对于上海以及其 他省市的相关企业将带来深远的积极影响。这两份文件使上海的“试点方案”分 别奠定了框架基础和制度体系。“试点方案”将会给全国相关行业包括非试点地 区和非试点企业带来深远的影响。 第4 章营业税改征增值税对相关行业影响分析 在上海的“试点方案”的实行结果，将会吸引服务提供商在上海建立业务( 公 司) 为了享受即将在上海成立的“试点方案”带来的税收优惠。同样，在上海( 服 务提供商) 的试点企业，将相应吸引更多的客户购买他们的服务。试点方案将有 可能降低营业税负担。下表显示不同类别的客户在购买试点服务的营业税( 购买 服务) 试点企业的影响。 表4 1 试点方案的相关影响 服务购买方税务影响商务影响 这类服务购买方将从试点方案的实旆中获益，因为他如果试点企业在由营业税( 不可抵扣) 改征增值税 国内增值税纳税人们为购买试点服务而搬 啪增值税作为进项税额将可( 可抵扣) 减轻流转税负后，因此适当降低价格的 按规定抵 口销项税额。话，这类服务购买方将会进一步获益。 这类服务购买方将不得不承受试点企业收取的增值税 这类l r 务购买方应考虑和试点企业重新进行商谈1 日务 国内营业税 | | 9 税人负( 因为通常情况下增值税率会高于营业税率) ，并 价格。 将萁作为购买成本来处理。 这点有关于中国的服务出口。两份文件均没有对t c 绐 如果试点服务出口只是试用免征增值税处理的话，相 出明确的规定有可能某些行业的试点服务出口将可 境外服务购买方应的它的进项税额也就不i 2 退税。这一处理将强有可 以享受零税率( 有增值税退税) ，而这些则仅仅是免 能降低中国试点企业在国际市场上的竞争力 征增值税( 无增值税逞税) 。 4 1 对交通运输业的影响分析 短期看，毛利率越低的上市公司在改革试点第一年的受益相对越大。上海市 交通运输业主要从事航运、港口、航空、公用交通和物流等业务经营，其中航空、 公用交通和物流类上市公司毛利率水平相对较低，取消营业税征收后对利润表改 善程度相对较大，港口类上市公司毛利率水平相对较高，取消营业税征收后对利 润表改善程度相对较小，航运类上市公司从2 0 1 0 年起，从事国际运输劳务已经免 征营业税，因此改善的主要是国内运输劳务部分。 长期看，交通运输业发展将持续受益：作为营业税纳税人，交通运输业上市 公司在购买原材料、生产设备、燃料时所缴纳的增值税不能抵扣，纳入改革试点 后，缴纳的增值税可按规定抵扣。 具体来看，按照下表中的a 股运输行业在2 0 1 0 年的损益表进行模拟测算：a 股 全部交通运输行业7 0 家上市公司毛利率水平为2 5 ；职工薪酬营业成本为1 5 ， 8 5 左右的营业成本含可抵扣增值税。如果营业税改增值税在全国范围内推行， 2 0 1 0 年交运上市公司纳税总额将减少8 4 亿元，对2 0 1 0 年的净利润将增加1 0 左右， 对交通运输板块整体影响正面，改革的结果是给企业减轻了一些税负。 表4 22 0 1 0 年a 股交运上市数据模拟测算税改对净利润影响 浮謦罄辨鹾豢熬黎戮戮蓊蒸鬻霪il 鬻麟l 纛8 2i 鬓。囊戮耄i 嚣蒺蘩i 攀蕤蒸瀵 营业收入6 ，2 0 5 营业成本4 ，6 5 0 毛利率 2 5 职t 薪酬 6 8 6 职t 薪酬占营业成本比重 1 5 营业税金及附加 1 2 3 归属母公司所有者净利润 8 2 5 l 羹嗡霪l 謦謦；i 鬈豢攀il 鬻誊l 鬻l 蘩鬻鋈纛i 鬻鬻藜鬻鬓鬻蒺鬻鬻鬻鬻i 鍪戮1 1 | | | | 8 篓蕤鬻2 囊“2 “。| | | | | | | | | l 增值税一销项税= 原营业收入( 1 + 1 1 ) 木o 1 1 6 1 5 增值税进项税( 注1 )= ( 营业成本一职工薪酬) ( 1 + 1 7 ) 木1 7 5 7 6 应纳增值税 = 销项税一进项税 3 9 税负减少8 4 瀚潼纛瓣秘穗瓣稿豢鬻、豢辫；羹鬻鬻寨鋈鬻鬻纛鬻l 藕鬻l i i | | | 豢糍。i 戮i 篓。鬻蘸鎏戮i 鬻蕤蒺 注1 ：对营业成本中外购燃料等原材料、机械设备中所含的增值税率按照1 7 计算 4 2 对建筑业的影响分析 当前我国建筑企业所交税费比较复杂，比如加工制造环节在所在地缴纳增值 税，土建、安装、施工等环节在工程所在地缴纳营业税。为便于分析，假设目前 建筑企业缴纳营业税为主。在实际税负方面，取消营业税、转为增值税，总体上 属于减税措施，减税所带来的好处有可能被产业链上的各个环节所共享，因此建 筑企业在利润上的受益程度很大。 同时，营业税的取消对于改善建筑企业的现金流而言具有重大意义。营业税 是建筑类企业不可忽视的现金流出方，建筑企业由于收入和结算在时间上的不一 致，需要占用流动资金，现金流往往比利润更重要。由于营业税在确认收入的当 期就要缴纳( 一般是一月一缴或者一季一缴) ，而回款往往滞后于成本发生和收 入确认的时间，营业税对于公司的现金流的意义要重大得多。据统计，建筑企业 每年的营业税支出的现金的数目是全年现金净流入数目的一半以上。 另外，建筑企业的投标报价透明度较高，尤其是大型基建工程很难有很高的 超额利润，在投标、报价的环节，营业税因素不影响工程竞标中各企业的预期盈 利情况。比如：之前1 0 0 万元的合同，取消营业税之后，以9 7 万元中标的概率极 大。 总之，征收增值税后，在利润方面，由于新增固定资产投资抵扣增值税，使 得固定资产投资总额下降，由此摊销到以后每年的折旧也由此减少，从而问接增 加了净利润。在现金流方面，当年抵扣直接带来当年现金流的大幅改善，从改善 的幅度上来看，低毛利率、固定资产投入大的企业受益最多，现金流对建筑企业、 尤其是大型的建筑企业意义重大。由此可以看出，改革的指导意义是在鼓励企业 更多进行与生产相关的各项投资或技术革新，这也符合国家税收政策对产业结构 与投资方向的政策指引宗旨。 第5 章交通运输业税改前后业绩比较 选定行业的样本，从w i n d 资讯收集运输行业在2 0 1 0 年上市公司的财务报表 数据，并围绕增值税改革上市公司财务状况的影响进行分析。首先，通过计算营 业税转增值税对上市公司净利润，净资产收益率和基本每股收益三个财务指标的 变化情况，验证了理论分析的结果；第二，分析得出改革对试点企业的影响以及 推广到所有交通运输行业的公司。 5 1 试点地区上市公司财务指标的变化 5 1 1 净利润的比较 表5 1 净利润数值 1 4 申通父】苣 东方中海 中海招商 上潜 航空 大众j 虽生海博 发展 集运 亚通 上海锦江 轮船 集团 地铁股份 交通控股股份股份 机场投资 ! _ 主l ( 注2 )f 注3 ( 注4 ) 主5 净利润( 亿元) 瞳化前) e 叠ei7 0 5 3 ，勰至3 0i i ol 船l 了2 0蓬2 醴7 0 i 3 ，i 02 ，g 。6 ，猕5 净利润( 亿元) 嗖化后) i3 露2 3 6 萜3 3辱燃i i 了3 9 0 至毒3 2 悬国7 0 量3 1 02 勰6 _ 2 05 王1 2 对净利润的增厚程度 5 3 3 9 2 7 1 4 1 2 s 拶3 棼；。姚溉2 图5 1 净利润比较示意图 图5 2 净利润增厚程度示意图 注l ：东方航窄国际航线运输收入免营业税 注2 、注3 ：中海发展、中海集运下属的注册在洋山港的分、子公司免营业税 注4 ：招商轮船免营业税 注5 ：上港集团在洋山港的装卸等港u 服务业务免营业税 5 1 2 净资产收益率的比较 表5 2 净资产收益率数值 申通父】五 东方 大众强生 诲博 中海中海 亚通上海锦江 招商上潜 航空 发展 集运轮船集团 地铁股份交通控股股份股份机场投资 e 芊1 )e 主2 )e 主3 )g 主4 )6 卓5 ) 净资产收益率瞳化前) o 0 8o 0 70 3 20 0 0 7ol lo 0 7o 1 4- o 1 4o 0 9 0 3o 0 60 i 3 净资产收益率咬化后)0 1 30 傍 0 4 l氇i oo 7 o 1 2o 0 9 0 1 毒 国1 o 0 9o 1 3o 蕊0 。1 3 5 。1 3 每股收益的比较 图5 3 净资产收益率变化示意图 表5 3 基本每股收益数值 申通父1 五 东方 大众强生海博 中海中海 亚通上海锦江 招商上潜 航空 股份 发展集运 轮船羹团 地铁股份交通控股股份机场投资 e 1 )e 主2 )e 芊3 )e 卓4 )e 芊5 ) 基本每股收益( 亿元) o 挎o 2 3 o 勰0 3 毒0 i 毒0 3 io 5 io 3 6毋_ 2 0o ，6 9o5 l0 1 9o 拍 基本每股收益( 亿元) o 2 90 3 2o 6 l 03 80 i 5龟3 4o - 5 403 了o 瑚o 6 9 o ，5 l 0 l 客0 1 6 电1 0 _ 。2 0 瓣基本每股收益( 亿元)- 基本每股收益( 亿元) 变化前变化后 一串通 地铁 交运东方大众强生海博中海中海亚通上海锦江招商上潜 股份航空交通控殷股份发展集运股份机场投资轮船集团 注l 注23 注3 注4 注5 图5 4 基本每股收益变化示意图 测算结果说明( 2 0 1 0 年财务数据) ：营业税改增值税，1 3 家交运上市公司中 有8 家公司的净利润、净资产收益率、基本每股收益将会增加，增加幅度从大到 小依次为申通地铁、交运股份、东方航空、大众交通、强生控股、海博股份、中 海发展、中海集运；对以下4 家公司无影响：亚通股份、上海机场、锦江投资、 招商轮船；对上港集团的净利润、基本每股收益将微降。 5 2 对整个交通运输行业的影响预测 经营成本占收入的比例，和经营成本中可以抵扣项目的扣除比例，是确定营 业税改革后，关系到企业净利润的变化和税务负担的两个关键指标。用毛利