（会计学专业论文）基于可持续发展观的煤炭资源管理审计评价指标体系研究.pdf

江苏大学硕士学位论文 摘要 随着我国经济的发展，能源短缺问题日益显现，并且变得越来越严峻。而煤 炭资源是我国的主体能源，是我国能源安全的基石，节约煤炭资源对于保证经济 社会可持续发展显得尤为重要。 我国人口众多，能源资源相对不足，即便是我国主体能源煤炭资源的人 均剩余可采储量只有世界平均水平的5 8 6 。由于现阶段我国经济增长方式粗 放、经济结构调整进展缓慢、一些高煤耗行业发展较快，使我国单位g d p 煤炭 消耗量比世界平均水平高出许多。同时，一些煤矿开采企业，特别是中小型企业 在开采煤炭时浪费严重，煤炭回采率低。而现行的煤炭资源监管部门存在着管理 分散、职能交叉、管理弱化和地方保护等现象，使得在煤炭开采和利用过程中造 成的环境污染现象严重。 由此可见，若不采取有效措施，我国煤炭供应能力将捉襟见肘，甚至会出现 煤炭资源保障危机。因此应该对煤炭资源进行审计，充分发挥审计的监督作用。 但是，如何开展煤炭资源审计? 这是当前煤炭资源审计工作必须研究探索的重要 课题，也是今后煤炭资源审计工作深化和发展的方向。但是目前未发现有国内外 的学者进行这方面的研究和探索，也未发现有关研究煤炭资源审计的相关文献。 本文正是以此为背景，在可持续发展观的指导下，在借鉴国内外相关理论研 究成果的基础上结合我国煤炭资源开采和利用的现状，提出了以煤炭资源受托责 任为基础来开展煤研究炭资源审计的研究思想。通过分析煤炭资源相关的受托责 任主体及其职责，推导出宏观和微观两个层面的审计目标，然后根据煤炭资源审 计目标设计出一套切实可行的煤炭资源管理审计评价指标。通过构建宏观和微观 两个层面的管理审计评价指标体系，对宏观上负责煤炭资源开采和利用的管理部 门做出综合评价，从而提高煤炭资源政府管理部门的管理水平。从微观上，可以 对煤炭资源开采和利用部门的开采和利用情况作出综合评价，从而提高他们的煤 炭利用效率和效果，节约煤炭资源，减少环境污染。总之，通过煤炭资源审计可 以达到节约煤炭资源、保护生态环境、为经济社会可持续发展创造条件的目的。 最后，本文对如何加强和促进煤炭资源审计工作提出了些建议。希望本文的研 究结论能对发展我国的煤炭资源审计工作有所帮助。 关键词：可持续发展煤炭资源审计受托责任审计目标审计评价指标 a b s t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to fc h i n a se c o n o m y , e n e r g ys h o r t a g ep r o b l e mi sb e c o m i n g i n c r e a s i n g l ya p p a r e n t ，a n db e c o m em o r ea n dm o r es e v e r e t h ec o a lr e s o u r c e s ，w h i c h i sc h i n a sm a i ne n e r g ys o u r c e ，i st h ec o r n e r s t o n e o fc h i n a se n e r g ys e c u r i t y c o n s e r v a t i o no fc o a lr e s o u r c e si ss i g n i f i c a n tf o rt h es u s t a i n a b l ee c o n o m i ca n ds o c i a l d e v e l o p m e n to f c h i n a c h i n ah a sal a r g ep o p u l a t i o nb u th a sr e l a t i v e l yi n a d e q u a t ee n e r g yr e s o u r c e s t h e r e c o v e r a b l ec o a lr e s e r v e sp e rp e r s o ni nc h i n ai so n l y5 8 6 t h a to ft h ew o r l d t h e c o a lc o n s u m p t i o nf o re a c hg d p u n i ti nc h i n ai sm u c hh i g h e rt h a nt h ea v e r a g el e v e lo f t h ew o r l d ，d u et oc h i n a se x t e n s i v ee c o n o m i cg r o w t hp a r e m , s l o wp r o g r e s si n e c o n o m i cr e s t r u c t u r i n g ，a n dh i g h s p e e dd e v e l o p m e n to fh i g h - c o a l c o n s u m p t i o n i n d u s t r i e s a tt h es a m et i m e ，s o m ec o a lm i n i n ge n t e r p r i s e s ，e s p e c i a l l ys m a l la n d m e d i u mo n e s ，h a sl o wc o a lr e c o v e r yr a t e ，w a s t i n gm u c hc o a lr e s o u r c e s t h ec u r r e n t c o a lr e s o u r c er e g u l a t o r ya u t h o r i t i e sh a v ee i t h e rd i s p e r s eo ro v e r l a p p i n gm a n a g e m e n t ， a n dt h e r ef u r t h e re x i s t sl o c a lp r o t e c t i o na n dt h el i k ep h e n o m e n a , w h i c hs e r i o u s l y e x a c e r b a t e st h ep o l l u t i o nt oe n v i r o n m e n ti nt h ep r o c e s so fc o a lm i n i n ga n d u t i l i z a t i o n 刀强f a i l u r et ot a k ee f f e c t i v em e a s u r e sw i l lc a u s eg r e a tt r o u b l et oc h i n a sc o a l s u p p l yc a p a c i t y , a n de v e ns e c u r i t y c r i s i sc o n c e r n i n gc o a ls u p p l y a u d i t i n go fc o a l r e s o u r c e sa n ds h o u l dt h e r e f o r eb eg i v e na t t e n t i o n ，a n dt h es u p e r v i s i o nr o l eo fa u d i t s h o u l db ef u l f i l l e d h o w e v e r , h o wt oc a l t yo u tt h ea u d i to fc o a lr e s o u r c e s ? t h i si s s u e i se s s e n t i a li nt h ec u r r e n tc o a lr e s o u r c e sa u d i tw o r k ，a n di s a l s oad e v e l o p m e n t d i r e c t i o no fl a t e rc o a lr e s o u r c e sa u d i tw o r k c u r r e n t l yt h e r ei sn o tm u c hr e s e a r c h a b o u tt h i st o p i cn o rr e l e v a n tl i t e r a t u r ec o n c e r n i n gc o a lr e s o u r c e sa u d i t i n g b a s e do nt h ec o n c e p to fs u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n ta n dr e l e v a n tt h e o r e t i c a ls t u d i e s h o m ea n da b r o a da n dt h ec u r r e n ts i t u a t i o no fc o a lr e s o u r c e se x p l o i t a t i o n , t h i sp a p e r p r e s e n t st h er e s e a r c hi d e at h a tc o a lr e s o u r c e sf i d u c i a r yr e s p o n s i b i l i t yi st h es t a r t i n g p o i n to fc o a lr e s o u r c e sa u d i t i n g b ys t u d y i n gt h ef i d u c i a r yd u t i e so fc o a lr e s o u r c e s ，r e s e a r c hi n t oa n da n a l y s i so f t t 江苏大学硕士学位论文 r e l e v a n tr e s p o n s i b i l i t ym a i nb o d yi sc o n d u c t e d t h ea u t h o rf u r t h e r s t u d i e st h ea u d i t i n g o b j e c t i v et h a ts h o u l db ef i x e di nt h ec o a lr g s o u r c e sa u d i t i n gp r o c e s s ，d e s i g n sa p r a c t i c a b l e e v a l u a t i o ni n d e x e sf o rc o a lr e s o u r c e s a u d i t i n g ，a n de x p l i c a t e s t h e c l a s s i f i c a t i o no fi n d e x e s ，a n dt h e i rd e s i g n i n gr u l e s b yb u i l d i n gt h ea u d i te v a l u a t i o n i n d e x e s ，t h ep a p e rm a k e sc o m p r e h e n s i v ej u d g m e n ta b o u tt h ea d m i n i s t r a t i o ns e c t i o n s w h oa r ei nc h a r g eo ft h ee x p l o i t a t i o no fc o a lr e s o u r c e s ，a n di nt h i sw a y , t h e m a n a g e m e n tl e v e lo fr e l a t e ds e c t i o n sc a nb ei m p r o v e d f r o mam i c r ol e v e l ，w ec a n m a k ec o m p r e h e n s i v ej u d g m e n ta b o u tt h ee x p l o i t a t i o na n du t i l i z a t i o no fc o a lr e s o u r c e s s e c t i o n s ，b yt h i sm e a n s ，t h ee f f i c i e n c yp r o m o t i o n , c o n s e r v a t i o no fc o a lr e s o u r c e s ，a n d r e d u c t i o no fp o l l u t i o nc a nb ea c h i e v e d t oc o n c l u d e ，v i ac o a lr e s o u r c e sa u d i t i n g ，c o a l r e s o u r c e sc o n s e r v a t i o n ，p r o t e c t i o no ft h ee n v i r o n m e n t ，a n ds u s t a i n a b l ee c o n o m i ca n d s o c i a ld e v e l o p m e n tc a nb eb e t t e ra c h i e v e d f i n a l l y , t h ep a p e rg i v e ss o m es u g g e s t i o n so nh o wt os t r e n g t h e na n dp r o m o t et h e a u d i t i n go fc o a lr e s o u r c e s ，w i t ht h eh o p et h a tt h i sr e s e a r c hc a np r o v i d es o m eh e l pf o r i t sd e v e l o p m e n t k e yw o r d s ：s u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t a u d i to fc o a lr e s o u r c e s a c c o u n t i n ga b i l i t y a u d i t o b j e c t i v e s a u d i te v a l u a t i o ni n d e x u i 江苏大学硕士学位论文 1 1 研究背景 第1 章绪论 可持续发展是科学发展观的基本内容之一，是指既要满足现代人的需求又不 能损害后代人满足需求的能力。换句话说，就是指经济、社会、资源和环境保护 要协调发展，既要达到发展经济的目的，又要保护好人类赖以生存的自然资源和 环境，使子孙后代能够永续发展。在发展过程中，就能源资源问题我们应遵循的 原则是：既要合理开发、利用能源资源为社会主义现代化建设和人民群众的生活 服务，又要节约能源资源，走可持续发展之路。由于能源资源的稀缺性，加之许 多能源资源的不可再生性，只有切实做好节约能源资源，才能促进我国各项建设 事业健康、稳定、协调发展，实现经济发展与人口、资源、环境相协调，保证我 国各方面建设的可持续发展。所以，必须加强能源节约和生态环境保护，增强可 持续发展能力。 煤炭是我国主体能源，是能源安全的基石，也是国民经济发展的重要物质基 础。煤炭的工业用途十分广泛，可以用于发电、煤化工、炼焦、液化等方面，但 目前还是以燃烧为主。据统计，近些年我国发电和供热用煤占国内煤炭总消耗量 的5 0 以上。当前，我国煤炭消费占一次能源的6 9 。3 ，我国拥有比较丰富的煤 炭资源，剩余可采储量占常规能源的7 0 左右n 1 。可以预见，在没有重大能源技 术变革和新的主体能源出现的前提下，我国以煤为主的能源结构在今后相当长的 时期内将难以改变。此外，我国人口众多，能源资源相对不足，煤炭、石油、天 然气人均剩余可采储量分别只有世界平均水平的5 8 6 ，7 6 9 和7 0 5 心1 。同 时，我国正处于工业化、城镇化加快发展的重要阶段，能源已成为制约经济社会 发展的主要瓶颈。在能源供求关系偏紧的同时，由于经济增长方式粗放，结构调 整进展缓慢，一些高能耗行业发展较快，使我国单位g d p 能源消耗比世界平均水 平高出许多。我国水泥行业综合能耗高出1 5 ，钢铁行业大中型企业吨钢可比能 耗高出1 6 ，电力行业火电供电煤耗高出1 5 口1 。2 0 0 5 年，全社会能源消费总量 为2 2 2 亿吨标准煤，其中工业企业用能达1 5 8 亿吨标准煤占7 1 ；在工业中， 钢铁、建材、化工、石油加工和有色五大行业能耗占全部工业能耗的6 9 。加 江苏大学硕士学位论文 大企业节能降耗状况，既是全社会节能的关键所在，也是提高企业自身竞争力的 客观需要。因此，发挥好企业的节能主体作用，对促进全社会的节能工作至关重 要。 我国煤炭资源勘探程度低，优质特种煤源紧缺，而且地区间分布也不平衡。 据预测，2 0 年后，东中部2 3 个省将出现资源枯竭、产量大幅度减少的局面。我 国煤炭开采受煤质差、构造复杂等诸多因素影响，矿井采出率平均仅有3 0 左右， 矿井实际服务年限将比设计服务年限大大缩短h 1 。由此可见，若不采取有效措施， 在不久的将来我国煤炭供应能力将捉襟见肘，甚至会出现煤炭资源保障危机啼1 。 因此，按照可持续发展观的要求制定和实施煤炭资源政策，节约和保护煤炭资源 已成为我国经济社会可持续发展和全面建设小康社会的客观要求。 从国外来看，2 0 世纪7 0 年代的能源危机引发了西方国家对节能的重视，在 严峻的能源形势与沉重的能源费用负担面前，出现了“要把能源像管理钞票一样 管理起来的认识，对能源使用的合理性要进行审计的思想h 。在这种背景下， 西方国家提出了“能源审计”的概念和方法。以英国和日本为代表的国家，由于其 自身的地理特点及资源情况，在提高能源的利用效率和节能方面开展了大量的工 作，并取得了明显的成效。英国利用能源审计调查行业和企业能源利用状况，为 政府制定能源政策提供技术依据，8 0 年代初英国工商部就在能源大臣的领导下， 实施了全国范围能源审计并总结汇总了全国1 1 个行业的能源利用状况报告，为 指导6 0 0 多项国家补助节能项目安排，提供可靠的依据口1 。日本对企业开展了节 能诊断，通过国家节能中心派出专家，免费对企业的用能设备进行节能诊断，促 进企业的能源利用效率的提高起到了显著的作用，此种方法在日本己持续开展了 二十多年。挪威把节能与环保工作结合起来，开展了能源环境审计。西方工业国 家由于生产手段先进、管理现代化，用能设备自控化程度较高，其能源审计特点 是：充分利用信息化技术，通过网络等先进的通讯手段对企业的相关资料进行“后 台式”的审计哺1 。美国的联邦立法鼓励公司自愿进行能源审计，通过审计，查出 能源使用中的浪费现象西1 。此外，韩国、泰国、澳大利亚也在国内进行了能源审 计1 们。 在我国，能源审计开展的比较早，但对于煤炭资源审计，至今还没有发现系 统的研究文献。在我国能源安全形势日益严骏的的大背景下，面对我国日益短缺 2 江苏大学硕士学位论文 的煤炭资源，传统的监管方式和监管体制受到了前所未有的挑战，致使因煤炭资 源开采和煤炭利用的不合理而造成的经济损失越来越严重。因此，加强对煤炭资 源审计的理论和实务研究是当务之急。从某种意义上讲，煤炭资源审计是被我国 日趋严峻的能源形势逼出来的，目标在于政府出手，推动企业合理有序开采煤炭、 节约利用煤炭。2 0 0 8 年1 0 月1 4 日至2 3 日，中国审计署在浙江省杭州市举办了 亚洲审计组织环境审计研讨班。刘家义审计长发表了题为加强环境与资源审计 促进可持续发展的演讲，指出在人类社会资源环境形势日趋严重的今天，政府 审计作为国家经济运行的免疫系统，有责任及时发现、揭露资源环境保护中存在 的问题n l l 。尤其应提及的是，中华人们共和国审计署单独成立了农业与资源环保 审计司，加强对资源尤其是能源监管的组织和领导，这充分显示了我国政府对能 源审计问题的高度重视。作为高层次监督系统的审计，理应通过加强煤炭资源审 计监督，切实履行审计职责，谋求在合理开发、利用煤炭资源为社会主义现代化 建设和人民群众的生活服务与节约煤炭资源，走可持续发展之路的相互协调中发 挥不可替代的作用。i 尽管审计在煤炭资源的开发和利用上可以发挥重大作用，但是我国审计界对 如何进行煤炭资源审计，如何使煤炭资源审计融入常规审计缺乏深入的研究，使 得煤炭资源审计实践无从着手。基于这一现状，本文拟运用可持续发展思想来探 索煤炭资源审计的理论框架，初步建立煤炭资源审计的审计目标和审计评价指标 体系，以期推动煤炭资源审计理论与实践的发展。 1 2 国内外研究成果及发展趋势 虽然国外对能源审计工作开展的比较早，在能源审计研究中比较有代表性的 学者是美国学者d a l el f l e s h e r 和s t e w a r ts i e w e r t 。d a l el f l e s h e r ( 1 9 9 9 ) 认为公司能源审计业务可分为三个阶段，即初步调查阶段、深入调查阶段、分析 汇总阶段，并重点阐述了审计师在每个审计阶段的工作重点1 。s t e w a r ts i e w e r t ( 1 9 9 9 ) 认为会计师在能源审计方面处于有利地位，同为会计师擅长审计和成本 研究。能源审计需要对工程项目进行技术论证，更要进行经济分析，因而需要会 计师和工程师的协作，会计师和工程师在能源审计中的作用是不同的，二者结合 将能更好地达到能源审计的目的1 。但是，目前发现的国外现有的文献仅限于对 江苏大学硕士学位论文 能源审计实务的研究，没有发现相关的理论研究文献。而对于煤炭资源审计，我 们没有发现相关的研究文献。 我国对资源审计研究开展的相对较晚，直到1 9 9 9 年环境与资源审计才作为 我国审计理论的研究重点，但侧重点在环境审计上，目前仍缺少系统的资源审计 理论阐述，宣传方面也做得很不够。并且专家学者的研究重点大都放在人力资源 审计的研究上，而对于支持我国经济发展的能源的审计研究却开展很少。随着我 国能源问题严峻性的逐渐显现，才有部分专家学者就能源审计问题，发表了一些 具有前瞻性的理论探讨文章。而在此之前，能源审计的关注对象主要是能源利用 企业技术层面的问题和国家投入的节能技术研究资金的流向。而对于政府能源管 理部门的宏观管理政策、管理机制和管理体制的绩效审计研究却鲜有开展。 有关能源审计方面的研究成果； ( 1 ) 清华大学孟昭利教授( 2 0 0 2 ) 提出企业能源审计工作具有节能降耗、降 低生产成本、增强企业竞争力、保障我国能源安全和增强环境保护的意义并提出 了能源审计的内容和基本方法n 2 1 。 ( 2 ) 石广明、安艳玲、赵勇( 2 0 0 8 ) 认为企业能源审计是一种加强能源科学 管理和节约能源的有效方法和手段，运用能源审计可以有效降低钢铁企业的能耗 1 3 】 o ( 3 ) 王晓震( 2 0 0 2 ) 对能源窜计的意义，窜计目的，内容程序等理论要素进 行了初步探讨，重点论述了实施能源审计的程序n 们。 ( 4 ) 徐建初( 2 0 0 6 ) 对加强能源审计的途径选择作了初步论述n 鄹。韦仕禄、 刘瑞、高慨( 2 0 0 7 ) 对企业能源审计程序和内容进行了初步探讨n 引。 ( 5 ) 刘宏( 2 0 0 5 ) 对企业能源审计的意义和基本原理进行了初步探讨，提出 了企业的能量平衡原理是能源审计的基本原理的看法n 。 ( 6 ) 王晓震、陈思维( 2 0 0 7 ) 从宏观能源审计和微观能源审计两个层面对能 源审计的基本理论结构作了初步探讨，并提出了建立审计评价指标体系是能源审 计研究的重点、难点n 刚。 从国内外文献综述中可以看出，相关学者对能源审计的方法方面研究得相对 较多，例如在如何进行能源审计方面、在能源审计的耗能技术标准等方面做了比 较深入的研究，提出了一些观点。而对于我国的主体能源一煤炭资源的审计理 4 江苏大学硕士学位论文 论研究则鲜有文献讨论，且迄今为止尚未形成有关煤炭资源审计理论的系统研究 成果。对在煤炭资源审计实践中遇到的困难及如何解决这些困难，该采取怎样的 措施才能让煤炭资源审计发挥其作用，未来的煤炭资源审计该如何发展等问题进 行的研究目前还未发现。相关学者对煤炭资源审计的研究基本上停留在对煤矿企 业的经济效益审计上，对负责煤炭资源开采和利用管理的政府相关部门的审计研 究还远远不够。此外，国内学者对如何借鉴国外能源审计的成功经验来发展我国 的煤炭资源审计研究的很少。总的来说，现阶段有关煤炭资源审计研究主要存在 以下几个问题： 1 对煤炭资源审计的关注不够 目前未发现有人明确提出有关煤炭资源审计研究的想法。因此现阶段对煤炭 资源审计的研究多停留在对煤炭开采企业经济效益审计、煤炭经营者经济责任审 计、煤炭企业投资风险管理审计、煤炭开采、加工企业清洁生产审计和电厂燃煤 管理审计的探索阶段，而没人将其作为一个体系来加以系统研究，更没有深入探 讨实务框架的构建。同时，煤炭资源审计研究的范围仅局限在煤炭开采企业和煤 炭利用企业的技术、经济效益、经济责任层面的审计，对于更重要的煤炭资源宏 观管理层面的审计研究则没有涉及。 2 与相关学科融合较少、较浅 煤炭资源审计的发展不仅与审计的发展息息相关，还与煤炭经济学、环境管 理学、采矿学等学科的发展密切相关。虽然有的学者试图借鉴相关学科的理论知 识来发展能源审计，但大多只是简单的移植，各学科之间没有更深层次的交流与 融合。 3 对西方国家先进经验缺乏全面研究和正确借鉴 现阶段对国外文献的把握程度仅仅是在字面上的翻译及理解，目前未发现有 国内学者对国外的有关煤炭资源审计的文献翻译。仅有部分学者对印度、美国等 国的能源审计进行了简单的介绍，缺乏全方位的评价。 4 煤炭资源审计研究没有系统开展 在我国，煤炭资源审计实践虽然有所开展，但往往将关注点集中于企业降 低煤耗方面。在煤炭资源审计研究方面，没有将煤炭资源审计的研究视野拓宽， 没有在煤炭资源开采和煤炭利用方面从宏观和微观的视角进行分析研究。同时， 江蕊表学殍士学售诠表 也缺乏对煤炭资源审计评价指标的构建。 1 3 研究的思路与方法 针对现有研究中存在的不足，我们期望借鉴国内外的研究成果，结合我国审 计的实践，探索出适合我国国情的煤炭资源审计的理论和方法。本文按照受托责 。、 任的思想，认为煤炭资源审计的主要对象从宏观角度来看是负责管理煤炭资源开 采和利用的政府管理部门这些部门对我国煤炭资源承担受托管理责任。从微观 ， ， ； 角度来看，煤炭资源受托责任审计的主要对象是煤炭资源开采企业和利用企业_ ， ， ， 这些企业的受托责任范畴应当包括受托管理责任和受托社会责任。 本文的研究方法以规范性研究为主，以可持续发展思想为指导，通过研究国 他 户 内外的相关理论文献并结合我国煤炭资源审计的现状，提出了煤炭资源受托责任 l 审计的范畴。然后根据相关内容认为研究煤炭资源受托责任是研究煤炭资源审计 的起点，通过研究受托责任来研究相关的受托责任主体及其职责进而根据受托 一 责任主体职责来构建煤炭资源审计目标，最后根据煤炭资源审计目标初步构建2 套切实可行的煤炭资源审计评价指标体系。通过对审计评价指标体系的构建，以 t 。 。 期对宏观上负责煤炭资源开采和利用的管理部门做出综合评价，从而提高政府宏 ， 观管理部门的管理水平；从微观上，可以对煤炭资源开采和利用部门的开采和利 用状况作出综合评价，从而提高他们的利用效率和效果，减少环境污染。总之， 通过煤炭资源审计可以达到合理有序开采煤炭资源、节约利用煤炭资源、保护生 态环境、为经济社会可持续发展创造条件的目的。本文研究思路如图1 1 所示： 研究可持续发研究受托责初步构建煤初步构建煤炭 展观下的煤炭任主体及其 炭资源审计资源审计评价 资源受托责任 职责目标指标体系 1 4 研究框架 本文共分为七章： 第1 章绪论 图1 1 研究思路 6 江苏大学硕士学位论文 本章是对本文研究的总体说明，详细阐述了研究的背景、方法、框架、前人 的主要研究成果以及文章的创新之处等。 第2 章煤炭资源受托责任的基本理论 本章主要论述了可持续发展观理论、可持续发展观下的煤炭资源受托责任、 对象和审计职能，对煤炭资源受托责任的理论基础进行了阐述。提出从宏观和微 观两个层面概括煤炭资源受托责任的基本分类，并进行了详细的阐述，为后面章 节的论述提供理论基础。 第3 章煤炭资源受托责任主体及其职责 本章系统地分析了煤炭资源受托责任主体，较为全面地总结了各受托责任主 体的职责，为下章煤炭资源审计目标的建立打下基础。 第4 章煤炭资源审计目标 本章依据可持续发展观下的受托责任提出了煤炭资源的审计目标，并据此归 纳与总结了煤炭资源审计的具体目标。并对这些审计目标进行了详细的阐述，为 下一章煤炭资源审计评价指标体系的构建提供理论指导。 第5 章煤炭资源审计评价指标的构建 本章论述了煤炭资源审计的评价原则、评价范围、评价指标的分类、评价指 标要素构成，并根据煤炭资源审计目标对煤炭资源审计评价指标进行了初步构 建，为煤炭资源审计的开展提供评价指标依据。 第6 章促进我国煤炭资源审计发展的政策建议 本章总结了我国煤炭资源审计现存的问题，提出了促进我国煤炭资源审计发 展的政策建议。 第7 章研究结论、局限与展望 1 5 本文创新之处 通过分析以往的研究成果不难发现，要做好煤炭资源审计工作，就必须有审 计评价指标做依据，这是煤炭资源审计研究的重点，也是难点所在。因此，本文 的研究重点是初步构建出一个比较系统的煤炭资源审计评价指标体系，这是本文 研究的一个突破点。此外，本文拓宽了煤炭资源审计的研究视野，以全局性的战 略眼光从宏观上对煤炭资源宏观管理绩效进行审计，打破了以往能源审计重视技 7 江苏大学硕士学位论文 术层面审计的研究现状。本文的创新之处在于： 1 以煤炭资源的受托责任为研究起点开展煤炭资源审计研究 本文系统地探索了煤炭资源的受托责任，通过分析和研究煤炭资源受托责 任，确立了受托责任审计的范畴，包括法纪责任、绩效责任、经管责任和社会责 任。现有的研究中没有对煤炭资源的受托责任进行研究分析，因而煤炭资源审计 的研究缺乏理论上的系统性。而本文以煤炭资源的受托责任为研究起点，通过研 究煤炭资源受托责任，进而研究煤炭资源受托责任主体及其职责，然后依据受托 责任主体的职责范围构建煤炭资源审计目标，从而依据煤炭资源审计目标构建煤 炭资源审计评价指标体系。通过本文的研究，使得煤炭资源审计理论的系统性得 到加强，理论的逻辑结构也更加完整。 2 构建了煤炭资源审计评价指标体系 本文的研究重点是初步构建煤炭资源审计评价指标体系，把对煤炭资源宏观 管理部门、煤炭资源开采和煤炭消费企业的节约煤炭资源状况的评价指标具体 化，以全面反映宏观管理部门以及煤炭开采和利用企业的受托责任履行情况。 3 开展了对煤炭资源宏观管理部门管理绩效的审计 以往的研究往往从某个企业的煤炭利用情况进行评价，而忽视了对煤炭资源 整体的受托责任的分析评价，忽视了对煤炭资源宏观管理绩效的分析评价，在煤 炭资源审计研究上缺乏全局性的战略眼光。而本文则分别从宏观和微观两个不同 的层次来研究煤炭资源审计，从而弥补了这个缺陷。本文的研究框架如图1 2 所示： 8 图1 2 本文的研究框架 9 江苏大学硕士学位论文 第2 章煤炭资源审计产生的理论基础 2 1 可持续发展观 2 1 1 可持续发展的涵义 可持续发展作为一种新的发展理念和战略，最早由美国世界观察研究所在 2 0 世纪7 0 年代提出，后来随着该研究所所长莱斯特布朗的建设一个可持续 发展的社会一文传播到全世界。可持续发展观的基本思想是既要满足当代人的 需求，又不危及子孙后代的发展能力：既要保证适度的经济增长与结构优化，又 要保持资源的永续利用和环境良好，从而做到环境与经济社会相协调，实现可持 续前进和有序发展n 引。可持续发展的概念从提出到今天，已经有很多的机构、 学者对其进行了定义，一些国家也因此成立了可持续发展研究机构。我国在世界 环境与发展大会上，做出了履行世纪议程的庄严承诺，并为此成立了我国 2 1 世纪议程管理中心。1 9 9 2 年联合国环境与发展大会之际，可持续发展问题在 全球范围内展开了讨论，并可以归纳为下面几个方面啪1 ： 1 从自然属性定义的可持续发展 可持续发展的概念源自生态学的“生态持续性 ，1 9 9 1 年国际生态学联合会 和国际生物科学联合会对可持续发展的定义为“保护和加强环境系统的生产和更 新能力 ，是不超越环境系统再生能力的发展。 2 从社会属性定义的可持续发展 1 9 9 1 年国际自然保护同盟、国际环境规划署、世界野生生物基金会共同发表 的保护地球可持续生存战略对可持续发展的定义为“在生存与不超出维持生 态系统承载能力的情况下，改善人类的生活品质船。 3 从经济属性定义的可持续发展。b a r b e r 在1 9 9 1 年对可持续发展在经济属 性下进行的定义为“在保护自然资源的质量的前提下，使经济发展的利益增加到 最大限度”。 本文认为可持续发展是指既要满足现代人的需求又要不损害后代人满足需 求的能力。换句话说，就是指经济、社会、资源和环境保护协调发展。它们是一 l o 江苏大学硕士学位论文 个密不可分的系统，既要达到发展经济的目的，又要保护好人类赖以生存的包括 煤炭资源在内的自然资源和环境，使子孙后代能够永续发展。 2 1 2 可持续发展原则 人们对可持续发展原则的定义也略有不同，目前形成较为一致的观点认为该 原则主要包括可持续原则、共同性原则与公正性原则，原则间相互联系、相互渗 透，共同构成了可持续发展的丰富内涵乜2 1 1 可持续原则 人类经济、社会发展必须维持在资源和环境的承载能力的范围之内，以保证 发展的可持续性。人类坚持这一原则，不仅必须约束自己对资源的浪费和环境的 污染行为，而且必须保护和加强资源基地建设，恢复环境质量。在开发和利用自 然资源的同时，要补偿从生态系统中索取的东西，使自然生态过程保持完整的秩 序和良性循环乜3 2 共同性原则 人类共享和依赖的生态系统是一个开放的整体，现代全球的环境一经济一社 会系统日益变得相互依赖，成为不可分割的复合系统。地球的整体性和人类的相 互依存体现了人类根本利益的共同性。只有做好人类社会系统与自然生态系统的 协调，人类社会各子系统之间的协调，自然生态环境内部的协调等多层面的协调， 可持续发展才能实现。 3 公正性原则 首先要对自然公平，承认自然的价值，尊重、珍惜、保护自然环境。可持续 需求目标是要满足所有人需要，不仅要求代内公平、保证每个人都有平等的机会 获得有限的资源与发展的成果，而且要求代际公平。为了当代人和后代人的利益， 保护利用环境和自然资源必须注重公正性，资源的分配与利用要公平。 2 1 3 煤炭资源与可持续发展 煤炭资源是我国的主体能源，当经济发展、煤炭资源利用和环境保护真正成 为摆在我们面前的不可回避的问题的时候，人们全面反省传统发展观，寻找更有 利于人类长远发展的生存模式，煤炭资源可持续发展逐渐成为我国经济发展过程 江苏大学硕士学位论文 中一个不可忽视的问题。煤炭资源可持续发展是指人类在开发、利用煤炭资源的 过程中应该确保煤炭资源的可持续性，在维持经济发展的前提下，协调好经济发 展、煤炭资源使用和环境保护之间的矛盾，确保煤炭资源可以为经济发展提供持 续的、安全的供给。煤炭资源的可持续发展是我国可持续发展的前提条件，直接 影响了经济和社会的可持续发展。煤炭资源可持续发展理论要求节约煤炭资源和 保护环境，提高和维持生态系统的持续生产力，为国民经济和社会发展提供重要 的煤炭资源和环境条件，确保经济和社会的可持续发展。其主要内容包含了煤炭 资源的开采和利用、煤炭资源节约与环境和生态保护等晗铂。概括来看，煤炭资源 可持续发展理论应该包含三个层面上的观点： 1 发展的观点 发展是人类社会满足自身需求、得以继续生存的基础，经济增长是推动人类 自身发展的主要驱动因素。但是我国传统的经济增长方式是粗放型的，是以过度 消耗煤炭资源、破坏人类赖以生存的环境为代价，是不能维系人类社会长远发展 的陵引。煤炭资源可持续发展则倡导一种以节约、合理利用煤炭资源为核心的可持 续经济增长，并把节约煤炭资源、保护环境作为保持我国经济可持续发展的基础。 2 协调的观点 传统的发展观正是因为没有很好的处理好社会经济的快速发展、煤炭资源的 有序开采和节约利用、环境保护三者之间的关系，从而使得社会经济高速增长的 同时带来了煤炭资源的过度开采和浪费利用，煤炭资源的过度开采和利用上的浪 费又带来了环境的不断恶化，环境的恶化又需要国家投入经济增长带来利润的一 大部分来进行治理，逐渐形成一种恶性循环。可持续发展则要求三者之间必须协 调统一，经济高速增长的同时必须注重煤炭资源的合理、有序开采和节约利用， 并寻找新的替代能源心即。 3 ，公平的观点 传统的发展观只重视人类社会的短期利益和局部利益，在追求片面经济利益 的同时并没有很好地兼顾其他地区和子孙后代的利益。煤炭资源可持续发展则要 求既要体现当代人在煤炭资源利用和分配上的公平，同时也要体现当代人和后代 人之间的代际间的公平乜 。不同地区、不同行业之间也要力求公平。1 9 9 2 年联 合国环境与发展大会之后，世界各国普遍接受了可持续发展战略，纷纷制定本国 1 2 江苏大学硕士学位论文 的实施战略和行动计划，按照本国的特点，积极探索和实行可持续发展战略。在 我国，社会经济的高速发展带来了煤炭资源消耗的大幅增加，目前能源瓶颈问题 己经成为制约我国经济发展的最大障碍。2 0 0 6 年，国务院提出“加快发展循环 经济，建设资源节约型和环境友好型社会，实现经济增长方式的根本性转变的 战略规划。这一系列措施实施的重要一点就在于实现煤炭资源和社会经济的可持 续发展。 可持续发展思想是当前世界各国普遍采用的指导经济发展战略制定、经济发 展措施决策和经济发展效果评价的具有核心意义的重要规范，是在各国长期理论 探讨和发展实践中逐渐形成的有深刻学术价值和重大实践价值的世界性共识。 从经济学的原理讲，经济发展的过程与能源的消耗过程之间必然存在有机联 系。通常情况下，经济发展的持续性要受能源消耗的制约。我国的主体能源是煤 炭资源，合理有序开采、节约利用煤炭资源实质上是一种经济活动。只要是经济 活动就必然涉及不同主体的利益矛盾。为此，需要借助审计部门的权威性和相对 独立性来协调煤炭资源和发展的矛盾。所以，可持续发展思想下有序开采、节约 利用煤炭资源的提出与实施，促进了煤炭资源审计的产生。 从审计学的角度看，煤炭资源审计与传统审计有共同的一面，即应以审查经 济活动的真实性、合法性、效益性作为出发点和归宿。但煤炭资源审计与其他审 计有区别，它重点关注的是可持续发展下的节约煤炭资源活动，表现在具体的监 控环节上，是对经济活动的煤炭资源消耗是否节约，煤炭资源开采是否合理有序、 政府监管措施是否合理有效、执法是否严格等行为进行监督检查。从我国面对的 严峻的能源形势来看，我们要充分发挥煤炭资源审计的作用，以促进煤炭开采企 业合理有序开采、清洁、节约开采；促进煤炭利用企业节约煤炭资源、减少环境 污染。从而达到节约煤炭资源促进可持续发展的目的。 2 2 可持续发展观下的煤炭资源受托责任 2 2 1 受托责任的概念 受托责任是一种普遍存在的委托受托关系，是因受命或受托经营财政或财务 收支，对命令或托付人所负的种以最大善意充分体现其意志的责任。 江苏大学硕士学位论文 从国外来看，系统研究具体受托责任的组织或学者包括： s c r o s i t a ( 1 9 7 5 ) 认为啪3 ，受托责任的类型包括：完成社会福利的责 任( 主要社会责任) 。追求直接所有者利益的责任( 次要财务责任) 。 j a m e sc u r t ( 1 9 7 8 ) 认为啪1 ，受托责任按照标准的高低不同，可以分为三个 层次：财务责任。财务责任是最低层级的要求，与之相对应的审计属于符合性 审计或传统审计，其具体目标在于评价合法性；效率责任。效率责任属于中间 层级，与之相对应的审计是效率审计( 或业务审计) ，其审计目标在于评价经济性 和效率性；效果责任。效果责任属于最高层级，与之相对应的审计属于效果性 审计( 或项目结果审计) ，其审计目标在于评价效果性。其中财务责任属于程序性 责任，经济责任、效率责任和效果责任属于结果性责任。 j a m e sc u t t ( 1 9 8 8 ) 啪1 认为，受托责任的种类有二：程序性受托责任。 指根据事先确立好的标准来编制财务报表，并由审计证明其公正性，它强调合法 性或合规性、真实性或公允性，属于财务审计的目标要素；结果性受托责任。 指各种资源是否得到经济而有效的利用结果而确立的责任，它主要强调经济性、 效率性和效果性，属于绩效审计的目标要素。 m b o v e n s ( 2 0 0 3 ) 口n 认为，在民主社会，存在五种潜在的公共受托责任关 系： 组织责任关系：政治责任关系；法律责任关系；行政责任关系； 职业责任关系。 从上述观点来看，我们认为：受托责任中，其要素应包括合法性或合规 性、真实性或公允性、经济性、效率性、效果性、有效性和社会性，而审计就是 对受托责任履行情况所进行的监督、评价和鉴证过程；受托责任是不断深化的， 其发展趋势是从合法性或合规性、真实性或公允性( 属于程序性责任) 鉴证向经济 性、效率性、效果性、有效性和社会性( 属于结果性责任) 鉴证的转变。 从国内来看，系统研究受托责任的组织或学者包括： 最早提出“受托责任 观念的杨时展教授( 1 9 9 7 ) 认为受托责任的核心是强 调委托人的利益最大化，受托人应以最大善意、最经济有效的方法，严格地按照 委托人的意志完成托付的任务啪1 。 王光远( 1 9 9 6 ) 认为受托责任可以分为两大类：财务责任，与之相对应的 审计属于财务审计，其目标包括合法性、安全性的评价；管理责任，与之相对 1