（会计学专业论文）基于全面预算管理的内部控制研究.pdf

摘要 2 0 0 8 年6 月，五部委联合发布了企业内部控制基本规范，2 0 1 0 年4 月2 6 日又相继发布了内部控制应用指引，内部控制评价指引和内部控制审计指引， 要求上市公司建立健全内部控制制度体系。作为内部控制重要措施之一的全面 预算管理，正是通过对一定期间经营、投资、筹资等活动的安排，对企业的经 济活动进行细节、量化控制，为企业提供有关业务流、资金流和人力流等方面 的信息。伴随着国际范围内全面预算管理理论研究和实践应用的发展，我国企 业开始向西方先进企业学习，逐步将全面预算管理融入到自身的经营活动当中， 以创造具有中国特色的全面预算管理模式。 鉴于我国全面预算管理研究起步较晚，尚未形成一个系统、有效的体系， 加之其在企业中不能得到很好的落实，因此应加强全面预算管理的理论研究， 使其在实践中更好地应用。本文从全面预算内部控制的相关理论出发，通过对 全面预算与内部控制的：关系研究，将二者合二为一，并分析全面预算内部控制 各环节所面临的风险与管控措施，结合山西焦煤集团的应用案例，得出企业推 行全面预算管理内部控制的可行措施。 【关键词】全面预算管理内部控制业务流程风险 a b s tr a c t i nj u n e ，2 0 0 8 ，f i v em i n i s t r i e sj o i n t l yi s s u e dt h ei n t e r n a lc o n t r o lo fe n t e r p r i s e si no u rc o u n t r y o na p r i l2 6 t h ，2 010 ，t h e ya g a i ni s s u e dt h eg u i d e l i n e sf o ri t ，c a l l i n gf o r e n t e r p r i s e s a th o m et o p r a c t i c et h ei n t e r n a lc o n t r o lm e t h o d b u d g e tm a n a g e m e n tv a l u e st h ei n v e s t m e n t ，f i n a n c ea n do t h e r a c t i v i t i e so fa ne n t e r p r i s e sw i t h i nac e r t a i np e r i o da n dt h e no b t a i n i n gt h ei m p o r t a n ti n f o r m a t i o no fa c o m p a n ys u c ha sb u s i n e s sf l o w ，c a p i t a lf l o wa n ds t a f ff l o w ，e c t i nr e c e n ty e a r s ，m a n yd o m e s t i c e n t e r p r i s e sh a sb e e nc o n t i n u a l l ys t u d y i n gf r o mt h eo u t s i d e b u ti ts t i l lf a c e ss o m ep r o b l e m s ，s u c ha s i m p e r f e c ts y s t e m ，i n s u f f i c i e n te x e c u t i v es t r e n g t h ，l a c ko fa t t e n t i o n ，a n ds oo n t h ef u l lt e x tc a nb ed i v i d e di n t of o u rp a r t s f i r s t ，c l a r i f yt h em a i nt h e o r i e so ft h ec o m p r e h e n s i v e b u d g e tm a n a g e m e n t s e c o n d ，b yd i s c u s s i n gt h eb a s i ck n o w l e d g eo ft h ei n t e r n a lc o n t r o la n dt h e c o m p r e h e n s i v eb u g e tm a n a g e m e n t ，o b t a i nt h en e c e s s i t yo fc o m p r e h e n s i v eb u g e tm a n a g e m e n t t h i r d ， a n a l yt h er i s ko fe a c hl i n ko ft h ec o m p r e h e n s i v eb u g e tm a n a g e m e n ta n dt h ec o n t r o lm e a s u r e sf o r i m p l e m e n t f o r t h ，c o m b i n e dw i t ht h ep r e s e n ts h a n x ij i a o m e ig r o u p sb u d g e tm a n a g e m e n ts i t u a t i o n ， a n a l y z e st h ep r o b l e m sw h i c he x i s ti nt h ei n t e r n a lc o n t r o la n dp u tf o r w a r dt h ei m p r o v e m e n t m e a s u r e s k e yw o r d s c o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n t i n t e r n a lc o n t r o lb u s i n e s s p r o c e s sb u s i n e s sr i s k s 4 基于全面预算管理的内部控制研究 1 绪论 1 1 选题背景及意义 随着我国内部控制基本规范及其配套指引的发布，我国企业内部控制系统的建设工作基 本完成。该系统的建设是我国在建设现代企业会计制度和审计制度之后实施的又一项重大战 略举措，是在进一步贯彻和落实科学发展观的指导思想下探索经济发展方式转变的又一次尝 试。该系统是我国财政部、证监会、银监会、保监会以及国有资产监管部门在不断吸取国际 经验教训并结合我国企业实际的情况下，建设企业内控系统规范的丰硕成果。在内部控制准 则发布以后，各上市公司已经开始执行，但是由于长期以来我国内部控制研究的滞后，加之 国内企业重视程度的缺失，我国内部控制的发展并不是很顺利。如无法在短时间内吸收国际 最先进的控制理论和实践经验，无法把国家的监管要求和企业自身的实际情况有效地结合起 来，等等。 全面预算管理是关于企业在一定的时期内( 一般为一年或一既定期间内) 的各项业务活 动、财务表现等方面的总体预测与管理。作为一种全方位、全过程、全员的现代企业管理模 式，它是企业所有活动的价值体现，也是一种有效的内部控制机制。它涉及到企业方方面面 的目标体系，包括企业实物流、资金流、信息流和人力资源流，在此基础上建立和完善企业 信息管理系统。它通过对企业预算管理中各种资源的优化配置，对企业一定期间各部门、各 单位的财务及非财务活动进行系统地规划、考核、控制，帮助管理者有计划地组织、协调各 项经济活动，使预算管理更好地为企业的长远发展服务，最终促进企业实现价值最大化的财 务管理目标。 全面预算管理作为内部控制的一项重要措施，与内部控制之间具有目标的一致性、作用 的相互性和效应的协同性。它集中体现了内部控制的本质要求。本文正是通过对全面预算内 部控制相关理论的探索，得出在企业中推行全面预算管理的必要性，并对全面预算管理内部 控制体系进行了全面的剖析，最后结合案例，得出山西焦煤集团在全面预算内部控制中存在 不足与改进措施。 基于全面预算管理的内部控制研究 1 2 国内外研究动态 1 2 。1国外研究动态 2 0 世纪初，享利法约尔认为，在一个企业中，控制在于检验每一件事情是否同所拟订 的计划、发出的指示和确定的原则相符合，旨在发现、纠正和防止重犯错误。对物、对人、 对行动都可以进行控制。 现在，控制不再是套在人们身上的枷锁，相反，它已经成为管理人员的助手。美国著名 的管理学家哈罗德孔茨认为，控制职能就是按照计划标准衡量计划的完成情况并纠正计划 执行中的偏差，以确保计划目标的实现。在某些情况下，控制职能可能导致确立新的目标、 提出新的计划、改变组织机构、改变人员配备，或在指挥和领导方法上做出重大的改变等。 控制职能在很大程度上使管理工作成为一个闭环系统。 1 9 6 1 年，英国的英格兰威尔士特许会计师协会编写了一般审计原则，其中指出：内 部控制不仅是指内部牵制和内部审计，而且指管理者按有条不紊的方法为进行公司经营，保 护资产，尽可能确保会计记录的正确性和可靠性而设立的财务和其他管理制度。 全面预算管理的理论起源于二十世纪初，它对现代企业的成长与发展起到了至关重要的 作用。钱德勒在其经典著作美国企业管理革命中描述了这一史实。第一次世界大战后的 经济衰退使许多成长中的美国企业陷入了困境，为了增强企业对环境的适应能力，减少环境 变化对企业造成的损失，发展一套能够按照科学预测而得到的计划和调整产品流量的方法和 分配资源的程序成为必然，在此基础上，产生了全面预算管理。 随着全面预算管理的推行，高层管理者的职能逐渐集中于对资源的长远规划与对下级的 绩效考核上。自2 0 世纪2 0 年代全面预算在美国的通用电器公司、杜邦公司、通用汽车公司 产生之后，这一方法很快就成为了现代大型企业的标准程序，并且随着企业的不断成长而得 以不断完善和发展，从最初的计划、协调生产发展成为现在的兼具控制、激励、评价等功能 的一种综合贯彻企业战略方针的经营机制，从而处于企业内部控制系统的核心地位。 1 2 2 国内研究动态 潘秀丽在企业内部控制研究中，通过对内部控制相关问题的深入分析，建立了一套 具有一定现实意义的内部控制理论和方法体系。主要研究中国内部控制的现状，并以内部控 制目标作为出发点，建立了包括内部控制的目标、内部控制的构成、内部控制的实现方式等 基于全面预算管理的内部控制研究 内容的企业内部控制基本理论框架体系；按照内部控制的不同构成部分，具体分析了企业内 部控制体系的构建方法，阐述了企业的风险、风险管理体系及相关风险的控制措施，提出了 企业内部控制的自我评估及外部评价的基本方法。 贡华章在中油集团内部控制探索与实践中，总结了中油集团财务管理的内部控制制 度“一个全面，三个集中”体系，并对未来的内部控制框架提出了构想。他明确指出全面预 算管理是实现内部控制的重要基础，资金集中、债务集中和核算集中是实现内部控制目标的 有效手段，适应时代变化、加强制度建设是实现内部控制的有力保障，他提出我国的内部控 制建设还有待完善和加强，以达到从会计控制到财务控制、管理控制、风险控制的层次。 2 0 0 2 年4 月1 0 日，财政部发布的关于企业实行财务预算管理的指导意见中指出： 预算管理是利用预算对企业各部门、各单位的各种财务及非财务资源进行分配、考核、控制， 以便有效地组织和协调企业的生产经营活动，完成既定的经营目标，并进一步提出企业应实 行包括财务预算、业务预算、资本预算和筹资预算在内的全面预算管理；2 0 0 3 年1 2 月出台 的内部会计控制规范一预算( 征求意见稿) 无疑对我国企业建立和完善全面预算管理制度 起到了很大的推动和促进作用。 2 0 0 8 年5 月2 2 日，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会等五部委联合发布了 企业内部控制基本规范，并于2 0 1 0 年4 月2 6 日发布了企业内部控制配套指引，以 提升上市公司和非上市大中型企业的经营管理水平和风险防范能力。这标志着我国企业的内 部控制建设进入了一个全新的阶段。在内部控制应用指引中，第十五号全面预算指引详 细列明了全面预算管理的内涵、过程和作用，引导和规范企业加强全面预算管理各环节的风 险管控，促进全面预算管理在推动企业实现发展战略过程中的积极作用。 1 3 研究内容及框架 本篇文章共可分为四个部分： 第一部分，对本文的选题背景，国内外文献综述，论文内容与框架，研究方法与创新等 作了全面介绍。 第二部分，阐明了全面预算内部控制的相关理论，并通过全面预算与内部控制的相互关 系得出了二者的相辅相成，不可分割。在此基础上，详细论述了全面预算内部控制的内涵、 本质与作用。 第三部分，从全面预算内部控制体系的组织、全面预算内部控制基本业务流程以及各流 基于全面预算管理的内部控制研究 程风险与管控措施等方面系统阐述全面预算内部控制体系的构建。 第四部分，结合山西焦煤集团的全面预算管理概况，分析其在全面预算内部控制管理中 存在的问题，提出相应的改进措施。 1 4 研究方法与创新 1 4 1 本文的研究方法 本文在研究过程中主要采用了文献检索法、列举法和案例分析法等方法。 a 文献检索法。查阅大量资料，对有关内容进行学习和消化，为全面预算内部控制的研 究做了充分的准备。 b 列举法。列举山西焦煤集团在实施全面预算管理过程中存在的问题，并提出相应的改 善措施。 c 案例分析法。在对全面预算内部控制的实施情况进行研究时，收集了可靠的实例，结 合山西焦煤集团全面预算管理内部控制的现状进行全面分析，力求使文章提出的各种理论在 实践中具有可操作性。 1 4 2 本文的创新点 a 总结和梳理了企业全面预算管理内部控制体系，增强了系统性。 b 结合山西焦煤集团全面预算内部控制的现状进行案例分析，提高了本文的实践性。 4 基于全面预算管理的内部控制研究 2 全面预算内部控制相关理论诠释 2 1 全面预算与内部控制的含义 2 1 1 全面预算的含义 a 预算的含义 “预算”( b u d g e t ) 一词源于法文b o u g e t t e ，意思是用皮革制成的袋子或公文包。在1 9 世纪中期，英国财政大臣有一种习惯，即在提出下年度税收需求时，常在议员们面前打开公 文包，展示他所需要的数字。因此，财政大臣的“公文包”就指下年度的“岁入岁出”预算 数。大约在1 9 世纪7 0 年代，b u d g e t 一词正式出现在英国议会的文件上，这就是预算最初的 来源。预算制度产生于英国，在美国得到了迅速的发展，首先应用于政府机构( 政府预算制 度) ，后来逐渐被应用到企业管理之中。 关于企业预算的定义，有许多不同的见解。 c h r i sa r g y r i s 把预算定义为一种由人类来控制成本的会计技术。h a r o l db i e r m a n 则认 为预算有两类：一类为预测，告诉经理人员他在未来将可能处于何种地位；另一类为标准， 告诉经理人员预定的效率水准是否已经维持或达成。f r e m g e n 认为预算是一种广泛而协调的 计划，以财务条件来表达。c h a r l e st h o r n g r e n 认为预算是行动计划的数量表达。g l e n ma w e l s h 则认为企业预算是一种涵盖未来一定期间内所有营运活动过程的计划，它是企业最高 管理者为整个企业及其各部门预先设定的目标、策略及方案的正式表达。 按照一般管理会计学教科书中的解释，预算就是用货币单位表示的财务计划，它是以货 币的形式来展示未来某一特定期间企业财务及其其他资源的取得及运用的详细计划。从广义 上讲，预算是企业未来计划和目标等各个方面的总称，并表现为预计资产负债表、预计收益 表、预计现金状况表等一整套预计的财务报表及其附表，反映企业在未来期间预计的财务状 况和经营成果。 b 全面预算的含义 全面预算就是总预算，它反映的是企业某一特定时期的全部生产经营活动的财务计划。 它以实现企业的目标利润为目的，以销售预测为起点，进而对生产、成本及现金收支等进行 预测，并编制预计损益表和预计资产负债表，反映企业在未来时期的财务状况和经营成果。 基于全面预算管理的内部控制研究 财务预算和业务预算、资本预算、筹资预算共同构成企业的全面预算。 全面预算管理则是按照企业制定的战略规划、经营目标、进行层层分解、下达给企业内 部各个经济单位，以一系列的预算、控制、协调、考核为内容建立的一整套科学完整的指标 管理控制系统，自始自终地将各个职能部门、责任单位工作的目标同企业的战略规划、经营 目标联系起来，对其分工负责的经济活动全过程进行管理控制，并对实现的绩效进行考评与 激励的管理系统。它体现了“权利共享前提下的分权”的哲学思想，通过“分散权责，集中 监督”来有效地配置企业资源，提高管理效果，实现企业目标。 现代企业管理是系统化、战略化、人本化的管理。“系统”要求的是各种管理的融会而非 集合；“战略”所体现的是前瞻、有序而非只顾眼前利益；“人本”所倡导的是“人管”而非 “管人”。全面预算管理正是这样一种集系统化、战略化、人本化理念为一体的现代企业管理 模式，它通过业务、资金、信息的整合，明确、适度的分权、授权，战略驱动的业绩评价等， 来实现资金合理配置、作业高度协调、战略有效贯彻、经营持续改善、企业价值稳定增长的 目标。 2 1 2 内部控制的含义 内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和其他员工实施的、旨在实现控制目标的过 程。它的主要作用是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实 完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。有效的内部控制包括内部环境、风险 评估、控制活动、信息与沟通和内部监督五个要素。 2 2 全面预算与内部控制的关系 全面预算以利润为导向，通过编制、控制和调整预算的方式，对企业的所有经营活动进 行科学有效的管理，确保企业合理健康地j l l 孵1 发展。内部控制则是企业为了收集正确信息， 提高经营效率，扩大市场份额等而由内部各级管理部门、相关员工共同实施的一个权责明确、 动态改进的内部管理过程。 2 2 1 全面预算是内部控制的基础 第一，全面预算是控制环境最直接的表现形式。企业应创造一种适合的可控环境，加强 对员工的伦理道德教育，宣传管理宗旨、企业经营理念和人力资源政策，使其尽职尽责地履 6 基于全面预算管理的内部控制研究 行自己的岗位职责。评价一个企业内部控制，最重要的一项就是看员工在编制、执行全面预 算的过程中是否维护了这种控制环境。 第二，全面预算是评估风险的重要依据。风险评估是指企业管理层为了避免风险，减小 损失而对目标完成期间内与企业相关的风险进行识别、预测的过程。企业的全面预算必须按 照有效的方法来识别、预测与控制，以保证为风险评估提供科学、合理的依据。 第三，全面预算是控制活动的综合框架。控制活动是企业高层为保证内部控制目标的实 现制定的各种政策、程序和规定，它包括营业性控制、财务信息控制和合规性控制等。企业 控制活动可以而且应当纳入全面预算之中。 第四，全面预算是传递信息情报的最高平台。信息情报传递是为了使决策者和职责履行 者对企业管理信息更好地理解而特别对其识别、占有、及时传递的过程。全面预算不是基础 信息，而是企业管理中关键信息情报的最高传递平台。 第五，全面预算包含了检查和评估。检查和评估是企业进行的定期或不定期的监督和检 查，以保证内部控制的适当性和有效性。而全面预算管理正为这种检查和评估提供了具体、 科学、全面的依据和指标。 2 2 2 内部控制要通过全面预算来落实 内部控制包括组织规划控制、授权批准控制、文件记录控制、实物安全控制、职工素质 控制、预算控制、业绩报告控制、内部审计八个方面，企业的管理控制网络就是由这八个方 面所组成的。如果把企业的管理控制网络看成一幅画的话，那么职能就是实线，流程就是虚 线，则企业的管理控制网络就可以看成为预测、决策、计划、预算、控制、评价与激励这些 虚实线共同构成的。因此，全面预算与内部控制是互相补充、互相促进的。预算是内部控制 的一项重要构成部分，而内部控制的落实主要依靠全面预算。 ( 1 ) 全面预算将企业的各项管理工作联系起来，通过规划预测、管理控制、沟通协调、考 核激励来实现三流( 即资金流、业务流与信息流) 的汇合。在实施全面预算的企业中，内部 控制就必然要通过全面预算来实现。 ( 2 ) 全面预算是为企业的总体战略目标服务的，它首先分析战略实施所必需的价值驱动因 素，然后合理地制定出年度目标，并按照战略计划指导实际工作。因此，内部控制总体目标 必须依靠全面预算这种手段来实现。 7 基于全面预算管理的内部控制研究 ( 3 ) 企业是以盈利为目的的，而企业利益管理的核心就是全面预算。要实现预算辅助战略 目标的作用，不但要考虑所有直接影响公司经营绩效的因素，而且要构建一个完整的、广义 上的预算与绩效管理相结合的业绩控制系统，使之成为企业利益管理的最佳工具。 2 2 3 全面预算对内部控制具有一定的统驭作用 为达到企业价值最大化的目标，企业应当建立涵盖财务会计、管理会计、( 传统) 财务 管理等多方面内容，以全面预算管理为核心的统一财务管理体系，以强化财务管理在企业整 个管理中的重要地位。首先，必须加强投资管理、融资管理、股权与收益管理、资本预算等 ( 传统) 财务管理工作，制定科学的财务战略和经营战略，对财务管理体系进行诊断分析； 其次，加强管理会计工作，即成本管理与控制、财务分析与评价、绩效管理与激励、纳税筹 划与管理、资产管理等；再次，健全会计核算、内部控制与内部审计。整个财务管理体系的 核心是全面预算，它统驭着内部控制。 第一，全面预算的目标对内部控制起着统驭作用。美国c o s o ( c o m m i t t e eo f s p o n s o r i n g o r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d w a yc o m m i s s i o n ) 提出的内部控制整体框架增加了控制环境、风 险评估等要素，淡化了会计控制色彩，但是仍然侧重于保证财务会计目标的实现，没有完全 摆脱会计控制模式的束缚。现实中财务管理体系目标，即全面预算的目标，则要求企业将财 务会计目标、管理会计目标和( 传统) 财务管理目标进行统一。因此从目标上看，全面预算 对内部控制有一定的统驭作用。 第二，全面预算的流程较具科学化，可以用于内部控制。全面预算的流程可以分为六步， 即目标确定、编制、汇总审核、执行监控、分析调整、考核评价。这个流程十分顺畅，它适 用于内部控制和各项财务管理工作；内部控制的流程主要包括组织规划控制、授权批准控制、 文件记录控制、实物安全控制、职工素质控制、预算控制、业绩报告控制、内部审计等，但 难以形成一套严谨、顺畅的流程。因此，不难看出，包括内部控制在内的诸项财务会计、管 理会计、( 传统) 财务管理工作都在全面预算的统驭之下。 第三，全面预算在公司治理中的地位高于内部控制。首先，当代集团公司治理的首先要 解决的问题是战略管理。对于总部以下多级法人的治理，每一级法人管什么、管多少、如何 管等重大问题的决策都必须服从公司整体发展战略的需要。内部控制相比于全面预算，由于 强调一定的独立性和完整性，不能与公司战略紧密衔接，地位远不如全面预算。其次，内部 控制难以形成一套严谨、顺畅的流程，不易于评价；而全面预算流程顺畅、清晰，易于评价。 8 基于全面预算管理的内部控制研究 另外，全面预算与企业组织体系结合得更加紧密，是因为要实行全面预算，一般要设立预算 管理委员会、预算管理办公室、预算执行机构、预算考评机构等相应的管理机构。 综上所述，全面预算是内部控制的一种有效控制方法，他们之间具有目标的一致性、作 用的相互性和效应的协同性。 首先，全面预算与内部控制具有一致的目标。内部控制是指企业的决策层、管理层和全 体员工为实现企业经营管理合乎法规、资产安全、相关信息真实完整，提高经营的效率性和 效果性，帮助企业实现预期目标而制定的一系列方案。企业所有权与经营权的分离，就突出 了内部控制制度的重要性，使得内部控制的实施成为一种必然，内部控制能够有效监督管理 层受托责任的履行情况，保证管理层的行为向着企业的目标方向发展，为全体股东做好监督， 实现股东利益最大化。预算目标的长期发展与积累就会出现质的变化，帮助企业实现长期的 战略目标。在公司法人治理结构下，全面预算使得投资者、经理人与员工之问的权利、义务 和利益得以明确，能够激励全体员工为实现企业战略目标而积极努力。内部控制和全面预算 管理的目标是相同的，它们都为企业战略目标的实现服务。 其次，全面预算与内部控制相互作用。内部控制的产生与发展促进了全面预算管理中各 部门的权利和责任的重新分配。全面预算管理期初是由经营者编制生产经营计划，而伴随着 内部控制的实施，在现代实施全面预算管理的企业中，全面预算管理正在成为一种综合性的 管理体系，发挥纵览全局的作用，它不仅是一种分配所有者、管理者与员工间权利、责任和 利益的机制，还体现了所有者与管理者之间的一种相互制衡关系。科学的全面预算管理，能 够进一步完善内部控制的控制方法和策略，促进内部控制应用水平的提高。预算实施是否顺 利，反映了内部环境的实际状况。预算的编制以风险评估为前提，预算在执行过程中涉及控 制活动、内部监督和报告，整个全面预算管理过程又以信息与沟通作为联系的纽带，内部控 制执行的好坏也与全面预算管理紧密相联。 再次，全面预算与内部控制的效应具有协同性。内部控制和全面预算管理在企业运作过 程中，共同分配利用企业资源，促进企业全面效益的提高。在实现企业的同一战略目标时， 全面预算的编制、执行和考核过程涉及内部控制活动的多个方面，所以强调全员、全过程参 与。全面预算在原有内控资源的基础上实施，节约了企业在组织实施全面预算时的投入资源， 强化了在全面预算管理流程中所涉及的控制要素，两者共享管理控制活动中所反馈的信息资 源，从而节约了人力、财力和物力，优化资源配置，大大提高了企业的经济效益。综合运用 9 基于全面预算管理的内部控制研究 内部控制和全面预算管理有助于加强企业基础管理工作，提升企业管理水平，增强风险防范 能力，更好地实现企业战略目标。 2 3 全面预算内部控制的作用 全面预算内部控制是一种全方位、全过程、全员参与编制与实施的预算管理与控制过程。 首先，企业的一切经济活动，包括经营、投资、财务等各项活动，以及企业的人、财、物各 个方面，供、产、销各个环节，都必须纳入预算管理。因此，全面预算不仅仅局限于财务预 算，而是由经营预算( 也称业务预算) 、投资预算、筹资预算、财务预算等一系列预算组成 的相互衔接和勾稽的综合预算体系。只有在经营预算、投资预算、筹资预算基础上形成的包 括现金流量预算在内的财务预算，才能合理预测、统筹安排企业的资源，将资源的使用与相 关活动结合起来以达到有效控制，确保企业目标的实现。其次，全面预算管理不仅涵盖了企 业的所有经济活动，而且是对每一项经济活动从事前到事中、事后的“全过程”控制，只有 这些活动的连贯和前后衔接才能确保全面预算管理规划、管控、协调等职能的充分发挥。再 次，企业内部各部门、各单位、各岗位，上至最高负责人，下至各部门负责人、各岗位员工 都必须参与预算的编制与实施。这使得企业的各个层级、每个层级的各个单位、每个单位的 各个成员都明确其在企业整体发展中所处的地位、作用和承担的责任，自觉树立成本效益意 识，将自身行动有机地融入企业整体发展和目标实现当中，减少企业内部目标不一致、步调 不协调问题。它的作用主要表现在以下几个方面： 第一，有利于把企业的长期计划和短期策略密切结合起来，明确发展目标。 想要占据市场中的主导地位，占据更高的市场份额，企业就必须注重收集足够的信息， 进行合理的分析与处理。公司财务管理的水平与其市场竞争力息息相关，应该根据市场特点 与企业实际，提前制定长期的计划，并设计好当下的具体策略。通过预算等财务手段，将企 业的长期规划，短期策略与未来的方向纳入统一战略。并制定相关的激励措施，鼓励管理层 和员工共同出力，明确责任，提升财务管理水平，实现企业的长远发展。 第二，有利于企业在日常经营活动中加强管理，提高经营水平。 作为企业管理的起点，全面预算编制十分重要。全面预算是企业进行管理的基础，为企 业控制各项日常经营活动提供依据。只有通过企业全体人员参与，在生产经营的整个过程中， 按照“谁负责谁承担”原则，将企业的目标落实到每个职能部门和生产环节，才能充分发挥 全面预算管理的重要作用。要以预算目标为准绳考核各个单位的经济活动，适时记录其相关 1 0 基于全面预算管理的内部控制研究 的业务数据，通过预算数和实际数的对比，找出差异、分析原因，帮助其找出消除差异的有 力措施，从而更好地发挥各个部门的优势。同时奖励在预算各个环节中作出突出贡献的部门 和个人，鼓励进一步减支增效，促进企业资源的优化配置、经营环境的逐步改善和管理水平 的大大提高。 第三，有利于加快企业改革的现代化步伐，促进其更好地参与市场竞争。 现代化管理有助于提高企业的风险规避能力，从而强化内部管理，提高经济效益。而作 为现代化管理的重要环节，全面预算管理在企业的日常运行中起着无可替代的重要作用。通 过积极推行该制度，能够使企业的经济责任制更加完善。而且全员参与实施的预算管理工作 能充分调动广大员工参与企业工作的积极性、主动性和创造性，为企业的长期、稳定发展贡 献一份力量，顺利实现企业的战略目标。 第四，有利于促进企业各方利益的均衡、管理机制的协调和资源的优化配置。 由于全面预算的全员性、整合性，能够把企业的各项工作融为一体，全部纳入企业的统 一规划当中，因此它能把企业的长期战略目标分解为各个时期的短期战略，下放到各个业务 单元，使每个业务单元的经营目标都与企业集团的整体目标相一致，强化部门机构设置的合 理性，保证企业内部各部门之间、上下级之间和平行各经营单位之间分工合理，权责明确， 利益协调。最终使企业各个部门在确保集团战略目标实现的前提下，充分发挥各自的水平， 实现从采购到生产、销售、管理各个环节资源的合理配置和最优利用。 第五，有利于企业对下属各责任单位、部门进行考评。 预算管理的最后一个环节预算考核，就是以各项合理的预算指标为基准，评价各个 经济单位实际经营业绩与企业预算的差别。如超支，则应分析企业当期的内部运作，结合外 部客观环境发生的改变，敦促产生超支的部门改善其业务管理、资本管理、乃至人员管理， 努力改善，提高成绩。如节约，更要实行奖励措施，以鼓励该责任单位在部门运作良好的基 础上再接再厉，实现更好的目标。 3 全面预算内部控制体系的构建 3 1 全面预算内部控制体系的组织 全面预算管理是一项涉及“全方位、全过程，全员”的庞大、复杂的系统工程，任何一 个环节出现问题都可能影响到整个预算管理的有效性。因此，建立健全预算管理组织体系与 1 1 基于全面预算管理的内部控制研究 运行机制，是有效开展全面预算管控最为重要的基础和保障。企业应当按照全面预算管理的 控制要求，结合自身实际情况，采取有效的管控措施。 3 1 1全面预算内部控制体制 由于企业的组织结构、经营规模、行业特点、内外环境等因素各不相同，在全面预算管 理体制的具体设置上可采用不同的方式，但应遵循经济适度、合法科学、全面系统、权责明 确、高效有力等基本原则，设置包括预算管理决策机构、预算管理工作机构和预算管理执行 单位三个层次在内的基本架构。 a 设置全面预算管理决策机构。企业应当设立专门履行全面预算管理职责的决策机构一 一预算管理委员会。其成员由企业负责人和相关的各个部门负责人组成。总会计师和分管会 计工作的负责人帮助企业负责人负责全面预算管理工作的日常组织管理。企业负责人( 一般 为总经理或董事长) 担任预算管理委员会的主任，总会计师( 一般为财务总监或分管财务工 作的副总经理) 任副主任，其他成员一般还包括副总经理、各个主要职能部门和分公司负责 人1 。 预算管理委员会的主要职责包括：制定和颁布全面预算管理制度，包括预算管理的措施、 要求、办法和政策等；根据企业的年度经营目标和战略规划，拟定预算目标并将其分解，确 定预算编制的程序和方法；组织编制与综合平衡预算草案；下达经企业批准的正式年度预算： 协调解决在预算编制和执行中遇到的重大问题；审议预算调整方案并根据授权进行审批；审 议预算考核和奖惩方案；对总预算执行情况进行考核等。 b 设置全面预算管理工作机构。因为全面预算管理委员会为非常设机构，所以企业还应 当设立日常管理机构负责预算管理工作。如预算管理委员会办公室、预算管理办公室等。这 些机构一般设在财务部t ，由总会计师担任主任，还包括各个业务部门如计划、生产、销售、 人力、研发等部门的人员。 预算管理工作机构负责组织企业全面预算管理的各项日常工作，主要职责包括：拟订各 项全面预算管理制度，并检查落实管理制度的执行；拟定年度总预算目标分解方案及有关预 算编制方法程序草案，报经预算管理委员会审定；组织并指导各级预算单位开展预算编制工 作；预审各预算单位的初步预算稿，综合平衡后提出修改建议；汇总编制企业全面预算草案， 提交预算管理委员会审查；跟踪、监督并定期汇总分析各预算单位执行情况，向预算管理委 1 财政部企业内部控制基本规范2 0 0 8 ，6 1 2 基于全面预算管理的内部控制研究 员会提交全面预算管理的执行分析报告，为委员会下一步行动提出建议方案；接收各预算单 位的预算调整申请，根据企业预算管理制度进行审查，集中制定年度预算调整方案，报预算 管理委员会审议；协助解决企业预算编制和执行中遇到的问题，提出考核及奖惩方案，报预 算管理委员会审定；组织开展对企业二级预算执行单位，如内部职能部门和所属分公司、子 公司等预算执行情况的考核，提出考核及奖惩意见，报预算管理委员会审议；其他预算管理 委员会授权的工作。 c 设置全面预算管理执行单位。全面预算执行单位是享有一定权力和利益并承担相应经 济责任的企业内部单位，它是指依据其在企业预算总目标实现过程中的作用职责划分的经济 业务单位，包括企业所属的各分公司、子公司及内部各职能部门等。企业内部预算责任单位 的划分应当遵循权责利相结合、分级分层、目标一致且责任可控的原则，并与企业的组织机 构设置相适应。企业内部预算责任单位可以分为成本中心、费用中心、利润中心、投资中心 和收入中心。 预算执行单位在预算管理部门的指导下，组织开展本企业全面预算的编制工作，严格执 行批准下达的预算。其职责主要包括：提供各项预算编制的基础资料；负责本单位预算的编 制上报；将本单位预算指标层层分解到各部门、各环节、各岗位；严格执行并监督检查本单 位预算执行；日常工作中及时分析、报告本单位的预算执行情况，并解决执行中的问题；根 据内外部环境变化提出预算调整申请；组织实施本单位内部的预算考核和奖惩工作；配合上 级预算管理部门做好企业总预算的综合平衡、执行监控与考核奖惩等工作；根据要求完成其 他预算管理任务。 各个执行单位的负责人应负责本单位的预算执行结果。企业所属子企业在上级企业预算 管理部门指导下，负责本企业预算的编制、执行、分析等工作，并接受上级企业的检查和考 核。 3 1 2 全面预算内部控制各环节授权批准程序和工作协调机制 企业应当在建立健全全面预算内部控制体制的基础上，进一步梳理、制定预算管理工作 流程。在预算管理体系中，按照预算编制与审批、审批与执行、执行与考核等不相容职务相 分离的原则，合理配置各部门、各岗位的职责权限，不越位，不滥用，不越权。 在全面预算管理的各个环节中，预算管理部门起着统领作用，主要负责预算的决策、协 调等工作。企业下属的各部门、各流程应该根据全面预算管理部门的要求，结合自身的实际 基于全面预算管理的内部控制研究 特点编制、执行本单位的预算工作，配合预算管理委员会等机构进行企业的预算管理工作， 达到健全有效、相互衔接以及综合平衡的预算实施效果。 3 2 全面预算管理基本业务流程 全面预算管理的基本流程一般包括预算编制、预算执行和预算考核三个阶段。其中，预 算编制阶段包括预算编制、预算审批、预算下达等具体环节；预算执行阶段涉及预算指标分 解和责任落实、预算执行控制、预算分析、预算调整四个环节。这些环节相互衔接、相互作 用，从而实现企业经济活动的全面控制。任何一个环节出现问题都会影响到其他环节的实施。 全面预算管理基本业务流程 全面预算是加强企业内部控制、实现发展战略的工具和手段，但同时也是企业内部控制 的对象。企业应当参照上图的基本流程，结合管理要求，制定符合自身实际情况的全面预算 流程，并针对各个环节可能存在的业务风险，明确控制要求，采取相应的管控措施。 3 3 预算流程主要业务风险与管控措施 3 3 1 预算编制 a 该环节的主要风险 预算编制环节是企业开展整体预算管理的起点，是将战略转化为短时期、详细的、可操 作、可量化预算目标和指标体系的过程。该环节的风险主要表现在：第一，以财务部门为主， 1 4 基于全面预算管理的内部控制研究 业务部门参与度不高的预算编制，可能致使预算管理责、权、利不匹配，预算编制不合理； 预算编制范围和项目单一，各预算之间脱节，可能导致难以形成全面的预算。第二，预算编 制没有依据丰富的相关信息，可能导致预算目标与战略规划、经营计划、市场环境、企业实 际相脱离；预算编制没有依据丰富的基础数据，可能导致预算编制错误率上升。第三，预算 编制程序规范程度不够，整体信息沟通不畅，可能导致预算目标的准确性、合理性和可行性 降低。第四，预算编制方法单一，缺乏创新。第五，不完整、不合理、不科学的预算目标及 指标体系，无法发挥预算管理在实现发展战略、绩效考评等方面的功能。第六，编制预算的 时问控制得不合理，可能导致预算准确性下降，或干扰预算的执行。 b 该环节的管控措施 ( 1 ) 预算编制整体性控制。首先明确企业不同部门、单位的预算编制责任，使预算管理 包含企业不同部门和单位的业务活动。其次企业预算编制范围应包括经营、投资、财务等经 济活动的各个方面、各个环节，形成包含经营预算、投资预算、筹资预算、财务预算相互衔 接和勾稽的综合预算体系。 ( 2 ) 预算编制依据和基础控制。编制年度全面预算要以企业发展战略、年度生产经营计 划、预算期内经济政策和市场环境等因素作为参考。为避免企业预算编制依据不充分、不合 理，主要管控措施应该包括以下几个方面：一是制定具体的战略规划，制定的年度经营目标 和计划应以战略规划为依据，将其作为首要依据进行预算编制，确保预算真正成为战略规划 和年度经营计划的具体行动方案；二是深入开展以企业预算期内客户需求、同行业发展等市 场外部环境以及宏观经济政策等社会环境为依据的外部环境调研和预测，确保预算编制以市 场预测为依据，能适应社会环境；三是为确保预算编制符合企业生产经营活动的客观实际， 应深入分析企业上一期间的预算执行情况，充分预计预算期内的企业资源状况、生产能力、 技术水平等自身环境；四是重视和加强以历史资料记录、定额制定与管理、标准化工作、会 计核算为基础的预算编制基础管理工作，确保预算编制所依据的基础数据可靠、翔实、完整。 ( 3 ) 预算编制程序控制。企业应当按照上下结合、分级编制、逐级汇总的程序，通过上 层主管部门和下级各个预算单位之间的沟通和协调来编制年度全面预算。 ( 4 ) 预算编制方法控制。企业应根据不同预算项目的特点和要求，因地制宜地选用不同 的预算编制方法，并注意各种预算方法的结合使用。 ( 5 ) 预算目标及指标体系设计控制。一是按照“财务指标为主体、非财务指标为补充” 的原则设计预算指标体系，即企业不仅应当构建财务指标作为预算指标体系的主体，而且还 基于全面预算管理的内部控制研究 应该根据不同部门、不同环节、不同业务特征及不同管理重点，设计适合本企业的非财务指 标，以此作为财务指标的有益补充；二是将企业的战略规划、经营目标体现在预算指标体系 中；三是将企业产、供、销、投融资等各项活动的各个环节、各个方面内容都纳入预算指标 体系，以便实现企业对其各项经济活动的控制；四是将预算指标体系与绩效评价指标协调一 致，满足考核、评价企业及其内部各预算责任单位工作绩效的需要；五是按照各责任中心在 工作性质、权责范围、业务活动特点等方面的不同，设计不同、各有侧重的预算指标体系。 ( 6 ) 预算编制时间控制。企业应当根据外部环境、业务种类、自身条件等制定适宜的预 算编制计划，确定合理的预算编制时问，积极开展预算工作，并于每一预算年度开始之前完 成相关的准备工作。 3 3 2 预算审批与预算下达 预算审批环节面临的风险主要包括：预算审批不当，可能导致预算不能正常执行，缺乏 严肃性或“强制性”；越权审批现象的发生使企业权力分配不当，造成资源的浪费，最终降 低经营管理效率。该环节应采取的管控措施是制定规范的企业章程和合理的授权审批制度， 责成企业下属各部门遵照该章程和制度来执行。 预算下达环节的业务风险主要包括：相关的预算管理部门下达不及时，下达态度恶劣或 传递错误的信息等，影响甚至制约所属各部门下一环节预算工作的顺利施行，或导致预算考 核工作无据可查。该环节的主要控制措施为：提高各级预算管理部门的责任意识；企业全面 预算一经审议批准，即应以文件的形式下达各职能部门，使其在企业内部拥有不是法律、胜 似法律的强制约束力。 3 3 3 预算指标分解及责任落实 在预算正式执行前，企业需要将正式下达的全面预算目标进行层层分解，落实各个责任 中心的预算责任，以确保全面预算的有效执行。 a 该环节的主要风险 该环节的主要风险包括：若未实事求是地建立预算指标体系，可能导致预算指标分解不 客观、不具体，无法覆盖企业的各个部门、各个岗位和各个环节；预算指标不能与考核指标 很好地吻合，因而无法提高企业对各职能部门考核的效果；预算责任体系缺失或不健全，可 能导致预算责任无法落实，使预算缺乏强制性与严肃性；不能从部门或个人的实际能力出发 1 6 基于全面预算管理的内部控制研究 去确定预算目标，会给各级预算执行单位和个人带来压力，影响员工工作效率，最终导致预 算目标难以实现。 b 该环节的管控措施 ( 1 ) 企业全面预算一经批准下达，各预算执行单位应当认真组织实施，将预算指标层层 分解，从横向、纵向和时间三个方面尽可能细化落实到各部门、各环节和各岗位，形成全方 位的预算执行责任体系。 ( 2 ) 定期对预算执行情况进行检查，考核相关指标的完成情况，完善预算执行责任制度。 ( 3 ) 预算指标的分解和责任落实应当遵循以下三个原则：第一，指标划分应客观、具体， 尽量涵盖企业各个部门和关键领域，即定量化原则；第二，预算指标的分解应有利于企业总 体经营目标的