（企业管理专业论文）企业集团税务筹划问题研究.pdf

摘要 摘要 税务筹划已成为企业集团战略管理中必须考虑的重要因素之一。税务 筹划贯穿在企业集团管理的整个过程之中，穿插在企业集团组织结构、财 务战略、人力资源战略等方面，在企业集团管理中运用税务筹划，可以使 企业集团资源达到优化配置。研究企业集团税务筹划，对于企业集团降低 管理成本、提高经营管理水平、推动企业集团发展、提高核心竞争能力， 具有重要的现实意义。本课题针对企业集团的税务筹划理论和实务进行了 较为详细地探讨。 首先，综述了国内外税务筹划研究现状；论述了税务筹划的基本理论， 概括了企业集团在组织结构、资源整合、协同管理方面不同于一般企业的 特点，并将二者相结合，阐明了企业集团进行税务筹划的必要性和可行性， 奠定了本课题的理论基础。 其次，着眼于企业集团的日常财务管理活动，论述了税务筹划在投资、 筹资、利润分配等各个方面的具体应用。同时，鉴于全球经济一体化程度 的不断加深和企业集团追求规模效应、谋求整体竞争力的趋势，探讨了在 企业集团扩张、产权重组和跨国经营过程中税务筹划的应用。 再次，分析了企业集团在实施具体的税务筹划活动中所必须应对的各 种风险，以及这些风险可能会给企业集团的生存和发展造成的重大影响。 进而提出了防范税务筹划风险的措施，使企业集团能够趋利避害，发挥税 务筹划的积极作用。 最后，以上市公司重庆长江水运有限公司为母公司的企业集团为例， 针对企业集团目前的财务状况和税务筹划现状，分析其不足，提出了改进 的建议。 关键词税务筹划；企业集团；组织结构；关联企业；税务筹划风险 燕山大学管理学硕士学位论文 a b s t r a c t t a xp l a n n i n gh a sb e c o m eo n eo ft h ei m p o r t a n ta t t r i b u t e si nt h ee n t e r p r i s e g r o u ps t r a t e g ym a n a g e m e n tt h a tm u s tb ec o n s i d e r e d t a xp l a n n i n gi nc o r p o r a t e m a n a g e m e n tt h r o u g h o u tt h ew h o l ep r o c e s s ，a n ds oo no r g a n i z a t i o n a ls t r u c t u r eo f e n t e r p r i s e s ，f i n a n c i a ls t r a t e g i e s ，a n dh u m a nr e s o u r c e ss t r a t e g y u s et a xp l a n n i n g i n c o r p o r a t em a n a g e m e n t ，w ec a l le n a b l ee n t e r p r i s e s t oa c h i e v eo p t i m a l a l l o c a t i o no fr e s o u r c e s t h er e s e a r c ho fe n t e r p r i s eg r o u pt a xp l a n n i n gh a st h e g r e a tp r a c t i c a ls i g n i f i c a n c e t ol o w e rt h e m a n a g e m e n tc o s t a n di m p r o v e m a n a g e m e n tl e v e l ，t op r o m o t e t h ed e v e l o p m e n to fe n t e r p r i s eg r o u p sa n ds h a r p e n t h ec o r ec o m p e t i t i v ea b i l i t y t h et a s kg r o u pi sa i m e da tc o r p o r a t et a xp l a n n i n g t h e o r ya n dp r a c t i c ef o ram o r ed e t a i l e dd i s c u s s i o n f i r s t ，s u m m a r i z e dt h ed o m e s t i ca n df o r e i g np r e s e n ts i t u a t i o n o ft a x p l a n n i n gr e s e a r c h ；e l a b o r a t e d t h e e l e m e n t a r yt h e o r y o ft a x p l a n n i n g ， s u m m a r i z e dt h ee n t e r p r i s e g r o u pc h a r a c t e r i s t i c d i f f e r e n tw i t ht h e g e n e r a l e n t e r p r i s e si n t h eo r g a n i z a t i o n a ls t r u c t u r e ，t h er e s o u r c e sc o n f o r m i t y , a n dt h e c o o r d i n a t i o nm a n a g e m e n ta s p e c t a n du n i f i e dt h et w o ，e x p l a i n e dt h ee n t e r p r i s e g r o u pc a r r i e do nt h en e c e s s i t ya n dt h ef e a s i b i l i t yo ft a xp l a n n i n g ，l a i dt h e t h e o r e t i c a lb a s i so ft l l i si s s u e s e c o n d ，f o c u so ne n t e r p r i s eg r o u p sd a i l y f i n a n c i a lc o n t r o la c t i v i t i e s ， d i s c u s s e dt h et a xp l a n n i n gi nt h ei n v e s t m e n t ，f i n a n c i n g ，t h ep r o f i td i s t r i b u t i o n a n do t h e ra s p e c t so fs p e c i f i ca p p l i c a t i o n s m e a n w h i l e ，t h ew h o l ew o r l d e c o n o m i ci n t e g r a t i o n d e g r e ei n c r e a s i n g l yd e e p e n i n g ，t h ee n t e r p r i s eg r o u p p u r s u e st h es c a l ee f f e c ta n ds e e k st h ew h o l ec o m p e t i t i v ea b i l i t y , i nv i e wo ft h e f a c t ，d i s c u s s e dt h et a xp l a n n i n ga p p l i c a t i o ni nt h ee n t e r p r i s eg r o u pe x p a n d e d ， p r o p e r t yt i g h tr e o r g a n i z a t i o na n dt h et r a n s n a t i o n a lm a n a g e m e n tp r o c e s s f u r t h e r m o r e ，a n a l y z e dt h ee n t e r p r i s eg r o u pt op r e p a r ei nt h ea c t i v i t yh a dt o b es u p p o s e dt oe a c hk i n do fr i s ka tt h ei m p l e m e n t a t i o nc o n c r e t et a xa f f a i r s 雒 w e l la st h e s er i s k sp o s s i b l yc o u l dg i v et h es i g n i f i c a n ti n f l u e n c ew h i c ht h e e n t e r p r i s eg r o u pt h es u r v i v a l a n dt h ed e v e l o p m e n tc r e a t e d t h e np r o p o s e d m e a s u r e st op r e v e n tt h er i s ko ft a xp l a n n i n g ，w h i c he n a b l et h ee n t e r p r i s eg r o u p s t os e e ka d v a n t a g e sa n da v o i dd i s a d v a n t a g e s ，a n dt a xp l a n n i n gt op l a yap o s i t i v e r o l e f i n a l l y , t a k eg o e so nt h em a r k e tt h ec o m p a n yc h o n g q i n gy a n g t z er i v e r w a t e rt r a n s p o r t a t i o nl i m i t e dc o m p a n ya sp a r e n tc o m p a n y se n t e r p r i s eg r o u pi s t h ee x a m p l e ，f o c u so ne n t e r p r i s eg r o u p sc u r r e n tf i n a n c i a ls i t u a t i o na n dt h es t a t u s q u oo nt a xp l a n n i n g ，a n a l y s i s ，p u t sf o r w a r da ni m p r o v e dp r o p o s a l k e y w o r d s t a xp l a n n i n g ；e n t e r p r i s eg r o u p ；o r g a n i z a t i o n a ls t r u c t u r e ；a f f i l i a t e d e n t e r p r i s e s ；t a x - p l a n n i n gr i s k 1 1 1 燕山大学硕士学位论文原创性声明 本人郑重声明：此处所提交的硕士学位论文企业集团税务筹划问题 研究，是本人在导师指导下，在燕山大学攻读硕士学位期间独立进行研究 工作所取得的成果。据本人所知，论文中除已注明部分外不包含他人已发 表或撰写过的研究成果。对本文的研究工作做出重要贡献的个人和集体， 均已在文中以明确方式注明。本声明的法律结果将完全由本人承担。 作者签字 宿华 日期：知“年f 蜩了日 燕山大学硕士学位论文使用授权书 企业集团税务筹划问题研究系本人在燕山大学攻读硕士学位期间 在导师指导下完成的硕士学位论文。本论文的研究成果归燕山大学所有， 本人如需发表将署名燕山大学为第一完成单位及相关人员。本人完全了解 燕山大学关于保存、使用学位论文的规定，同意学校保留并向有关部门送 交论文的复印件和电子版本，允许论文被查阅和借阅。本人授权燕山大学， 可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文，可以公布论文的全部或部 分内容。 保密口，在年解密后适用本授权书。 本学位论文属于 不保密吖 ( 请在以上相应方框内打“4 ”) 作者签名：宿华 导师签名： 日期：埘年l 胡罗日 日期：幻口6 年l 胡 日 第1 章绪论 第1 章绪论 1 1 本文研究的科学意义和应用前景 1 1 1 本文研究的科学意义 当今世界，国际、国内市场竞争日趋激烈，企业集团化已成为世界经 济发展的显著特征。改革开放以来，我国企业集团得到了迅速发展，这一 新型的组织形式展现了旺盛的活力，综合来看，企业集团有以下优势： ( 1 ) 深度分工与合作优势由于企业集团自身资源相对充分，因此在生 产制造、技术研发、产品营销、资本筹集、人员调配等诸多方面实现了深 度分工与合作，并由此创造了较一般企业更优越的规模经济性。 ( 2 ) 综合战略优势企业集团的战略优势综合地表现在多元化经营和分 散性风险等方面。由于企业集团的业务往往涉及到多个产业领域、多个区 域甚至多国市场，使得其经营活动的组织过程具有较一般企业更加宽广的 调节余地，从而能够比较有效地分散来自某一个地区、某一个市场或者某 一项业务的风险，具有较强的市场适应能力。 ( 3 ) 组织扩张与规模经济优势达到经济生产与经营规模的途径是多 种多样的，可以通过松散的协作化生产与经营来实现，也可以通过比较 紧密的战略联盟来实现，更可以通过组建紧密的企业集团来实现。由于 企业集团在资源聚集上的优势，使得组织的扩张速度更快，实现规模经 济更加容易。 ( 4 ) 市场主导与协调优势与一般大企业的基本特征相同，企业集团也 具有市场或行业垄断的倾向性。由于规模经济性，大型企业集团往往在市 场中扮演着主导的角色，并因为其控制资源，在市场上发挥着一定的协调 作用，对于市场稳定和行业发展产生重要的影响。 正是由于具有上述优势，企业集团特别是大型企业集团才从不同方面 发挥了，并将继续发挥推动国家结构调整、促进产业升级，支持并改善国 燕山大学管理学硕士学位论文 家技术创新体系，形成国际市场竞争力、维护国家经济主权，实现区域市 场自主管理、避免无序竞争等重要的作用。 税务筹划是成熟的市场经济中成熟的市场主体的行为。在遵守税法的 情况下，充分发挥企业集团不同于一般企业的特性，合理利用税收政策， 对经济活动的纳税事项进行筹划，对企业集团、对社会都具有重要意义： 首先，有利于帮助企业集团降低成本，提高企业整体经济效益，实现企业 价值最大化的财务目标，提高企业和国家的国际竞争力；其次，由于税务 筹划的激励功能，还可以使国家利用税收的杠杆作用来实现对经济的宏观 调控作用，同时改进和完善现行税法，从而促进我国税收法制建设更趋健 全和完善。 1 1 2 本文研究的应用前景 从国际情况看，税务筹划在发达国家十分普遍，早已成为一个成熟、 稳定的行业，有相当数量的从业人员，每年的行业收入也很可观；高校、 研究机构和从业人员对税务筹划也进行了系统、深入的研究，经典论著和 文献很多；跨国公司对于税务筹划尤其重视，己成为他们制定经营和发展 战略的极其重要的组成部分，不少跨国公司成立了专门的税务部，高薪聘 请专业人员，每年用在税务筹划上的支出可达数千万美元。总之，税务筹 划在这些国家已经构成个人和企业纳税及整体经营行为的一个不可或缺的 组成部分。 我国税务筹划起步较晚，现在仍属于新生事物。理论界对于基本的筹 划理论探讨不深；企业界对于税务筹划的实务操作也缺乏足够的重视。我 国企业集团是以社会主义公有制为基础，以实力雄厚的一个或几个大型骨 干企业为核心，以名、优、特产品为龙头，由多个有内在经济技术联系的 生产企业、科研单位、经营组织在平等自愿、互惠互利的基础上，组成具 有法人资格的经济组织，享有经济权利，承担经济责任，实行利益均沾、 风险共担，具有多层次、多元化的经济联合实体，它在某个行业或某类产 品的生产经营活动中占有举足轻重的地位，并在关系国计民生的重要领域 发挥了主导作用。企业集团的良性发展，不仅有利于集团自身的竞争实力 2 第1 章绪论 和经济效益的提高，也有利于我国经济的稳定持续发展。鉴于税务筹划对 现代企业集团健康持续发展的重大影响，企业集团的税务筹划在我国理论 研究与实务应用方面仍有广阔的发展空问。 1 2 国内外研究现状分析 1 2 1 国外研究现状 据记载，税务筹划为法律所认同，从时间上可以追溯到1 9 3 5 年英国上 议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公”一案做出的有关税务 筹划的声明，此后这一原则精神在英美等国的税收判例中经常被援引【l 】。2 0 世纪5 0 年代，税务筹划开始从企业的经营计划里独立出来，并带动了包括 个人税务筹划在内的税务筹划的全面研究。随着社会经济的发展，税务筹 划日益成为纳税人经营管理的一个重要组成部分，在许多国家蓬勃发展。 2 0 世纪8 0 年代以后，税务筹划的研究日益完善，各种相关的文章、刊物、 书籍也不断出现，进一步推动了税务筹划研究的发展。 早期的税务筹划被界定为“纳税人通过安排他( 她) 的经营活动使纳税最 小化的能力”。这种传统理论没有考虑成本以及合法性问题，并且只以“纳 税最小化”为目标，因而在实践中受到制约。 鉴于传统理论的种种缺陷，税务筹划逐渐与纳税最小化相分离并形成 了新的理论，即“有效税务筹划理论”，它是一种研究在现有各种约束条件 下制定对纳税人最为有利的税务筹划方案的理论。诺贝尔经济学奖得主迈 伦斯科尔斯( m y r o ns s c h o l e s ) 等人对这一理论进行深入分析，以“税后收 益最大化”为目标，同时研究“税收套利”问题1 2 1 。 有效税务筹划理论的一个重要内容，就是运用现代契约理论的基本观 点和方法展开分析，研究在信息不对称的现实市场上，各种类型税务筹划 产生和发展的过程。在完美市场上，面对不同边际税率的纳税人可以通过 相互订立契约共同受益，从而实现纳税最优；而在非完美市场，即存在不 确定性和交易费用的情况下，各种因素权衡的结果却常常会使有效税务筹 3 燕山大学管理学硕士学位论文 划与纳税最小化偏离。因为不确定性导致了一系列非税收成本的增加，而 非税收成本的出现使税务筹划策略的选择更加复杂。此外，为进一步说明， 斯科尔斯等人又提出了“显性税收”与“隐性税收”的观点。 有效税务筹划理论的出现极大地丰富了税务筹划的内容，同时，在这 一阶段，税务筹划的原理和基本技术已经形成，风险因素也被加到了筹划 策略之中，从而增强了理论的适应性和可操作性口j 。 从国际的实践应用方面看，税务筹划的研究主要采取两种方式，一种 是围绕税种类别的研究，例如公司所得税筹划、个人所得税筹划、增值税 筹划、消费税筹划、财产税筹划等。因为税务筹划的成果最终要体现在具 体税种上。英国税务专家菲利浦斯潘塞于1 9 8 7 年出了一本财产税筹划 手册，在英国、澳大利亚、加拿大、美国等地广泛发行，成为许多会计师 事务所的培训教材。这本专著采取问答的形式，对有关财产税筹划阐述了 4 7 个方面2 0 1 道专题。内容涉及财产投资的免税所得、资本利得的税收递 延、财产租赁的计税扣除等。这种研究方法条目清晰，实用性强，但原理 阐述不清，难于把握要领，特别在税法规定变动频繁时，操作更加困难。 另一种是围绕经营活动的不同方式展开研究，例如企业融资管理的税 务筹划、证券投资的税务筹划、跨国经营的税务筹划、财产信托的税务筹 划等 4 1 。 1 9 9 5 年加拿大c a l g a r y 大学的h u s s e i na h m e d 的税务筹划与财务报告 成本：加拿大可赎回优先股市场的一个研究( t a xp l a n n i n ga n df i n a n c i a l r e p o r t i n gc o s t s ：as t u d yo ft h ec a n a d i a nm a r k e tf o rr e d e e m a b l ep r e f e r r e d s h a r e s ) 研究了1 9 8 7 ，1 9 9 0 年两次税改中可赎回优先股相对于负债的税收优 势削弱的影响，结论是这导致了可赎回优先股市场的萎缩。该文还发现财 务报告成本的增加会影响企业筹资中对可赎回优先股的利用，财务报告成 本高的企业会放弃可赎回优先股在税收上的优势瞪】。 1 9 9 7 年得克萨斯a & m 大学的s h a r o nk a y 的论文企业迁徙的税收和 非税收诱因( a ni n v e s t i g a t i o no ft a xa n dn o nt a xi n c e n t i v e so fr e l o c a t i o n d e c i s i o n s ) 研究了企业在选择坐落位置时的税务筹划，认为公司选择坐落位 置是一个综合考虑地理位置、经济条件、经济发展等各种各样的税收和非 4 第1 章绪论 税因素，特别是州税和当地税收的结果【6 】。 1 9 9 8 年m e m p h i s 大学的k a t h r y nd i a n n e 的解决税务筹划问题的框架： 对税收专家的认知过程和构造问题框架的一个实证研究( p r o b l e m s t r u c t u r i n gi nt a xp l a n n i n g ：a ne x p e r i m e n t a li n v e s t i g a t i o no f t h e d e t e r m i n a n t s o f t a xp r o f e s s i o n a l s c o g n i t i v ep r o c e s s e sa n dp r o b l e m - s t r u c t u r i n gp e r f o r m a n c e ) 对3 2 名税务专家解决税务筹划问题的情况进行了研究，认为税务专家的知 识数量和知识结构与其经验成正向关系，认知过程行为与税务筹划的决策 绩效也呈强相关性，但分析结果不支持特定的人和任务因素会影响认知过 程和决策绩效j 。 1 9 9 9 年i o w a 大学的j o h nd o y l e 的公司所得税税务筹划的有效性：税 收激励的角色( c o r p o r a t et a xp l a n n i n ge f f e c t i v e n e s s ：t h er o l eo f i n c e n t i v e s ) 得出结论：企业所有者如果以税后业绩为依据来奖励经营者，则会促使经 营者进行税务筹划，从而降低企业的实际税率【8 1 。 2 0 0 0 年亚尼桑那州大学的史密斯( s t e v e nh o w a r ds m i t h ) 的税收会计选 择：公司税收筹划成本通过实证性研究探讨了税收和会计存在差异的情 况下，企业是否会选择积极的税收筹划行为，并深入研究了假定企业采取 积极的税收筹划后，是否会保留企业的利润1 9 1 。 2 0 0 1 年w i n s c o n s i n 大学的k a t r i n al e w i s t o n 的州所得税税务筹划与 申报手段差异( s t a t ei n c o m et a xp l a n n i n ga n dd i f f e r e n t i a lr e p o r t i n gm e t h o d s ) 研究了1 9 8 0 至1 9 9 8 年银行跨州经营和非跨州经营的两个时期的州所得税 纳税情况，发现跨州经营的银行利用州际差异来削减自己的纳税义务【l o l 。 斯科尔斯( m y r o ns s c h o l e s ) 教授主编的税收与企业战略一书主要论 述如何将美国的税收制度与企业战略结合到公司的具体决策，其中结合公 司财务、财务会计和微观经济学对公司并购、剥离、国际扩张等诸多内容 进行了详细的静态和动态分析。由于并不拘泥于税收法规的具体条文，而 是将筹划技术置于动态经济政策环境下，所以适用性较广1 。 2 0 0 4 年j a c km i n t z ，m i c h a e ls m a r t 在其文章i n c o m es h i f t i n g ，i n v e s t m e n t ， a n dt a xc o m p e t i t i o n ：t h e o r ya n de v i d e n c ef r o m p r o v i n c i a lt a x a t i o ni nc a n a d a ) ) d f l 论述了企业运用收入转移的税务筹划策略，来减少公司税额。例如，企业 5 燕山大学管理学硕士学位论文 可以借贷资金给关联的附属企业。采用理论模型指出收入转移策略对企业 投资、政府税收等方面的影响i 。 一般的观点认为如果企业整合的养老金投资计划和公司财务政策，税 率的差异会企业带来收益。通过养老金资产投入债券的比例减少税收是一 种公认的税收筹划手段。美国北卡罗来纳州大学的米尔斯( m a r ym a r g a r e t m y e r s ) 在这个理论的基础上，通过大量的数据和样本研究，不仅进一步证 实了该理论，并认为企业的福利资产合理配置会带来更多的税收收益。 2 0 0 6 年m a r ya n nh o f m a n n 在其文章( t a xp l a n n i n gf o rt h el o b b yt a x ) ) 中 论述了美国院外活动中的税务筹划。此事源于1 9 9 3 年美国国会取消了国会 院外活动的税收减免。相关机构需要按照院外活动经费的3 5 纳税，为此 需要采取措施以保证尽可能地的税收支付率l l ”。 1 2 2 国内研究现状 我国在社会主义市场经济确立后税收才日益担负起组织财政收入和调 节收入分配的职能，着眼于企业权益的税务筹划也从此引起企业和学术界 的重视。 1 9 9 4 年唐腾翔、唐向所著税收筹划是我国第一部此类专著，其内 容主要是介绍国外的税务筹划实践，诸如国际控股公司；国际金融、投资 与信托公司；受控保险公司等组织的税务筹划，以及跨国税务筹划等内容， 但较少涉及国内企业的税务筹划。 2 0 0 0 年张彤等人合著的如何做税收筹划，对各种常见的税收筹划方 法进行了综合。与此同时，天津财经大学的盖地教授、国家注册会计师和 国家注册税务师周华洋先生、张继友、蔡昌等都系统地从不同角度对税务 筹划的概念、方法、技巧等进行了拓展。中国税务报也于2 0 0 0 年开办 “筹划周刊”专栏，公开讨论税务筹划问题。 2 0 0 2 年宋献中、沈肇章等著税收筹划与企业财务管理一书主要论 及的税务筹划与企业财务管理的相关性，从企业融资、投资、股利分配等 方面展开论述【i ”。 2 0 0 2 年谈多娇、马童犁的税收筹划在会计核算中的运用一文中提 6 第1 章绪论 出从税务筹划的角度选择合理的会计处理方法具有一定的意义。并从收入 结算方式、费用列支、长期投资核算方法、折旧方法、存货计价方式和盈 亏弥补方法的选择的角度具体探讨了筹划的切入点 1 5 1 。 王兆高教授在2 0 0 2 年出版的税收筹划一书中指出企业所得税的税 务筹划主要是考虑应纳税所得额的确定，而会计确认利润方法与税收计税 方法存在较大差异，充分利用会计方法与计税方法的差异是税务筹划的常 用手段“。 何巧白2 0 0 2 年发表的文章企业会计制度与税收法规的矛盾探析指 出，会计与税法的矛盾，有些可以通过纳税调整进行，有些则必须通过会 计处理的改变才能协调【l ”。 董数奎主编的2 0 0 3 年出版的税收制度与会计制度差异分析与协调 一书，从实务的角度分析了当前的税收制度和会计制度存在差异的根本原 因，并根据会计的要素对差异进行了详细的解丰斤【1 8 1 。 2 0 0 3 年薛刚的文章税收筹划的财务管理基础详细阐述税务筹划作 为财务管理活动之一的目标、对象和职能f l 9 1 。 赵智全，曹世庆2 0 0 3 年的文章持续经营下会计与税法差异衔接研究 把税法和会计差异主要确定在所得税处理上，然后就差异原因将其分为时 态性差异、制度性差异和意图性差异，并详细分析了差异对会计界和税收 界提出的挑战【2 0 l 。 2 0 0 4 年张新平在其税务筹划的博弈分析中，分析了企业与企业之 间以及政府与企业之间税务筹划的博弈关系，指出了理性的企业都会进行 税务筹划，这不仅有利于实现企业目标，也提高了社会福利，是一项多方 受益的策略。在政府没有提供税收筹划空间的前提下，企业应保持原有税 收状态。但在政府选择具有税务筹划空间的战略，有助于社会整体效用和 企业个体效用的提升1 2 1 1 。 2 0 0 5 年浦军的我国企业集团海外投资的国际税务筹划中，论述了 我国企业集团海外投资的可行性及具体的税务筹划方法 2 2 1 。 2 0 0 6 年康剑南在其文章中避免成为常设机构在国际税务筹划中的应 用中，具体分析了避免成为常设机构进行国际税务筹划的方法【2 3 l 。 7 燕山大学管理学硕士学位论文 1 2 3 国内外研究现状评述 综观国外研究者的成果，可以看出由于国外市场经济的长期发展和法 制的相对稳定，税务筹划已经发展成专业化很强的实践性学科。税法和会 计的分离己经被作为税务筹划开展的一个潜在背景，几乎不再专门对此进 行研究。在近年开展的一些企业税务筹划方法的研究中，他们更强调通过 大量的公司调查数据，采用公司有效税率回归化分析，证实确实存在的筹 划空间。而目前国内的研究尚处于初级阶段。站在政府的立场上，税法与 会计分离的现象引起了学者们对反避税工作研究的热情；站在企业筹划的 角度，现在的很多研究者己不再关注于以前理论式的探讨以及对税务筹划 概念本身的争论，而是注重探讨税务筹划方案的实际可操作性和运用范围， 却又缺乏理论深度。并且，税收具有鲜明的本土化特色。即使在国际税收 协调的背景下，税收主权也由于是国家主权的重要组成部分而无法完全让 渡，因为税收制度和政策必须体现政府对本国经济的干预。因此，鉴于国 外的税务筹划研究都是基于特定的税收环境和市场环境，对我国税务筹划 指导意义不够深入。目前，国内关于各税种的税务筹划研究已趋向成熟， 并随着我国税收法律、法规的不断完善而进行了适时的调整，已形成了比 较完整的研究体系。从而，专业人员逐渐转向对企业各种经济行为的税收 筹划研究，力图使税务筹划活动纳入企业财务管理的范畴。但是，将税务 筹划与企业组织形式和管理结构相结合的研究甚少且不够深入，如企业集 团的税务筹划研究。本文在总结前人已有的研究成果的基础上，提出一些 自己的看法。 1 3 研究的内容和方法 1 3 1 研究的内容 本文研究的主要内容是：从税务筹划的理论研究和企业集团组织形式 的特殊性入手，分析企业集团进行税务筹划的必然性。然后，分析我国企 业集团日常财务管理活动中税务筹划的方法及其结果。继而，分析企业集 8 第1 章绪论 团特殊业务活动的税务筹划方法，并对我国企业集团税务筹划的现状进行 实证分析。最后，探讨由于企业集团经济业务特殊性所带来的风险的特殊 性以及如何防范。本文的研究框架如图1 - 1 所示。 图1 - 1 论文研究框架 f i g 1 - 1t h e s i sr e s e a r c hf r a m e w o r k 1 3 2 研究的方法 本文主要应用了规范分析、实证分析和比较分析的研究方法。税务筹 划方案可行与否需要综合考虑，因素之一就是要将纳税前后的效果进行比 较，分析方案的可行性和现实性，也只有这样才能对筹划效益给予公正的 评判。在第4 章和第6 章中运用了比较分析方法，通过比较分析有助于揭 示企业集团经济活动税收筹划的本质、规律与内在运行机制，从而形成理 论以更好地指导实践。在筹划具体方案时，也可直观地比较出各种税务筹 划方法对纳税的影响，从而能够从本企业集团的实际情况出发，选出最优 的方案。 同时，本文还运用了规范分析与实证分析相结合的方法，第3 章、第4 章主要从理论上探讨了企业集团各种经济行为中的税务筹划方法，属于规 q 燕山大学管理学硕士学位论文 范分析，在第6 章中，以重庆长江水运集团为例，研究了该集团的税务筹 划的可行性，并进行了具体的论证，属于实证分析。 l o 第2 章企业集团税务筹划摹本理论 第2 章企业集团税务筹划基本理论 2 1 企业集团的特征及其组织结构 2 1 1 企业集团的类型 企业集团( b u s i n e s sg r o u p ) 作为经济与管理学中的一个专业性词汇，它 最初起源于日本，是指以资本( 产权关系) 为主要纽带，通过持股、控股等方 式紧密连接、协调行动的企业联合体。企业集团曾出现过不同的类型和名 称。日本学者金森久雄等在1 9 8 6 年主编的经济辞典中将企业集团定义 为：“多数企业互相保持独立性，并互相持股，在金融关系、人员派遣、原 材料供应、产品销售、制造技术等方面建立紧密关系而协调行动的企业群 体 2 4 1 。”我国学者王秦平在2 0 0 3 年主编的企业集团论中将企业集团概 括为：“企业集团是现代企业的一种重要组织形式。它是由母公司和许多下 属的子公司和控股公司、参股公司组成的一个有机的企业群体。母公司和 子公司、控股公司、参股公司以产权为纽带。在治理结构与法律地位上企 业集团是多级法人治理结构，代表集团的母公司是企业法人，集团下属的 子公司和控股、参股公司也是企业法人，但母公司拥有子公司和控股、参 股公司的出资人地位，因而母公司有权决定和变更下属子公司和控股、参 股公司的法人地位。母公司是企业集团的领导核心、投资主体和决策中心。 子公司和控股公司、参股公司是企业集团的执行体。母公司拥有企业集团 的经营决策权，下属子公司和控股、参股公司必须服从母公司的经营决策 和为母公司所定目标而统一行动。在此前提下，母公司也给予下属子公司 和控股、参股公司法入地位和一定的自主权 2 5 1 。” 改革开放以来，我国企业集团从无到有，从小到大地迅速发展起来， 其中大多数都是围绕着优势产业发展起来的。1 9 8 8 年我国有企业集团1 6 3 0 家，到1 9 9 1 年则发展到2 6 0 0 家，这其中政府的支持与推动发挥了重要作 用。中国政府提出了发展大型企业集团的两个主要原因。第一，建立足够 燕山大学管理学硕士学位论文 多的具有相当规模的企业集团参与国际市场竞争。第二，避免经营业务的 过度重复扯州。 从企业集团各成员企业的内在联系看，我国企业集团大致有五种类型： 一是以资产为联系纽带的企业集团。这种企业集团有的是通过兼并实现资 产一体化，有的是实行股份制。目前这类企业还不多，但它代表了发展方 向。二是以主导产品的生产技术协作作为联结纽带的企业集团。这类集团 形成早、数量多、分布广。三是以技术开发为联结纽带的企业集团。这类 企业集团适应于技术密集产业，对迅速变化的市场有较强的适应能力。四 是以项目成套为联系纽带的企业集团，即为完善产业、产品生产链组成的 企业集团。五是以销售、服务为联系纽带的企业集团。这五种企业集团类 型仅是各种各样的企业集团中主要的、具有代表性的类型口”。 2 1 2 企业集团的特征 与其他经济组织相比，企业集团所具有的一些基本特征，是由企业集 团本身的组织结构决定的，同时又从不同的角度对集团的生产经营和组织 效率产生了重要的影响。企业集团有如下特征： 2 1 2 1个体独立性与群体协调性相统一企业集团是一个多法人的经济 联合体，集团内各成员企业具有很大的独立性，有着各自独立的经济利益， 不可避免会发生冲突与矛盾。但是作为企业集团的成员，要受集团章程和 内部管理体制的制约，其行为必然要考虑与集团整体目标相协调。 为了在整体上能够形成具有竞争力的市场主体，企业集团通常都会建 立一定的协调机制，如成员企业互相持股、内部融资、集团内交易、共同 投资等经济机制。 2 1 2 2 多级化的组织结构企业集团是一个多层次的经济联合体，在组织 结构上，企业集团按产权关系分为金字塔式的控制层级，它通常是由处于 核心层、控股层、参股层和松散层的企业共同构成的。 在现实中，随着企业集团所处的内外部环境地不断变化，企业集团成 员企业也会相应地发生一些改变，如成员企业所处的层级发生变化，或某 个集团外的企业加入集团，甚至成为集团的主导力量之一。 1 2 第2 章企业集团税务筹划基本理论 2 1 2 3 多种经济联结方式企业集团通过资本、产品、技术、人事关系等 多样化的纽带把各个成员企业联结为一体，其中资本联结是最主要的纽带。 现实中的一些企业，有时还按照产品的产销、研发的合作与成果共享、甚 至政府行政计划体制而结合在一起形成企业集团圆】。总体而言，可以说这 些企业集团的组织联结纽带都是契约式的，即以正式的或非正式的、涉及 不同合作内容的制度规范性文件作为集团形成的基础。 实际上，企业集团组织联结纽带的选择是依据不同的社会经济与文化 背景和集团内外部环境来确定的。 2 1 2 4 多样化的产业技术结构企业集团一般都有多样化经营的产业技 术结构，而不是从事单一产品的生产经营。为了充分利用资源、分散经营 风险，企业集团往往横跨若干经营领域。此外，随着技术创新、经济全球 化的不断发展，企业集团一般不仅具有生产经营功能，往往还具有科研开 发、贸易流通和金融投资等多种功能。 对于由经营多种相互关联业务的企业组成的企业集团来说，多样化的 产业结构和技术结构是其重要的特征。 2 1 2 5 市场结构的相对垄断性企业集团自出现起就与垄断有着密切的 联系。企业集团多层级的组织结构必然会在一定的经济区域内形成以某个 大企业为中心的商品产销网络，表现出市场结构的垄断特征。 这一特征也使得企业集团成为推动国家或地区产业结构调整，促进产 业升级的主导力量，成为市场秩序的自主管理者之一，可以在一定程度上 避免企业之间的过度竞争、无序竞争，对市场的稳定产生积极的作用。 2 1 2 6 技术创新与转化的重要主体企业集团技术创新和研究开发活动， 是由以下几个方面的主要原因决定的： ( 1 ) 由于资本市场不完全性的存在，使得具有内部投融资功能的企业集 团具有较高的市场稳定性，为技术创新和研发活动创造了良好的环境。 ( 2 ) 研究开发活动本身的专业化和分工的效率，使得企业集团在研发活 动中不仅有资源调配上的优势，更有作大项目、出大成果的可能。 ( 3 ) 较大规模的企业集团，可以在开展多方面的研发活动时，将相应的固 定费用分摊到众多研究项目中，从而使项目开发成本保持在较低水平。 1 3 燕山大学管理学硕士学位论文 ( 4 ) 企业集团可以通过技术成果的内部转移和共享，更加有效地对其加 以转化、利用，形成相应的经济效益和技术积累。 2 1 2 7 国际市场竞争的主力军企业集团在各国国民经济与国际竞争中 都占据着主导地位。大企业集团通常都实施全球战略，把参与国际市场竞争 作为首要目标，以国际市场为收入的主要来源。跨国经营是世界5 0 0 强重要 的特征之一，这些经济庞然大物已成了全球经济一体化的催化剂1 ； 9 1 。 2 1 3 企业集团的组织控制体系 企业集团具有核心层、控股层、参股层和松散层的层次区分，下面就 从这四个层次剖析企业集团。 2 1 3 1 核心层企业核心企业是整个企业集团的核心。它是一个具有母公 司性质的企业法人，在企业集团中居于主导地位，有明确的市场目标和整 体发展战略与规划。企业集团核心企业依据产权占有关系，统一行使出资 人所有权职能，统一负责资本金的保值增值，并不同程度地掌握着对其他成 员企业的实际控制权。同时，核心企业又依据自身所具有的综合经济能力， 对成员企业施加影响，并产生一定程度的实际控制效果。 2 1 3 2 控股层企业控股层企业包括全资子公司、控股子公司。控股层子 公司在集团核心企业的决策下执行完成任务的使命，如完成核心企业下达 的销售额和利润额、为核心企业的主导产品形成配套能力、实现集团多角 化经营战略、从事跨行业经营等。 控股层的子公司还可以控股其他企业，从而形成孙公司，形成一个由 直接控股和间接控股所组成的企业集团。根据各国经验，一般规定子公司 不得对母公司反向持股。 2 1 3 3 参股层企业参股层企业，是由核心企业持有股份但未达到控股界 限的关联企业，它是核心企业不掌握其企业控制权，但与其具有产权关系 的企业集团的成员企业，其功能与控股层企业类似。 2 1 3 4 协作层企业国外企业集团的核心企业除了拥有一批控股、参股的 企业外，还拥有更多的协作企业。核一1 1 , 企业与这些企业的联系是比较松散 的，比如拥有部分股份、主导产品零部件的外包加工、提供银行贷款等。 1 4 第2 章企业集团税务筹划摹本理论 协作企业在企业集团中的地位决定了它在很大程度上受核心企业的制约和 控制。 随着外部环境的变化或企业集团战略的变化，企业集团的组织形态也 应进行调整和优化。这就是说，企业集团的组织形态并非是“超稳定”的。 它也是处于一个演进变化之中，尽管在实务中这种调整会具有一定的难度， 但是，它还是应该成为企业集团管理努力的一个重心。 2 1 4 企业集团的组织结构 企业集团的组织结构是否合理，关系到企业集团的功能能否有效发挥。 企业集团组织结构模式主要有以下六种： 2 1 4 1 直线组织结构模式这种模式的企业集团不设置专门的职能机构， 而是按照集团管理权限的垂直关系确定各自的权利与责任。这种组织结构 在纵向上易于沟通，特别是上级管理层对下级管理层的领导与指挥具有高 效性，其缺点是横向沟通困难，而且面临着不同层次管理者臆断而对集团 造成损失的风险。 2 1 4 2 职能制组织结构模式这种模式的企业集团由其职能部门在职责 范围内行使管理与控制权。它的优点在于可以进行专业的分工和指挥，但 上下级之间不易协调，从而造成管理混乱的局面。 2 1 4 3 直线职能制组织结构模式这种组织结构模式综合了上述两种模 式的优点，是一种常见的组织结构模式。 2 1 4 4 事业部制组织结构模式这种模式的企业集团按照业