（会计学专业论文）民间审计风险研究.pdf

摘要 党的十四大决定把市场经济体制作为我国经济体制改革目 标，几年来，随着社会主义市场经济体制的建立和完善，随着证券市 场的迅速发展，注册会计师职业也得到了长足的发展，其影响日益扩 大，责任相应加重，审计风险已成为民间审计职业界的一个突出问题。 当前，正确认识民间审计风险，控制与化解审计风险，已成为民间审 计职业亟待解决的问题。本文正是立足于这一背景，研究了民间审计 风险的一系列问题，试图在这一方面进行一些探索。全文共分为三章。 第一章是审计风险概述。本章首先阐述了研究民间审计风险的 重要性，接着分析了风险的涵义、风险的构成要素、风险的特征，然 后分析了审计风险的涵义、审计风险的特征及成因，最后讨论了审计 风险与相关审计概念的关系。 关于风险的涵义学术界尚无统一的认识，其中有代表性的学说 有：损害可能说与损害不确定说，预期与实际结果变动说、风险因素 结合说、风险主观说与风险客观说，对这几种观点加以分析，笔者认 为，风险的本质应从两方面来把握：一是损失。如果没有损失，不成 其为风险；二是不确定性。如果存在确定的某种结果，也不成其为风 险。损害可能说与损害不确定说较为全面地揭示风险的本质，因此， 笔者赞同将风险定义为：风险是损害的可能性。 风险的构成要素包括风险因素、风险事故、损失三部分。风险 因素是指形成风险事故的潜在的原因和造成损失的内在原因，风险事 故是造成损失的偶发事件，损失是风险事故的最终结果。 风险具有以下几个特征：存在的客观性、普遍性，某一具体风 险事故发生的偶然性，同类大量风险发生的必然性、可变性等。认识 风险特征，有助于深入理解风险。 审计风险作为一种风险，既有风险的共性，又有其特性。如何 对其下定义昵? 在审计准则中，对审计风险的权威性定义是：审计风 险是指会计报表存在重要错报与漏报，而注册会计师审计后发表不恰 当意见的可能性。这个定义未能准确反映审计风险造成损害的本质， 也未能反映现代审计风险的更为广泛的内容，因此，论文把审计风险 分为狭义的审计风险与广义的审计风险，笔者认为狭义的审计风险可 定义如下：所谓狭义审计风险，即审计人员对存在重要错弊的财务报 表未能发表恰当审计意见，被追究审计责任而发生损失的可能性。广 义的审计风险并不局限于审计人员判断失误的风险，而是扩展到客户 和环境因素造成的注册会计师受到损失或不利的可能性。所谓广义的 审计风险，指由于审计总是存在一定的不能发现会计报表重大错报项 目的可能性，以及审计活动的全过程和各个方面诸多不确定因素的影 响，而导致审计组织或独立审计人员发生损失的可能性。本文以广义 的审计风险作为分析对象。 审计风险与审计责任，重要性等概念有密切关系。论文分析了 这些关系。 审计风险具有客观性、不确定性、偶然性、潜在性、可控性等 特征，审计风险的不确定性表现在两个方面：一是注册会计师与审计 组织承担的经营风险是难以计量的；二是狭义的审计风险也没有客观 的概率，在审计过程中，c p a 对审计风险的计量是有客观性的抽样与 主观判断的统一。潜在性是审计风险的一个重要特征，在我国，民间 审计职业面临的现实经营风险比较小，但潜在的风险很大。 审计风险的成因是复杂多样的。形成狭义审计风险的原因是： 现代审计技术方法本身的缺陷；现代审计对象的复杂性与审计内容 的广泛性，使审计人员得到正确审计给论的难度加大；审计人员专 业胜任能力的有限性；审计人员的道德风险与心理风险的存在； 企业公) i 的财务信息总是存在信息风险。形成经营风险的原因是期 望差距的存在；二是社会公众日益将c p a 视为保险人，审计被视为分 担风险的一项服务。 第二章是审计风险要素及影响因素，第节，分析了审计风险 要素及其相互关系。根据多级审计风险决策模型，审计风险被分解为 不同级次的子风险，第一级广义审计风险，它可以划分为狭义审计风 险与经营风险，第二级，狭义审计风险，它可以划分为信息系统风险 与检查风险，第三级，信息系统风险可以划分成固有风险和控制风险， 检查风险可以划分为符合性测试风险和实质性测试风险；第四级符合 性测试风险和实质性测试风险，第五级抽样风险和非抽样风险；第六 级符合性测试中过信险和信赖不足险，实质性测试的误受险和误拒 险。论文接着分析了这些风险要素之间的相互关系。 审计风险是固有风险、控制风险、检查风险这三者共同作用的 结果。三个子风险既相互独立、又相互联系。三个子风险对审计风险 总体的影响是：只有当三者同时发生时才构成审计风险，即只有那些 既存在固有风险，又未予以有效控制，在审计过程中又未予发现的项 目才最终形成审计风险。以这三个子风险作为审计风险三要素的审计 风险模型a r = i r c r d r 得到了民间审计职业团体的广泛接受。这个 模型的优点在于：1 在审计实务中，易于确认和计量各个风险；2 三 个子风险在关系上是并列的，在内容上互不包含，并且与审计的整个 过程相吻合，也与审计顺序相一致，在关系上表现为后者与前者相联 系，在数学上可以反映为连乘的概率，因此这个模型在审计实务中得 到了广泛的应用。 在审计过程中，审计人员确认与计量风险的顺序为：i 确定期 望审计风险水平；2 确认、估量固有风险；3 估量控制风险：4 利用 审计风险模型计算检查风险，根据检查风险计算实质性测试的样本 量。固有风险与控制风险是审计人员不能控制的，审计人员只能通过 降低检查风险，以达到期望的审计风险水平。审计风险模型的运用， 虽然有其局限性，但审计风险模型为所有审计证据接在起提供了一 个有用的框架，是对传统审计方法的极大改善。 第二节，分析了审计风险影响因素。本节分别分析了影响固有 风验、控制风险、期望审计风险、检查风险的影响因素。c p a 通过对 这些影响因素的评价，以估计审计风险水平。 第三节，审计有效供给影响因素分析。审计瞄社会需求为基础， 因而，审计应了解社会公众不断变化的期望，并尽可能满足这些期望， 但审计满足社会需求并不是无限的，审计供给要受到各种因素的影 响，这些因素包括；独立性、专业胜任能力，职业道德水平、职业关 注状况、审计职业规范体系、法律环境、审计成本与效益、对社会期 望的了解等。论文逐个分析了这些影响因素。要改善审计供给就应从 改交这些因素着手，而改善审计供给的过程，也是实现审计管理科学 化，有效地防范和控制审计风险的过程。 第三章我国民间审计风险现状、成因及防范对策。本章分析 了我国民间审计风险现状，讨论了形成我国民阋审计风险的原因及发 展趋向，最后提出了化解与控制审计风险的办法。 第一节，我国民间审计风险现状。目前从职业界自身来看，审 计报告虚假的现象较为突出，审计人员业务素质欠佳，审计质量水平 低，部分注册会计师缺乏强烈的风险意识和社会责任意识，可以说， 来自民间审计职业内部的风险是较大的，这一点应该引起职业界的重 视。从审计对象来看，被审单位违规行为普遍，会计信息严重失真， 这使建筑在会计责任基础上的审计责任更为加剧，严重影响了c p a 降 低审计风险的自觉性和严肃性。从c p a 承担法律责任来看，相关法律、 法规的罚则不够完善，执法力度不够，致使民间审计职业承担的法律 责任太轻，现实风险压力太小，不利于审计职业的完善与发展。 第二节，探讨了我国民间审计风险韵成因及其发展趋向。笔者 认为我国民间事计风险的成因有三个：一是企业的公司治理结构失 4 效。这一方面造成了会计信息失真，增大了c p a 控制审计风险的难度； 另方面破坏了审计的独立性，在目前的情况下，会计师事务所很难 顶住压力，在出具审计报告时往往不得不妥协，无形中增加了审计风 险。二是会计准则与独立审计准则的制定滞后。相对于我国证券市场 的迅猛发展与新生事物的不断涌现，会计准则的制定明显滞后，而会 计准则是c p a 衡量会计报表是否公允、合法的标准，缺少了这把“尺 子”，c p a 难以作出正确的审计结论。审计准则的制定和颁布还处于 起步阶段，尚待完善，还不能全面指导c p a 的业务操作，而且c p a 要 掌握、运用这些准则尚需一定时日，审计出错的可能性较大。三是职 业道德规范体系与质量控制准尚不完善，行业监管乏力。目前，职业 道德规范仅有基本准则，缺乏操作性，对具体违规行为尚缺乏相应的 惩戒办法，这使某些执业人员无视道德规范的存在；质量控制基本准 则的操作性和指导性不强，职业团体还缺乏对会计师事务所执行质量 控制准则的监督和约束；注册会计师行业监管体制尚未完全理顺，行 业监管职能还未得到充分发挥。总的说来，行业自律这一层风险屏障 很不完善，加大了审计风险。 我国民间审计风险将逐步向纵深发展。表现在：i 会计师事务 所将独立承担其责任，会计师事务所的脱钩改制切断了对c p a 的行政 保护，审计风险将完全由会计师事务所承担；2 民间审计责任日益加 重，随着证券市场的迅猛发展，随着注册会计师业务范围的迅速扩大， c p a 的社会影响迅速扩大，其社会责任相应加重，审计风险随之增加。 3 法律环境日趋严峻。法律环境的严峻表现在两个方面，一是法律、 法规的逐步完善；二是审计报告使用者利用法律手段保护自身利益的 意识增强。c p a 面临的诉讼纠纷将越来越多。总的说来，我国民间审 计职业承担的责任将越来越重，风险将越来越大。 第三节，分析我国民间审计风险的防范对策。化解与防范民间 审计风险，一方面要从优化审计执业环境着手，一方面依赖于民间审 计职业界对风险的科学管理。优化民间审计执业环境，主要应注意四 个方面：1 改善公司法人治理结构；2 加强对会计责任的监管力度； 3 构建完善的会计准则体系；4 优化法律环境。 如何对民阋审计风险进行科学的管理? 本论文首先讨论了审计 风险管理的一般过程，即审计风险识别、审计风险估测、审计风险评 价与审计风险控制四个阶段。针对我国民间审计风险的现状，对我国 民间审计风险管理，按审计风险管理主体分为三个层次，即c p a 个人 的风险管理、会计师事务所风险管理、行业风险管理三个层次。c p a 个人对风险的管理，就是要做到严格遵守独立审计准则与职业道德准 则，执行合格的审计。会计师事务所的风险管理，关键在于对审计质 量的控制，笔者将会计师事务所的风险管理分为风险预防、损失抑制 及风险的财务处理三部分，对会计师事所丽言，风险预防与损失抑制 是重点。注册会计师行业的风险管理主要是风险的预防，其工作重点 在：1 完善职业规范体系；2 加强行业监管力度；3 加强后续教育； 4 与有关部门协调；5 为会计师事务所的规模扩大刈造条件；6 加强 宣传。 i a b s t r a c t w i t ht b eb u i l d i n gu pa n dd e v e l o p m e n to ft h es o c i a l i s tm a r k e t e c o n o m ys y s t e m ，t h ee x t e r n a la u d i t i n gh a sb e e np l a y i n gam o r e a n dm o r ei m p o r t a n tr 0 1 ei nc h i n e s ee c o n o m ya c t i v i t i e s ，i t s s o c i a lr e s p o n s i b i l i t yb e c o m i n gg r e a t e r a u d i tr i s k st u r nt ob e as e r i o u sp r o b l e mo f t h ee x t e r n a la u d i t i n gp r o f e s s i o n h o wt o d i s p o s e0 fe x t e r n a la u d i tr i s k s ? r e f e r r i n gt ot h ee x p e r i e n c ea n d 1 e s s o n so b t a i n e di nt h ed e v e l o p m e n to fa c c o u n t i n gp r o f e s s i o ni n t h ew e s t i ti s ，t h e r e f o r e ，n e c e s s a r yt om a k ee x t e r n a la u d it o r s r e a l i z et h ea u d i tr i s k sa n da d m i n i s t r a f et h e me f f i c i e n t l y t h i s c o u l dn o to n l ya s s u r et h eh e a l t h yd e v e l o p m e n to fa c c o u n t i n g p r o f e s s i o n ，b u ta l s 0p r o m o t et h ef u r t h e rd e v e l o p m e n ti nc u d i t i n g t h e o r yr e s e a r c ha n df u r t h e ri m p r o v e m e n ti na u d i t i n gr e s e a r c h t h e s ea r et h er e a s o n st h a tia mi n t e r e s t e di nt h er e s e a r c ho f t h et o p i co na u d i tr i s k s t r u c t u r e t h i st h e s i sf a l l si n t ot h r e ec h a p t e r s c h a p t e ro n eg i y e sa no u t l i l i eo fa u d i tr i s k s f i r s t ，t h e a u t h o rd i s c u s s e st h ei m p o r t a n c eo fs t u d y i n ga u d i tr i s k s a st h e c o n c e p to fa u d i tr i s ki sc o m p o s e do fa u d i ta n dr i s k ，t h ea u t h o r t h e ng o e st od i s c u s st h ec o n c e p to fr i s kb e f o r e m a k i n gh e r a n a l y s i so ft h ec o n c e p t ，t h ec h a r a c t e r i s t i c sa n dc a u s eo fc u d i t r i s k i nc h a p t e rt w o t h ea u t h o rs y s t e m a t i c a l l yd is c u s s e st h e f a c t o r so fc u d i tr i s k sa n d t h ef a c t o t st h a ta f f e c tt h e s er i s k s n e x t ，t h ea u t h o rd is c u s e st h ef a c t o r sw h i c ha f f e c tt h eo f f e r i n g o fa u d i t i n g t h ea u t h o ra n a l y s e st h ef a c t o r so n eb yo n e c h a p t e r t h r e es h i f t st h ed is c u s s i o na n da n a l y s iso nt ot h er e a l i t y 、 c a u s ea n ds o l u t i o no fo a rc o u n t r n se x t e r n a la u d i tr i s k s c o n t e n t s ： c h a p t e r1 t h eo u t l i n eo fa u d i tr i s k s a na u d i tr i s ki sb y n a t u r eak i n do fr is k ，s h a r i n gs o m ec h a r a c t e r i s t i c so fr i s k s i fw ew a h tt oc o m p r e h e n da u d i tr i s k sc o r r e c t l ya n dt b o r o u g h l y ， w em u s t ，u n d e r s t a n dr i s k s t h ea u t h e r c o n s i d e r st h a tt h e s u b s t a n c e so f - r i s ka r e1 0 s sa n dp r o b a b i l i t y s o ，t h ea p p r o p r i a t e d e f i n i t i o no fr is k si st h ep r o b a b i l i t yo fl o s s ar i s kis c o m p o s e do ft h r e em a i nf a c t o r s ：r is ke l e m e n t s ，r i s ka c e i d e n ta n d l o s s r i s ka c c i d e n ti st h ea c c i d e n st h a tc a u s e sl o s sa s a n u l t i m a t er e s u l t t h e n 。t h ea u t h o rd i s c u s s e st h ed e f i n i t i o no f a u d i tr i s k s i nan a r r o ws e n s e ，aa u d i tr i s ki sc o n s i d e r e dt o b et h ep r o b a b i l i t yo fa na u d i t o r si s s h i n gw r o n go p i n i o n s i n a ne x t e n s iv es e n s e a s1 0 s s o fa u d i t i n gp r o f e s s i o nc o u l db e a r o u s e dn o to n l yb yw r o n go p i i i i o n s ，b u ta l s ob yt h ee n v i o m e n t ， a u d i tr i s kc o u l db ea p p r e h e n d e da st h ep r o b a b i l i t yo ft h e1 0 s s o fa u d i t i n gp r a c t i t i o n e r s i ti n c l u d e sn a r r o wa u d i tr i s k a n d b u s i n e s sr i s k s 。b u s i n e s sr i s ki sa ne x t e r n a i u n a v e i d a b l er i s k t h e nt h ea u t h o rd i s c u s s e st h ef a c t o r st h a tc a l l s en a r r o wa u d i t r i s k sa n db u s i n e s sr i s k s a st ob u s i n e s sr i s k ，t h ec a u s e sa r e 1 e x p e c t a t i o ng a p 2 t h ep u b l i cr e g a r d i n ga u d i t o t sa si n s u r e r d a ya f t e rd a y c h a p t e r2d i s c u s s e st h ef a c t o r so fa u d i tr i s k sa n dt h e f a c t o r st h a ta f f e c tt h e s er i s k s a u d i tr i s k sd oe x i s tt h r o u g h o u t t h ew h o l ep r o c e s so fa u d i t i n gp r a c t i c e i tc a nb ed i v i d e di r i t e s u b d i v is i o n s g e n e r a l l y ，a u d i tr is kc a nb ed i v i d e di n t ou l t i m a t e a u d i tr i s ka n db u s i n e s sr i s k u 1 t i m a t ea u d i tr is kc a nb ed i v i d e d i n t oi n f o r m a t i o ns y s t e mr i s ka n dd e t e c t i o nr is k i n f o r m a t i o n 2 s y s t e mr i s kc a nb ed i v i d e di n t oi n h e r e n tr i s ka n dc o n t r 0 1r i s k d e t e c t i o nr i s kc a nb ed i v i d e di n t o c o m p li a n c et e s tr i s ka n d s u b s t a n t i v et e s tr i s k ，e t c i no r d e rt om a k ei te a s yt oa s s e s s t h e l e v e lo fr i s k si na u d i t i n gp r a c t i c e a i c p ap o s e da na u d i t r i s km o d e li nw h i c ha u d i tr is k s a r ed i v i d e di n t ot h r e e s u b d i v is i o n s ：i n h e r e n tr is k ( i r ) 。c o n t r 0 1 r i s k( c r )a n d d e t e c t i o nr i s k ( d r ) t h ep r o b a b i l i t yo fa rist h em u l t i p l i c a t i o n o f t h e p r o b a b i l i t yo f t h et h r e er is k s t h ism o d e li su s e d c o m p r e h e n s i v e l y i tc o n t r i b u t e sau s e f u lf r a m e w o r kt oc o n n e c t t h ea u d i t p r o c e d u r e s i n t oa n e n t i r e t y n e x t ，t h e a u t h o r d is c u s s e st h ef a c t o t st h a ta f f e c tt h ef o u ra u d i tr i s k s i n a u d i t i n gp r a c t i c e ，t h ec u d i t o rs h o u l da s s e s st h e s ef a c t o r ss o a st od e t e r m i n ear e a s o n a b l el e v e lo fa u d i tr i s k a 1 t h o u g h a u d i t i n gp r o f e 焉s i o ns h o u l dt r yt om e e tt h es o c i a lr e q u l r e m e f f t t h e o f f e r i n g o fa u d i ti sr e s t r i c t e db ym a n yf a c t o r s 。i e i n d e p e n d e n c e ，d u ep r o f e s s i o n a lc a r e ，t h el e v e lo fp r o f e s s i o n a l e t h i c s ，p r o f e s s i o n a lc o m p e t e n c e ，r u l e so fp r o f e s s i o n a lc o n d u c t ， 1 e g a le n v i o m e n t ，t h e c o s ta n db e n e f i t o f a u d i t i n g a n d a c q u a i n t a n c e o fp u b l i c e x p e c t a t i o n a f t e rd is c u s s i o na n d a n a l y s iso fa 1 1t h e s ef a c t o t sr e s p e c t i v e l y ，t h ea u t h o rp u t s f o r w a r dt h a ti fw et r yt oa v o i do rc o n t r 0 1a u d i tp r o f e s s i o n a l r i s k s ，w es h o u l df i r s td e a lw i t ht h e s ef a c t o r s c h a p t e rt h r e e ：t h er e a l j t y ，c a u s e s ，s 0 1 u t i o n so fo u r c o u n t r y se x t e r n a la u d i tr i s k s t h es o c i a l i s tm a r k e te c o n o m yi s j u s to ni t sp r i m a r yw a ya n dt h er e s u m p t i o np e r i o do fo u rc o u n t r y s e x t e r n a la u d i t i n gs y s t e mi sn o t1 0 n g m a n yt h i n g sn e e dt ob e r e g u l a t e d s o t h ee x t e r n a lc u d i tr i s ki sa f f e c t e d ，t h em a i n c h a r a c t e r is t i c so fo u rc o u n t r y sa u d i tr i s k sa r e1 t h e r ea r e 3 t o om a n yf a l s ea u d i t i n gr e p o r t s ；2 m a n y a u d i t o r sa r en o t c o m p e t e n t ，a n dt h eq u a l i t yo fa u d i t i n gr e p o r t s isl o w ：3 a n u m b e ro fc p a sa r ei nl a c ko fc o n s c io u s h e s so fr is 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p o r t a n t l y ，a u d i tp r o f e s s i o ns h o u l dm a n a g e a u d i tr i s k si nas c i e n t i f i cw a y t h ea u t h o rd i s c u s s e sa g e n e r a l p r o c e d u r et om a n a g ea u d i tr is k s t h ep r o c e d u r e is d i s c e r n i n g a u d i tr i s k ，a s s e s s i n ga u d i tr i s k ，e v a l u a t i n ga u d i tr i s ka n d c o n t r o l l i n ga u d i tr i s k t h e n ，t h ea u t h o rg i y e sa na n a l y s i so f h o wt om a n a g ee x t e r n a la u d i tr is k so fo u rc o u n t r y t h es u g g e s t e d w a yi st h a t ：f i r s t i y ，as i n g l ec p as h o u l dc o m p l yw i t ha u d i t i n g s t a n d a r d sw h e nh eisa tw o r k s e c o n d l yc p af i r m ss h o u l dd r a wu p as y s t e mo f q u a l i t y c o n t r o la n de x e c u t ei t t h i r d l yt h e a s s e t i a t i o no fe x t e r n a la u d i t i n gp r o f e s s i o ns h o u l di m p r o v e p r o f e s s i o n a lr u l e sa n dt i g h t e nu pp r o f e s s i o n a lm a n a g e m e n ta n d o v e r s i g h tt ot h ep r o f e s s i o n 4 前言 民间审计发展到今天，己成为市场体系的有机组成部分，在世 界经济发展中扮演着重要角色。民间审计能否发展并确立其在社会中 的职业地位，除了取决于能否最大程度地满足社会的需求以外，更取 决于能否承担其社会责任。民间审计只有接受其社会责任，才能确立 它作为一种职业的地位。正因为民间审计对社会的责任非常重大，与 责任相伴而生的风险也就构成民间审计职业的巨大压力。西方民间审 计在其两个多世纪的发展过程中，很好地处理了审计职业风险的压力 与动力、破坏与保护的相互转化问题，这是6 0 年代以来西方民间审 计虽然面临大量诉讼威胁，但仍长盛不衰的原因。 审计风险问题，既是理论问题，也是实践问题。作为理论问题， 审计风险的涵义是什么? 审计风险的成因如何? 审计风险的要素是什 么? 如何估量审计风险? 如何对其进行管理? 审计风险与审计责任、 重要性、审计证据、审计费用等窜计概念有什么关系? 对这些问题。 应该深入地加以研究，才能对审计风险有一个全面而深刻的认识。作 为实践问题，审计风险的成因是复杂的，既有主观原因，也有客现原 因，既与审计职业自身有关，又与审计环境有关。审计风险是民间审 计职业界与社会公众利益矛盾冲突的表现，它的化解与防范必须依不 同时间、不同地区的民间审计执业状况，相关法律、规章以及当时的 社会经济环境而定，所以。审计风险又是具体的实践问题。 从我国目前的实际情况来看，随着党的十四大报告把建立社会 主义市场经济作为经济体制改革的目标以后，几年来，市场经济己初 见规模和成效。民问审计作为市场的中介，也得到了长足的发展。民 间审计在市场体系，尤其在证券市场中的地位已经确立，其承担的责 任也逐渐明确，审计风险的问题也日渐突出。然而，由于我国民间审 计制度恢复时间较短，我国社会主义市场经济也仅仅在开始阶段，许 多方面尚待规范与完善，因而无论是民间审计职业界还是社会公众， 对审计风险这一问题还缺乏足够的重视与全面的认识，这对我国民间 审计的进一步发展是非常不利的。市场经济对民间审计的依存关系必 然要求我国民间审计有一大发展。如何处理好我国民问审计风险问 题，以确保民伺审计职业的健康发展，并以此进一步推动审计理论研 究的发展和审计质量乃至整个审计实务水平的提高，这是笔者选择审 计风险问题进行研究的原因。 2 第一章民间审计风险概述， 自党的十四大以来，随着社会主义市场体制的确立，民间审计 在维护市场经济秩序方面的作用越来越突出，人们对民间审计的理解 和认识越来越深刻，同时对审计的期望越来越高，民间审计风险的问 题越来越突出。正确认识审计风险，并积极有效地控制审计风险，已 成为民间审计职业界亟待研究解决的问题。本章讨论了研究民间审计 风险的重要性并系统阐述了审计风险的概念。 第一节研究民间审计风险的重要性 研究民间审计风险具有重要意义，其重要性在于： 一、有助于提高审计质量 目前，我国民间审计的执业质量和实务水平都比较低，其原因 是多种多样的，如体制的原因、经济的原因、历史的原因等。其中很 重要的一个原因是，我国民间审计责任不明，对审计责任的追究乏力， 致使审计风险低，审计人员缺乏审计风险意识，因而不注意审计质量 的控制与实务水平的提高。加之审计收费低，为降低审计成本，只有 牺牲审计质量。研究审计风险，使c p a 真正感受到审计风险的存在， 有助于增强c p a 的风险意识，促使c p a 提高其执业水平并小心谨慎 地工作，避免低质量审计产品的出现。 二、有助于提高审计实务水平 考察西方民间审计的发展历史，可以发现，民间审计实务水平 的提高是一个渐进的过程，审计风险则是推动审计实务水平提高的重 要因素。在民间审计产生初期，无论是审计技术还是审计人员的素质 都较差、较原始，没有审计准则和其他规范的约束，各个会计师事务 所和审计人员各行其是，应检查什么、查核程度多大，是否达到了审 计目标，取决于审计人员的判断。这种民间审计初始时的随意性，导 致了依赖己审财务报表的投资者、企业债权人等利害关系人遭受重大 的经济损失，因而引起了对民间审计的频繁诉讼。频繁诉讼给民间审 计职业界带了沉重的压力，迫使民间审计职业界不断改进审计技术与 方法，从而提高了审计实务水平，使审计模式由最初的帐项基础审计， 发展到制度基础审计，再进一步发展到现在的风险基础审计。因此， 研究与强化民间审计风险，可以促使审计技术与方法的不断完善，使 审计实务水平逐步提高。 三、有助于建立规范有序的审计市场 目前，我国民间审计职业界行业垄断、地区垄断的现象仍然存 在，公平竞争的审计市场还没能完全建立，其原因在于审计风险与报 酬的失衡。民间审计制度建立的这几年，职业界收入颇为丰厚，且几 乎不存在承担责任的问题。由于经济利益的诱惑，许多行政部门凭借 手中的职权，搞挂靠、搞行业垄断与地区垄断，获取垄断收入。研究 和强化民间审计风险，有助于消除这种不正常现象。因为高风险的存 在会抑制对经济利益的追求，许多行业或部门可能畏于高额的损失或 严厉的惩罚而放弃垄断，从而使审计市场逐步实现规范化和有序化。 四、有助于完善社会主义市场经济体制 完善的市场体系包括资本市场、生产资料市场、劳动力市场、 技术市场等，这些市场的运转特别是资本市场的运转离不开民间审计 中介组织，离开了民间审计，资本市场将无法运转。研究和强化民间 审计风险，可以促使c p a 更加有效地履行自己的职责，从而提高信 息披露质量，促进证券市场的正常运转，实现社会资源的合理配置。 从这个意义上讲，研究和强化民间审计风险，有助于完善社会主义市 场经济体制。 五、有助于审计理论的发展 审计风险理论是审计理论的核心，同时它涉及到许多其他理论 问题，如审计准则、审计证据、审计责任、审计质量、审计方法、审 计本质等，研究审计风险理论，既促使了其本身的发展与熟，也促进 了其它审计理论的进一步发展，从面使整个审计理论的研究更加成 熟。 第二节风险概述 审计风险是一个复合概念，它包括审计与风险这两个概念。要 深入理解审计风险这个概念，首先必须充分理解风险的涵义。 一、风险的涵义 风险的涵义，回答的是风险是什么的问题。为了正确认识与防 范风险，必须准确理解其涵义。关于风险的涵义，学术界尚未无统一 的认识，有必要通过研究，求得科学的共识。 ( 一) 当前国内外学术界关于风险涵义的观点简介： 1 损害可能说与损害不确定说 美国学者海尼斯认为：“风险一词在经济学和其它学术领域中， 并无任何技术上内容，它意味着损害的可能性。某种行为能否产生有 害的后果应以其不确定性界定，如果某种行为的后果具有不确定性 时，其行为就反映了风险的负担。”法国学者莱曼把风险定义为“损 害发生的可能性”，德国学者斯塔德勒把风险定义为“影响给付或意 外事故发生的可能性。”另一德国学者普赖思则认为“风险是企业的 目的所不能实现的可能性。” 风险损害的可能说探讨了风险与损害之间的内在联系，强调了 损害发生的可能性。与损害可能说不同，风险损害的不确定说则从风 险管理与保险的关系角度出发，以概率的观点对风险进行定义。损害 的不确定性学说认为不确定性的程度可以用概率来描写，概率在0 至 1 2 之间时，随着概率的增加，不确定性也随之增加；概率为1 2 时， 不确定性最大；概率从1 2 至1 之间，随着概率的增大，不确定性最 大；概率从1 2 至1 之间，随着概率的增大，不确定性随之减少。当 概率为0 或1 时，不确定性事件转变为确定性事件。 2 风险因素结合说 美国学者佩费尔将风险定义为“风险是每个人和风险因素的结合 体”，这一学说将风险与人们的利益相联系这一观点明确表述出来。 3 预期与实际结果变动说 这一学派较为典型的是学者威廉姆斯和海因斯对风险的下的定 义：“风险是在一定条件下，一定时期内可能产生结果的变动。如果 结果只有一种可能，不存在着发生变动，风险为0 ：如果可能产生的 结果有几种，则风险存在。可能产生的结果越多，变动越大，风险也 越大。预期结果和实际结果的变动，意味者猜测的结果和实际结果的 不一致或偏离。” 4 。风险主观说与风险客观说 风险主观说强调的是风险的不确定性。不确定性是指人们难以 准确控制未来事件发生的结果。风险主观说认为风险事故的发生没有 客观的概率，人们只能主观地加以估计。风险的不确定性包括风险发 生与否不确定、发生时间不确定、发生的过程不确定、发生的结果不 确定。 风险客观说则是以风险客观存在为前提，对风险事故观察为基 础，以数学和统计观点加以定义，并认为风险可用客观的尺度测度其 大小。这学说的主要代表人佩费尔将风险定义为：“风险是可测度 4 的客观概率的大小。” ( 二) 评价 分析以上几种观点，风险因素结合说仅认识到风险与人们的利 益相联系，并未揭示风险的本质。预期与实际结果变动说揭示了风险 的不确定性，即风险是实际结果与预期结果的偏离。风险主观说与客 观说也仅仅认识到风险发生的不确定性( 主观说认为是主观估计的概 率，客观说认为存在客观概率) 。作为风险的定义，必须全面揭示风 险的本质。笔者认为，风险的本质应从两方面来把握，一是损失。如 果没有损失，就不成其为风险；二是不确