（工商管理专业论文）零售企业内部控制问题研究——以银座股份为例.pdf

山东大学硕士学位论文 中文摘要 健全有效的内部控制被视为是一种解决许多潜在问题的有效方法。近年来， 随着全球经济一体化的不断发展，为我国零售企业带来了机遇，也带来了挑战。 市场竞争日趋激烈，顾客需求瞬息万变。零售企业对外部环境的良好适应性要建 立在对内部的有效协调基础上，为了优化业务流程、降低成本、获得竞争优势， 零售企业建立和加强内部控制就成为企业经营及发展的保证。 本文首先对内部控制理论在国内外发展的历史和成果进行回顾，接着结合零 售企业经营特点以及经营实践，根据c o s o 委员会提出的c o s o 模型和企业风 险管理总体框架( 简称e r m ) ，全方位地构建一个符合我国零售企业实际 情况的内部控制体系。希望能为我国零售企业建立、执行和评价内部控制体系的 实践提供一些思路和参考意见。 本文共分五章。第一章为导论，提出选题的背景与意义、国内外文献综述、 研究的方法与本文创新点等。第二章是内部控制理论概述，回顾了内部控制理论 在国内外发展的不同历史阶段，深入分析内部控制理论的产生、发展和对提高企 业管理水平的重要意义，并对c o s o 整体框架的目标、要素、作用和局限性进行 了研究。第三章是零售企业经营特点及对内部控制的影响，详细阐述了零售业的 定义，国内外零售企业内部控制的特点，以沃尔玛为案例，利用c o s o 模型对其 物流内部控制系统进行分析评价。第四章以银座股份为研究对象，分析了其内部 控制的现状，指出其内部控制存在的问题。根据零售企业经营特点和实践经验， 结合c o s o 模型的五要素，对其内部控制体系进行了总体设计，构建了零售企业 内部控制的两大体系：货币资金内部控制体系与商品流转内部控制体系。详细阐 述了零售企业关键业务内部控制制度。第五章则基于以上的分析研究，对银座股 份内部控制的优化提出了几点建议。 改革开放后，我国零售企业经过近十年的发展，已经取得了显著的进步。但 随着国外零售巨头的进入，国内大型零售企业的不断扩张，零售业的竞争也同趋 激烈。管理的不到位、尤其是内部控制的混乱，已经成为制约我国零售企业发展的 绊脚石。本文力求通过理论与实际相结合的方法，结合我国零售企业的特点，为企 业管理层提供一套切实可行的内部控制制度，以求企业能够不断取得长足发展。 关键词：零售企业；内部控制；c o s o ；银座股份 山东大学硕士学位论文 a b s t r a c t t h ep e r f e c te f f e c t i v ei n t e r n a lc o n t r o li sr e g a r d sa so n ek i n ds o l v e sm a n yl a t e n t q u e s t i o n e f f i c a c i o u sd e v i c e s i nr e c e n t y e a r s ，a l o n gw i t h t h eg l o b a le c o n o m i c i n t e g r a t i o n su n c e a s i n gd e v e l o p m e n t ，h a sb r o u g h tt h eo p p o r t u n i t yf o ro u rc o u n t r yr e t a i l e n t e r p r i s e ，a l s oh a sb r o u g h tt h ec h a l l e n g e t h em a r k e tc o m p e t i t i o ni sd a yb yd a yi n t e n s e ， t h ec u s t o m e rd e m a n di sf a s tc h a n g i n g t h er e t a i le n t e r p r i s em u s te s t a b l i s ht oe x t e r n a l e n v i r o n m e n t sg o o dc o m p a t i b i l i t yt ot h ei n t e r n a le f f e c t i v ec o o r d i n a t e df o u n d a t i o n ，t o o p t i m i z et h eo p e r a t i o nf l o w , t or e d u c et h ec o s t ，t oo b t a i nt h ec o m p e t i t i v ea d v a n t a g e ，t h e r e t a i le n t e r p r i s ee s t a b l i s h e sa n ds t r e n g t h e n st h ei n t e r n a lc o n t r o lt ob e c o m et h e e n t e r p r i s em a n a g e m e n ta n dt h ed e v e l o p m e n tg u a r a n t e e t h i sa r t i c l ef i r s tc a r r i e so nt h er e v i e wt ot h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r yi nt h ed o m e s t i c a n df o r e i g nd e v e l o p m e n t sh i s t o r ya n dt h ea c h i e v e m e n t ，t h e nu n i f i e st h er e t a i l e n t e r p r i s et om a n a g et h ec h a r a c t e r i s t i ca sw e l la st h em a n a g e m e n tp r a c t i c e ，p r o p o s e st h e c o s om o d e la c c o r d i n gt ot h ec o s oc o m m i t t e ea n d ”b u s i n e s sr i s km a n a g e m e n t o v e r a l lf r a m e ”( i e e r m ) ，c o n s t r u c t so n et oc o n f o r mt oo u rc o u n t r yr e t a i le n t e r p r i s e a c t u a ls i t u a t i o ni n t e m a lc o n t r o ls y s t e mo m n i d i r e c t i o n a l l y t h eh o p ec a ne s t a b l i s h ，t h e e x e c u t i o na n dt h ea p p r a i s a li n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m sp r a c t i c ef o ro u rc o u n t r yr e t a i l e n t e r p r i s ep r o v i d e ss o m em e n t a l i t i e sa n dt h ea d v i s o r yo p i n i o n t h i sa r t i c l ei sd i v i d e df i v ec h a p t e r s t h ef i r s tc h a p t e ri st h ei n t r o d u c t o r yr e m a r k s ， p r o p o s e dt h a tt h es e l e c t e dt o p i cb a c k g r o u n da n dt h es i g n i f i c a n c e ，t h ed o m e s t i ca n d f o r e i g nl i t e r a t u r es u m m a r i z e ，t h er e s e a r c hm e t h o da n dt h i sa r t i c l ei n n o v a t ea n ds oo n t h es e c o n dc h a p t e rw a st h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r ys u m m a r i z e s ，r e v i e w e dt h ei n t e m a l c o n t r o lt h e o r yi nt h ed o m e s t i ca n df o r e i g nd e v e l o p m e n td i f f e r e n th i s t o r i c a ls t a g e ， a n a l y z e dt h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r yt h o r o u g h l yt h ep r o d u c t i o n ，t h ed e v e l o p m e n tr e a s o n a n dt or a i s e st h eb u s i n e s sm a n a g e m e n tl e v e lt h ei m p o r t a n tm e a n i n ga n dt ot h ec o s o o v e r a l lf r a m eg o a l ，t h ee s s e n t i a lf a c t o r , t h ef u n c t i o na n dt h el i m i t a t i o nh a sc o n d u c t e dt h e r e s e a r c h t h et h i r dc h a p t e ri st h er e t a i le n t e r p r i s em a n a g e st h ec h a r a c t e r i s t i ca n dt ot h e i n t e r n a lc o n t r o li n f l u e n c e ，e l a b o r a t e di nd e t a i lr e t a i lt r a d e sd e f i n i t i o n ，t h ed o m e s t i ca n d f o r e i g nr e t a i le n t e r p r i s ei n t e r n a lc o n t r o l sc h a r a c t e r i s t i c ，t a k ew a l - m a r ta sac a s e ，c a r r i e s 2 山东大学硕士学位论文 o nt h ea n a l y s i sa p p r a i s a lu s i n gt h ec o s om o d e lt oi t sp h y s i c a ld i s t r i b u t i o ni n t e r n a l c o n t r o ls y s t e m t h ef o u r t hc h a p t e rt a k et h es i l v e rp l a z ag r o u pc 0 1 t da st h eo b j e c to f s t u d y , h a sa n a l y z e di t si n t e r n a lc o n t r o lp r e s e n ts i t u a t i o n ，p o i n t so u ti t si n t e r n a lc o n t r o l e x i s t e n c et h eq u e s t i o n m a n a g e st h ec h a r a c t e r i s t i ca n dt h ee x p e r i e n c ea c c o r d i n gt ot h e r e t a i le n t e r p r i s e ，u n i f i e st h ec o s om o d e lf i v ee s s e n t i a lf a c t o r s ，h a sc a r r i e do nt h e s y s t e md e s i g nt oi t si n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m ，h a sc o n s t r u c t e dt h er e t a i le n t e r p r i s e i n t e r n a lc o n t r o lt w ob i gs y s t e m s ：m o n e t a r yf u n di n t e r n a lc o n t r o ls y s t e ma n dc o m m o d i t y t u r n o v e ri n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m e l a b o r a t e dt h er e t a i le n t e r p r i s ee s s e n t i a ls e r v i c e i n t e m a lc o n t r o ls y s t e mi nd e t a i l t h ef i f t hr u l e sb a s e do nt h ea b o v ea n a l y t i c a ls t u d y , p u t f o r w a r ds e v e r a l p r o p o s a l s t ot h es i l v e rp l a z ag r o u pc o 1 t di n t e m a lc o n t r o l s o p t i m i z a t i o n a f t e rr e f o r ma n do p e np o l i c y , o u rc o u n t r yr e t a i le n t e r p r i s eu n d e r g o e sn e a rt e ny e a r d e v e l o p m e n t ，h a da l r e a d ym a d et h er e m a r k a b l ep r o g r e s s b u ta l o n gw i t ho v e r s e a sr e t a i l s a l e sg i a n t se n t r y , t h ed o m e s t i cl a r g e - s c a l er e t a i le n t e r p r i s e su n c e a s i n ge x p a n s i o n , r e t a i lt r a d e sc o m p e t i t i o nd a yb yd a yi sa l s oi n t e n s e t h em a n a g e m e n td o e sn o ta r r i v e ， p a r t i c u l a r l yt h ei n t e r n a lc o n t r o lc o n f u s i o n ，a l r e a d yb e c a m er e s t r i c t st h es t u m b l i n g o b s t a c l ew h i c ho u rc o u n t r yr e t a i le n t e r p r i s ed e v e l o p s t h i sa r t i c l em a k e se v e r ye f f o r t t h em e t h o dw h i c ha n da c t u a lu n i f i e st h r o u g ht h et h e o r y , u n i f i e so u rc o u n t r yr e t a i l e n t e r p r i s e sc h a r a c t e r i s t i c ，p r o v i d e sas e to fp r a c t i c a la n df e a s i b l ei n t e r n a lc o n t r o l s y s t e mf o rt h eb u s i n e s sm a n a g e m e n tl e v e l ，t h ee n t e r p r i s ec a no b t a i nt h ec o n s i d e r a b l e d e v e l o p m e n tu n c e a s i n g l yi no r d e r k e yw o r d s ：r e t a i le n t e r p r i s e ；i n t e r n a lc o n t r o l ；c o s o ；s i l v e rp l a z ag r o u pc o ，l t d 原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下， 独立进行研究所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论 文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的科研成果。对本 文的研究作出重要贡献的个人和集体，均己在文中以明确方式标 明。本声明的法律责任由本人承担。 论文作者签名：己啦日 关于学位论文使用授权的声明 本人完全了解山东大学有关保留、使用学位论文的规定， 同意学校保留或向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电 子版，允许论文被查阅和借阅；本人授权山东大学可以将本学 位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用 影印、缩印或其他复制手段保存论文和汇编本学位论文。 ( 保密论文在解密后应遵守此规定) 论文作者签名：乙盟l j w 导师签名： 日 期： 山东大学硕士学位论文 第一章导论 第一节选题背景及意义 随着全球经济一体化的不断发展，尤其在我国加入w t o 后，我国零售业呈现 出两个显著的发展特征：一是我国消费品市场稳中加快，增长的态势明显，社会 消费品零售总额增长速度年均达到1 0 以上，为我国零售企业的发展壮大提供了基 础和重要的市场条件。二是我国零售市场对外开放程度不断提高，外资零售企业 进入和扩张速度明显加快，加剧我国零售企业的竞争，掀起了国内零售企业前所 未有的扩张热潮。据统计，自2 0 0 4 年底我国对外资零售业全面开放以来，2 0 0 5 年 和2 0 0 6 年，我国批发零售行业外商直接投资合同项目数分别为2 6 0 6 和4 6 6 4 个， 分别增长5 3 1 和7 9 2 ，实际使用金额分别为1 0 4 亿美元和1 7 9 亿美元，分别 增长4 0 5 和7 2 1 。2 0 0 7 年，外商直接投资合同项目数为6 3 3 8 个，同比增长3 5 9 ， 实际使用金额2 6 8 亿美元，增长4 9 6 。统计显示，到2 0 0 7 年底为止，沃尔玛、 家乐福、易初莲花、t e s c o 乐购、麦德龙、百安居、欧尚在我国的门店总数达到 4 5 1 家，比2 0 0 6 年增长1 8 4 。在企业管理方面，国外企业管理费用是8 5 ，国 内零售企业的管理成本是1 3 4 5 。 相对于地区性连锁企业以及数量众多的独立商店来说，一批内资企业经过十 多年的锤炼和发展，具备了一定的实力，像大连万达、太平洋百货、银座股份、 青岛利群等，目前在区域的发展已具有了相当的规模优势。但是，激烈的竞争将 使它们遭遇前所未有的挑战。同时，外资零售集团凭借雄厚的资本实力、强大的 管理系统，在大中城市与中国本土零售企业展开了正面竞争，对本土企业构成了 一定的威胁。1 0 多年来，不断有大型零售企业倒闭。特别是1 9 9 8 年轰动一时的亚 细亚一夜倒闭事件! 当年的亚细亚以其在经营和管理上的创新创造了一个令人瞩 目的“亚细亚现象”，全国3 0 多个省市近2 0 0 个大中城市的党政领导，商界要员 来到亚细亚参观学习。然而，令人震惊的是：1 9 9 8 年8 月1 5 同，亚细亚商场悄然 关门! 亚细亚倒闭的原因是多方面的，而其内部控制的极端薄弱是导致其关门的 4 山东大学硕士学位论文 1 7 , 一一m m曼_, m。 _ mi ! 曼! ! 葛 主要原因之一。近年来，由于内部控制存在缺陷而导致商场出现问题的例子更是 数不胜数。在宁波一连锁超市，任收银部经理助理的宁波小伙钱某就是利用刷卡 套现+ 撤销交易，在短短的一年时间里，侵吞公司财务共计人民币1 8 4 万元。银座 股份也曾发生过起由于内部控制的不到位而发生的“贵宾卡”事故。事发是因 一位购卡顾客在用卡时发现卡罩金额为空，后经调查后发现竟然有8 0 多万的贵宾 卡里金额为空。而这件事的幕后黑手也是一个年轻小伙利用在售卡部工作的便利 条件，分批作案，竟然在很长一段时间内神不知鬼不觉! 近几年来，随着我国零售企业改革的深入，其中沉积的许多不安全因素逐渐 显现，采购部门任意吃拿卡扣供应商的现象时有发生，济南就曾发生过供应商集 体状告某商场的情况。经济现实迫切要求我国零售企业早日建立健全企业内部控 制制度，提高企业内部控制的效率和效果，提高风险控制能力，以保证零售企业 的稳健经营。 然而，目前我国会计理论与实务界对企业内部控制的认识很多还停留在内部 牵制制度、内部控制制度或内部控制结构阶段。企业界、司法界、会计界等不同 行业与部门对内部控制的理解也不一样。即使在注册会计师职业界，对内部控制的 理解也多局限于其对审计工作的影响。因此，探讨建立一套适合我国零售企业的内 部控制标准体系，不仅可以为各方人士的沟通与理解提供统一的基础，还可为零售 企业评估和改进其内部控制提供标准与方法。 因此，本选题具有很强的现实意义。 第二节文献综述 一、国外研究文献综述 企业内部控制从内部牵制发展而来，经历了一个漫长的发展过程。西方学术 界在对内部会计控制和管理控制进行研究时发现二者不可分割。因此，2 0 世纪8 0 年代提出了内部控制结构的概念，认为“企业的内部控制结构包括为合理保证企 业特定目标的实现而建立的各种政策和程序 。内部控制的理论和概念的演变大 致可分为五个阶段： 中国论文刚站管理学专栏httv：wwwsmdanet，2006822 朱荣恩，徐建新现代企业内部控制制度【m 】中国审计i i | 版社，2 0 0 0 5 山东大学硕士学位论文 ( 一) 内部牵制阶段 这一时期大约是2 0 世纪2 0 年代到4 0 年代末，人们习惯用内部牵制( i n t e r n a l c h e c k ) 这一概念。从古罗马帝国宫廷库房采取的“双人记账制度”，到我国西周 时期的内部牵制都是内部控制雏形的表现形式，甚至至今内部牵制仍占有重要的 地位，成为有关组织机构控制、职务分离控制的基础。内部牵制思想是从一个环 节或某一部门出发进行控制管理的，缺乏全局观念，不强调业务流程和系统控制， 任何人和部门不能单独管理任何一项或一部分业务，不能独立管理某项财产，必 须由多人管理，进行交叉检查和控制。l r d i c k s e e 最早于1 9 0 5 年提出内部牵 制( i n t e r n a lc h e c k ) 这个概念，认为内部牵制组成要素有：职责分工、会计记录 和人员轮换。 ( 二) 内部控制初步形成阶段 2 0 世纪4 0 年代是内部控制发展的一座分水岭。西方资本主义制度有了迅猛的 发展，企业经营者在内部牵制的基础上，逐渐从组织结构、职务分离、业务程序、 处理手续等方面采取控制措施。1 9 3 4 年美国证券交易法，首先提出了内部 会计控制( i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e m ) 概念。1 9 3 6 年，美国会计师协 会发布了注册会计师对财务报表的审查文告，以及1 9 4 7 年审计准则暂行 公告，对内部控制进行评价已成为审计工作的出发点。此阶段并未形成较权威 的内部控制定义。 ( 三) 内部控制发展成熟阶段 1 9 4 9 年，美国注册会计师协会的审计程序委员会为保证研究的准确性和可靠 性：程序委员会( c a p a i a ) 对内部控制首次作为权威发布了内部控制、协调系 统诸要素及其对管理部门和注册会计师的必要性报告，对内部控制作出如下定 义：“内部控制是企业所制定的旨在保护资产、保证会计资料可靠性和准确性，提 高经营效率、推动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配 套的各种方法和措施。”旨在保护资产、保证会计资料可靠性和完整性、提高经营 效率、推动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配套的各 种方法及措施”；：1 9 5 8 年，美国审计程序委员会发布了审计程序说明第1 9 号， 柯氏会计辞典将“内部牵制”定义为：以提供有效的组织和经营并防止错误和】e 他非法业务发生的业务 流程设计。 6 山东大学硕士学位论文 将内部控制按其特点划分为内部会计控制和内部管理控制。 2 0 世纪7 0 年代术至9 0 年代为内部控制结构阶段，它是为了克服内部控制制的 不足，使企业有一个良好的控制系统，提高企业管理水平，从而以内部控制结构 取代内部控制的。1 9 8 8 年4 月美国注册会计师协会发布的审计准则公告第5 5 号( s a sn o 5 5 ) ，规定从1 9 9 0 年1 月起以该文告取代1 9 7 2 年发布的审计 准则公告第l 号。该文告首次以内部控制结构( i n t e r n a lc o n t r o ls t r u c t u r e ) 一词取代原有的“内部控制 一词，而且文告提出的内部控制内容比以前更为实 在，条理更加清楚。该文告的颁布和实施可视为内部控制理论研究的一个新的突 破性成果。该公告认为企业的内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的合理 保证而建立的各种政策和程序，具体由控制环境、会计制度和控制程序三个要素 组成。 与1 9 7 2 年1 2 月颁布的内部控制定义相比，内部控制结构有了两个明显的变化： 一是正式将控制环境纳入内部控制范畴，它是充分有效的内部控制体系得以建立 和运行的基础及保证；二是不再区分会计控制与管理控制，而统一以要素表述内 部控制，实践中也证明这两者是不可分割的。 ( 四) 内部控制整体框架 2 0 世纪9 0 年代后，对于内部控制的研究进入了一个新的阶段。1 9 9 2 年，美 国“反对虚假财务报告委员会 ( n a t i o n a lc o m m is s i o no nf r a u d u l e n t r e p o r t i n g ) ，所属的内部控制专门研究委员会发起机构委员会( c o m m i t t e eo f s p o n s o r i n go r g a n i z a t i o no ft h et r e a dw a yc o m m i s s i o n ，简称c o s o 委员会) ， 在进行专门研究后提出专题报告：内部控制整体架构( i n t e r n a l m c o n t r 0 1 i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) ，也称c o s o 报告。w 经过两年的修改，1 9 9 4 年c o s o 委员会提出对外报告的修改篇，扩大了内部控制涵盖范围，增加了与保障 资产安全有关的控制，得到了美国审计署( g e n e r a la c c o u n t i n go f f i c e ，g a o ) 的认可。与此同时。a i c p a 则全面接受c o s o 报告的内容，于1 9 9 5 年据以发布了 审计准则公告第7 8 号( s a sn o 7 8 ) ，并自1 9 9 7 年1 月起取代了审 计准则公告第5 5 号。该委员会给出了内部控制的定义：内部控制是由企业董 c o s o ：i n t c m a lc o n t r 0 1 i n t e g r a t e df r a m e w o r k j u l y19 9 4e d i t i o n 7 山东大学硕士学位论文 事会、经理阶层和其他职员实施的，为实现营运的效率效果、财务报告的可靠性、 相关法令的遵循性等目标提出合理保证的过程。 该报告指出：一个有效内部控制系统应该包括如下五个基本要素： 1 控制环境( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) ：决定公司的基调，用来描述组织中人 的特性，包括诚实、道德观以及胜任能力。 2 风险评估( r i s ka s s e s s m e n t ) ：对企业从事的不同活动，包括销售、生产、 营销和财务在内的风险进行确认、分析和管理。 3 控制活动( c o n t r o la c t i v i t i e s ) ：执行管理层制定的方针和程序，用 以保证目标的实现。 4 信息和沟通( i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n ) ：使企业成员得以捕捉和 交换在生产经营、管理和控制活动中所需信息的系统。 5 监督( m o n i t o r i n g ) ：对整个过程实施监控，保证条件发生变化时能够迅 速反应。 上述五种要素实际上内容广泛，相互关联。如图1 - 1 所示：控制环境是基础， 风险评估与控制活动必须借助信息与沟通，内部控制的设计必须受到有效的监督。 8 图卜1 内部控制框架五要素关系图 山东大学硕士学位论文 ( 五) 企业风险管理总体框架阶段 针对安然、世通等财务欺诈事件，2 0 0 2 年7 月，美国国会出台了 2 0 0 2 年公众 公司会计改革和投资者保护法案，要求在美国上市的公司都要遵循该法案。该法 案由美国众议院金融服务委员会主席奥克斯利和参议院银行委员会主席萨班斯联 合提出，又被称作( 2 0 0 2 年萨班斯一奥克斯利法案( 简称萨班斯法案) 。法案在 会计职业监管、公司治理、证券市场监管等方面作出了许多新的规定。有力地规 范了企业的财务制度，并通过加强内部控制，改进了公司的治理状况。2 0 0 4 年年 底，c o s o 委员会在1 9 9 2 年报告的基础上，结合萨班斯法案的相关要求，发起建立 一个概念性的、适当的风险管理框架的计划：企业风险管理总体框架 ( e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t i n t e g r a t e df r a m e w o r k 简称e r m ) ，这份框架 报告将e r m 定义为：“e r m 是一个受企业董事会、管理层和其他人士影响的过程， 运用于制定战略之中，并且贯穿整个企业，用以识别可能影响该企业的潜在事项， 并且将风险控制在风险偏好的范围之内，为达到实体目标提供合理的保证。 这 一框架是对内部控制整体框架的新发展，要求董事会与管理层把主要精力放在可 能发生重大风险的环节上，而不是放在所有细节上。这些变革在一定程度上弥补 了内部控制整体框架对风险强调不足的缺陷。 二、国内研究文献综述 我国内部控制起源于2 0 世纪八十年代，研究内容涉及内部控制的各个方面， 但研究仍局限于c o s o 框架，内部控制实际设计等操作方面偏弱。其中具有代表性 的观点如下： 杨雄胜( 2 0 0 5 ) 从经济学、管理学、审计学等相关理论研究入手，提出内部控 制研究只有运用丰富的公司治理理论并以管理控制口径来定位，才能取得突破性 的进展，并形成有效指导内部控制实务的理论成果。 李连华( 2 0 0 5 ) 认为：内部控制与公司治理结构具有紧密的内在联系。但是 将二者的关系概括为主体与环境的关系，即所谓的“制度环境论”，既不符合实 际，也降低了它们彼此之捌的依赖性和对方所具有的重要意义，从而导致在内部 c o s o ：e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n tf r a m e w o r k ，o c t o b e r2 0 0 4e d i t i o n ( 蛩e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t - i n t e g r a t e df r a m e w o r k 【e b o l 】w w w c 0 8 0 o r g 9 山东大学硕士学位论文 控制建设中忽视公司治理结构的影响或者在构建公司治理结构时忽视内部控制的 重要性。 吴水澎、陈汉文、邵贤弟( 2 0 0 6 ) 从控制论原理出发，对内部控制作了多层 面的理解；在研究了内部控制理论的最新进展，即c o s o 报告出台的背景、具体内 客及创新特点之后，提出该报告对构建我国企业内部控制综合框架的启发和借鉴 意义体现在五个方面，即完善企业的控制环境、进行全面的风险评估、设立良好 的控制活动、加强信息流动与沟通、加强企业的内部监督；同时建议有关部门和 团体制定企业内部控制准则或指南，为企业内部控制建设提供一个框架和参考依 据。 阎达五、杨有红( 2 0 0 1 ) 认为：内部控制框架与公司治理机制的关系是内部管 理监控系统与制度环境的关系。保证会计信息的真实性是内部控制发展的主线， 会计控制是公司内部控制的核心。 刘亚莉、杨兴全( 2 0 0 4 ) 分析了财务报告内部控制与内部会计控制的差异， 指出财务报告内部控制评价是独立审计理念的创新，是提高资本市场信息质量的 重要举措。文章介绍了美国财务报告内部控制审计理论与实践的发展，并针对我 国现状，提出了改进我国内部控制的几点建议。 李明辉( 2 0 0 2 ) 认为：一个健全的内部控制体系应包括：公司所有权、决策权、 经营权和监管权的相互制衡，公司决策权和经营权的制衡，公司内部的审计组织 模式以及职权范围，公司的财务控制，公司的内部控制制度和岗位操作规范。并 指出我国上市公司内控体系存在三权制衡体系混乱，“内部人 控制现象严重， 内部审计的地位削弱化的问题。 李秉成( 2 0 0 6 ) 从内部控制概念应引入系统控制观点，内部控制研究应以控 制论基本原理为基础的角度出发，给内部控制定义如下：内部控制是企业为了达 到一定目标而建立的、具体控制功能的控制系统。根据此定义将2 0 0 1 年6 月，财 政部印发的内部会计控制规范基本规范( 试行) 中内部会计控制概念 “单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律、法规和 规章制度的贯彻执行等而制订和实施的一系列控制方法、措施和程序。”修改为： 内部控制是指单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法 张哑到产权、竞争与企业内部【d 】山东大学硕上论文，2 0 0 5 5 1 0 山东大学硕士学位论文 律、法规和规章制度的贯彻执行等而建立的、具有控制功能的控制系统。 南京大学会计学系课题组( 2 0 0 1 ) 做了有关中国企业货币资金内部控制情况 的调查报告。主要围绕企业实务中现金开支审批权的分配、现金开支审批权限的 划分和内部银行制度等三个货币资金内部控制实务问题。结果表明，加强我国企 业货币资金内部控制制度，关键是建立货币资金控制的规范流程及重点控制环节， 必须重视货币开支审批权的制度建设。 张谏忠、吴轶伦( 2 0 0 5 ) 以中国航油( 新加坡) 的暴仓事件为反面案例，对内部 控制自我评价的理论背景和基本特征进行介绍，并着重介绍了这一方法在上海宝 钢国际经济贸易有限公司的实施，以及笔者在具体实施后的一些思考。得出内部 控制自我评价在实践中还可以和其他管理工作结合开展的启发，即与风险评估工 具结合、与信息化管理结合、与兼并收购业务中的公司重组结合、与招募客座审 计师结合。 从以上国内外文献综述可以看出：国外自2 0 世纪初至今，内部控制的研究得 到迅速的发展，内容不断丰富，特别是第四、第五阶段的发展有着重大的意义。 而我国理论界对内部控制问题很重视，既吸收了c o s o 报告的先进经验，又植根于 我国国情，对内部控制进行了系统而深入的研究。但是，对于内部控制尚未有一 个统一认识，在研究中存在重理论、轻实践的倾向。我国现阶段内部控制比较落 后，有必要建立一套内部控制标准体系，促进企业内部控制的完善，提高财务报 告质量。 第三节研究方法 本文鉴于国外比较成熟的内部控制问题研究，结合我国零售企业的特点，采 用的主要研究方法如下： 一、注重定性分析，适当运用定量分析。即：一方面运用管理学、审计学、 会计学的理论，通过归纳法与演绎法，分析零售企业内部控制的特点；通过对大 量统计资料和数据的实证分析，增强结论的科学性和说服力。 二、比较研究的方法。通过对国外与国内零售企业内部控制现状的比较，研 李秉成内部控制概念及基本性质的探讨【j 】武汉理工犬学学报，2 0 0 3 2 山东大学硕士学位论文 究我国零售企业该如何完善其内部控制制度。 三、案例分析法。以国外著名零售企业沃尔玛为例，分析了物流内部控制体 系的建立和优化思路。以银座股份为例，分析了其内部控制的现状，找出其存在 的问题，并给出优化合理化建议。 四、为保证研究的准确性、可靠性，主要通过运用c o s o 内部控制整合框 架理论，指导我国零售企业内部控制体系的构建。 第四节论文内容及创新点 内部控制是实现现代零售企业管理的重要组成部分，是零售企业生产经营活 动得以顺利进行的基础。随着市场竞争的日趋激烈，尤其是在加入w t o 后，外资零 售企业不断涌入，使我国零售企业的市场竞争力相对减弱，而减弱的重要原因之 一当属内部控制制度的不健全。本文以c o s o 模型为基础，对零售企业内部控制体 系做整体性研究，并提出了一套针对大型连锁零售企业内部控制的综合评价体系。 一、我国有关内部控制的研究比西方国家起步晚，对零售企业内部控制的研 究一般局限在微观层面，缺乏理论基础和研究深度。本文综合了现有的研究成果， 试图从理论上得出对零售企业建立有效的内部控制体系有指导意义的结论。 二、本文提出的一整套对零售业内部控制的综合评价体系和评价方法，对于 控制零售企业经营风险，促进零售企业安全经营有很强的现实意义。 三、与国内现有的零售企业内部控制研究成果相比，本文从内部控制的角度 出发，构建了货币资金和商品流转两大系统，重点对商品采购、货币资金、销售 付款等关键业务进行了深入的研究：提出了完善我国零售企业内部控制的主要措 施，提出了具体的内部控制制度，具有实际可操作性。 通过对国内外的相关研究状况进行的一些统计表明，目前对零售企业的内部 控制问题研究还不多，更缺乏专门、全面研究整个零售企业内部控制体系的论述。 本文通过对我国零售企业内部控制存在的问题进行分析，认为要改变我国零售企 业内部控制的薄弱现状必须坚持内外兼顾的原n - 既要加速企业的内部控制建设， 优化人事管理、完善公司治理结构、加强信息的流动与沟通、实施科学的风险管 理、强化内部审计，也要积极的进行企业的外部环境建设，加强政府的监督指导、 1 2 山东大学硕士学位论文 1 发挥社会审计的作用。 希望通过我们的研究，能为我国的零售企业内部控制建设尽一点微薄之力。 四、本文结构框架见图1 - 2 图1 - 2论文结构框架 1 3 山东大学硕士学位论文 第二章内部控制理论概述 第一节内部控制的概念、性质、作用和局限性 一、内部控制的概念 所谓内部控制( i n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m ) ，就是凭借政策和程序，防止、 发现、纠正企业运营中出现的缺陷，防止和化解企业运营风险和战略风险，所采 取的一系列必要的管理措施。内部控制的理论发展经过了一个漫长的过程。2 0 世 纪8 0 年代西方学术界提出了内部控制结构的概念，明确内部控制结构的内容为控 制环境、会计制度和控制程序三个方面。2 0 世纪9 0 年代，c o s o 整体框架提出后， 西方学者对内部控制的认识才逐渐统一起来。该报告指出内部控制是由一个企业 董事会、管理人员和其他职员实施的一个过程，其目的是为了提高经营活动的效 果和效率，确保财务报告的可靠性，促使与可适用的法律相符合而提供一种合理 的保证。2 0 0 4 年，c o s o 委员会颁布了企业管理风险总体框架( 简称e r m ) 。 相对于1 9 9 2 年报告的定义，e r m 概念要细化得多。本文中的内部控制概念，皆遵 循e r m 框架中对内部控制的界定。作为一种先进的组织管理制度，内部控制已经 被很多管理出色的企业所采用。 二、内部控制的性质 内部控制是企业经营管理的重要组成部分，是由企业内部的相关部门和人员 制定和实施的控制企业经营管理活动的行为。 ( 一) 内部控制与管理的关系 现代管理学认为，管理的基本职能包括计划和控制两大部分。计划是实施控 制的前提，控制是实现计划的保证，二者共同为管理目标的实现而服务。 企业制定计划后，需要在内部建立适当的监督和协调企业经营管理活动的措 施、方法和程序即进行内部控制以保证管理目标的实现。内部控制与企业的经营 管理密不可分，它贯穿于经营管理的全过程。 ( 二) 内部控制与外部控制的关系 企业是为了达到一定目的由相互联系、相互作用的要素有机结合在一起的人 1 4 山东大学硕士学位论文 造经济系统。企业的控制形式包括外部控制和内部控制两种，内部控制的控制主 体来自于企业内部，依靠对企业系统的直接作用来达到控制的目的。外部控制， 它通常是由企业外部的相关团体来实施的，如政府的监管、注册会计师的审计、 市场( 资本市场、产品市场、经理人市场) 的调节等。 三、内部控制的作用