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l 临商银行经济责任内部审计评价研究 摘要 随着金融业的发展，商业银行操作风险已经成为一种仅次子信用风险的风险 因素，其中，银行内部管理中委托代理关系下的管理层经济责任风险性较大。 银行分支机构领导者的经济责任内部审计，已经成为一种防范银行委托代理 风险的手段，其重要性不断提升。银行目前迫切需要解决的课题就包括了怎样充 分发挥内部经济责任审计工作的职能，提高审计工作的质量和效率等问题。 基于此，本文以临商银行经济责任内部审计评价为研究对象，主要研究内容 分为以下五部分： 第一部分：首先分析选题的背景和意义，总结国内外已有的理论成果，商业 银行经济责任内部审计的理论依据、基本内涵和相关内容，为全文奠定了坚实的 理论基础。 第二部分：综合分析了国内特别是大型企事业单位经济责任内部审计评价指 标体系的建设情况，在此基础上，重点分析了临商银行经济责任内部审计评价指 标体系的现状和存在的问题，为本文构建新的指标体系作了铺垫。 第三部分：在对国内商业银行经济责任内部审计状况的分析基础上，针对临 商银行的具体情况，为其分支机构对领导者进行的内部经济责任审计工作构建了 一套有针对性的评价指标体系。该指标体系主要包含发展能力状况、资产营运状 况、财产效益状况、偿债能力状况五个定量指标，其包含资产报酬率、资产负债 率、流动比率等2 8 项二级定量指标，有助于对银行管理层经营效益的科学评价。 第四部分，通过层次分析法构建了临商银行经济责任内部审计综合评价模 型，然后，运用建立的评价指标体系对临商银行1 0 个分支机构2 0 0 9 年实际财务 报表进行了实证检验，通过评价指标体系得到的评价结果，衡量银行领导者能力 水平的同时证明了设计的评价指标体系的适用性。 最后，参考前文的研究分析结果，提出了针对临商银行的完善其内部经济责 任审计工作的建议与对策，具有理论上和实践上的参考和应用价值。 本文方法选择与使用的原则是理论与实证相结合、定性与定量相结合的研究 方法，同时借鉴成熟的审计研究成果，综合运用层次分析( a h p ) 的方法构建了 临商银行经济责任内部审计评价模型，并通过实际数据检验表明该模型具有实际 应用价值。 关键词：经济责任内部审计a h p 评价 a b s t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to ff i n a n c e ，t h es e c o n di m p o r t a n tr i s ko fc o m m e r c i a l b a n k si st h eo p e r a t i o n a lr i s k t h em o s ts e r i o u si st h ef i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t yo ft h e l e a d e r su n d e rt h em u l t i p l ep r i n c i p a l a g e n tr e l a t i o n s h i pc h a i no fm a n a g i n gl e v e lo ft h e b a n k s a c c o u n t a b i l i t ya u d i t i n gt ot h el e a d e r so fb r a n c hb a n k sh a sb e c o m e sav e r y i m p o r t a n tm e t h o dt oa v o i dp r i n c i p a l a g e n tr i s k h o wt om a k ea u d i t i n gw o r k so f e c o n o m i c a lr e s p o n s i b i l i t ym o r ee f f e c t i v e ，a tt h es a m et i m e ，i m p r o v ei t sq u a l i t ya n d e f f i c i e n c yi sn o w t h eu r g e n tt o p i cf a c e db yt h ec o m m e r c i a lb a n k s b a s e do nt h i s ，t h i st h e s i sm a k e sas t u d yo ne v a l u a t i o no fi n t e r n a la u d i to f e c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t yo fc o m m e r c i a lb a n k s ，a n dt h em a i nr e s e a r c hi sd i v i d e di n t o f i v ep a r t sa sf o l l o w s ： p a r t i ：f i r s t l y ，i t s u m m a r i z e st h er e l e v a n tt h e o r e t i c a l b a s i s ，i n c l u d i n g t h e d e f i n i t i o n s ，c h a r a c t e r i s t i c s ，c l a s s i f i c a t i o n sa n dr e l a t e dt h e o r e t i c a ls t u d i e so fe v a l u a t i o n o fi n t e r n a la u d i to fe c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t yo fc o m m e r c i a lb a n k s ，e s t a b l i s h i n gas o l i d t h e o r e t i c a lf o u n d a t i o n p a r ti i ：t h i s p a p e ra n a l y z e st h ep a r t i c u l a r i t y a n ds t a t u so fi n t e r n a la u d i to f e c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t yo fc o m m e r c i a lb a n k s t h e ni tg i v e sac o m p r e h e n s i v ea n a l y s i s o ft h ed o m e s t i cs t a t u so fi n t e r n a la u d i to fe c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t yo fl i n y ic i t y c o m m e r c i a lb a n k ，a n dp a v e st h ew a yf o rt h ef o l l o w i n gi n d i c a t o rs y s t e m ，e m p i r i c a l m e a s u r e sa n dt h ep r o p o s eo p e r a t i o n p a r ti i i ：t om e e tt h eo b je c t i v ed e m a n d sa n da c h i e v es u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t ， t h i st h e s i se s t a b l i s h e sa n ”e v a l u a t i o ni n d e x s y s t e m ”s u i t a b l e f o r f i n a n c i a l r e s p o n s i b i l i t yi n t e r n a la u d i t i n gf o rl i n y ic i t yc o m m e r c i a lb a n kb r a n c h e s l e a d e r s t h i sm o d e lc o n t a i n s2 8a m o u n ti n d e x e s s o m ea u d i t i n ge v a l u a t i o ni n d e xs y s t e mt h a t h a v ed i f f e r e n ta s p e c t sa n dd i f f e r e n tc a t e g o r i e sh a v eb e e np u ti n t ot h ei n t e g r a ls y s t e m ， a n di tu s es c o r et or e f l e c tt h ee c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t yr e s u l t p a r ti v ：o nt h eb a s i so fa b o v ea l l ，t h i st h e s i sc o n s t r u c t se v a l u a t i o nm o d e lo f f i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t yi n t e r n a la u d i to fl e a d e r so fl i n y ic i t yc o m m e r c i a lb a n k b r a n c h e su s i n g “a h p ”a n dt h e n ，t h i st h e s i sc a r r i e sa c t u a l e m p i r i c a lt e s tw i t h f i n a n c i a ls t a t e m e n t so f2 0 0 9o ft e nb r a n c h e s ，r e f l e c t i n gt h er e a ll e v e lo ft h ea b i l i t yo f l e a d e r s i nt h ee n d ，t of u r t h e ri m p r o v et h ed e v e l o p m e n to ft h ef i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t y i n t e r n a l a u d i t i n go fl i n y ic i t y c o m m e r c i a lb a n k ，t h i st h e s i sg i v e ss o m ep o l i c y r e c o m m e n d a t i o n s t h i st h e s i si sv a l u a b l en o to n l yi nt h e o r i e sb u ta l s oi ns t r u c t u r e ，a t t h es a m et i m e ，v a l u a b l ei na c t u a la p p l i c a t i o n t h i st h e s i su s e st h e o r ys t u d y ，d a t am o d e la n de m p i r i c a ls t u d y ，c o m b i n e dw i t h q u a l i t a t i v ea n dq u a n t i t a t i v e r e s e a r c hm e t h o d ，a n db u i l d st h ee v a l u a t i o nm o d e lo f e v a l u a t i o no fi n t e m a la u d i to fe c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t yo fc o m m e r c i a lb a n k su s i n g a h p , w h i c hi st e s t e db ya c t u a ld a t a ，s h o w i n gt h a tt h em o d e lh a sp r a c t i c a lv a l u et o i m p r o v es t a t u so fi n t e m a la u d i to fe c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t yo fl i n y ic i t yc o m m e r c i a l b a n k k e y w o r d s ： i n t e r n a la u d i to fe c o n o m i cr e s p o n s i b i l i t y a h pe v a l u a t i o n 临商银行经济责任内部审计评价研究 o 引言 0 1 研究背景与研究目的 商业银行作为金融系统的核心组成部分，其运行的安全与稳健对一个国家金 融体系的稳定及发展有着极其重要的作用，同时金融体系的健康运行是我国经济 长足发展的重要保障。金融体系发展的大趋势是不断地全球化、自由化、信息化， 近年来我国金融业开放程度增大，同行业竞争也日趋激烈、商业银行内部经营管 理的风险问题也日益突出。 内部审计是一种相对独立的评价与审查工作，内部审计工作的内容由最初的 财务与经营审计逐渐向经济责任审计领域扩展，这种变动对商业银行经营管理具 有重要作用。正确认识并重视内部经济责任审计在城市商业银行经营管理中的特 殊地位和重要作用，加强对城市商业银行负责人经济责任的监督和评价，是现代 银行内部审计部门刻不容缓的任务。 商业银行与一般的企业不用，因为商业银行经营的是货币业务，有着显著地 行业特殊性，其经营管理的主要特点有：无实物资产变动、现金流短缺风险小、 风险高、负债高、分支机构遍布各地等。 其中，我国城市商业银行因其服务对象主要为中小企业，在三四线城市中是 金融业的中坚服务机构，但却受到基础薄弱、制度落后等的困扰，而明确经济责 任的内部审计问题正是下一步开展工作要解决的重要问题。目前城市商业银行主 要实行的管理体制为总分行制，负责人由于所处的机构层次不同而有着不同的权 利与责任，即使处于同一层级，岗位不同权利与责任也不尽相同，因此单一指标 体系评价所有领导者的权责是不恰当的。 基于上述背景描述，本文站在城市商业银行内部审计的角度上，分析内部审 计在明晰与判定银行负责人经济责任中的职能与作用，将内部审计工作的侧重点 放在责任人对于资产负债、偿债、资产盈利能力和成长能力等方面，并综合运用 层次分析方法、因子分析方法及实地调查方法等，设计针对商业银行内部经济责 任审计工作的评价指标体系，同时对商业银行如何运用该体系提出相关建议。 0 2 主要内容与研究方法 本文研究的主要内容分为四大部分： 第一部分：首先分析选题的背景和意义，总结国内外已有的理论成果，商业 银行经济责任内部审计的理论依据、基本内涵和相关内容，为全文奠定了坚实的 临商银行经济责任内部审计评价研究 理论基础。 第二部分：综合分析了我国国内目前经济责任审计工作的现状，特别是国内 大型企事业单位经济责任内部审计评价指标体系的建设情况，在此基础上，重点 分析了临商银行经济责任内部审计评价指标体系的现状和存在的问题，为本文构 建新的指标体系作了铺垫。 第三部分：在对国内商业银行经济责任内部审计状况的分析基础上构建临商 银行经济责任内部审计评价指标体系，并运用己构建的评价体系，运用数据处理、 层次分析、比较分析等多种方法，对临商银行的总体经济责任内部审计评价进行 多项分析比较，并且对临商银行县域内部分分支机构经济责任审计进行综合评价 排名，以此分析临商银行总体的经济责任审计状况。 最后，根据前文的分析和总结，分析出临商银行经济责任审计的不足之处提 出相应的政策建议。 本文主要采用数据模型研究方法和实证研究相结合、定性研究与定量研究相 结合的方法，并借鉴了大量的审计研究成果，从理论上运用层次分析( a h p ) 的 方法构建了临商银行经济责任内部审计评价模型，并通过实际数据检验表明该模 型具有实际应用价值。 0 3 国内外相关文献综述 o 3 1 国内研究现状综述 目前国内的相关研究主要集中于商业银行内部审计研究、城市商业银行的内 部控制研究以及商业银行信贷风险内部审计研究等方面。 1 对商业银行内部控制的研究 国内对商业银行内部控制的研究落后于西方，上世纪9 0 年代特别是亚洲金 融危机以来，国内对商业银行内部控制问题才开始进行深入研究。 周林( 2 0 0 0 ) 主编的商业银行内控稽核与评价是注重商业银行内控制度 实践的一部著作，作业深圳发展银行的行长，周林站在理论的高度结合实践研究 出为银行及其监管部门提供可靠、有效的内部控制测评机制，为监管部门提供可 靠的判别标准和方法，旨在及时掌握银行内部的经营状况，帮助银行及时发现内 部控制制度中存在的隐患，最后对银行内部控制制度存在的问题提出对策建议。 艾传涛( 2 0 0 2 ) 将“内部控制”与“内部人控制”进行深入比较，得出“内 部控制”是公司治理结构的正常现象，而“内部人控制”是公司治理结构的非正 常现象的观点。加快银行“内部控制”制度化进程日益紧迫，而其面临的阻碍来 源于“内部人控制”。 叶永刚、顾京圃( 2 0 0 5 ) 提出在商业内部控制中引入金融工程的概念，是通 l 每商银行经济责任内部审计评价研究 过同商业银行合作来实现的，内部控制系统的设计与论述可以从风险管理角度出 发，将重点放在控制业务流程、控制岗位职责和设计风险管理工具，主要从技术 角度出发进行商行内控理论的阐述。 沈丽( 2 0 0 7 ) 认为商业银行的内部控制系统实际上可以看做是一个完整的开 放式的动态的系统，她在对其进行阐释的时候运用了多个彼此相互关联的子系 统。为实现商业银行经营的安全性、流动性和营利性等，其内部控制必须遵循一 定的成本。 孔莉( 2 0 0 7 ) 指出了商业银行的内部审计的重要意义，其对保证商业银行的 经营方向，实现商业银行的管理方针，增强商业银行的风险管理能力具有举足轻 重的分量。但纵观国内商业银行的内部审计现状，仍存在着亟需变革的问题。 陈朝萌( 2 0 0 9 ) 详细分析了中外银行的关于内部客户评价系统的详细特征， 对比发现国内目前商业银行存在的关于内部客户的评级系统不足之处，并据此 对国内现行银行内部客户评级系统提出了改善建议。 张小霞( 2 0 1 0 ) 指出，商业银行内控制度是实现经营目标的基石；同时，还需 要一定的条件，如完善的风险评估体系等技术支持系统，健全的外部法律文化环 境，严格的内外部监督制度等。同时，国内商业银行内控制度的改革要银行业的 公司治理优化为重点。 国内研究对于国外商业银行与我国国有商业银行在产权制度、内部治理结构 上的是否存在差别，国外商业银行内部审计的研究成果在我国国有商业银行的借 鉴、内部审计制度的要素内容、内部审计要素之间的关系以及审计环境对内部审 计各要素的影响等方面鲜于论及。 2 对商业银行内部审计的研究 姚世新( 2 0 0 4 ) 以浙江省农村信用社内部审计为例，分析了内部审计的重要 性，称其为浙江省农村信用社发展完善、剔除积弊的重要保障。并阐释了商业银 行内部审计的内容，包括制订完善的内部审计制度、确定以风险为导向的审计重 点、培养专业化的内部审计人才等。 玲华( 2 0 0 7 ) 研究指出，国内商业银行内部审计普遍问题有：审前准备不充分、 审计方法不科学、审计技术难以达标以及审后问题处理不及时等，同时针对这些 问题给出了相应的对策建议，但其对策建议实际可操作性不强，仅仅停留在语言 文本叙述上，为讨论实际如何操作的程序。 李年明、黄义义( 2 0 0 7 ) 认为商业银行内审部门要开阔眼界和思路，利用其熟 稔银行内部经营业务的优势，将审计活动扩充到商业银行经营的各个层面，为商 业银行达到经营目标、提升服务质量做好辅助。通过实现商业银行内部审计的有 效监督作用，从而促进商业银行的产权制度进一步改革和完善。 临商银行经济责任内部审计评价研究 劳丽君、唐可平( 2 0 0 8 ) 肯定了商业银行非现场审计的重要性，商业银行内部 审计趋向于计算机应用技术为核心的非现场审计，并通过描述国内商业银行非现 场审计的现状，分析其存在问题，进而给出相应的对策思路，如需要商业银行树 立科学的审计理念，引进先进的支持技术，培养专业化的人才队伍等。 贾丽梅( 2 0 0 9 ) 在城市商业银行内部审计风险探究中通过对城市商业银 行内部审计存在的风险及对风险问题的探究寻找有效地内部审计调控措施，增强 商业银行资金的安全性，加快其发展，并提出提高审计人员的综合素质的举措， 应该提高内部审计人员的职业道德素质，提升内部审计人员的业务知识。 3 对商业银行经济责任审计的研究 太原特派办( 2 0 0 2 ) 对审计评价经营目标的完成情况，审计评价损益的真实 性及财务会计制度的执行情况，审计评价资产质量的真实性及金融法规的执行情 况，审计评价内部控制和管理制度的健全有效情况，评价重大经管决策及其结果 情况，审计评价个人廉政和遵纪守法等情况的多方面作了分类分析，给商业银行 经济责任的研究提供了一定的参考。 李东，王新志( 2 0 0 3 ) 提出任期经济责任审计，是指审计企业领导人员任职 期间对相关的经济活动所应当承担的经济责任，包含直接责任和主管责任。近年 来，关于任期经济责任审计积累了很多经验，但是仍然存在着很多不足，需要继 续研究与规范，例如评价工作规范性不足、没有统一的评价指标体系、经济责任 划分困难等。对审计对象任期内经济责任的确定与划分的研究十分必要。 刘素合( 2 0 0 4 ) 提出在商业银行经济责任审计中，采用数据库连接件与被审 计单位会计数据库直接连接的方法，现场编写计算机语言，直接运用计算机对总 行本级财务状况进行审计，取得了较好的审计效果。 刘梁( 2 0 0 6 ) 提出了对商业银行分支机构的终极责任人进行经济责任审计的 评价指标体系框架，该指标体系的设计以平衡积分卡原理为依托，以建设银行为 实例，其核心指标为经济增加值等，对银行科学评价管理层有很大帮助。另外该 体系的亮点在于应用了非现场的审计体系。 罗韵轩( 2 0 0 8 ) 基于非现场审计系统与平衡记分卡在我国商业银行的应用， 对商业银行经济责任审计评价指标体系的现状及存在问题进行调查，借鉴e v a 价值管理理论和k p i 指标的相关理论，构建以e v a 为核心的财务指标和以内部控 制评价为核心的非财务指标有机结合的我国商业银行经济责任审计评价指标体 系。 秦正宏( 2 0 0 9 ) 提出商业银行行长任期经济责任审计是对商业银行的行长在 任期内的经济责任，包括主管责任和直接责任进行全面审计、核查、评价和反馈 的一种制度。它对评价行长工作绩效、规范行长的职能和促进规范化管理起着 4 台j 商银行经济责任内部审计评价研究 重要作用。 叶丽萍( 2 0 1 0 ) 肯定了商业银行经济责任审计的重要性，认为其是商业银行 增强银行内控、防范特定风险、实现经营目标的保障，而其主要任务就是构建综 合评价指标体系、提供先进的技术支持，拟定完善的评价标准和评价方案。 0 3 2 国外研究现状综述 国外对商业银行内部审计的研究历史较长，但与国内的研究方向一致，主要 集中于商业银行内控研究和商业银行内部审计两个方面，具体如下： 1 对商业银行内部控制的研究 巴塞尔委员会1 9 9 7 年提出新的银行内部控制的要求，主要通过文件有效 银行监管的核心原则反映内部控制的具体内容：内部控制的最终目的是在董事 会的相关政策限制内以审慎的方式确保银行的持续经营；在控制的过程中必须全 面保护银行的各项资产并对负债进行有效控制；需要通过会计等方式全面、有效、 精确地记录各项信息；同时银行的管理层必须对业务风险进行全面的监管、评估 与有效控制。 巴塞尔协议( 1 9 8 8 ) 未针对商业银行内部控制作出明确的规定，但是其对资 本充足率的新规定充分表明了巴塞尔协议已经将内部控制的概念具体到了相应 的指标上来，通过对商业银行资本方面的约束促使其降低经营风险。 此外，一些学者和实务界人士，如a l b e r tl 和w 订li a mj c e n k e r ( 2 0 0 2 ) 、 b o bh i r t h ( 2 0 0 7 ) 、g a r y s m i t h ( 2 0 0 7 ) 等也对西方银行内部控制进行了调查研究。 这些研究表明西方商业银行为了防范控制风险，普遍重视内部控制工作，建立了 符合公司治理结构的独立的内部控制部门，内部控制部门可以不受阻碍地接触银 行的所有业务的辅助部门。 2 对商业银行内部审计的研究 在对商业银行内部审计的研究方面，如巴塞尔委员会的一些关于内部审计的 文件、资料以及美、英等先进的西方国家的内部审计的各方面资料的翻译和介绍 也较多，但他们还共同存在某些不足，例如并不系统，仅仅是将内部审计归为内 部控制的- l j , 部分来看。其中以业务控制的研究为主，很少能够深入的进行阐述， 很多时候研究仅仅停留在浅显的微观操作层面，缺少理论深度及理论升华。 另外，可以发现，我国的国有商业银行与国外商业银行的经营方式还是存在 着不小的差异，主要体现在内部治理结构、产权明晰制度等。那么这些差异是否 会影响我国商业银行借鉴国外商业银行在内部审计方面所取得的优秀成果，是否 能够影响商业银行定义内部审计、界定内部审计所应包含的各个要素、内部审计 各个要素的关联以及这些要素所受的审计环境对它们造成的影响等方面的研究 并不常见。 临商银行经济责任内部审计评价研究 迈克尔海默，著名的内部控制研究专家，于2 0 0 2 年提出：内部审计机构 不应仅将自己局限于是公司的一个部分，而是应该升华为公司的一种重要资源， 该资源的重要作用是在内部控制过程中协助管理者达到最理想的预期目标。同时 内部审计人员应该更加明确自己的定位，从简单的按照固有审计程序进行简单执 行向创建更有效的内部审计模式过渡。 工i a 执行主席大卫a 理查德( 2 0 0 8 ) 要求高层赋予内部审计人员相应权利并 重视他们的警告和审计意见。这些研究表明内部审计是银行公司治理的重要控制 和监督力量，而银行公司治理则为内部审计提供了一个良好的控制环境和制度基 础。 0 4 创新之处与研究不足 本文的创新之处在于，根据国内当前的商业银行内部经济责任审计现状，使 用层次分析方法，设计了针对临商银行的内部经济责任审计的评价指标体系；并 对临商银行十个有代表性的分支机构的经济责任内部审计进行横向评价，以反映 临商银行经济责任审计评价的总体状况。 本文的不足之处在于在构建临商银行经济责任内部审计工作的评价指标体 系时，考虑到数据搜集的困难，因此并未将所有的指标包含在内，仅选择了最具 有代表性的并且相应数据可得的指标，所以所得的实证结果与现实情况可能会有 一定的不同。 临商银行经济责任内部审计评价研究 1 经济责任审计理论综述 1 1 经济责任审计的理论依据 经济管理权与财产所有权分离开来是审计产生的主要客观条件，审计的主要 目的是确保财产所有者的权益不受侵害，即其财产的完整与安全能够得到保障， 审查管理者提供的会计资料是否准确真实，准确界定管理者的管理范围与责任。 广义上来说，经济责任的审计包含任何一种审计。具体看来，与经济责任有 所关联的审计形式都可以归类为经济责任审计，经济审计的主要责任是审查存在 经济责任关系的主体之间应该承担的经济责任进行有效监管与控制，这里的主体 可以是企业之间，也可以是企业与国家、企业与劳动者、劳动者与国家。 经济责任审计，从狭义上来看，则是近年来根据审计法及其实施条例进 行的，对我国国家机关领导干部以及国家控股的企事业单位负责人的经营管理过 程中的职责的审计工作，该工作通常在上述人群的任期或是离职时进行。该审计 活动是区别于常规审计的经济责任审计，后者的出发点是维护国家及审计单位的 秩序，维护法纪，完善经营管理流程、促进经济效益的提升。前者最主要的任务 是清晰的界定责任人在整个任职过程中应当承担的责任，为单位内部其他机构及 外部的监察机构等进行相应的评价提供参考。 具体来看，经济责任审计具有以下几点鲜明的特征： 1 内容的综合性 经济责任审计内容的综合性主要是因为责任人负有经济责任，因此要对该责任 人负责的政府或者企业内部的财政状况、经济效益状况等进行内容较为全面的审 计，综合考虑上述各种因素，进而相对客观的评价责任人的是非功过、准确界定 其应负担的经济责任。因此经济责任审计具有较强的综合性特征。 2 指标的多样性 内容综合性的特征决定了要全面评价责任人的权责必须综合考虑责任人各 方面的情况，因此选择评价指标时，要综合包含效益审计、财务审计等各方面的 评价指标n 1 ，因为经济责任的审计是综合性的内容全面的审计，其包括经济效益 及财务两大方面的审计任务。在上述指标的基础上，充分考虑到不同领导岗位的 差异性，加入有关联性和针对性的考核指标，进一步丰富和完善指标体系。 3 审计对象的个人性 经济责任审计是将对人的监督和对事的监督有机结合的审计方式，其中对人 的审计是经济责任审计的主要任务，但是是通过责任人在从事某些经营管理事件 隘商银行经济责任内部审计评价研究 的过程中来界定和审计该责任人的相关责任的。经济责任审计主要从管理责任与 财务责任两个方面来进行，其中管理责任对责任人的主要要求有：进行有效的经 营，有效率、有效果、有收益、公平的、环保的进行受托资源的管理和利用。经 济责任对受托人的主要要求是：通过诚实有力的经营，受托财产与资源能够得到 最大限度的保障乜1 。所以，经济责任审计主要是通过对责任人的这两大方面的相 关责任进行审计的活动，具有个人性。 4 审计职能的综合性 经济责任审计所要评价的是全面的企业责任人的应负担的经济责任，所以审 计工作过程，必须深入到业务经营的各个领域，审计各领域的财务和效益状况和 否合法真实，仅仅审计财务状况是不全面的。同时也是因为，只是简单的审计经 营管理流程是否合理合法，并不能全面的描述相关领导人员的全面的经济责任， 因为其还担负着改善经营管理流程、提高经济效益、促使委托人资产在保值基础 上不断增值等责任；在上述的责任范畴之外，经济责任审计还应该审计领导人员 的个人经济问题，要求领导人时刻保持廉洁自律的形象，其是否在工作过程中完 成了相应的职责并不能抵消或消减其在个人经济问题上应当承担的法律责任。 1 2 经济责任审计的相关理论 1 2 1 委托代理理论 2 0 世纪7 0 年代莫里斯、罗斯、威尔森等人提出了委托代理理论3 ，为分析 企业复杂的契约关系并得出合理有效的企业制度安排提供了理论支撑。 委托代理关系在委托一代理理论中被视为是一种契约，分为委托方和代理 方，其中委托人赋予代理方一定的决策的权限，来为委托人从事某些活动。其中 委托方与代理方多可以是一人或者多人。由于双方之间存在着信息不对称，因此 在委托代理的整个过程中，委托人是风险的承受者，风险主要为代理方不当的管 理或者其他行为可能造成的给委托方财产带来损失的可能性【4 1 。委托代理关系在 现实中更多的表现为资产所有者与管理者的关系。享有资产所有权的所有者最初 可能同时是管理者，但伴随着企业不断扩大规模及扩张经营范围等，管理的难度 不断加大，使得所有者直接管理其资产变得非常困难，因此绝大部分的资产所有 者会聘请专业的管理人员，负责企业的日常经营管理活动，这是出现了委托人和 受托人的不同角色。委托人有对企业的最终所有权，其将部分的管理职权赋予受 托的管理者，使其在一定的范畴内享有企业的经营决策权，并且这些权利的行使 要受到所有者即受托人的监督。因此两者间形成了委托代理关系【5 1 1 2 2 受托经济责任理论 8 临商银行经济责任内部审计评价研究 该理论是指财产所有者( 委托人) 和财产经营者( 受托人) 之间的经济责任关 系。即财产所有者将其资产托付给财产经营者并给予其一定的委托物处置权，受 托人接受委托对前者承担相应的经济责任【6 1 。 受托经济责任关系是审计工作产生与发展的重要原因。从内涵来讲，委托行 为的产生主要是因为资源的所有者拥有数量庞大的资源，但是由于自身时间、知 识结构等各方面的原因无法对这些资源进行全面有效管理，需要将资源交托给其 他人管理的行为。委托代理关系之后，双方必须承担相应的责任，并且将责任执 行情况反馈给对方，例如：资源的所有者必须对资源的使用情况及受托人的管理 情况进行监督；受托人必须尽职尽责的在权限之内有效的管理和使用受托资源。 因此需要具有独立身份的第三方对这些职责的履行情况进行检查与反馈，其关系 如图卜1 所示： d o f 1明 受托入委托人 厢行资任 图卜l 受托经济责任关系图不 从受托经济责任的外延来分析，其反应的是委托人的社会需要，同时该需要 的广度和深度是随着社会发展而不断改变与提升的，因此财产管理者所要承担的 经济责任的广度与深度也是不断的发生变化的，正是这种变化促进了审计工作的 完善、前进与创新，审计工作的重要职责是保障委托代理关系的有效进行，尤其 是对受托人的责任的监督职责【7 1 。 综上所述，本为认为受托经济责任关系是经济责任审计产生的理论基础和发 展动因，是经济责任审计工作完善与发展的驱动力。 1 3 经济责任审计的主要内容 其内容涵盖的范围十分广泛，包含全面审查、鉴定和评价企业在经营管理过 程中的行为是否合法、真实并且能够获得效益。主要内容有以下几方面： 理论上划分经济责任审计内容的方式是按照受托经济责任确定的。实际审计 过程中，由于受托经济责任具有系统性、全面性等特征，经营者所负担的各项职 临商银行经济责任内部审计评价研究 责如维护财产安全、提供真实财会信息、有效经营关系、遵纪守法等责任是相互 影响、相互关联的8 。结合国外相对成熟的审计工作经验，充分考虑企业经营者 任期内经济责任审计特点基础上，加之我国实际国情，将我国对责任人在任期内 的经济责任审计工作的主要内容作了如下几方面的设计：审计企业资产、负债、 所有者权利的真实状况、审计经营管理过程的合理性、审计管理者的有无违规违 法现象，具体内容如下： 1 3 1 资产、负债、所有者权益真实性审计内容 审计过程及内容主要有几下几个方面： l 审查企业是否合规合法并真实地进行各项财务收支活动，是否真实有效的 进行相关的财务计划与决算。 2 审查资金结构是否合理；融资水平如何，即是否能够以合理的成本在合适 的时间内进行适量的资金筹集以保证生产经营所需；日常资金的管理水平、降低 生产经营成本的能力、资金的使用效率；债券债务是否明晰，呆账、坏账的比例 是否在合理范围、是否由于资金的不当管理造成了重大的损失等。 3 审查企业投资方向的确定是否合理，投资规模是否恰当，资金的配置效率 高低，最终确定投资项目可行程度。 4 审查任期内资产的保值增值程度以及制定的各项财务指标的完成程度。 5 审查企业会计账册的建立及会计核算是否遵守会计法和会计准则的相 关规定，会计信息的提供是否及时、完整并准确。 1 3 2 企业经营者经营管理审计内容 关于经营者经营管理的审计，主要内容有以下几个方面【9 1 ： l 审查是否合法经营。审查的主要内容是经营者的经营活动是否符合相关的 法律法规，是否与统一的市场竞争规则相一致，获得的效益是否正当，管理程序 的制定是否科学，是否能够被有效的执行。 2 审查经营管理情况。主要内容包括是评价内部控制制度的完善程度，内部 控制制度实施的效果与预期效果之间的差距。分析相关的审查资料，测评内部控 制制度的完善程度，判断管理上是否存在漏洞。 3 审查和检验各种管理机能的健全程度，有没有改进的空问。审查企业的经 营目标是否清晰明确，经营目标的确定是否综合了各种内部、外部影响因素，审 查企业在经营决策的过程中有无明确可行的原则。 1 3 3 企业经营者财经法纪审计内容 经济责任审计内容的划分并不是一成不变的，需要结合所要审计的经济组织 1 0 j 缸商银行经济责任内部审计评价研究 所处的经济背景如发展水平、发展类型等，因此下面给出的经济责任审计的内容 是结合我国目前的实际情况作出的一般性的划分，主要包括以下内容：在经营者 的任期内，与初期所定的计划相比，各项经济指标计划的完成程度，是未完成、 恰好完成还是超额完成，需要对完成程度进行审计；任期内所实现的收益情况及 收益的分配安排是否合理真实；期间企业的各项资产的变化，产生变化的原因， 变化是否合理合法；期间的各项投资如技术改造、基础设施建设等是否可行，预 期收益如何。其中对企业经营者财经法纪的审计内容主要有以下几点： l 审查任期内的企业资产、负债、所有者权益的真实水平及取得的过程是否 合法合规，期间该企业的财务效益状况、资产运营状况、偿债能力和成长能力， 以及是否及时足额上缴各种税费和国有资产收益，是否存在隐匿、截留、滥支乱 用等违反财经纪律的现象与问题。 2 审查任职期间有无损害企业利益的违法违纪行为，主要有以下几种：收受 非法所得，以权谋私，挪用公款，侵占委托者资产，向他人借出企业资金，以企 业资产为他人提供担保，违规制造虚假资料迷惑投资人致使其蒙受损失等行为。 3 审查任职期间是否存在不正当的处理方式，粉饰或者歪曲企业真实的财务 状况和经营成果。 4 审查任职期间，在对外事务中，是否存在罔顾民族尊严及国家利益，收受 贿赂，或通过内外勾结，从中谋取私利，给国家造成损失的行为【1 0 1 。 | 缶商银行经济责任内部审计评价研究 2 国内经济责任审计状况分析 2 1 国内经济责任审计工作的探索过程 随着经济体制改革的不断深入，经济责任审计应运而生，越来越多领域中审 计的应用，使得经济责任审计的类型不断增多。我国经济责任审计产生于上世纪 8 0 年代的企业制度改革进程中。我国审计制度的施行首次见诸法律文件是1 9 8 2 年的中华人民共和国宪法，其规定我国实行审计监督制度。随后，各级政府 迅速建立起了审计机关。早期关于审计工作的专门法律文件主要有由审计署在 1 9 8 6 年颁布了的，针对离任经济责任的审计工作的几个重要问题的通知及 由国务院1 9 8 8 年发布的中华人民共和国审计条例。 2 0 世纪9 0 年代，市场经济的建立极大地推动了我国经济责任审计的发展。 党的十四大也提出强化审计监督，健全科学的宏观管理体制与方法。中华人民 共和国审计法1 9 9 5 年1 月1 日正式施行，随后由最初的产生领域企业向行政 事业单位扩展，并迅速发展至全国范围。经济责任审计制度的建立与完善具有十 分重要的现实意义：有利于健全监督管理体制，完善考核机制，促进廉政建设等。 鉴于上述目的，除了对企业和政府部分的审计，对重点项目和工程、重点资金的 使用或者重点领域也可以进行独立的经济责任审计，由此，经济责任审计的范围 逐步扩大，类型逐渐增多。 进入2 1 世纪以后，经济责任审计范围增扩的速度加快，尤其是2 0 0 3 、2 0 0 4 、 2 0 0 6 年发起的“审计风暴”，审计署推行的结果公开制度，将许多中央部位曝光， 教育部、财政部、水利部等榜上有名，并在审计报告中给予这些部门严厉的职责 1 1 1 。审计署在对中央部委进行审计的同时也对重要国企的主要领导人及企业重 要的经济活动实施审计。经济责任审计首次被记载进法律文件是在2 0 0 6 年， 2 0 0 8 年4 月国务院制定公布的经济责任审计条例( 征求意见稿) 为我国的经 济责任审计界定了详细而明确的审计范围、形式、程序、评价等方面，提高了经 济责任审计的可操作性。 2 2 临商银行经济责任内部审计的现状及存在问题 2 2 1 i i 伤商银行经济责任内部审计发展现状 临商银行在向现代化城市商业银行转变的过程中，吸收借鉴了国外先进银行 的实务经验及管理哲学，使得临商银行无论是管理体制还是组织架构或者信息化 建设反面有了显著的质的提升，这些提升和变化对审计部门进行相应变革提出了 要求，特别是推动了审计的信息化发展。 临商银行经济责任内部审计评价研究 近年来，临商银行坚持以风险为导向，立足监督、服务与评价，积极开展内 部控制的评审和项目审计工作，努力推进以真实性、合规性的财务收支审计为主， 向财务收支审计和内部控制及风险管理为导向的管理审计并重的全面转型。在传 统审计项目基础上创新突破，以理念更新为前提、以管理审计为切入点，以效益 审计为落脚点，以技术创新为重要手段、以转化和巩固成果为关键全面推进转型， 实现了内部审计职能由纠错防弊逐步向评价与服务的过渡。为促进内控完善、提 升核心竞争能力和全行发展战略目标的实现提供了强有力的保证。其中，2 0 0 5 年至2 0 0 7 年共完成内部审计项目3 1 项，现场检查4 3 4 场次，形成审计报告4 5 0 份，对机构审计覆盖率达1 0 0 ，内部审计工作卓有成效。 2 0 0 7 年，中华人民共和国审计署授予临商银行“2 0 0 5 年至2 0 0 7 年全国内部 审计工作先进单位”荣誉称号，是临沂市唯一一家获此殊荣的单位，同时，临 商银行董事长也被当选为临沂市内审协会第二届理事会副会长。 审计体系的确立需要综合考虑企业所面临的内外部环境，当相应的内外部环 境发生了较为明显的变化时，原有的审计体系将会面临不再适用的问题，此时继 续使用原有审计体系进行审计工作，其效果、效率方面会出现较大问题。 2 2 2 临商银行经济责任内部审计存在问题 1 审计重点未完全涵盖审计目标，指标设计不够全面 经济责任审计的主要目的是审计单位负责人的经济责任，不同于对经济事项 真实合法效益等方面的审计，两者重心不同，审计报告内容不同，经济责任审计 是将审计工作的审计重心转移到综合反映单位领导人任职期问的经济责任的履 行情况上去。 经济责任审计主要有两个目标：界定责任人的经济责任范围；衡量责任人的 履行职责的能力及行使职责所产生的效果。但是在临商银行现实审计当中，审计 工作的重点放在了对责任人是否合法合规地进行经营管理上，对责任人的履行职 责能力方面的考核不够重视，即责任人是否具备管理能力、实行的管理办法和措 施是否有效、是否为公司创造了价值、是否提高了公司在市场竞争中的竞争力等。 这方面考核的缺失导致了对责任人的评价可能不够全面，不能够公正客观的作出 审计结